導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇財(cái)務(wù)舞弊的原因分析，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

摘要：中小企業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要組成部分，其財(cái)務(wù)管理中存在的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題制約了企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。本文對(duì)中小企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的宏觀、微觀原因進(jìn)行分析，據(jù)此提出中小企業(yè)有效規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策。

關(guān)鍵詞 ：中小企業(yè)；財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；規(guī)避

財(cái)務(wù)管理工作是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中極為重要的環(huán)節(jié)，直接影響著企業(yè)的生存與發(fā)展。財(cái)務(wù)管理工作中存在的風(fēng)險(xiǎn)具有多樣化、不可控的特點(diǎn)，而財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)越高，企業(yè)發(fā)展的阻力就會(huì)越大。因此，有效的規(guī)避企業(yè)發(fā)展過(guò)程中財(cái)務(wù)管理工作的風(fēng)險(xiǎn)是推動(dòng)企業(yè)發(fā)展壯大的基礎(chǔ)，對(duì)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制就顯得尤為重要。

一、中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的原因

（一）宏觀層次的原因

伴隨著中小企業(yè)的不斷發(fā)展，企業(yè)所面臨的政策條件、市場(chǎng)環(huán)境、法律制度、資源供給等都發(fā)生變化，國(guó)家政策的調(diào)整、信貸環(huán)境的變化、市場(chǎng)供求關(guān)系的非均衡等這些是中小企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的宏觀原因。

1.國(guó)家政策的調(diào)整

中小企業(yè)的發(fā)展，在一定程度上受制于宏觀經(jīng)濟(jì)政策的影響，政策的調(diào)整對(duì)中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理會(huì)產(chǎn)生不可預(yù)期的風(fēng)險(xiǎn)，特別是對(duì)中小企業(yè)投資、融資、存貨管理等方面帶來(lái)不穩(wěn)定性。首先，信貸政策的調(diào)整。經(jīng)濟(jì)發(fā)展的周期性變動(dòng)，直接影響中央銀行對(duì)商業(yè)銀行存款準(zhǔn)備金比率和再貼現(xiàn)率的調(diào)整，當(dāng)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)熱，出現(xiàn)通貨膨脹，中央銀行會(huì)適時(shí)的調(diào)高法定存款準(zhǔn)備金率，使得商業(yè)銀行收緊信貸規(guī)模，貸款利息上升，中小企業(yè)從商業(yè)銀行的貸款受到限制；同時(shí)，由于通貨膨脹的壓力，中小企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、管理成本不斷增加，企業(yè)盈利能力不斷削弱，致使中小企業(yè)的負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)逐漸增大。其次，產(chǎn)業(yè)政策的調(diào)整。中小企業(yè)受制于自身資金實(shí)力和技術(shù)水平，所從事的行業(yè)往往是進(jìn)入門(mén)檻低、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈、環(huán)境污染嚴(yán)重的行業(yè)，與當(dāng)前產(chǎn)業(yè)發(fā)展趨勢(shì)極不適應(yīng)，加之中小企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品缺乏市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，國(guó)家勢(shì)必對(duì)產(chǎn)能落后、污染嚴(yán)重的中小企業(yè)進(jìn)行“撤、并、改”的調(diào)整，中小企業(yè)的發(fā)展缺乏政策的扶持，無(wú)疑會(huì)加劇中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理的風(fēng)險(xiǎn)。

2.市場(chǎng)環(huán)境的影響

市場(chǎng)環(huán)境的變化，是中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的直接原因。市場(chǎng)環(huán)境中的供求關(guān)系的變化、市場(chǎng)占有率的高低、原材料成本變化以及物流運(yùn)輸?shù)确矫娑紩?huì)影響中小企業(yè)的發(fā)展。在市場(chǎng)環(huán)境中，供求關(guān)系的變化直接影響企業(yè)的生產(chǎn)和銷(xiāo)售，使得企業(yè)資金回籠速度減慢、周期延長(zhǎng)，中小企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)增加；產(chǎn)品的市場(chǎng)占有率是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的根本保證，當(dāng)企業(yè)擁有較高的市場(chǎng)占有率時(shí)，企業(yè)資金回籠周期縮短，現(xiàn)金持有水平提高，有利于減輕企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的風(fēng)險(xiǎn)；同時(shí)，市場(chǎng)上原材料成本的上升以及物流成本的增加都將對(duì)中小企業(yè)的生產(chǎn)、銷(xiāo)售、運(yùn)輸成本增加，利潤(rùn)低于預(yù)期值，甚至?xí)?dǎo)致企業(yè)虧損，加大財(cái)務(wù)工作的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）微觀層次的原因

1.企業(yè)管理者的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)薄弱

中小企業(yè)的所有者和管理者對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理中存在的風(fēng)險(xiǎn)缺乏必要的認(rèn)知，大多數(shù)中小企業(yè)內(nèi)部尚未形成科學(xué)合理的財(cái)務(wù)管理制度，將財(cái)務(wù)管理工作定義為簡(jiǎn)單的成本核算、借貸記賬。致使企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作缺少監(jiān)控，資金來(lái)往較為混亂，產(chǎn)品銷(xiāo)售到資金回籠周期拉長(zhǎng)，降低了資金的使用效率，增加企業(yè)資金使用的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，財(cái)務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的缺失，使得中小企業(yè)對(duì)企業(yè)未來(lái)發(fā)展缺乏科學(xué)、合理的認(rèn)識(shí)和判斷，導(dǎo)致企業(yè)制定的發(fā)展戰(zhàn)略不能有效地實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的目標(biāo)。

2.企業(yè)財(cái)務(wù)管理制度的缺位

中小企業(yè)為了節(jié)約企業(yè)的管理成本，財(cái)務(wù)崗位人員相對(duì)較少，甚至?xí)?jì)、出納由一個(gè)人負(fù)責(zé)，并且所聘用的財(cái)務(wù)人員普遍存在學(xué)歷層次低、財(cái)務(wù)管理經(jīng)驗(yàn)有限、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄等特點(diǎn)，制約了中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理的內(nèi)部監(jiān)督制度的建立。致使中小企業(yè)的財(cái)務(wù)工作中存在各種潛在的、不確定的風(fēng)險(xiǎn)，勢(shì)必會(huì)影響中小企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

3.企業(yè)籌融資渠道單一

由于中小企業(yè)融資渠道較為單一，中小企業(yè)的融資往往受制于國(guó)家金融政策、商業(yè)銀行信貸的變化。中小企業(yè)規(guī)模小、市場(chǎng)占有率偏低、財(cái)務(wù)管理制度的不健全，致使企業(yè)與商業(yè)銀行之間普遍存在信息不對(duì)稱，銀行為了避免信貸風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)中小企業(yè)的貸款制定了相對(duì)嚴(yán)格的審查制度，加劇了中小企業(yè)從商業(yè)銀行獲取貸款的難度；加之中小企業(yè)受制于自身發(fā)展的局限性，中小企業(yè)無(wú)法通過(guò)發(fā)行企業(yè)債券和上市進(jìn)行融資，資金的制約使得部分中小企業(yè)選擇其他風(fēng)險(xiǎn)性極高的債權(quán)性質(zhì)的融資方式，勢(shì)必增加企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、中小企業(yè)規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的對(duì)策分析

（一）增強(qiáng)企業(yè)管理者的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不斷深化，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)由單一的市場(chǎng)占有率、產(chǎn)品銷(xiāo)售量和成本優(yōu)勢(shì)的競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展到企業(yè)管理理念、企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略等的軟實(shí)力的競(jìng)爭(zhēng)，因此增強(qiáng)企業(yè)管理者管理的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，樹(shù)立良好的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，有效的規(guī)避企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的風(fēng)險(xiǎn)，是現(xiàn)代中小企業(yè)成功的關(guān)鍵。并結(jié)合中小企業(yè)發(fā)展的實(shí)際，逐步提高財(cái)務(wù)工作人員的學(xué)歷水平，優(yōu)化財(cái)務(wù)工作的人員結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)財(cái)務(wù)工作人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，采取有效地財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范和控制方法將財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分解、弱化和規(guī)避，盡可能地將企業(yè)的損失降低到最低程度。

（二）建立健全企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)督制度

當(dāng)前，在中企業(yè)的內(nèi)部幾乎很少建立符合企業(yè)實(shí)際的內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)督制度，財(cái)務(wù)工作的開(kāi)展在很大程度上缺乏科學(xué)合理的監(jiān)控。因此，中小企業(yè)必須及時(shí)地建立起符合企業(yè)實(shí)際、符合相關(guān)法律法規(guī)的內(nèi)部財(cái)務(wù)監(jiān)督和控制制度，從企業(yè)的成本核算、資金流動(dòng)、投融資監(jiān)管等財(cái)務(wù)管理的各個(gè)方面著手，逐步健全和完善中小企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作的監(jiān)督制度，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)工作的全程監(jiān)控，為企業(yè)及時(shí)有效地規(guī)避和分解財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)建立起必要的防范屏障，達(dá)到控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目的。

（三）優(yōu)化企業(yè)資本的構(gòu)成

資本結(jié)構(gòu)是反映企業(yè)各種資金來(lái)源構(gòu)成及比例關(guān)系,在中小企業(yè)融資時(shí)，除了利用商業(yè)銀行的各項(xiàng)貸款外，還要積極地拓展企業(yè)社會(huì)融資的渠道，以降低融資風(fēng)險(xiǎn)。通過(guò)逐步壯大企業(yè)的規(guī)模，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)明晰、責(zé)權(quán)明確的管理制度，不斷提升企業(yè)的市場(chǎng)信譽(yù)度，增加債券融資和股票融資渠道。同時(shí)中小企業(yè)還可以通過(guò)行業(yè)合作、資金合作、技術(shù)合作等，提高資金使用效率，優(yōu)化企業(yè)資本結(jié)構(gòu)，以滿足企業(yè)發(fā)展的資金需求，最終實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉青枝.淺析企業(yè)財(cái)務(wù)管理中財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制[J].會(huì)計(jì)師，2013年6月.

[2]何慧.企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制研究[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技，2013年,10月.

篇2

關(guān)鍵詞 財(cái)務(wù)舞弊 舞弊過(guò)程 舞弊模型

財(cái)務(wù)舞弊行為并非一蹴而就，從舞弊的實(shí)施到舞弊結(jié)果的形成其實(shí)是經(jīng)歷了一段過(guò)程，認(rèn)識(shí)這段過(guò)程對(duì)發(fā)現(xiàn)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的原因至關(guān)重要。本文擬考察舞弊的實(shí)施到舞弊目標(biāo)的達(dá)成再到舞弊的回報(bào)直至下一輪舞弊的發(fā)生，全面反映財(cái)務(wù)舞弊的整個(gè)過(guò)程，力圖從中發(fā)現(xiàn)我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的原因。

1 舞弊模型的引入

上市公司的舞弊過(guò)程與一個(gè)組織的激勵(lì)過(guò)程有很大的相似之處。我們可以借用波特·勞勒的激勵(lì)模型建立一個(gè)與之相似的舞弊模型，用以解釋我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的整個(gè)過(guò)程。波特·勞勒的激勵(lì)模型將激勵(lì)過(guò)程分為努力、達(dá)成績(jī)效、獎(jiǎng)勵(lì)及滿意四個(gè)階段，認(rèn)為個(gè)體在權(quán)衡獎(jiǎng)勵(lì)的價(jià)值以及獲得獎(jiǎng)勵(lì)的概率之后努力才會(huì)發(fā)生；努力是否達(dá)成績(jī)效取決于他完成任務(wù)的能力；而達(dá)成績(jī)效并不一定獲得相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)，獲得獎(jiǎng)勵(lì)的多少取決于組織的獎(jiǎng)勵(lì)制度；個(gè)體在獲得獎(jiǎng)勵(lì)之后若認(rèn)為公平會(huì)感到滿意，滿意之后就會(huì)有下一次努力的發(fā)生。

同樣，上市公司財(cái)務(wù)舞弊的也可分為四個(gè)階段。首先是舞弊的實(shí)施階段。這一階段起于舞弊的最初發(fā)起止于舞弊報(bào)表的編制，行為人是包括人員在內(nèi)的經(jīng)理人員。其次是舞弊目標(biāo)的達(dá)成階段，即舞弊報(bào)表的形成階段。這一階段起于舞弊報(bào)表的編制，止于舞弊報(bào)表的對(duì)外公布。實(shí)施舞弊并不等于舞弊一定能達(dá)成，舞弊的報(bào)表只有對(duì)外公布之后才算舞弊目標(biāo)的達(dá)成。顯然，舞弊的實(shí)施與舞弊報(bào)表的最終對(duì)外公布并不是一回事。舞弊的報(bào)表需經(jīng)內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)以及董事會(huì)的審核之后才能對(duì)外公布。舞弊能否得以通過(guò)，最終取決于這些審計(jì)的結(jié)果。舞弊過(guò)程的第三階段是舞弊的回報(bào)，如果舞弊的報(bào)表對(duì)外公布之后，沒(méi)有獲得相應(yīng)的回報(bào)，舞弊就不會(huì)繼續(xù)進(jìn)行，循環(huán)舞弊也就不會(huì)發(fā)生。舞弊報(bào)酬的多少取決于股票市場(chǎng)的有關(guān)制度。舞弊過(guò)程的最后階段是舞弊行為人對(duì)舞弊的評(píng)價(jià)。當(dāng)行為人認(rèn)為舞弊值得或者感覺(jué)滿意之后，有利的結(jié)果就會(huì)強(qiáng)化這種行為的進(jìn)一步發(fā)生，從而形成一個(gè)舞弊的循環(huán)（見(jiàn)圖1）。

正如波特通過(guò)激勵(lì)過(guò)程的四個(gè)環(huán)節(jié)的分析得出激勵(lì)效果的因素一樣，我們同樣可以通過(guò)對(duì)舞弊過(guò)程各個(gè)環(huán)節(jié)的分析，從中發(fā)現(xiàn)我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的原因。

2 模型中各環(huán)節(jié)的詮釋

2.1 舞弊的實(shí)施

筆者將截至2003年初證監(jiān)會(huì)公布的26起處罰公告進(jìn)行了整理。

調(diào)查發(fā)現(xiàn)，上市公司財(cái)務(wù)舞弊的手段基本上可分為三大類型：即不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理、虛構(gòu)利潤(rùn)（或資產(chǎn)）以及不實(shí)的信息披露。三大手段以第一種最為普遍，其涉及的公司占總違規(guī)公司的比例高達(dá)45.16%。分析發(fā)現(xiàn)，不當(dāng)會(huì)計(jì)處理的目的主要有兩個(gè)方面，一是為了增加收入，二是為了減少費(fèi)用，但最終目的還是為了提高利潤(rùn)。進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，為了達(dá)到這些目的，舞弊公司采用的具體手段形式多樣，共有八種之多，除了提前確認(rèn)收入、費(fèi)用資本化及少計(jì)費(fèi)用等常見(jiàn)手段外，像借款收入化、購(gòu)買(mǎi)股票收入化以及不同收入間任意轉(zhuǎn)換等匪夷所思的做法也出現(xiàn)在舞弊手段之列。

