導(dǎo)語：如何才能寫好一篇小企業(yè)審計報告，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

第一部分科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新項目

一、基本要求及項目類型

（一）支持的項目和企業(yè)必須符合《科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金項目管理暫行辦法》（國科發(fā)計字〔2005〕60號）的規(guī)定和《20__年度科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新基金若干重點項目指南》的支持范圍。

（二）不支持的對象

1.不符合國家產(chǎn)業(yè)政策的項目。

2.無自主創(chuàng)新的單純技術(shù)引進(jìn)項目，低水平重復(fù)項目，一般加工項目和單純的基本建設(shè)項目。

3.知識產(chǎn)權(quán)不清晰或有權(quán)屬糾紛的項目。

4.已列入國家科技計劃并得到國家科技經(jīng)費支持的、目前尚未驗收的企業(yè)的項目。

5.實施周期過長或投資規(guī)模過大的項目。

6.對社會或自然環(huán)境有不良影響的項目。

7.《項目指南》中明確不支持的項目。

8.未經(jīng)省級創(chuàng)新基金立項的項目。

9.承擔(dān)過創(chuàng)新基金的企業(yè)，具有以下四種情況之一的：

（1）立項項目還在執(zhí)行，沒有驗收；

（2）立項項目驗收基本合格或驗收結(jié)題，時間未超過一年；

（3）立項項目驗收不合格，時間未超過三年；

（4）立項項目終止。

（三）項目類型

科技型中小企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新項目分為創(chuàng)新項目、重點創(chuàng)新項目兩類，具體要求如下：

1.創(chuàng)新項目

（1）無償資助的創(chuàng)新項目

用于技術(shù)創(chuàng)新產(chǎn)品在研究、開發(fā)及中試階段的必要補(bǔ)助。申報的企業(yè)須同時具備以下條件：

①注冊的實收貨幣資本最低不少于30萬元；

②職工人數(shù)不超過300人；

③資產(chǎn)總額不高于5000萬元；

④年營業(yè)收入不超過5000萬元；

⑤申報的項目，目前尚未形成銷售規(guī)模；

⑥項目計劃新增投資在1000萬元以下，資金來源確定，投資結(jié)構(gòu)合理。在項目計劃新增投資中，企業(yè)必須有與申報地方資金、創(chuàng)新基金數(shù)額等額以上的自有資金匹配；一般情況下，企業(yè)申報資助數(shù)額應(yīng)不大于企業(yè)的凈資產(chǎn)數(shù)額。

項目執(zhí)行期為兩年，項目計劃實現(xiàn)的技術(shù)、經(jīng)濟(jì)指標(biāo)應(yīng)按滿兩年進(jìn)行測算（執(zhí)行期從項目申報之日起計）；一類新藥項目的執(zhí)行期可以適當(dāng)放寬至三年，藥品項目完成時可以沒有營業(yè)收入等經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，但必須有明確的、可以考核的目標(biāo)，如：受理通知書、臨床批文、新藥證書等，詳見《項目指南》生物、醫(yī)藥領(lǐng)域相關(guān)要求。

（2）貸款貼息的創(chuàng)新項目

用于支持產(chǎn)品具有一定的創(chuàng)新性，需要中試或擴(kuò)大規(guī)模，形成批量生產(chǎn)，銀行已經(jīng)給予貸款的項目。申報的企業(yè)須同時具備以下條件：