上市公司財(cái)務(wù)舞弊手段的第二種類型是虛構(gòu)利潤(rùn)（或資產(chǎn)）。這種手段與上述舞弊不同的顯著特點(diǎn)就是，它是對(duì)事實(shí)并不存在的活動(dòng)進(jìn)行捏造，而上述舞弊則是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事實(shí)存在，只是會(huì)計(jì)處理不當(dāng)。因此，這類舞弊在三類舞弊中性質(zhì)最為惡劣，共有5家公司的責(zé)任人被追究了刑事責(zé)任。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，上市公司為了虛構(gòu)資產(chǎn)而實(shí)施了舞弊，但這種類型的舞弊更多的則是為虛構(gòu)利潤(rùn)，涉及公司有9家之多。

上市公司財(cái)務(wù)舞弊手段的第三種類型是不實(shí)的信息披露。需要說(shuō)明的是，這里的信息披露是狹義的信息披露，是指除三大報(bào)表之外出現(xiàn)在董事會(huì)公告或其它公司公告上的信息披露。不實(shí)的信息披露可分為三種形式：一是漏報(bào)，主要是瞞報(bào)一些對(duì)公司不利的信息；二是多報(bào)，主要是夸報(bào)對(duì)公司利好的信息；三是曲報(bào)，即稱此為彼的信息披露。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，共有2家公司瞞報(bào)了對(duì)自己不利的信息，3家公司多報(bào)了對(duì)公司利好的信息，而另有2家公司則是作了不明目的的歪曲事實(shí)的曲報(bào)。

2.2 舞弊目標(biāo)的達(dá)成

舞弊的實(shí)施者采取各種舞弊手段達(dá)到舞弊目的，其最終形式是以虛假的報(bào)表表現(xiàn)出來(lái)的。然而，從舞弊的實(shí)施到舞弊報(bào)表的對(duì)外公布，上市公司的報(bào)表須經(jīng)過(guò)內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)及董事會(huì)審核幾個(gè)環(huán)節(jié)。

早在1983年，國(guó)務(wù)院各部委和國(guó)有大中型內(nèi)便陸續(xù)建立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，實(shí)施內(nèi)部監(jiān)督。2001年我國(guó)相繼出臺(tái)的《中華人民共和國(guó)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》和《中華人民共和國(guó)內(nèi)部審計(jì)條例》指出：上市公司應(yīng)設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。與此同時(shí)，證監(jiān)會(huì)也在《上市公司章程指引》中要求，上市公司應(yīng)實(shí)行內(nèi)部審計(jì)制度，并配備專職審計(jì)人員對(duì)公司財(cái)務(wù)收支和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。這表明，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該為公司的所有者負(fù)責(zé)，就上市公司而言，內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)是維護(hù)全體股東權(quán)益，發(fā)現(xiàn)并制止財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生以保護(hù)所有投資者的利益。

對(duì)于公司財(cái)務(wù)報(bào)表的外部審計(jì)，相關(guān)部門(mén)也作了明確的規(guī)定。證監(jiān)會(huì)在的《公開(kāi)發(fā)行證券公司信息披露與格式準(zhǔn)則第2號(hào)———年度報(bào)告的內(nèi)容與格式》中明確要求，上市公司年度報(bào)告須經(jīng)具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的師事務(wù)所審計(jì)，審計(jì)報(bào)告也必須由該所至少兩個(gè)具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽字。這表明，會(huì)計(jì)師事務(wù)所是上市公司報(bào)表的外部審計(jì)單位，而具有證券期貨從業(yè)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師則為上市公司報(bào)表的外部審計(jì)人，上市公司的報(bào)表需經(jīng)外部審計(jì)之后才能對(duì)外公布。

2001年，證監(jiān)會(huì)在《公開(kāi)發(fā)行證券公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)———年報(bào)的內(nèi)容與格式》中明確要求，上市公司的董事會(huì)及其董事應(yīng)當(dāng)保證年報(bào)內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完善性，要求董事們承諾年報(bào)中不存在虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或重大遺漏并予以簽字。這表明，上市公司的報(bào)表在對(duì)外公布之前必須經(jīng)過(guò)董事會(huì)的審核。

由于內(nèi)部審計(jì)往往發(fā)生在報(bào)表的形成過(guò)程之中，外部審計(jì)則是在報(bào)表的形成之后，而經(jīng)過(guò)外部審計(jì)的報(bào)表最終得經(jīng)過(guò)董事的審核和簽字，因此，上市公司報(bào)表的生成可用圖2描述：

2.3 舞弊的回報(bào)

由于我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊的目的主要是虛增利潤(rùn)，而虛增利潤(rùn)后的報(bào)表一旦對(duì)外公布，往往帶來(lái)的就是流通股股價(jià)的上升，因此，流通市值的增加是舞弊回報(bào)的重要方面。

由于股價(jià)是每股收益與市盈率的乘積，所以舞弊帶來(lái)的流通市值的增加可用虛增利潤(rùn)與市盈率的乘積來(lái)衡量。這樣，在市盈率的杠桿作用下，每虛增一元的利潤(rùn)，上市公司的流通市值便會(huì)成倍的增加。而我國(guó)證券市場(chǎng)的市盈率一直以來(lái)都是畸形的偏高，在這種市盈率作用下，舞弊帶來(lái)的收益顯得相當(dāng)可觀。

上市公司財(cái)務(wù)舞弊收益的另一個(gè)方面是舞弊帶來(lái)資金的增加，這具體又表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是通過(guò)舞弊達(dá)到上市的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)虛假上市而籌集資金；二是上市后通過(guò)舞弊達(dá)到增發(fā)新股或配股的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)再融資。然而，不論是首次發(fā)行還是再次融資，舞弊都給公司帶來(lái)巨額的資金。

當(dāng)然，舞弊是有一定的成本，成本主要表現(xiàn)為：支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)的好處費(fèi)以及承銷(xiāo)商的承銷(xiāo)費(fèi)等。另外，舞弊被發(fā)現(xiàn)后，舞弊的成本還包括證監(jiān)會(huì)等相關(guān)單位的處罰。因此，在考慮舞弊成本之后， 舞弊的回報(bào)應(yīng)該用舞弊收益與舞弊成本的差額來(lái)衡量。

3 舞弊的引發(fā)因素

通過(guò)以上對(duì)舞弊過(guò)程各個(gè)環(huán)節(jié)的，可以較清楚地發(fā)現(xiàn)引發(fā)我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊行為的一些因素。首先，舞弊的實(shí)施階段。我們分析發(fā)現(xiàn)，我國(guó)上市公司舞弊手段其實(shí)并不高明，像偽造銷(xiāo)售合同、進(jìn)銷(xiāo)發(fā)票等傳統(tǒng)的舞弊在美國(guó)早就被棄之不用。然而，就是這些簡(jiǎn)單的舞弊方法還在我國(guó)公司中被大量地采用，如此簡(jiǎn)單的舞弊手段竟然沒(méi)被察覺(jué)，只能說(shuō)明我國(guó)上市公司對(duì)舞弊者的約束機(jī)制的失靈，也說(shuō)明了公司法人治理結(jié)構(gòu)功能的失效。其次，從舞弊過(guò)程的第二個(gè)環(huán)節(jié)來(lái)看，舞弊目標(biāo)的達(dá)成并不是一蹴而就。會(huì)計(jì)報(bào)表必須經(jīng)過(guò)內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)及董事會(huì)審核才能對(duì)外公布，然而，舞弊的報(bào)表卻能一路“過(guò)關(guān)斬將”，順利公之于眾，說(shuō)明上市公司中內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)職能的弱化，這其實(shí)也說(shuō)明了公司法人治理結(jié)構(gòu)功能的失效。第三，從舞弊過(guò)程的第三個(gè)環(huán)節(jié)來(lái)看，我國(guó)上市公司舞弊的發(fā)生又與以下幾個(gè)方面有關(guān)。一是過(guò)高的市盈率，從股票發(fā)行價(jià)格的制定來(lái)看，市盈率越高，舞弊帶來(lái)的市值增加就越大，而我國(guó)證券市場(chǎng)的市盈率高達(dá)幾十倍，甚至上百倍，顯然不符合證券市場(chǎng)成熟國(guó)家的，所以說(shuō)，過(guò)高的市盈率是我國(guó)上市公司頻繁舞弊的一個(gè)原因。二是舞弊的成本，相對(duì)舞弊的收益，舞弊的成本顯然太低，舞弊的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于舞弊的成本，從一定程度來(lái)講，正是過(guò)低的舞弊成本引發(fā)了一些舞弊的發(fā)生。三是對(duì)舞弊公司的處罰過(guò)輕，行政處罰顯然不能對(duì)舞弊起到足夠的震懾作用，過(guò)輕的處罰，只會(huì)導(dǎo)致對(duì)舞弊的助長(zhǎng)，因此，引入刑事處分機(jī)制迫在眉睫。

綜上所述，導(dǎo)致我國(guó)上市公司頻繁財(cái)務(wù)舞弊的原因是多方面的，既有公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)功能弱化的因素，也有公司外部監(jiān)督機(jī)制失效的因素，所有這些因素成為我國(guó)上市公司頻繁財(cái)務(wù)舞弊的原因。

1 張靜.股市的誤區(qū)[M]. 北京： 中國(guó)稅務(wù)出版社，2001

篇3

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)舞弊;舞弊三角理論;帕瑪拉特事件;防范措施

一直以來(lái)，財(cái)務(wù)舞弊都影響著企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理以及社會(huì)的秩序。其實(shí)，在一個(gè)信息化的時(shí)代，財(cái)務(wù)舞弊與反舞弊是一個(gè)長(zhǎng)期存在的經(jīng)濟(jì)斗爭(zhēng)。對(duì)財(cái)務(wù)舞弊進(jìn)行防范、對(duì)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行提高顯得尤為重要。而這一工作的完成依賴于對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的分析識(shí)別并做好相應(yīng)防范措施。

一、財(cái)務(wù)舞弊的含義及危害

財(cái)務(wù)舞弊是舞弊人利用財(cái)務(wù)欺詐等違法違規(guī)的手段為自己謀取不正當(dāng)利益，從而造成他人受到傷害或遭受損失的一種故意行為。財(cái)務(wù)舞弊往往開(kāi)始于很小的錯(cuò)報(bào)或不起眼的造假行為，而最終“成長(zhǎng)”為提供重大誤導(dǎo)性年度財(cái)務(wù)報(bào)告和季度財(cái)務(wù)報(bào)告的盈余管理。可以看出，財(cái)務(wù)舞弊不僅會(huì)阻礙企業(yè)自身的發(fā)展，也會(huì)危害投資人的利益，甚至破壞市場(chǎng)的經(jīng)濟(jì)秩序。

二、財(cái)務(wù)舞弊理論

（一）舞弊冰山理論。在“冰山理論”中，海平面以上的往往只是冰山一角，其龐大的危險(xiǎn)部分總是隱藏在海平面以下。在財(cái)務(wù)舞弊中冰山理論同樣適用，一個(gè)公司如果發(fā)生會(huì)計(jì)舞弊，需要從它的內(nèi)部控制制度和公司的財(cái)務(wù)壓力方面方面進(jìn)行考察。

（二）舞弊三角理論。著名的舞弊三角理論將機(jī)會(huì)（Opportunity）、壓力（Pressure）、和自我合理化（Rationalization）作為財(cái)務(wù)舞弊的形成要素，并認(rèn)為如果要形成財(cái)務(wù)舞弊，三種要素缺一不可。

（三）舞弊GONE理論。舞弊“GONE”理論是由Bologua等人在1993年提出的。該理論將舞弊的形成歸結(jié)于N（Need：需要）、G（Greed：貪婪）、O（Opportunity：機(jī)會(huì)）、E（Exposure：暴露）這四種因素，認(rèn)為它們共同決定舞弊風(fēng)險(xiǎn)程度。

（四）新舞弊三角理論。在認(rèn)識(shí)了舞弊冰山理論、舞弊三角理論、舞弊GONE理論后，讓我們更深入的了解了舞弊形成的原因。在此基礎(chǔ)上，筆者認(rèn)為舞弊的成因可以歸納為一個(gè)新的舞弊三角，即新的舞弊三角理論。在新的舞弊三角理論中，舞弊是由動(dòng)機(jī)（Motive）、機(jī)會(huì)（Opportunity）、暴露（Exposure）三個(gè)因素綜合而成。“動(dòng)機(jī)”與行為人個(gè)體有關(guān)，“機(jī)會(huì)”與組織結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制有密切聯(lián)系，“暴露”則受到環(huán)境因素的影響，這一點(diǎn)與舞弊冰山理論有相通之處。與傳統(tǒng)的舞弊三角理論相比，新舞弊三角理論把壓力概括在了動(dòng)機(jī)之中。其次與舞弊GONE理論的不同之處在于新舞弊三角理論則把舞弊的貪心與需要都?xì)w結(jié)為動(dòng)機(jī)。

三、基于新舞弊三角理論對(duì)“帕瑪拉特事件”的解析

（一）帕瑪拉特事件。成立于60年代的帕瑪拉特，作為一個(gè)家族企業(yè)，在40年的時(shí)間里就從一家默默無(wú)聞的企業(yè)發(fā)展成一家跨國(guó)大企業(yè)。但這樣的大企業(yè)不僅發(fā)生了財(cái)務(wù)舞弊，并因此在歐洲掀起了名為“安然事件”的軒然大波。帕瑪拉特的主要舞弊手法包括：（1）利用復(fù)雜的財(cái)務(wù)架構(gòu)和衍生金融工具交易粉飾公司資產(chǎn)的流動(dòng)性。從1990年代初開(kāi)始，帕瑪拉特開(kāi)始在一些監(jiān)管松散的地區(qū)大量設(shè)立離岸子公司，然后利用這些子公司轉(zhuǎn)移資金、虛構(gòu)利潤(rùn)。（2）虛構(gòu)交易，增加銷(xiāo)售收入。（3）直接虛構(gòu)資產(chǎn)。（4）虛減負(fù)債。

（二）基于新舞弊三角理論對(duì)“帕瑪拉特事件”的解析

基于筆者在上文中提出的新舞弊三角理論，對(duì)帕瑪拉特事件進(jìn)行以下分析：

1、動(dòng)機(jī)。90年代中期，公司開(kāi)始進(jìn)行大規(guī)模的擴(kuò)張。在擴(kuò)張中帕瑪拉特資金公司面臨著資金短缺的壓力，于是管理層在公眾手里籌得資金后，便開(kāi)始了掏空行為，即將帕瑪拉特籌集的資金轉(zhuǎn)移到家族企業(yè)。而為了解決資金短缺的難題，為了營(yíng)造“表面的繁榮”，公司的管理層便將報(bào)表進(jìn)行了粉飾。以上財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)機(jī)就是由帕瑪拉特管理層的壓力、需要和借口所引發(fā)的。

2、機(jī)會(huì)。帕瑪拉特作為家族型上市公司，絕對(duì)數(shù)額的企業(yè)股份都掌握在家族集團(tuán)手中，其內(nèi)部治理難以制衡。而意大利股市的規(guī)模以及活躍度都不盡人意，也沒(méi)有能夠制約大股東的駐董事，更沒(méi)有嚴(yán)格的證券監(jiān)管。這些都為管理層的掏空行為提供了絕佳機(jī)會(huì)。

3、暴露。在暴露因素中，帕瑪拉特的注冊(cè)會(huì)計(jì)師充當(dāng)了一個(gè)并不太光彩的角色。此案中，他們以“受害者”的名義推卸本應(yīng)該承擔(dān)的責(zé)任，可以說(shuō)對(duì)舞弊的發(fā)生保持了“默許”的態(tài)度。由此可見(jiàn)，審計(jì)監(jiān)督的不到位使得舞弊行為的暴露變得如此薄弱，讓原本可以被發(fā)現(xiàn)和被揭示的舞弊行為就這樣順其自然的發(fā)生了。

四、從“帕瑪拉特事件”中得出的啟示

（一）動(dòng)機(jī)的控制。特別需要注意的是，對(duì)于民營(yíng)企業(yè)而言，進(jìn)行擴(kuò)張和多元化可謂是成也蕭何敗也蕭何，有的企業(yè)進(jìn)行多元化可能穩(wěn)固了其市場(chǎng)地位，有的企業(yè)可能就死于擴(kuò)張之手。對(duì)此，民營(yíng)企業(yè)必須經(jīng)過(guò)深思熟慮，慎重考慮。

（二）機(jī)會(huì)的降低。帕瑪拉特事件中，其高層管理者作為主要的舞弊人員，必需對(duì)機(jī)會(huì)要素進(jìn)行著力控制。出現(xiàn)虧損的企業(yè)有很多，但是在出現(xiàn)虧損的情況下，不僅不為人所知而且還能作為“楷模”的企業(yè)可謂少之又少。這說(shuō)明，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制出了大漏洞，而且外界的監(jiān)督也出了大問(wèn)題。于是有學(xué)者提出民營(yíng)企業(yè)整體上市、“董事問(wèn)責(zé)制”、“刺穿公司面紗”等方法使董事會(huì)保持獨(dú)立。

（三）暴露的加強(qiáng)。有效地暴露機(jī)制是防范舞弊行為的強(qiáng)有力的措施，暴露的加強(qiáng)可以概括為以下幾個(gè)方面：

一是加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)的懲罰力度。一方面可以借鑒西方民間索賠的制度，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果發(fā)生違規(guī)行為將會(huì)承擔(dān)無(wú)線賠償責(zé)任。另一方面，加大發(fā)生違規(guī)行為后在相關(guān)行業(yè)的就業(yè)難度。

二是強(qiáng)化政府對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的監(jiān)督。政府相關(guān)部門(mén)應(yīng)該承擔(dān)社會(huì)責(zé)任，加強(qiáng)對(duì)證券市場(chǎng)監(jiān)督，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，解決問(wèn)題。

三是完善社會(huì)輿論監(jiān)督，建立公開(kāi)披露制度。利用社會(huì)輿論給舞弊者造成壓力，在信譽(yù)、貸款以及融資等方面影響舞弊者，這些都會(huì)對(duì)潛在的舞弊者起到警示作用。

五、總結(jié)

企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的治理是一個(gè)較長(zhǎng)時(shí)期的任務(wù)，不能希望一蹴而就，同時(shí)要想實(shí)施以上的舞弊防范措施，其花費(fèi)的代價(jià)也是顯而易見(jiàn)的。所以要從新舞弊三角論的角度來(lái)降低舞弊行為，成本效用的衡量不容忽視。但是天網(wǎng)恢恢，狐貍再狡猾也會(huì)留下蛛絲馬跡。因此，在企業(yè)不斷地努力下，在各項(xiàng)法律法規(guī)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的不斷完善下，一定可以讓財(cái)務(wù)舞弊逐漸找不到立足之地。（作者單位：湘潭大學(xué)）

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篇4

例如2012年的浙江晶盛機(jī)電，在大經(jīng)濟(jì)環(huán)境普遍走低的情況下，該公司前三季度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)超過(guò)上年全年總額，毛利率也顯著高于同行業(yè)水平。更為重要的是，其余企業(yè)均為將其列為主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，而晶盛機(jī)電憑借猛增的應(yīng)收賬款余額自封為業(yè)界龍頭。

該公司的財(cái)務(wù)信息披露顯示，其應(yīng)收賬款集中于某一大型客戶，賬齡長(zhǎng)達(dá)一年以上的余額有接近五百萬(wàn)，根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表的縱向?qū)Ρ龋湓鲩L(zhǎng)速度超乎常理，應(yīng)收賬款的大幅增加使得應(yīng)收賬款與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的增加比例存在很大的差別，并且公司急于上市，因此引起了業(yè)界人士的注意，稱其有舞弊嫌疑。

本文為分析類似的應(yīng)收賬款舞弊問(wèn)題以及其審計(jì)對(duì)策，將從問(wèn)題分析、問(wèn)題原因和審計(jì)對(duì)策幾個(gè)方面進(jìn)行分部討論。

一、應(yīng)收賬款審計(jì)中經(jīng)常發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題

通過(guò)虛增應(yīng)收賬款來(lái)增加當(dāng)期的銷(xiāo)售收入。為穩(wěn)定企業(yè)發(fā)展勢(shì)頭，增強(qiáng)外部投資人和債權(quán)人的信心，企業(yè)就有可能通過(guò)虛增收入，來(lái)制造營(yíng)業(yè)額達(dá)標(biāo)的假象，增加應(yīng)收賬款是其中比較常見(jiàn)的做法。企業(yè)可能為遮蓋舞弊痕跡，將虛列的應(yīng)收賬款和其他舞弊的企業(yè)對(duì)沖銷(xiāo)賬，以此來(lái)調(diào)高利潤(rùn)，，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，夸大經(jīng)營(yíng)成果。

利用壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行應(yīng)收賬款的舞弊。首先企業(yè)可能利用變更壞賬計(jì)提比例來(lái)進(jìn)行舞弊。其次通過(guò)確認(rèn)壞賬損失來(lái)操縱盈利水平，企業(yè)可能會(huì)把預(yù)計(jì)可收回的應(yīng)收賬款作為壞賬處理，將應(yīng)確認(rèn)為壞賬損失的應(yīng)收賬款長(zhǎng)期掛賬處理。再次，企業(yè)通過(guò)改變應(yīng)收賬款的賬齡來(lái)扭曲財(cái)務(wù)信息，使其總額不變，但是掩蓋了企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

利用關(guān)聯(lián)方進(jìn)行應(yīng)收賬款舞弊。在國(guó)際上知名的安然財(cái)務(wù)舞弊案中，安然公司通過(guò)成立特殊目的實(shí)體進(jìn)行復(fù)雜的融資安排，向其轉(zhuǎn)移負(fù)債和費(fèi)用，以偽造自己的財(cái)務(wù)信息。在國(guó)內(nèi)上市公司中，關(guān)聯(lián)方進(jìn)行協(xié)定以進(jìn)行利益的溝通輸送，這樣的事情也屢見(jiàn)不鮮。

其他類型的舞弊行為。有的財(cái)務(wù)人員為了謀取私利也會(huì)虛增應(yīng)收賬款，例如在現(xiàn)金銷(xiāo)售的時(shí)候?qū)⑵溆?jì)入應(yīng)收賬款以實(shí)現(xiàn)對(duì)業(yè)資金的挪用，以后沖回或者虛轉(zhuǎn)費(fèi)用沖銷(xiāo)。更有甚者直接銷(xiāo)售收入不記賬，收到現(xiàn)金后貪污資金。

二、應(yīng)收賬款舞弊的原因

上文已經(jīng)初步分析過(guò)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中有時(shí)面臨不景氣，而市場(chǎng)化帶來(lái)的競(jìng)爭(zhēng)相對(duì)激烈，企業(yè)在壓力和巨額利益面前，有可能罔顧經(jīng)濟(jì)秩序和法律法規(guī)，進(jìn)行應(yīng)收賬款的舞弊造假。再者，企業(yè)的應(yīng)收賬款對(duì)應(yīng)戶頭和數(shù)據(jù)眾多，業(yè)務(wù)往來(lái)頻繁，造假的隱蔽性也相對(duì)較強(qiáng)。此外，應(yīng)收賬款舞弊還涉及財(cái)會(huì)人員的職業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)道德，企業(yè)的管理結(jié)構(gòu)和高層決策等種種內(nèi)部原因。

從外部審計(jì)的角度來(lái)說(shuō)，當(dāng)前我國(guó)審計(jì)的獨(dú)立性受到多方面的制約。如果審計(jì)人員違反審計(jì)原則，為了爭(zhēng)取客戶和收取費(fèi)用而進(jìn)行審計(jì)工作，那么在發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)問(wèn)題之后，也極有可能做出隱匿事實(shí)，與企業(yè)妥協(xié)的舉動(dòng)。

三、應(yīng)收賬款審計(jì)的主要切入點(diǎn)

從宏觀角度著手，運(yùn)用分析手段和程序，對(duì)趨勢(shì)進(jìn)行判斷。審計(jì)人員可以運(yùn)用比較分析法，將財(cái)務(wù)指標(biāo)和同類可比指標(biāo)進(jìn)行比較，比如，通過(guò)比較被審單位以前會(huì)計(jì)期間的財(cái)務(wù)指標(biāo)、對(duì)被審單位的預(yù)期結(jié)果、同類行業(yè)中可比企業(yè)的財(cái)務(wù)指標(biāo)等，進(jìn)而找到企業(yè)財(cái)務(wù)信息中可能出現(xiàn)的問(wèn)題點(diǎn)。

審計(jì)人員也可以運(yùn)用趨勢(shì)分析法，利用多個(gè)期間的數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比，并對(duì)其增加變化情況、變動(dòng)幅度以及發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行分析，預(yù)測(cè)其可能的未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)。在應(yīng)收賬款舞弊案件中，就比如說(shuō)前文提到的浙江晶盛機(jī)電，它在涉嫌舞弊前后的應(yīng)收賬款余額，都有比較劇烈和頻繁的變動(dòng)。

從微觀角度入手，關(guān)注被審計(jì)單位存貨的實(shí)物流向，加強(qiáng)對(duì)應(yīng)收賬款函證過(guò)程的審計(jì)，關(guān)注壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提數(shù)、損失確認(rèn)數(shù)以及賬齡問(wèn)題。

對(duì)應(yīng)收賬款的審計(jì)程序主要是針對(duì)真實(shí)性而設(shè)立，對(duì)大額銷(xiāo)售收入，要進(jìn)行對(duì)生產(chǎn)記錄、出庫(kù)單、發(fā)貨記錄、驗(yàn)收記錄等原始記錄以及對(duì)存貨庫(kù)存的全方位綜合審計(jì)。

針對(duì)壞賬準(zhǔn)備的審計(jì)主要集中在準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)、損失確認(rèn)數(shù)以及賬齡問(wèn)題三個(gè)方面。審計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注計(jì)提比例以及方法是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備是否已得到恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理。針對(duì)壞賬損失的確認(rèn)一定要關(guān)注其確認(rèn)條件是否符合相關(guān)規(guī)定，以及相關(guān)的審核手續(xù)是否齊全。

篇5

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)舞弊；行為科學(xué)；行為經(jīng)濟(jì)學(xué)

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1000-8772（2013）01-0160-02

1.引言

自從會(huì)計(jì)信息作為傳遞經(jīng)濟(jì)信息的媒介以來(lái)，會(huì)計(jì)舞弊就與之形影相隨。會(huì)計(jì)史上出現(xiàn)的重大會(huì)計(jì)舞弊案件，實(shí)際上成為催生和完善會(huì)計(jì)規(guī)則和獨(dú)立審計(jì)制度的重要因素，也引發(fā)了會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的研究和探索。以美國(guó)為代表的西方發(fā)達(dá)國(guó)家關(guān)于會(huì)計(jì)舞弊的研究主要集中于會(huì)計(jì)舞弊的成因、識(shí)別、防范與治理等三方面。本文擬從行為科學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)視角對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的國(guó)內(nèi)外研究進(jìn)行梳理和回顧。其中從行為科學(xué)視角研究會(huì)計(jì)舞弊主要從人的動(dòng)機(jī)、需要方面研究會(huì)計(jì)舞弊的影響因子，并且考慮社會(huì)、文化和心理等因素；而經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊問(wèn)題研究主要是結(jié)合新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)、博弈論以及行為經(jīng)濟(jì)學(xué)進(jìn)行考慮。

2.行為科學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究

行為科學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究中比較典型的是會(huì)計(jì)舞弊影響因子方面的研究，其主要是通過(guò)分析大量的會(huì)計(jì)舞弊案例，進(jìn)而篩選出舞弊發(fā)生的影響因子，并且通過(guò)分析影響因子來(lái)解釋會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生的原因，并提出相應(yīng)的控制措施。目前為止，會(huì)計(jì)舞弊影響因子的相關(guān)理論主要包括：冰山理論、舞弊三角理論、GONE理論、風(fēng)險(xiǎn)因子理論。