①工商注冊成立時間須超過36個月，注冊的實收貨幣資本最低不少于30萬元；

②職工人數(shù)不超過500人；

③資產(chǎn)總額不高于8000萬元；

④年營業(yè)收入不超過8000萬元；

⑤項目計劃新增投資額一般在3000萬元以下>，！

篇2

關(guān)鍵詞：中小企業(yè)　審計市場需求　審計質(zhì)量　虛假報告　舞弊　執(zhí)業(yè)權(quán)利

一、引言

注冊會計師審計價值在于提高被審計財務(wù)信息的可信賴程度，審計價值關(guān)系到注冊會計師生存和發(fā)展的根本，實現(xiàn)審計價值的唯一途徑是提高審計質(zhì)量、出具真實的審計報告(包括審計報告、驗資報告等，以下同)。但從當(dāng)前暴露的問題看，注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量是不容樂觀的，甚至出現(xiàn)了大量出具虛假報告的會計師事務(wù)所；如西安康達(dá)會計師事務(wù)所出具大量虛假驗資報告，上海匯中偉宏會計師事務(wù)所出具557份虛假驗資報告，廈門市2名注冊會計師為升匯集團(tuán)公司及下屬23家公司2005年度財務(wù)報表出具30份虛假審計報告等。近年來財政部門和注冊會計師協(xié)會處罰或懲戒了一批注冊會計師，注冊會計師因出具不實報告被判刑的案例也時常發(fā)生，注冊會計師明知要承擔(dān)行政、民事和刑事等法律責(zé)任的情況下仍然大量出具虛假報告，其主要原因當(dāng)然是職業(yè)道德問題，但是注冊會計師怎么會自甘墮落、為什么要“前赴后繼”的出具虛假報告等問題也應(yīng)當(dāng)引起足夠的重視。我國中小企業(yè)占全國企業(yè)總數(shù)的99.8％以上；注冊會計師審計服務(wù)對象主要是中小企業(yè)，本文著重就中小企業(yè)審計實務(wù)中注冊會計師面臨的執(zhí)業(yè)環(huán)境問題進(jìn)行研究，以求發(fā)現(xiàn)注冊會計師大量出具虛假報告的外部原因，為政府主管部門制定治理對策提供參考。

二、審計市場需求及其對審計質(zhì)量的影響

(一)股東沒有高質(zhì)量審計需求　所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離產(chǎn)生了受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，所有者由于不直接參加企業(yè)的經(jīng)營管理，就產(chǎn)生了對經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督(所有權(quán)監(jiān)督)的需要，從而產(chǎn)生了服務(wù)于所有權(quán)監(jiān)督的注冊會計師審計。我國當(dāng)前誠信問題比較嚴(yán)重，股東之間因不信任而不容易維持良好合作關(guān)系，大部分中小企業(yè)(本文以民營中小企業(yè)為例)股東人數(shù)很少，基本是“夫妻店”、“父子店”等家族式企業(yè)。大多數(shù)中小企業(yè)全部股東都參加經(jīng)營管理，股東擔(dān)任董事、經(jīng)理和財務(wù)負(fù)責(zé)人，股東(或其近親屬)還擔(dān)任出納、實物保管、物資采購和產(chǎn)品銷售等重要職務(wù)，股東可以完全控制企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營全過程，就不存在所有者監(jiān)督問題，也就沒有注冊會計師審計的真正需求。由于所有者和經(jīng)營者沒有分離，審計委托人和被審計單位是重合的，強(qiáng)制審計制度造成委托人需要委托注冊會計師來審計自己的尷尬局面。一方面，使得注冊會計師難以保持獨立性；另一方面，委托人委托注冊會計師審計完全是為了獲取“審計報告”以應(yīng)付行政監(jiān)管，委托人關(guān)注的是政府監(jiān)管部門對審計報告的接收和認(rèn)可，而不是審計質(zhì)量。楊援朝(1995)認(rèn)為，企業(yè)經(jīng)營者委托審計是影響審計質(zhì)量的因素，應(yīng)當(dāng)改為由股東大會或董事會委托審計。筆者認(rèn)為，在所有者和經(jīng)營者沒有分離的情況下，經(jīng)營者委托審計和所有者委托審計并沒有本質(zhì)區(qū)別，即使財務(wù)人員委托審計也肯定是經(jīng)過老板(執(zhí)行董事)授權(quán)或者同意的，實際上也就是股東會或董事會委托審計。另外，雖然《公司法》已經(jīng)規(guī)定了委托審計由股東會、股東大會或者董事會決定，但是法律不能禁止股東參加經(jīng)營管理，仍然無法解決委托人和被審計單位重合問題。