最早研究舞弊因子的是Lawa'ence B.Sawyer，其指出舞弊的產(chǎn)生必須有三個(gè)條件：異常需要、機(jī)會(huì)和合乎情理。（1）會(huì)計(jì)舞弊冰山理論（二因素論）。冰山理論把舞弊比喻為海平面上的一座冰山，露在海平面上的只是冰山的一角。更龐大的危險(xiǎn)部分隱藏在海平面以下。從結(jié)構(gòu)和行為方而考察舞弊，海平面上的是結(jié)構(gòu)部分，海平面下的是行為部分。舞弊結(jié)構(gòu)的內(nèi)容實(shí)際上是組織內(nèi)部管理方面的，這是客觀存在且容易鑒別的。而舞弊行為的內(nèi)容則是更主觀化、更個(gè)性化、更容易被刻意掩飾起來(lái)的。冰山理論說(shuō)明，一個(gè)公司是否可能發(fā)生會(huì)計(jì)舞弊，不僅取決于其內(nèi)部控制制度的健全性和嚴(yán)密性，更重要的是取決于該公司是否存在債務(wù)壓力、是否有潛在敗德的可能性。（2）會(huì)計(jì)舞弊三角形理論。w.S.Albrecht（1995）在勞倫斯?索耶會(huì)計(jì)舞弊三條件基礎(chǔ)上提出了著名的舞弊三角理論（三因素論），將舞弊因素凝結(jié)為三項(xiàng)：壓力、機(jī)會(huì)、合理化，并指出缺少上述任何一項(xiàng)要素都不能形成舞弊。舞弊壓力包括經(jīng)濟(jì)壓力、惡癖壓力、與工作相關(guān)的壓力、其他壓力四種類型。據(jù)統(tǒng)計(jì)前兩種類型的壓力大約占95%。形成舞弊的機(jī)會(huì)主要有六種：包括缺乏發(fā)現(xiàn)舞弊行為的內(nèi)部控制；無(wú)法判斷工作的質(zhì)量缺乏懲罰措施；信息不對(duì)稱；無(wú)知、能力不足；審計(jì)制度不健全。（3）會(huì)計(jì)舞弊GONE理論（四因素論）。G.Jack Bologua（1993）等人提出了舞弊GONE理論，指出舞弊由四個(gè)因子組成：貪婪、機(jī)會(huì)、需要、暴露，其中“貪婪”和“需要”與行為人個(gè)體有關(guān)，“機(jī)會(huì)”和“暴露”與組織環(huán)境有關(guān)，并在此基礎(chǔ)上提出了舞弊風(fēng)險(xiǎn)因子理論。（4）會(huì)計(jì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)因子理論。該理論是Bo logua等人在GONE理論基礎(chǔ)上發(fā)展形成的迄今為止最完善的舞弊動(dòng)因理論。它把舞弊風(fēng)險(xiǎn)因子分為個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)因子與一般風(fēng)險(xiǎn)因子。個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)因子是指因人而異，且在組織控制范圍之外的因素，包括道德品質(zhì)與動(dòng)機(jī)。一般風(fēng)險(xiǎn)因子是指由組織或?qū)嶓w來(lái)控制的因素，包括舞弊的機(jī)會(huì)、舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率以及舞弊被發(fā)現(xiàn)后舞弊者受罰的性質(zhì)和程度。當(dāng)一般風(fēng)險(xiǎn)因子與個(gè)別風(fēng)險(xiǎn)因子結(jié)合在一起并且被舞弊者認(rèn)為有利時(shí)，舞弊就會(huì)發(fā)生。

我國(guó)的會(huì)計(jì)學(xué)者也根據(jù)我國(guó)具體的社會(huì)環(huán)境，提Ⅲ了舞弊影響因子理論。朱國(guó)泓（2001）提H{了舞弊的“二因素論”，通過(guò)案例研究發(fā)現(xiàn)，影響會(huì)計(jì)舞弊的因素是：激勵(lì)權(quán)安排的適當(dāng)和會(huì)計(jì)制度的弱化。婁權(quán)（2004）提會(huì)計(jì)舞弊的“四因素論”，指出舞弊的主要影響因素是：思想文化、動(dòng)機(jī)、機(jī)會(huì)、經(jīng)濟(jì)利益權(quán)衡。張程睿（2008）則針對(duì)上市公司提出了“新四因素論”，認(rèn)為財(cái)務(wù)狀況、控制人動(dòng)機(jī)、公司治理結(jié)構(gòu)、環(huán)境與制度等方面的共同作用，影響著上市公司的信息披露策略及其違規(guī)信息披露行為。

3.經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究

3.1博弈論視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究

基于理性經(jīng)濟(jì)人的假設(shè)，博弈論相關(guān)學(xué)者通過(guò)對(duì)舞弊情景的簡(jiǎn)化，從相關(guān)經(jīng)濟(jì)事件中提煉出成本、收益、概率的信息，構(gòu)造會(huì)計(jì)舞弊的博弈模型，并根據(jù)效用最大化的原則，分析會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生的原因。秦江萍（2005）從博弈論的視角分析了我國(guó)會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象蔓延的本質(zhì)原因：缺乏有效的對(duì)監(jiān)管者的激勵(lì)機(jī)制，正是由于監(jiān)管者的“懈怠”影響了經(jīng)濟(jì)主體對(duì)于舞弊成本、收益以及概率的判斷。陳國(guó)輝、張金松（2008）通過(guò)對(duì)上市公司與政府和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的博弈理論分析和案例分析，得到了一致的結(jié)論：政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)舞弊的上市公司和合謀注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰力度不夠，且監(jiān)管概率較小，加之監(jiān)管成本較大，導(dǎo)致了資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)舞弊層出不窮的現(xiàn)狀。張作民（2010）以經(jīng)濟(jì)人為假設(shè)，通過(guò)構(gòu)建博弈模型對(duì)舞弊者和監(jiān)管者的行為進(jìn)行了博弈分析，指出上市公司是否進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊，市場(chǎng)監(jiān)管者是否進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)管，雙方都是在對(duì)收益和成本進(jìn)行理性的權(quán)衡后做出的選擇。

3.2制度經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究

有關(guān)學(xué)者運(yùn)用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中的委托理論以及契約理論對(duì)會(huì)計(jì)舞弊進(jìn)行分析，側(cè)重于對(duì)制度的分析，特別是對(duì)公司治理、內(nèi)部控制等方面的分析。（1）公司治理視角下的會(huì)計(jì)舞弊分析。謝朝斌（2000）對(duì)委托機(jī)制下股份公司會(huì)計(jì)舞弊成因從剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)、信息不對(duì)稱、道德風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)視角進(jìn)行分析，并從內(nèi)部和外部監(jiān)督兩個(gè)方面提出治理股份公司會(huì)計(jì)舞弊的制度選擇。劉立國(guó)、杜瑩（2003）的研究結(jié)果表明，法人股比例、執(zhí)行董事比例、內(nèi)部人控制度、監(jiān)事會(huì)的規(guī)模與財(cái)務(wù)舞弊的可能性正相關(guān)，流通股比例則與之負(fù)相關(guān)。GongmengChen，MichaelFirth（2005）指出在解釋舞弊上董事會(huì)的特征更加顯著，包括：外部董事的持股比例、董事會(huì)會(huì)議的數(shù)量、董事會(huì)主席的任期，而所有者的類型相關(guān)性較弱。黃宏斌（20lO）研究發(fā)現(xiàn)，制度環(huán)境顯著地影響了企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊行為，各地區(qū)市場(chǎng)化指數(shù)所代表的監(jiān)管差異和上市公司所有權(quán)性質(zhì)等制度因素都會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)舞弊有顯著影響。（2）契約理論視角下會(huì)計(jì)舞弊成因研究。蓋驍敏、王忠杰（2010）認(rèn)為，管理者舞弊問(wèn)題產(chǎn)生的根本原因在于所有者與管理者之間的合同是不完全的，基于不完全合同理論的基本框架能夠分析內(nèi)部審計(jì)在影響管理者舞弊行為方面的有效性。

3.3行為經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究

行為經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的會(huì)計(jì)舞弊研究就是在放松標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)濟(jì)理論關(guān)于人類行為的某些公理性假設(shè)的基礎(chǔ)上，如有限理性假定，研究會(huì)計(jì)舞弊行為，使其更加逼近財(cái)務(wù)舞弊者現(xiàn)實(shí)行為，從而使經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)現(xiàn)實(shí)的解釋力得以提高。（1）有限理性與財(cái)務(wù)舞弊。在行為經(jīng)濟(jì)學(xué)“有限理性”的假定下，會(huì)計(jì)主體可能是利己的，可能是利他的，也可能是損人的，并且他們不可能做到精于計(jì)算，從而會(huì)犯錯(cuò)誤。企業(yè)所有者出于某種需要，會(huì)通過(guò)經(jīng)營(yíng)者來(lái)實(shí)現(xiàn)舞弊，經(jīng)營(yíng)者在利益大于會(huì)計(jì)舞弊被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)損失，或者在壓力強(qiáng)大的情況下，會(huì)指使會(huì)計(jì)人員作弊；會(huì)計(jì)人員為滿足個(gè)人需求，以貪污和挪用為目的也會(huì)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊。（2）預(yù)期理論與舞弊合謀。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，人們?cè)诿鎸?duì)任何不確定性選擇時(shí)，大多數(shù)情況下是不理性的。對(duì)會(huì)計(jì)舞弊的合謀行為來(lái)說(shuō)，當(dāng)所有者有了會(huì)計(jì)舞弊的需要和動(dòng)機(jī)后，會(huì)要求經(jīng)營(yíng)者做假賬；經(jīng)營(yíng)者有了會(huì)計(jì)舞弊的需要和動(dòng)機(jī)后，會(huì)要求會(huì)計(jì)人員做假賬。按照預(yù)期理論，被要求方就面臨著做假被發(fā)現(xiàn)以及受到處罰的風(fēng)險(xiǎn)。面對(duì)這種風(fēng)險(xiǎn)，被要求方是選擇風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避還是風(fēng)險(xiǎn)喜好，主要取決于被要求方面臨的是獲得還是損失。如果被要求方面臨獲得，他將規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)不做假賬；如果被要求方面臨損失，他將冒險(xiǎn)做假賬。當(dāng)要求方向被要求方傳達(dá)了會(huì)計(jì)舞弊的意圖后，如果被要求方?jīng)]有感受到壓力，做不做假賬既不影響升職又不影響加薪，他面臨著獲得，不會(huì)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊；如果被要求方感受到壓力，不做假賬將面臨著減薪、降職甚至被“炒魷魚(yú)”，便會(huì)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊。（3）錨定效應(yīng)、過(guò)度自信與舞弊冒險(xiǎn)。由于錨定效應(yīng)的存在，會(huì)計(jì)舞弊人員會(huì)對(duì)連續(xù)性事件發(fā)生的概率高估，對(duì)獨(dú)立性事件發(fā)生的概率低估，即如果連續(xù)幾次作弊沒(méi)有被發(fā)現(xiàn)，他就會(huì)認(rèn)為作弊被發(fā)現(xiàn)的可能性極小，在這種心理支配下，舞弊者就會(huì)有膽量作弊，并且膽子越來(lái)越大，最后達(dá)到無(wú)所顧忌。過(guò)分自信與某些深層心理現(xiàn)象有關(guān)，它一般會(huì)導(dǎo)致錯(cuò)誤。當(dāng)錯(cuò)誤的結(jié)果重復(fù)出現(xiàn)時(shí)，人們就會(huì)從中學(xué)習(xí)，其市場(chǎng)表現(xiàn)就是反應(yīng)過(guò)度和反應(yīng)不足。在會(huì)計(jì)實(shí)踐中，由于會(huì)計(jì)舞弊者總會(huì)得到額外的報(bào)酬，而處罰很小甚至由于沒(méi)被發(fā)現(xiàn)不受處罰，因此就會(huì)有單位或個(gè)人冒險(xiǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)舞弊；另外，有些單位或個(gè)人雖然受到處罰，但因周?chē)蚴煜さ娜酥杏行┪璞仔袨槲词艿教幜P，激起心中不平，所以還會(huì)繼續(xù)冒險(xiǎn)舞弊。

篇6

一、上市公司財(cái)務(wù)舞弊成因分析

產(chǎn)生舞弊的原因是多方面的，大體來(lái)說(shuō)有如下幾點(diǎn)：

（一）公司治理缺陷是舞弊得以滋生的主要土壤 健全的公司治理結(jié)構(gòu)將使公司運(yùn)營(yíng)更有效率，公司內(nèi)部各方面相互制約、相互配合，決策才會(huì)更加合理。而一旦公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷，確保財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)有效的治理機(jī)制將不能發(fā)揮作用，舞弊行為也將屢屢成功而不被發(fā)現(xiàn)。

（二）政府監(jiān)管不力是舞弊行為遲遲未暴露的重要原因雖然政府監(jiān)管力度和水平均已達(dá)到較高水平，但很大一部分財(cái)務(wù)舞弊行為均持續(xù)若干年之久才被發(fā)現(xiàn)，且多是自我暴露在先，立案調(diào)查在后。

（三）獨(dú)立性的缺失是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的直接原因 注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)濟(jì)警察的角色遭受挑戰(zhàn)，在很大一部分上市公司財(cái)務(wù)舞弊案中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均成為舞弊行為的同謀，解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性問(wèn)題已經(jīng)成為獨(dú)立審計(jì)的首要問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的缺失將直接導(dǎo)致審計(jì)失敗，致使舞弊行為成功實(shí)施。

（四）獨(dú)立董事未達(dá)到獨(dú)立效果 目前大部分獨(dú)立董事是大股東提名推薦的，這是獨(dú)立董事的獨(dú)立性不夠的最大原因。獨(dú)立董事制度與監(jiān)事制度的沖突和獨(dú)立董事的獨(dú)立性等問(wèn)題亟待解決。

（五）法律制度建設(shè)仍需完善法律懲戒力度不強(qiáng)，舞弊成本過(guò)低，使得舞弊實(shí)施者敢于鋌而走險(xiǎn)。目前，我國(guó)法律重行政責(zé)任、輕民事責(zé)任的傾向仍然存在，民事訴訟路途艱難，集團(tuán)訴訟無(wú)法開(kāi)展。

綜上所述，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)舞弊頻頻發(fā)生，究其原因是舞弊治理機(jī)制的缺失。

二、上市公司財(cái)務(wù)舞弊的識(shí)別

上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊在曝光之前，往往有一些征兆（或稱預(yù)警信號(hào)）出現(xiàn)。我國(guó)學(xué)者通過(guò)大量的統(tǒng)計(jì)研究（陳信元、杜濱等，2001），總結(jié)出極有可能采取會(huì)計(jì)造假的公司的特征：第一，前兩年連續(xù)虧損，今年經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)沒(méi)有得到根本改善的公司（為了避免被ST處理）；第二，前兩年平均凈資產(chǎn)報(bào)酬率達(dá)到10％，今年公司行業(yè)不景氣的公司（為了爭(zhēng)取配股的資格）；第三，資本運(yùn)作和關(guān)聯(lián)交易頻繁的上市公司；第四，業(yè)績(jī)和股價(jià)波動(dòng)厲害的上市公司；第五，全行業(yè)虧損或行業(yè)過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)的上市公司；第六，公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷，管理層頻繁變動(dòng)，經(jīng)常更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的公司等。鑒于這些特征和征兆，故應(yīng)主要從以下方面識(shí)別并預(yù)防上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊。

（一）分析利潤(rùn)構(gòu)成比重分析上市公司盈利時(shí)，要著重分析主營(yíng)業(yè)務(wù)占利潤(rùn)的比重，即看利潤(rùn)是否主要依靠主業(yè)的業(yè)績(jī)，而不是主要來(lái)源于非經(jīng)常損益項(xiàng)目；營(yíng)業(yè)利潤(rùn)占利潤(rùn)總額的比重越高，說(shuō)明企業(yè)靠經(jīng)營(yíng)正常業(yè)務(wù)取得利潤(rùn)的比例越高，在一定程度上說(shuō)明企業(yè)的凈收益的質(zhì)量較好；由于投資收益和營(yíng)業(yè)外收入較易受到人為的操縱，因此這兩部分的比例越大，企業(yè)凈收益指標(biāo)被認(rèn)為操縱的可能性越大。如果上市公司普遍存在利用非正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)調(diào)整利潤(rùn)的現(xiàn)象，則從總體上看，這些企業(yè)的營(yíng)業(yè)外收入或投資收益占利潤(rùn)總額的比例可能會(huì)較一般公司高一些，而營(yíng)業(yè)利潤(rùn)占利潤(rùn)總額的比例相對(duì)低一些。要深入分析上市公司在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中列示的非經(jīng)常性損益的構(gòu)成和扣除非經(jīng)常損益后的凈利潤(rùn)，從而判斷公司利潤(rùn)的來(lái)源是否具有穩(wěn)定性，是否是依靠粉飾其他利潤(rùn)項(xiàng)目來(lái)增加業(yè)績(jī)的。扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤(rùn)與凈利潤(rùn)之間的差額越大，公司舞弊的可能性也越大。

（二）查看財(cái)務(wù)比率是否異常一個(gè)健康、真實(shí)（沒(méi)有造假）的企業(yè)，經(jīng)過(guò)一年的融資、投資和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，從年初的狀態(tài)轉(zhuǎn)換為年末狀態(tài)，各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間總是存在著一系列的均衡。年初的資金加上本期融資所增加的額外資金與本期的投資活動(dòng)相匹配，本期的投資加上年初的資產(chǎn)總是與本期的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相適應(yīng)，按照財(cái)務(wù)學(xué)的觀點(diǎn)，企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間存在勾稽關(guān)系。如果這種慣常的勾稽、均衡關(guān)系被打破，例如公司銷(xiāo)售收入的大幅增長(zhǎng)沒(méi)有引起銷(xiāo)售費(fèi)用的上升，或者伴隨著應(yīng)收款項(xiàng)的巨額增加，則可能預(yù)示著會(huì)計(jì)造假的存在或者公司銷(xiāo)售質(zhì)量的低劣。表現(xiàn)在財(cái)務(wù)指標(biāo)上，一方面體現(xiàn)為應(yīng)收賬款占流動(dòng)資產(chǎn)的比重增加，另一方面還可能體現(xiàn)為應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的減小。如果這種方法成為企業(yè)普遍采用的調(diào)整利潤(rùn)的方法，從總體上看，這類企業(yè)的應(yīng)收賬款占流動(dòng)資產(chǎn)的比重就會(huì)高于一般企業(yè)，而應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率則會(huì)低于一般企業(yè)。而少結(jié)轉(zhuǎn)成本，多計(jì)存貨的結(jié)果則使得存貨周轉(zhuǎn)率下降和毛利率的提高，從而表現(xiàn)出與一般企業(yè)存在差異。

（三）關(guān)注不良資產(chǎn)項(xiàng)目 企業(yè)的不良資產(chǎn)是指企業(yè)尚未處理的資產(chǎn)凈損失和潛虧（資金）掛帳，以及按財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定應(yīng)提未提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各類有問(wèn)題資產(chǎn)預(yù)計(jì)損失金額。如債務(wù)單位長(zhǎng)期拖欠的應(yīng)收款項(xiàng)，企業(yè)購(gòu)進(jìn)或生產(chǎn)的呆滯積壓物資，待處理的財(cái)產(chǎn)損失以及不良投資等。不良資產(chǎn)是導(dǎo)致上市公司虛盈實(shí)虧的重要原因，同時(shí)也是公司一個(gè)未引爆的“定時(shí)炸彈”。在對(duì)那些存在高額不良資產(chǎn)的上市公司進(jìn)行年報(bào)分析時(shí)，對(duì)不良資產(chǎn)進(jìn)行剔除分析就顯得十分重要。可以將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過(guò)凈資產(chǎn)，即說(shuō)明上市公司的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力可能有問(wèn)題；同時(shí)也可以將當(dāng)期不良資產(chǎn)的增加額與當(dāng)期利潤(rùn)總額的增加額相比較，如果前者超過(guò)后者，說(shuō)明上市公司當(dāng)期的利潤(rùn)表可能有“水分”。

（四）透視關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)分析會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)剔除關(guān)聯(lián)方交易以測(cè)試會(huì)計(jì)報(bào)表舞弊的可能性。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，關(guān)聯(lián)交易應(yīng)當(dāng)遵循等價(jià)、公平的原則，按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)。但由于歷史和體制上的原因，我國(guó)上市公司與其母公司、控股股東之間存在千絲萬(wàn)縷的關(guān)系，關(guān)聯(lián)交易已經(jīng)成為上市公司進(jìn)行報(bào)表粉飾或利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的常用工具。剔除關(guān)聯(lián)交易可以較真實(shí)地了解上市公司的實(shí)際盈利能力。將來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)總額予以剔除，分析某一特定企業(yè)的盈利能力在多大程度上依賴于關(guān)聯(lián)企業(yè)，以判斷這一企業(yè)的盈利基礎(chǔ)是否扎實(shí)、利潤(rùn)來(lái)源是否穩(wěn)定。如果企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)主要來(lái)源于關(guān)聯(lián)企業(yè)，投資者就應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策、交易發(fā)生的時(shí)間、目的等，分析企業(yè)是否以不等價(jià)交換方式與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾。

（五）借助現(xiàn)金流量表分析公司在利潤(rùn)虛增的同時(shí)，并不能帶來(lái)真實(shí)持久的現(xiàn)金流入。因此舞弊公司的凈利潤(rùn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量之間必然存在著較大的差異。雖然，凈利潤(rùn)和現(xiàn)金流量之間不能同時(shí)同步，但是從長(zhǎng)期來(lái)看，兩者的變動(dòng)是統(tǒng)一的。Lee，Ingram和Howard（1999）對(duì)盈余與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量之間的關(guān)系進(jìn)行研究。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，在公司財(cái)務(wù)舞弊戳穿以前公司盈余要比戳穿之后的盈余高得多，但是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量則相反，也就是說(shuō)，在財(cái)務(wù)欺詐發(fā)現(xiàn)前盈余減去經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的值為正。因此，他們認(rèn)為，盈余與現(xiàn)金流量關(guān)系的審核是診斷是否存在財(cái)務(wù)欺詐的優(yōu)良工具。耿建新（2002）通過(guò)實(shí)證研究也證實(shí)了凈利潤(rùn)與調(diào)整過(guò)的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流量之間的差異可以作為盈余操縱的預(yù)警信號(hào)。在我國(guó)運(yùn)用這一指標(biāo)時(shí)，還需要注意的是我國(guó)的會(huì)計(jì)報(bào)表中的凈利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~的計(jì)算口徑并不一致，故在運(yùn)用時(shí)應(yīng)將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量進(jìn)行調(diào)整，才能得出準(zhǔn)確結(jié)論。

（六）關(guān)注審計(jì)報(bào)告類型及會(huì)計(jì)師事務(wù)所變更情況 具體可從以下方面進(jìn)行：

（1）被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告 。就各年的審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類型看，標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告一般在95％以上，一些財(cái)務(wù)舞弊的上市公司審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類型也常常是標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。因此，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師給客戶出具了非標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)報(bào)告，如帶解釋段的無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)、無(wú)法表達(dá)意見(jiàn)等，就應(yīng)引起注意。

（2）變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所。盡管公司變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因很多，但主要原因有二：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所擔(dān)心潛在的訴訟風(fēng)險(xiǎn)而拒絕繼續(xù)審計(jì)；二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所不同意客戶的會(huì)計(jì)政策選擇和會(huì)計(jì)處理方法，出具保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告而被客戶解雇。所以，無(wú)論是上述哪一種原因引起的變更，均存在財(cái)務(wù)舞弊的可能。

三、上市公司財(cái)務(wù)舞弊防范措施

治理財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊是一項(xiàng)極其復(fù)雜艱巨的系統(tǒng)工程，涉及公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、外部監(jiān)管機(jī)制的健全，投資者素質(zhì)的提升、中介機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)素質(zhì)和職業(yè)能力的提高、會(huì)計(jì)理論及相關(guān)法律、法規(guī)的逐步完善等各個(gè)方面的措施。

（一）優(yōu)化上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)主要包括以下方面：

（1）完善上市股東大會(huì)。第一，降低國(guó)有股比重，構(gòu)造多元化股權(quán)結(jié)構(gòu)。通過(guò)分散股權(quán)，將國(guó)有股為主的股權(quán)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)橐苑ㄈ撕凸姵止蔀橹鞯亩嘣蓹?quán)結(jié)構(gòu)模式，可大大降低因國(guó)有股過(guò)分集中而帶來(lái)的政企不分問(wèn)題，又可以解決國(guó)有股股權(quán)主體不到位問(wèn)題，使上市公司從“所有者缺位”導(dǎo)致的治理主體“虛擬化”中找回實(shí)在的法人治理主體。同時(shí)，國(guó)有股減持有利于股權(quán)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。國(guó)有股權(quán)比例的相應(yīng)減少，從而引入其他所有制性質(zhì)的投資人，改變公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)比例。相應(yīng)的，公司的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層的結(jié)構(gòu)都將隨之發(fā)生較大改變。一股獨(dú)大局面一經(jīng)改變，削弱了內(nèi)部人控制力度，為防范財(cái)務(wù)舞弊奠定了產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)。第二，大力發(fā)展機(jī)構(gòu)投資者，讓其成為證券市場(chǎng)投資者主體。機(jī)構(gòu)投資者具有專業(yè)的理財(cái)隊(duì)伍，理性的投資行為，并兼具規(guī)模經(jīng)濟(jì)所帶來(lái)的成本優(yōu)勢(shì)，其發(fā)展壯大無(wú)疑將改善證券市場(chǎng)的投資者結(jié)構(gòu)，起到穩(wěn)定市場(chǎng)，活躍交易，促進(jìn)上市公司治理結(jié)構(gòu)改善等作用。機(jī)構(gòu)投資者與個(gè)人投資者是不同的，機(jī)構(gòu)投資者更注重投資而不是投機(jī)，因此對(duì)上市公司真實(shí)財(cái)務(wù)信息的需求度更高，而且對(duì)財(cái)務(wù)信息的解讀、反饋能力更強(qiáng)。第三，創(chuàng)新中小股東近乎全部出席股東大會(huì)的公司治理模式。只有小部分中小股東參加股東大會(huì)，客觀上將公司的經(jīng)營(yíng)管理委托給控股股東，中小股東付出了巨大的委托成本，導(dǎo)致他們虧多盈少。通過(guò)創(chuàng)新制度：在出席股東大會(huì)的中小股東當(dāng)中，由他們選舉若干名“補(bǔ)全代表”，由這些“補(bǔ)全代表”行使未出席股東大會(huì)股份的表決權(quán)，“補(bǔ)全代表”可以通過(guò)設(shè)計(jì)特定軟件程序低成本地按股份隨機(jī)抽取產(chǎn)生。這樣，形成中小股東近乎全部參加股東大會(huì)的理想狀態(tài)。

（2）健全上市公司董事會(huì)。第一，創(chuàng)新董事會(huì)人員的構(gòu)成。為避免董事會(huì)實(shí)際由控股股東操控的場(chǎng)面，中小股東以其持股總量按每5%持股量選派一名董事，每一位大股東分別以每5%持股量直接派出一名董事，董事會(huì)中既有控股股東的代表又有中小股東的代表，控股股東與其他股東相互約束并制衡，框架出一個(gè)全體股東同等收益的治理模式。第二，提高獨(dú)立董事的獨(dú)立性，強(qiáng)化獨(dú)立董事職責(zé)。推出獨(dú)立董事提名的大股東回避制度、獨(dú)立董事的競(jìng)聘制度，讓自律組織如上市公司協(xié)會(huì)來(lái)負(fù)責(zé)獨(dú)立董事的任職資格管理，在獨(dú)立董事的選舉中采用差額選舉和累積投票制。另外，獨(dú)立董事要發(fā)揮應(yīng)有的作用，必須具備相應(yīng)的能力和積極性。在能力方面，獨(dú)立董事的構(gòu)成很重要。目前我國(guó)獨(dú)立董事主要來(lái)自專家學(xué)者、中介機(jī)構(gòu)以及有管理經(jīng)驗(yàn)的管理人士這三個(gè)方面，但有管理經(jīng)驗(yàn)的管理人士的比例相對(duì)太少，今后應(yīng)該有所提高。第三，董事會(huì)下設(shè)戰(zhàn)略委員會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、薪酬與考核委員會(huì)、提名委員會(huì)等專門(mén)委員會(huì)，其負(fù)責(zé)人由獨(dú)立董事?lián)危⑶野霐?shù)以上成員是獨(dú)立董事。這將成為獨(dú)立董事在參與決策、保障知情權(quán)的同時(shí)，又能夠保持獨(dú)立性的很好的接合點(diǎn)。

（3）充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)的作用。引入外部監(jiān)事，加大外部監(jiān)事的比例，并賦予監(jiān)事會(huì)更大的權(quán)利，使之與董事會(huì)完全獨(dú)立運(yùn)行，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督作用。由于監(jiān)督人獨(dú)立于被監(jiān)督人，因此對(duì)是否有違法現(xiàn)象、以及是否有危害中小股東利益和公司利益的行為進(jìn)行監(jiān)督，使監(jiān)事會(huì)的作用得到真正的發(fā)揮。

（二）建立健全有力的外部監(jiān)管機(jī)制建立一個(gè)由證監(jiān)會(huì)、證券交易所、證券業(yè)協(xié)會(huì)三方共同組成的、功能互補(bǔ)的監(jiān)管體系結(jié)構(gòu)。在明確以政府監(jiān)管和自律性組織協(xié)同運(yùn)作的前提下，形成多元化的監(jiān)管主體，各方通力合作的綜合的證券監(jiān)管體系，給不法會(huì)計(jì)行為以威懾，防止舞弊行為。證監(jiān)會(huì)應(yīng)集中精力查處內(nèi)外串通及違反法規(guī)的案件，產(chǎn)生足夠的威力；證券交易所負(fù)責(zé)日常的信息監(jiān)管工作，核心是通過(guò)上市規(guī)則和上市協(xié)議書(shū)制約上市公司嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度；證券業(yè)協(xié)會(huì)要充分發(fā)揮作用，制定內(nèi)部自律管理規(guī)定，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行嚴(yán)格規(guī)范，對(duì)違規(guī)成員給予相應(yīng)的處罰。