(二)債權(quán)人沒有高質(zhì)量審計需求　債權(quán)人“外部人”地位決定了其利益是最容易被損害的，公司的“有限責(zé)任”特性決定了股東已將一部分風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁給了債權(quán)人，我國《公司法》把保護(hù)債權(quán)人合法利益作為立法的主要目的之一，很多條款規(guī)定了對債權(quán)人的保護(hù)。法律設(shè)立強(qiáng)制審計制度的宗旨之一是債權(quán)人可以通過審計報告增加對債務(wù)人財務(wù)狀況的了解，并據(jù)以作出正確的經(jīng)濟(jì)決策；如賣方根據(jù)審計報告了解買方的資金實力并作出是否與其簽定買賣合同、是否履行合同等決策；銀行等金融機(jī)構(gòu)根據(jù)審計報告了解借款人的財務(wù)狀況和資信情況，作出是否給予貸款的經(jīng)濟(jì)決策；因此，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)是一個很重要的審計報告使用者。但目前的實際情況并不是這樣，陶水蓮、熊巍俊(2007)指出，小企業(yè)最主要的債權(quán)人是股東的親友、企業(yè)員工和金融機(jī)構(gòu)，這些債權(quán)人對小企業(yè)財務(wù)信息的關(guān)注程度都不是十分強(qiáng)烈。筆者認(rèn)為，在當(dāng)前社會誠信狀況不夠理想的環(huán)境下，大多數(shù)債權(quán)人都很重視應(yīng)收賬款的管理，嚴(yán)格控制債務(wù)人的信用額度，對賒銷采取謹(jǐn)慎態(tài)度；例如買賣合同約定的貨款支付方式主要是預(yù)收貨款、即時清結(jié)(銀行匯票、支票等)或銀行承兌匯票等；在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)狀況不是十分景氣而且企業(yè)破產(chǎn)倒閉案件時常發(fā)生的情況下，中小企業(yè)通過股東親友和員工籌資現(xiàn)象也必將大為減少；大多數(shù)中小企業(yè)的主要債權(quán)人是作為貸款人和商業(yè)匯票承兌人的銀行，而銀行發(fā)放貸款和提供承兌原則上是要求企業(yè)提供保證、抵押和質(zhì)押等擔(dān)保的，因此也不需要實質(zhì)上使用審計報告。即使銀行發(fā)放信用貸款的或者對于其他沒有擔(dān)保的債權(quán)人來講，也不是將審計報告作為經(jīng)濟(jì)決策的依據(jù)的。顧建平(2008)認(rèn)為審計報告使用者很少在使用時想到要利用審計報告作為決策的依據(jù)，往往是事后再去看看審計報告是否有漏洞，能否從中獲得補(bǔ)償損失的機(jī)會。

(三)政府監(jiān)管部門沒有高質(zhì)量審計需求　工商部門是注冊會計師審計報告的主要使用者，如《公司法》規(guī)定股東繳納出資后必須經(jīng)依法設(shè)立的驗資機(jī)構(gòu)驗資并出具證明，申請設(shè)立登記應(yīng)當(dāng)向公司登記機(jī)關(guān)報送驗資證明等資料；再如《公司法》規(guī)定企業(yè)財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)經(jīng)會計師事務(wù)所審計，審計報告是公司參加企業(yè)年檢時必須提交的材料。在實踐中工商部門卻很不重視注冊會計師的審計報告；如有的地方工商部門不允許注冊會計師在驗資報告的說明段中說明與注冊資本和實收資本異常有關(guān)的事項，否則就不接收該驗資報告、不予辦理企業(yè)登記；有的地方工商部門在企業(yè)年度檢驗時只接收標(biāo)準(zhǔn)意見的審計報告，否則就不予年檢；一方面是為了逃避自己的監(jiān)管責(zé)任，另一方面也正說明了工商登記機(jī)關(guān)僅僅將審計作為一個法定手續(xù)、將審計報告作為“資料”，而不是真正意義上予以使用。《企業(yè)年度檢驗辦法》(2006)第7條第2款規(guī)定了審計報告是公司參加企業(yè)年檢時必須提交的材料的情況下，《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)企業(yè)年度檢驗工作的通知》卻以“減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)和增強(qiáng)監(jiān)管的針對性”為理由只要求少部分公司提供審計報告，也從一個側(cè)面說明了工商部門要求公司提交審計報告僅是迫于法律的規(guī)定。