（三）提升投資者素質(zhì)目前，我國(guó)證券市場(chǎng)上有機(jī)構(gòu)投資者和個(gè)人投資者，個(gè)人投資者無(wú)疑是證券市場(chǎng)投資者的主要構(gòu)成之一。但這些投資者的整體素質(zhì)尚有待提高，鑒別、使用會(huì)計(jì)信息的能力有限，對(duì)證券市場(chǎng)的認(rèn)識(shí)和理解還存在偏差，對(duì)投資風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)識(shí)不足，投機(jī)心理較強(qiáng)，維權(quán)意識(shí)不強(qiáng)，客觀上為財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，為證券市場(chǎng)的違規(guī)行為提供了可乘之機(jī)。通過(guò)對(duì)廣大投資者進(jìn)行證券市場(chǎng)知識(shí)、投資風(fēng)險(xiǎn)知識(shí)、新業(yè)務(wù)品種知識(shí)及證券法律法規(guī)等方面的教育，可以提高投資者素質(zhì)。使投資者樹(shù)立理性投資的觀念，提高維權(quán)意識(shí)，在促進(jìn)證券市場(chǎng)不斷完善的同時(shí)，切實(shí)保護(hù)自己的合法權(quán)益。

（四）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)素質(zhì)與職業(yè)能力，強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，由于其擔(dān)負(fù)著查找舞弊的職能，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表做出是否存在因財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)的判斷。為實(shí)現(xiàn)其職能，降低其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必然要提高判斷的準(zhǔn)確性。

（1）職業(yè)懷疑精神需要加強(qiáng)。“銀廣夏神話”的破滅和“中天勤的崩塌”充分暴露了我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏必要的職業(yè)懷疑精神。中天勤簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)天津廣夏應(yīng)收賬款進(jìn)行函證時(shí)，將所有詢證函交由公司發(fā)出，未要求公司的債務(wù)人將回函直接寄達(dá)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而是由公司交給簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師。實(shí)施函證時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)被函證者的選擇、詢證函的編制和寄發(fā)以及回函保持控制，這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的一項(xiàng)基本常識(shí)，而會(huì)計(jì)師事務(wù)所卻未能做到。隨著我國(guó)證券法規(guī)和民事訴訟的不斷完善，注冊(cè)會(huì)計(jì)師正面臨著更為嚴(yán)重的法律訴訟風(fēng)險(xiǎn)，從這個(gè)角度出發(fā)，通過(guò)增強(qiáng)職業(yè)懷疑精神也是保護(hù)自己的重要手段。

（2）加強(qiáng)后續(xù)教育工作的力度。我國(guó)在考核通過(guò)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師中，整體來(lái)說(shuō)，受過(guò)系統(tǒng)審計(jì)訓(xùn)練的并不占多數(shù)，再加上年齡一般較大，學(xué)習(xí)能力和理解能力較差，很難適應(yīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的節(jié)奏快、強(qiáng)度大、需要持續(xù)不斷學(xué)習(xí)的要求，在對(duì)新入行者的審計(jì)理論和審計(jì)程序進(jìn)行培訓(xùn)方面乏善可陳。而在考試通過(guò)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師中，由于考試特別是中國(guó)式考試的固有局限，通過(guò)者有相當(dāng)部分是缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、擅長(zhǎng)死記硬背的在校生，在缺乏良好的在職培訓(xùn)的情況下，他們即使經(jīng)過(guò)2年的從業(yè)實(shí)踐，也很難真正掌握審計(jì)的精髓，培養(yǎng)起應(yīng)有的職業(yè)判斷能力。而職業(yè)判斷能力的高低是審計(jì)質(zhì)量好壞的直接決定因素之一。所以，應(yīng)通過(guò)教育和培訓(xùn)進(jìn)一步加強(qiáng)提高會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德水平方面工作的力度。

（3）在經(jīng)濟(jì)有序健康發(fā)展和資本市場(chǎng)有效整頓的前提下，考慮提高投資者的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，使得投資者更關(guān)注企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值，以此帶動(dòng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的提高。

（4）建立獨(dú)立于董事會(huì)的審計(jì)委員會(huì)，直接代表股東利益負(fù)責(zé)企業(yè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)事務(wù)，以確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)經(jīng)理人的獨(dú)立性，從而降低企業(yè)治理成本；實(shí)行審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期輪換制度，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管，強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性。

（五）健全與完善會(huì)計(jì)理論 構(gòu)建適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)環(huán)境的會(huì)計(jì)行為方式體系，最大限度的控制會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的空間，從根源上控制會(huì)計(jì)信息的失真，增加會(huì)計(jì)舞弊的難度。

（六）完善相關(guān)法律、法規(guī) 明確會(huì)計(jì)舞弊行為的法律責(zé)任主體和處罰措施，尤其應(yīng)加大民事賠償?shù)奶幜P力度，提高造假成本，為企業(yè)生產(chǎn)真實(shí)的會(huì)計(jì)信息提供法律保障。

只有不斷完善會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則，形成完善的法律體系和強(qiáng)有力的司法系統(tǒng)，才能增強(qiáng)法律法規(guī)威懾力和增加舞弊成本，才能實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)控制的強(qiáng)化和優(yōu)化，起到遏制財(cái)務(wù)舞弊的作用。

參考文獻(xiàn)：

［1］肖時(shí)慶：《上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告粉飾防范體系研究》，《會(huì)計(jì)研究》2000年第12期。

［2］廖沁芳：《公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)與財(cái)務(wù)舞弊分析》，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)2006年碩士論文。

［3］阮錦勤：《我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊識(shí)別研究》，浙江大學(xué)2003年碩士論文。

篇7

（一）上市公司審計(jì)報(bào)告的易獲取性

中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)公布的《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)———年度報(bào)告的內(nèi)容與格式（2012年修訂）》中，第七條規(guī)定，年度報(bào)告中的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)經(jīng)具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由該所兩名注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽字。第九條規(guī)定，公司應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束之日起4個(gè)月內(nèi)將年度報(bào)告全文刊登在中國(guó)證監(jiān)會(huì)指定網(wǎng)站上。因此，會(huì)計(jì)鑒定人員可以在資產(chǎn)負(fù)債表出日和財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出日之間通過(guò)證監(jiān)會(huì)指定的網(wǎng)站或者中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)站獲取有關(guān)的上市公司審計(jì)報(bào)告。

（二）會(huì)計(jì)鑒定人員職業(yè)判斷的專業(yè)性

會(huì)計(jì)鑒定人員是在訴訟活動(dòng)中，接受指派或委托，對(duì)訴訟活動(dòng)中涉及的與財(cái)務(wù)有關(guān)的專門(mén)性問(wèn)題進(jìn)行鑒別判斷，出具鑒定意見(jiàn)的專門(mén)性人員。每一名合格的會(huì)計(jì)鑒定人員都對(duì)“紅旗標(biāo)志”及舞弊信號(hào)有一定的敏感性，通過(guò)對(duì)上市公司被審計(jì)報(bào)告的研究和分析，運(yùn)用相應(yīng)的司法會(huì)計(jì)檢驗(yàn)手段和鑒定方法，可以有效預(yù)防被審計(jì)單位財(cái)務(wù)舞弊事件的發(fā)生。

二、會(huì)計(jì)鑒定人員利用非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告發(fā)現(xiàn)潛在財(cái)務(wù)舞弊事項(xiàng)的有效性

（一）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中列示了需要特別注意的事項(xiàng)

非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告不僅重點(diǎn)指出了需要注意的問(wèn)題，還潛在說(shuō)明了被審計(jì)單位的異常現(xiàn)象。因此，會(huì)計(jì)鑒定人員可以根據(jù)非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告中提及的不確定事項(xiàng)以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師描述的被審計(jì)單位所處困境進(jìn)行研究和討論，選擇可能發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊的上市公司，通過(guò)進(jìn)一步對(duì)其披露的年度報(bào)告和相關(guān)資料的深入分析，判斷被審計(jì)單位發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊的可能性。

（二）審計(jì)報(bào)告具有一定的可靠性和公信力

審計(jì)報(bào)告是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的書(shū)面文件。注冊(cè)會(huì)計(jì)師及所屬的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其所作出的審計(jì)報(bào)告承擔(dān)出具虛假審計(jì)報(bào)告的法律責(zé)任。在此種風(fēng)險(xiǎn)下，為了避免承擔(dān)法律責(zé)任，陷入訴訟活動(dòng)的泥潭，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中會(huì)盡量做如實(shí)報(bào)道，客觀真實(shí)地反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息。

三、有關(guān)上市公司審計(jì)報(bào)告現(xiàn)狀

（一）有關(guān)2008、2009、2010、2011年審計(jì)報(bào)告的定量分析

以2008、2009、2010、2011年上市公司非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告為對(duì)象，以分析非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告所占比例及產(chǎn)生的原因。經(jīng)調(diào)查，2008年會(huì)計(jì)師事務(wù)所共出具1624份審計(jì)報(bào)告，其中非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告110份，占總審計(jì)報(bào)告數(shù)6.77%。2009年會(huì)計(jì)師事務(wù)所共出具1777份審計(jì)報(bào)告，其中非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告119份，占總審計(jì)報(bào)告數(shù)6.71%。2010年會(huì)計(jì)師事務(wù)所共出具2129份審計(jì)報(bào)告，其中非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告128份，占總審計(jì)報(bào)告數(shù)5.54%。2011年會(huì)計(jì)師事務(wù)所共出具2362份審計(jì)報(bào)告，其中非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告115份，占總審計(jì)報(bào)告數(shù)4.87%。由此可知，雖然上市公司的規(guī)模和數(shù)量不斷壯大，但出具非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的比例在逐年降低。尤其是出具無(wú)法表示意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告所占審計(jì)報(bào)告總數(shù)的比例下降尤為明顯，由2009年占總審計(jì)報(bào)告的1.05%降低至11年的0.17%。針對(duì)此種情況，筆者將對(duì)出具非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告涉及的原因進(jìn)行分析，以期獲得合理解釋。

（二）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告涉及的原因分析

1.持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性

從注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的上市公司審計(jì)報(bào)告來(lái)看，大部分出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)的原因都來(lái)源于公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性。2008年共75份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，其中以持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性為理由的共有34份，占45.33%。2009年共87份帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，其中以持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性為理由的審計(jì)報(bào)告高達(dá)68份，占總數(shù)的78.16%。同樣，2010年因持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在問(wèn)題而發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告共72份，占非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的83.72%。2011年因持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在問(wèn)題而發(fā)表帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告共59份，占非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的64.13%。實(shí)踐中注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往通過(guò)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段來(lái)代替意見(jiàn)段等以較輕的審計(jì)意見(jiàn)來(lái)報(bào)告，從而較好地維護(hù)與被審計(jì)單位之間的關(guān)系。但是，實(shí)際上這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的不負(fù)責(zé)任，以模糊的托辭出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)，降低被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的危險(xiǎn)性，不僅削弱了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和客觀性，還造成了利益相關(guān)者對(duì)審計(jì)報(bào)告的不信任。目前公眾已經(jīng)習(xí)慣于將持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)作為一家公司經(jīng)營(yíng)失敗的早期預(yù)警信號(hào)，許多實(shí)證結(jié)果均表明，審計(jì)師的持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)意見(jiàn)與破產(chǎn)的可能性顯著相關(guān)。

2.審計(jì)范圍受限制

根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第1號(hào)———會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)》的規(guī)定，審計(jì)范圍一般應(yīng)限于約定的會(huì)計(jì)報(bào)表報(bào)告期內(nèi)的有關(guān)事項(xiàng)，但凡與被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)和影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出專業(yè)判斷的所有方面，均屬于會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)的范圍。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍受到限制時(shí)，其可以根據(jù)限制情況及重要性水平進(jìn)行判斷，從而出具保留意見(jiàn)或是無(wú)法表示意見(jiàn)。從2008至2011年這四年的審計(jì)報(bào)告來(lái)看，2008年度只有ST華光、*ST帝賢B和中國(guó)嘉陵三家上市公司由于審計(jì)范圍受限及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性被出具了保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。2009年共有10家上市公司被出具保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，主要原因在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法實(shí)施函證等必要的審計(jì)程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，判斷某些事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表或公司經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生的重大影響。2010年會(huì)計(jì)師事務(wù)所一共出具了25份保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告和7份無(wú)法表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，其中17份保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告和全部無(wú)法表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告均是源于審計(jì)范圍受限，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法實(shí)施必要的審計(jì)程序，從而難以對(duì)重要事項(xiàng)提供合理保證。2011年會(huì)計(jì)師事務(wù)所一共出具了19份保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告和4份無(wú)法表示意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告，其中13份保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告均是因無(wú)法獲取有關(guān)特定事項(xiàng)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以確定其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。

3.不確定事項(xiàng)

由于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是不斷運(yùn)行的，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中難免會(huì)遇到一些難以確定的事項(xiàng)，如果這些事項(xiàng)是重大的，有可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表和投資人的決策產(chǎn)生重要影響的，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不能為被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況提供合理的保證。在此種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將秉著職業(yè)審慎的態(tài)度出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見(jiàn)、保留意見(jiàn)或者是無(wú)法表示意見(jiàn)。通過(guò)分析2009至2011年注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告，我們可以看出產(chǎn)生的不確定事項(xiàng)主要集中在訴訟事項(xiàng)結(jié)果存在不確定性，監(jiān)管行動(dòng)的未來(lái)結(jié)果存在不確定性，合同結(jié)果存在不確定性以及稽查結(jié)果存在不確定性等。對(duì)不確定事項(xiàng)的判斷，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用專業(yè)知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷。

四、非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)舞弊之間的內(nèi)在聯(lián)系

篇8

在我國(guó)由于內(nèi)部審計(jì)發(fā)展時(shí)間短以及對(duì)內(nèi)部審計(jì)的重視程度不夠，內(nèi)部審計(jì)在公司治理防治舞弊中的作用不是很有效，在舞弊防治中的限制因素主要出現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、監(jiān)督職能、審計(jì)人員的綜合素質(zhì)等方面。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性有利于對(duì)公司治理進(jìn)行監(jiān)督，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)獨(dú)立性越強(qiáng)，其內(nèi)部資源越科學(xué)，這樣對(duì)舞弊防治越有效。在我國(guó)很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)都是管理層安排統(tǒng)籌的審計(jì)工作，并且內(nèi)審部門(mén)的人員都是領(lǐng)導(dǎo)決定，缺乏了獨(dú)立性。如果內(nèi)審部門(mén)缺乏獨(dú)立性，對(duì)監(jiān)督內(nèi)容和評(píng)價(jià)工作就會(huì)產(chǎn)生不良影響，限制了舞弊工作的檢查和治理的作用發(fā)揮。由于舞弊現(xiàn)象的出現(xiàn)存在兩種原因：一是為自己私欲；二是為整個(gè)公司的利益。內(nèi)審部門(mén)的直接領(lǐng)導(dǎo)會(huì)因?yàn)楣净蛘邆€(gè)人利益對(duì)內(nèi)審部門(mén)進(jìn)行行政影響，導(dǎo)致內(nèi)審部門(mén)對(duì)于出現(xiàn)的錯(cuò)誤或者問(wèn)題隱瞞不報(bào)，監(jiān)督控制的職能不能正常發(fā)揮。尤其是管理層舞弊，更會(huì)影響內(nèi)審工作的開(kāi)展。由于管理層對(duì)內(nèi)審部門(mén)的不重視，往往導(dǎo)致內(nèi)審部門(mén)的設(shè)置以及內(nèi)審人員的安排不夠合理科學(xué)。內(nèi)審人員要具備財(cái)務(wù)以及審計(jì)等各種專業(yè)知識(shí)，不但要了解財(cái)務(wù)報(bào)告以及各種憑證，還要對(duì)法規(guī)、會(huì)計(jì)和審計(jì)方法熟悉。由于現(xiàn)在的內(nèi)審人員都是從財(cái)務(wù)和審計(jì)方面出身，然后內(nèi)審經(jīng)常涉及到工程和設(shè)備等專業(yè)知識(shí)，由于內(nèi)審人員的專業(yè)單一性也限制了內(nèi)審工作。

2加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作對(duì)舞弊防治的作用

2.1加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不但要求內(nèi)部審計(jì)部門(mén)設(shè)置的獨(dú)立，同時(shí)還要求內(nèi)部審計(jì)工作的獨(dú)立。要建立專職內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要直接由總經(jīng)理和董事會(huì)雙方任命與授權(quán)，這樣雙發(fā)互相監(jiān)督和管理可以使內(nèi)審部門(mén)對(duì)舞弊防治的工作更加有權(quán)威性，并且更加的全面與充分。

2.2提高內(nèi)審人員的專業(yè)素質(zhì)內(nèi)審人員要具有全面的專業(yè)知識(shí)以及舞弊知識(shí)，了解舞弊的特征和原因以及舞弊的類型。只有內(nèi)審人員的專業(yè)素質(zhì)提高才能在內(nèi)審工作的事前監(jiān)督與過(guò)程控制中，可以順利的將舞弊行為消滅在萌芽中。在具備專業(yè)素質(zhì)的同時(shí)還要對(duì)內(nèi)審人員的道德素養(yǎng)進(jìn)行培訓(xùn)和教育，只有本著公平公正的態(tài)度，為企業(yè)利益著想的內(nèi)審人員才能在公司治理中防治舞弊的發(fā)生，消除舞弊風(fēng)險(xiǎn)。

2.3樹(shù)立防范舞弊意識(shí)在“舞弊三角形”中的三個(gè)因素有動(dòng)機(jī)、機(jī)會(huì)和合理化，這是舞弊出現(xiàn)的要素。其中動(dòng)機(jī)和合理化是認(rèn)為因素，內(nèi)部審計(jì)師要對(duì)這兩方面著重關(guān)注。企業(yè)要鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)于舞弊等不正當(dāng)行為的報(bào)告，創(chuàng)建一個(gè)誠(chéng)實(shí)和高水平的企業(yè)文化有利于舞弊的防范。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)是通過(guò)評(píng)估控制的有效性對(duì)舞弊進(jìn)行監(jiān)督的，因此內(nèi)部審計(jì)人員要樹(shù)立防范舞弊意識(shí)，提高警覺(jué)性，在審計(jì)工作中要保持高度的職業(yè)審慎性。在舞弊發(fā)現(xiàn)中，舉報(bào)信息使最簡(jiǎn)單的途徑和方法，因此要對(duì)提供合理正確的舞弊信息的人員提供保證，并進(jìn)行鼓勵(lì)。

篇9

一、財(cái)務(wù)失敗的成因分析

（一）從公司治理角度看財(cái)務(wù)失敗

1．股權(quán)過(guò)度集中、流動(dòng)性差，易造成“股權(quán)分裂”

我國(guó)許多上市公司之所以接連不斷出現(xiàn)違法違規(guī)現(xiàn)象，就在于公司治理結(jié)構(gòu)失靈，歸根到底是“一股獨(dú)大”的畸形股權(quán)結(jié)構(gòu)的普遍存在。我國(guó)上市公司的股份中只有社會(huì)公眾股可以流通，而國(guó)有股、法人股不能流通，形成“股權(quán)分裂”的股權(quán)結(jié)構(gòu)，使得經(jīng)理人市場(chǎng)、資本市場(chǎng)和公司控制權(quán)市場(chǎng)發(fā)育十分緩慢，從而難以發(fā)揮積極監(jiān)管的正向作用。以國(guó)有股為第一大股東的公司，其董事會(huì)成員和經(jīng)理人的確定往往不能按全體股東的意愿去選擇，更難以對(duì)其進(jìn)行有效的約束，增加了內(nèi)部人控制的程度。

2．內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)缺失，忽視董事會(huì)的核心作用

完善的公司治理結(jié)構(gòu)中，除了要建立股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的相互制衡、協(xié)調(diào)機(jī)制和對(duì)管理人員的激勵(lì)和約束機(jī)制以外，還應(yīng)特別強(qiáng)調(diào)董事會(huì)的核心作用，同時(shí)一定要避免出現(xiàn)董事長(zhǎng)“一言堂”的局面。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)上市公司對(duì)于董事會(huì)重視不夠，過(guò)于突出董事長(zhǎng)的職權(quán)，董事制度成了空擺設(shè)。要保證上市公司董事會(huì)的“獨(dú)立性”，必須充分發(fā)揮董事會(huì)的核心作用，建立健全董事會(huì)規(guī)章制度，這也是約束“一股獨(dú)大”行為的有力措施。

3．審計(jì)獨(dú)立性受到制約，外部治理機(jī)制失效

公司外部治理的市場(chǎng)機(jī)制主要是公司控制權(quán)市場(chǎng)和經(jīng)理人市場(chǎng)。控制權(quán)市場(chǎng)的活躍與否，將直接決定著約束公司管理層的市場(chǎng)機(jī)制是否有效。然而，在我國(guó)由于占控股地位的國(guó)有股、法人股不能流通，妨礙了上市公司的兼并和收購(gòu)，客觀上造成了公司外部治理機(jī)制失效。

公司外部治理的社會(huì)機(jī)制主要指中介機(jī)構(gòu)的信用機(jī)制。“銀廣廈”等事件的發(fā)生，暴露出我國(guó)不少中介機(jī)構(gòu)(如會(huì)計(jì)師事務(wù)所)缺乏獨(dú)立性。收取公司審計(jì)費(fèi)用是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要收入來(lái)源，加上審計(jì)行業(yè)的惡性競(jìng)爭(zhēng)，會(huì)計(jì)師因經(jīng)濟(jì)利益受制于公司經(jīng)營(yíng)者，很容易對(duì)公司的虛假會(huì)計(jì)信息進(jìn)行默認(rèn)和袒護(hù)。在這種情況下，經(jīng)營(yíng)者就有可能采用會(huì)計(jì)手段來(lái)謀取自身利益，利潤(rùn)被人為操縱也就在所難免。

（二）從財(cái)務(wù)管理角度看財(cái)務(wù)失敗

1．企業(yè)資本結(jié)構(gòu)不合理

資本結(jié)構(gòu)是指企業(yè)長(zhǎng)期資本（長(zhǎng)期負(fù)債、優(yōu)先股、普通股）構(gòu)成及其比例關(guān)系。資本結(jié)構(gòu)的不合理導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)沉重，償付能力嚴(yán)重不足，由此產(chǎn)生財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如果企業(yè)一味追求獲取財(cái)務(wù)杠桿的利益，便會(huì)加大負(fù)債籌資。這樣做的結(jié)果就是債權(quán)人將要求公司追加風(fēng)險(xiǎn)溢酬，導(dǎo)致企業(yè)定期支出的利息等固定費(fèi)用增加，同時(shí)投資者也因風(fēng)險(xiǎn)的增大而要求更高的報(bào)酬率，這便會(huì)使企業(yè)發(fā)行股票、債券和借款籌資的籌資成本大大提高。在市場(chǎng)規(guī)則下，如果支撐企業(yè)的僅是負(fù)債而不是利潤(rùn)，企業(yè)很快就會(huì)破產(chǎn)。

2．會(huì)計(jì)利潤(rùn)指標(biāo)存在缺陷，會(huì)計(jì)信息不對(duì)稱

會(huì)計(jì)利潤(rùn)存在固有的缺陷，僅是當(dāng)期收入與費(fèi)用的配比，容易誘發(fā)企業(yè)的短期行為和會(huì)計(jì)造假。用會(huì)計(jì)利潤(rùn)評(píng)價(jià)企業(yè)價(jià)值主要有以下缺陷：1.以每股盈余為基礎(chǔ)的利潤(rùn)指標(biāo)不能清楚地解釋資金成本和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)變量之間的投入產(chǎn)出關(guān)系，難以揭示股東價(jià)值的創(chuàng)造過(guò)程，而且容易產(chǎn)生將當(dāng)期收益性支出轉(zhuǎn)移到資本性支出、虛增利潤(rùn)的現(xiàn)象。2.由于會(huì)計(jì)利潤(rùn)不考慮股權(quán)融資成本，誤導(dǎo)管理者甚至盲目投資凈現(xiàn)值為負(fù)的項(xiàng)目，導(dǎo)致資本的高投入低產(chǎn)出。

按照博弈論和經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，上市公司作為會(huì)計(jì)信息提供者與市場(chǎng)各利益主體（政府、投資者、債權(quán)人等）構(gòu)成博弈的一方和多方，每一利益主體都是“理性經(jīng)濟(jì)人”，都會(huì)根據(jù)“效用最大化”原則來(lái)選擇其行為，因此局中人對(duì)會(huì)計(jì)信息揭示的要求就不同，對(duì)會(huì)計(jì)信息的披露存在博弈的沖動(dòng)和理由。而正是由于會(huì)計(jì)信息供給和使用者雙方對(duì)會(huì)計(jì)信息的掌握存在差異，形成會(huì)計(jì)信息披露的不對(duì)稱性。公司經(jīng)營(yíng)管理者便可利用自己的信息優(yōu)勢(shì)，向外界披露對(duì)自己有利信息甚至進(jìn)行舞弊和欺詐。因此，信息不對(duì)稱是會(huì)計(jì)造假的誘因之一，并可能帶來(lái)不利選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。

3．基于舞弊三角理論的中航油財(cái)務(wù)造假案例分析

三角理論是由美國(guó)注冊(cè)舞弊審核師協(xié)會(huì)創(chuàng)始人Albrecht教授提出的，該理論認(rèn)為企業(yè)舞弊產(chǎn)生的原因由壓力、機(jī)會(huì)和借口三要素組成，并且缺一不可。內(nèi)控監(jiān)管不力和外部治理失效是導(dǎo)致財(cái)務(wù)舞弊層出不窮的溫床，下面就以中航油財(cái)務(wù)造假案來(lái)簡(jiǎn)要分析財(cái)務(wù)舞弊的形成。

壓力要素是企業(yè)舞弊者的行為動(dòng)機(jī)。刺激個(gè)人為其自身利益而進(jìn)行企業(yè)舞弊的壓力有經(jīng)濟(jì)壓力、工作壓力、惡癖的壓力等。正如巴林銀行倒閉案一樣，中航油新加坡公司在創(chuàng)立初期專注于航空油料業(yè)務(wù)，之后隨著企業(yè)實(shí)力和規(guī)模的不斷擴(kuò)大，開(kāi)始向石油衍生品市場(chǎng)拓展期權(quán)業(yè)務(wù)。但是期權(quán)交易存在很大風(fēng)險(xiǎn)，公司總裁陳久霖又擅自擴(kuò)大業(yè)務(wù)范圍，使得風(fēng)險(xiǎn)部位暴露。隨著國(guó)際油價(jià)一路攀升，中航油新加坡公司不斷向銀行和金融機(jī)構(gòu)支付巨額的保證金，導(dǎo)致現(xiàn)金流量枯竭，賬面實(shí)際損失和潛在損失總計(jì)約5.54億美元，出現(xiàn)了無(wú)法彌補(bǔ)的虧損。由于中航油新加坡公司既隸屬中央企業(yè)，又在新加坡上市，為了追求業(yè)績(jī)甚至政績(jī)的需要，為了要滿足社會(huì)公眾的“預(yù)期”，中航油管理層“不得已”開(kāi)始進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐，不惜粉飾報(bào)表，以造就“表面繁榮”來(lái)蒙蔽各方視線。這就是中航油舞弊的動(dòng)機(jī)，也是企業(yè)舞弊的壓力因素。

機(jī)會(huì)要素是指可進(jìn)行舞弊而又能掩蓋起來(lái)不被發(fā)現(xiàn)或能逃避懲罰的時(shí)機(jī)。中航油新加坡公司之所以有機(jī)會(huì)舞弊，根本原因在于國(guó)企外部監(jiān)管不力、“內(nèi)部人控制”問(wèn)題嚴(yán)重。內(nèi)部人控制的核心在于財(cái)務(wù)控制，而不健全的法人治理結(jié)構(gòu)無(wú)法對(duì)經(jīng)營(yíng)者形成有效的約束和監(jiān)督機(jī)制。在此情況下，陳久霖進(jìn)行場(chǎng)外交易，做假賬內(nèi)外蒙騙，躲過(guò)了中航油集團(tuán)和新加坡當(dāng)?shù)乇O(jiān)督機(jī)構(gòu)的檢查。

借口要素即企業(yè)舞弊者必須找到理由，使企業(yè)舞弊行為與其本人的道德觀念、行為準(zhǔn)則相吻合。實(shí)際上，陳久霖或許是不錯(cuò)的企業(yè)管理者，或許他的初衷也是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益，但他卻冒然闖進(jìn)了高風(fēng)險(xiǎn)的期貨市場(chǎng)，而且沒(méi)有任何力量約束他造假。

二、財(cái)務(wù)危機(jī)防范和財(cái)務(wù)失敗預(yù)警模型

財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的加劇可能使企業(yè)喪失償債能力，使股東收益發(fā)生較大變動(dòng)，形成財(cái)務(wù)危機(jī)，最終導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)。上市公司被“ST”實(shí)質(zhì)上就是公司財(cái)務(wù)危機(jī)的一種表現(xiàn)形式。財(cái)務(wù)危機(jī)是公司經(jīng)營(yíng)過(guò)程中各種內(nèi)、外部矛盾在財(cái)務(wù)上的集中體現(xiàn)。因此，建立財(cái)務(wù)預(yù)警系統(tǒng)就顯得十分必要。

國(guó)外對(duì)企業(yè)破產(chǎn)預(yù)測(cè)模型的研究已經(jīng)比較成熟，并且廣泛運(yùn)用到實(shí)際當(dāng)中。美國(guó)的奧特曼（Altman，E．I．，1968）首次提出基于多元判別模型的財(cái)務(wù)預(yù)警系統(tǒng)，并在1977 年對(duì)自己的模型進(jìn)行了修正。他利用逐步多元鑒別分析（MDA）逐步提取五種最具共同預(yù)測(cè)能力的財(cái)務(wù)比率，建立起了一個(gè)類似回歸方程的Z計(jì)分法模式:

Z＝0.012X1+0.014X2+0.033X3+0.006X4+0.999X5

其中：X1＝（流動(dòng)資產(chǎn)－流動(dòng)負(fù)債）/資產(chǎn)總額；X2＝留存收益/資產(chǎn)總額；X3＝息稅前收益/資產(chǎn)總額；X4＝權(quán)益的市場(chǎng)價(jià)值/總負(fù)債的市價(jià)；X5＝銷(xiāo)售額/總資產(chǎn)。

應(yīng)用此判別模型，可將各財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)代入上述函數(shù)式計(jì)算。若Z值小于1.81，則企業(yè)存在很大的破產(chǎn)危險(xiǎn)；若Z值在1.81與2.99之間，灰色區(qū)域，企業(yè)財(cái)務(wù)狀況不明朗；若Z值大于3，說(shuō)明企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況良好、破產(chǎn)的可能性很小。Altman還提出Z值等于1.81是判斷企業(yè)破產(chǎn)的臨界值。該模型在企業(yè)失敗前一、二年的預(yù)測(cè)準(zhǔn)確率很高；預(yù)測(cè)期變長(zhǎng)，則準(zhǔn)確率會(huì)有所降低。

筆者認(rèn)為，在Altman多元判別模型中，有四項(xiàng)財(cái)務(wù)比率反映了企業(yè)的盈利能力，且權(quán)重較大，可見(jiàn)盈利能力是判別企業(yè)財(cái)務(wù)失敗狀況的主要標(biāo)志。同時(shí)，它還包含兩項(xiàng)有關(guān)現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)指標(biāo)，說(shuō)明現(xiàn)金流量對(duì)判別財(cái)務(wù)失敗有一定的作用。我國(guó)上市公司不妨參考Altman模型為基礎(chǔ)，結(jié)合定性預(yù)警分析的特爾斐法和“四階段癥狀”分析法，將定性與定量預(yù)警分析相結(jié)合來(lái)構(gòu)建企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)警系統(tǒng)。提升企業(yè)盈利能力，同時(shí)健全財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制，建立暢通的信息交流渠道，消除財(cái)務(wù)信息的不對(duì)稱，這樣才能有效防范風(fēng)險(xiǎn)，這也是企業(yè)能在長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地的制勝法寶。

三、避免財(cái)務(wù)失敗的對(duì)策與建議

（一）創(chuàng)造股權(quán)多元化結(jié)構(gòu)

針對(duì)有缺陷的法人治理結(jié)構(gòu)，構(gòu)造多元投資主體，優(yōu)化公司股權(quán)結(jié)構(gòu)，以提高公司法人治理結(jié)構(gòu)的效率，是當(dāng)前迫切需要解決的重要問(wèn)題。首先，建立國(guó)有股有效退出機(jī)制，除個(gè)別關(guān)系國(guó)計(jì)民生的支柱行業(yè)之外，對(duì)其他企業(yè)實(shí)行參股或完全退出。其次，應(yīng)通過(guò)發(fā)放期股、期權(quán)逐步增加經(jīng)營(yíng)者的持股比例，使經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)成果與個(gè)人收益掛鉤。當(dāng)構(gòu)造多元投資主體后，形成多個(gè)利益方相互制衡的局面，企業(yè)將按照市場(chǎng)規(guī)則成為真正的市場(chǎng)主體，企業(yè)經(jīng)營(yíng)按照股東價(jià)值最大化的共同利益目標(biāo)去實(shí)現(xiàn)。

（二）優(yōu)化企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)，降低資產(chǎn)負(fù)債率

企業(yè)最佳資本結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)是在負(fù)債價(jià)值最大化和債務(wù)上升帶來(lái)的財(cái)務(wù)危機(jī)成本之間的平衡，這被稱為權(quán)衡理論。很多情況下，由于利息費(fèi)用可在稅前扣除，債務(wù)性資本成本要低于權(quán)益性資本成本。但出于財(cái)務(wù)靈活性方面的考慮，債務(wù)的使用有一定的限度。從前面的分析來(lái)看,企業(yè)負(fù)債籌資的風(fēng)險(xiǎn)很大。企業(yè)應(yīng)在正確認(rèn)識(shí)籌資風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上,掌握籌資風(fēng)險(xiǎn)的防范措施,將資產(chǎn)負(fù)債率控制在合理范圍內(nèi)，使企業(yè)既獲得負(fù)債經(jīng)營(yíng)帶來(lái)的財(cái)務(wù)杠桿收益,也將風(fēng)險(xiǎn)降低到最低限度。

（三）強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督，打破滋生財(cái)務(wù)舞弊的溫床

篇10

證券市場(chǎng)的發(fā)展速度越來(lái)越快，但與之相匹配的監(jiān)管體制和管理模式卻相對(duì)滯后，以至于上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性缺失等問(wèn)題十分突出，飽受投資者的詬病和質(zhì)疑，所以研究分析上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的舞弊行為有著一定的現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：

上市公司；財(cái)務(wù)報(bào)表；舞弊行為；原因；防范對(duì)策

一、上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為發(fā)生的原因

1.為了獲得上市資格。

根據(jù)我國(guó)相關(guān)法律規(guī)定，申請(qǐng)上市的公司需要滿足一些硬性條件，比如在發(fā)行股票前要保證連續(xù)三年盈利、股本的總額應(yīng)當(dāng)不少于5000萬(wàn)元等，但是很多有著強(qiáng)烈上市愿望的公司其本身的發(fā)展可謂舉步維艱，根本無(wú)法滿足證監(jiān)會(huì)所提出的各種上市要求。在這樣的情況下，為了獲取上市資格，有的公司就采取一些不良措施對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)進(jìn)行舞弊，以此達(dá)到包裝上市的目的，這種行為嚴(yán)重影響了上市公司的信譽(yù)和證券市場(chǎng)的健康發(fā)展。

2.避免退市。

在我國(guó)的《公司法》中有明確規(guī)定，上市公司一旦違反法律規(guī)定中的某些條件，就取消其上市資格，比如公司出現(xiàn)重大性違法行為、公司股本的總額發(fā)生變化而不滿足上市的要求以及公司連續(xù)三年虧損等。為了避免退市，不少上市公司寧愿在財(cái)務(wù)報(bào)表上去做包裝，也不愿意看到由于出現(xiàn)虧損等原因而被取消上市資格的情況。

3.借以提高發(fā)行價(jià)格。

上市公司想盡辦法獲得上市資格除了想獲得更多資金支持等因素之外，還有著更多的獲取更大利益的強(qiáng)烈動(dòng)機(jī)，比如，我國(guó)證監(jiān)會(huì)每年對(duì)上市公司所確定的發(fā)行價(jià)格的相關(guān)規(guī)定中，決定其股票發(fā)行價(jià)格的重要因素之一就是公司的盈利能力，為了獲得更高的發(fā)行價(jià)格，有些上市公司就很有可能通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊等不良行為騙取發(fā)行價(jià)格的提高。

4.實(shí)現(xiàn)持續(xù)性融資。

上市公司在貨幣資金的需求上是持續(xù)性的，所以，隨著公司發(fā)展規(guī)模的壯大以及業(yè)務(wù)范圍的拓展，除了要依靠自身的經(jīng)營(yíng)管理外，還需要其他機(jī)構(gòu)的資金支持。根據(jù)我國(guó)證監(jiān)會(huì)制定的相關(guān)配股條件，一些上市公司還無(wú)法達(dá)到凈資產(chǎn)收益率的相關(guān)要求，但卻有著強(qiáng)烈的融資動(dòng)機(jī)，企圖通過(guò)融資謀求更好的發(fā)展，就會(huì)違規(guī)操作，設(shè)法在財(cái)務(wù)報(bào)表上做文章。

二、杜絕上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的意義

1.有利于保護(hù)中小投資者、政府和債權(quán)人等利益者的相關(guān)利益。通過(guò)對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為的研究，可以為制定有效的防范舞弊的措施提供有價(jià)值的參考，從而不斷地提升財(cái)務(wù)報(bào)告信息的質(zhì)量，還給投資者們一個(gè)真實(shí)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)績(jī)，在更多地減少財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為發(fā)生的基礎(chǔ)上，為更多投資者提供更加正確、真實(shí)的財(cái)務(wù)信息，并且在降低投資者投資損失的同時(shí)也可以增加政府的稅收收入，強(qiáng)化政府部門(mén)的宏觀調(diào)控能力。

2．有利于我國(guó)上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的進(jìn)一步優(yōu)化。

監(jiān)事會(huì)不稱職、董事會(huì)不獨(dú)立、股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理以及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈等原因都使得上市公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)亟待完善，這些現(xiàn)象的存在給財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為的出現(xiàn)提供了空間和機(jī)會(huì)。所以，分析上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為，可以在一定意義上為上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的優(yōu)化提供良好的幫助，同時(shí)也督促上市公司正視現(xiàn)實(shí)、完善自身，為公司競(jìng)爭(zhēng)力的增強(qiáng)奠定扎實(shí)的基礎(chǔ)。

3．有利于促進(jìn)證券市場(chǎng)的健康、穩(wěn)定發(fā)展。

當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的一個(gè)重要的原因就是證券市場(chǎng)的日益完善，而財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為的出現(xiàn)則無(wú)疑會(huì)對(duì)證券市場(chǎng)產(chǎn)生惡劣的影響，使得證券市場(chǎng)無(wú)法健康穩(wěn)健的運(yùn)行，對(duì)投資者的投資信息造成極大的傷害。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為進(jìn)行分析研究，能夠?yàn)橥顿Y環(huán)境的優(yōu)化提供幫助，為證券市場(chǎng)健康、有序的發(fā)展提供一個(gè)公平、公正、公開(kāi)的交易平臺(tái)。

4．有利于提升監(jiān)管部門(mén)的監(jiān)管力度。

如果能夠做好財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為的事前防范工作，投資者和社會(huì)成本的損失就會(huì)被很大程度的降低。但是目前的審計(jì)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中在這方面還存在著一些局限性，所以監(jiān)管部門(mén)在制定與完善符合法律規(guī)范的審計(jì)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之時(shí)，要進(jìn)一步提升對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為進(jìn)行防范的前瞻性與預(yù)見(jiàn)性，并且還要通過(guò)對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為的分析研究來(lái)提升監(jiān)管部門(mén)的監(jiān)管力度。

三、上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊行為的防范對(duì)策

1.建立健全會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度。

首先，要提升會(huì)計(jì)信息的可靠性。在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，規(guī)定了會(huì)計(jì)信息要滿足可理解性、可靠性、相關(guān)性以及實(shí)質(zhì)重于形式等特征，但是從目前的發(fā)展現(xiàn)狀分析來(lái)看，不少財(cái)務(wù)報(bào)告都違反了這些原則，沒(méi)有將公司的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況等真實(shí)、具體的反映出來(lái)。基于這些現(xiàn)象的存在，要制定更多的規(guī)章制度和實(shí)施的細(xì)則，以制度法規(guī)的方式提升會(huì)計(jì)信息的可靠性。其次，要妥善地處理好會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的靈活性，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者應(yīng)當(dāng)制定一些諸如公允價(jià)值等具有很強(qiáng)靈活性的更細(xì)致的規(guī)范指南，將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的一些模糊性比較強(qiáng)的概念進(jìn)行更仔細(xì)的界定，在更大的程度上減少相關(guān)會(huì)計(jì)政策的可選擇性，從而為會(huì)計(jì)評(píng)估的準(zhǔn)確性提供幫助。第三，由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及經(jīng)濟(jì)全球化的推進(jìn)，上市公司的經(jīng)濟(jì)行為變得更加復(fù)雜，很多新的財(cái)務(wù)行為不斷出來(lái)，原有的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度會(huì)無(wú)法滿足新形勢(shì)的發(fā)展要求，因此，會(huì)計(jì)監(jiān)管部門(mén)應(yīng)當(dāng)本著與時(shí)俱進(jìn)的原則，在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的初期，就要積極采取相應(yīng)的手段，盡快地制定出新的會(huì)計(jì)行為準(zhǔn)則及其規(guī)范措施，同時(shí)在頒布并實(shí)施的一定時(shí)間后，還要對(duì)這些新的準(zhǔn)則和規(guī)范的執(zhí)行情況進(jìn)行追蹤調(diào)查，并關(guān)注社會(huì)公眾對(duì)新準(zhǔn)則的看法，以便在了解會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體執(zhí)行情況的前提下還可以不斷地對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度進(jìn)行完善。

2.加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性。

要想減少直至杜絕上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的行為，加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)及提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性是十分必要的。

一是要進(jìn)一步改善會(huì)計(jì)師事務(wù)所的更換與聘用機(jī)制，為了防止出現(xiàn)三方關(guān)系轉(zhuǎn)變成兩方關(guān)系，就不要由管理部門(mén)去更換和聘用會(huì)計(jì)師事務(wù)所，可以考慮委托給公司的專業(yè)審計(jì)委員會(huì)，該委員會(huì)要由外部的獨(dú)立董事與監(jiān)事所組成，而且要保證他們的獨(dú)立性，從而促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠真正客觀、公允地展現(xiàn)出上市公司的財(cái)務(wù)現(xiàn)狀和經(jīng)營(yíng)情況。

二是要嘗試推行有限責(zé)任合伙制的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)及組織結(jié)構(gòu)情況來(lái)看，不少事務(wù)所采用的都是有限責(zé)任制，根據(jù)合伙人出資額的多少來(lái)劃分應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的相應(yīng)責(zé)任。而有限責(zé)任合伙制則合理地將有限責(zé)任制和普通合伙人完美的融合起來(lái)，在摒棄其中的不足的同時(shí)還進(jìn)一步提升了會(huì)計(jì)師事務(wù)所中每一名工作人員的工作責(zé)任心，所以可以考慮以推行有限責(zé)任合伙制的方式來(lái)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量。

三是要注重加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的建設(shè)，實(shí)施信用等級(jí)、誠(chéng)信評(píng)比等制度，并構(gòu)建科學(xué)的獎(jiǎng)懲機(jī)制，從而引導(dǎo)他們嚴(yán)格按照規(guī)章制度辦事。

3.優(yōu)化上市公司的治理結(jié)構(gòu)。

首先，要加強(qiáng)上市公司監(jiān)事會(huì)的職能。為了更好維護(hù)公司債權(quán)人和股東的利益，監(jiān)事會(huì)要認(rèn)真發(fā)揮對(duì)上市公司董事會(huì)與經(jīng)理層等的監(jiān)督職能，有權(quán)根據(jù)需要調(diào)閱公司的會(huì)計(jì)記錄與賬簿等材料，對(duì)于有疑問(wèn)的地方要求公司相關(guān)負(fù)責(zé)人給出明確合理的說(shuō)明。

其次，要采取合理手段提高監(jiān)事會(huì)成員的綜合素質(zhì)，要求監(jiān)事不但要懂得金融、財(cái)會(huì)以及法律等方面的專業(yè)知識(shí)，而且還要有強(qiáng)烈的責(zé)任心以及道德感，有高水平的職業(yè)能力。