(四)審計市場需求問題對審計質(zhì)量的影響　(1)缺少高質(zhì)量審計需求導(dǎo)致惡性競爭。馬文波(2008)認(rèn)為國內(nèi)行業(yè)間惡性競爭造成審計市場的無序和混亂，李明(2003)認(rèn)為競爭激烈是降低收費的原因，高旭(2007)認(rèn)為激烈競爭是注冊會計師降低執(zhí)業(yè)質(zhì)量的原因；楊援朝(1995)認(rèn)為會計市場供大于求導(dǎo)致不正當(dāng)競爭和審計質(zhì)量的下降；但是均沒有探究惡性競爭的根本原因，沒有認(rèn)識到根本原因在于審計市場需求缺乏問題、而不是供給過剩問題。如果審計需求是真實的、審計報告是作出有關(guān)決策的依據(jù)、審計報告使用人關(guān)心審計質(zhì)量，即使競爭再激烈注冊會計師也不敢降低審計質(zhì)量，也不會降低收費，反而會形成一種以“質(zhì)量取勝”的良好競爭關(guān)系；委托

人也會去積極尋找勝任能力高的注冊會計師，就象病人找醫(yī)師那樣首要考慮的問題是該醫(yī)師的醫(yī)術(shù)、而不是費用的高低。有關(guān)文獻(xiàn)研究表明：委托人不關(guān)注審計質(zhì)量，就必定會關(guān)注審計收費；委托人不需要高質(zhì)量的審計服務(wù)，必定不愿意支付高質(zhì)量審計服務(wù)的費用。如顧建平(2008)認(rèn)為委托人選擇注冊會計師的標(biāo)準(zhǔn)是“價格低、手續(xù)簡單、速度快”，顧奮玲(2008)認(rèn)為委托人是根據(jù)審計價格的高低而不是根據(jù)質(zhì)量、信譽、規(guī)模等內(nèi)在價值選擇注冊會計師；指出了導(dǎo)致惡性競爭的根本原因。筆者認(rèn)為，需求決定供給是經(jīng)濟(jì)學(xué)基本規(guī)律，當(dāng)前缺少高質(zhì)量審計的市場需求，注冊會計師提高審計質(zhì)量的努力就是沒有意義的，在審計費用一定的前提下，追求審計質(zhì)量只會增加審計成本，降低經(jīng)濟(jì)效益。現(xiàn)實中有一部分“頭腦靈活”的注冊會計師以降低收費、簡化審計程序甚至不履行審計程序就出審計報告的方式招攬了大批的審計業(yè)務(wù)，走上了“發(fā)財致富”的道路；其他注冊會計師為了生存以及保持競爭力，只能降低收費；最后導(dǎo)致收費越來越低，審計程序越來越簡單，審計業(yè)務(wù)質(zhì)量越來越差的惡性循環(huán)結(jié)果。(2)缺少高質(zhì)量審計需求產(chǎn)生虛假報告的市場需求。既然審計報告不是經(jīng)濟(jì)決策的依據(jù)，也就沒有審計質(zhì)量的要求了；審計只是一種“形式”、一種“手續(xù)”，審計報告只是一份書面“資料”，審計報告是否真實就不重要；經(jīng)過包裝粉飾的財務(wù)報表在形式上更好的滿足了融資、招投標(biāo)等的需要，對這些虛假財務(wù)報表出具審計報告的需求也就產(chǎn)生。因貸款風(fēng)險控制的需要，金融機(jī)構(gòu)都要求嚴(yán)格控制中小企業(yè)貸款額度和貸款條件，對企業(yè)財務(wù)指標(biāo)(如資產(chǎn)負(fù)債率、流動比率、速動比率、現(xiàn)金比率等)要求很高。在實務(wù)中，往往出現(xiàn)基層銀行認(rèn)為可以給某個中小企業(yè)貸款，但該企業(yè)某項或某幾項財務(wù)指標(biāo)達(dá)不到管理行規(guī)定的財務(wù)指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)的矛盾情況。為了規(guī)避這一內(nèi)部貸款控制制度，基層銀行的信貸人員會授意、指導(dǎo)企業(yè)(即借款人)修改財務(wù)報表數(shù)據(jù)，以使其財務(wù)指標(biāo)達(dá)標(biāo)。這樣一來，銀行就成為脅迫、引誘企業(yè)造假的元兇，也成為虛假財務(wù)信息的需求者。為了應(yīng)付上級管理行的信貸風(fēng)險檢查，并規(guī)避出現(xiàn)不良貸款時的個人責(zé)任，基層銀行會要求企業(yè)提供會計師事務(wù)所出具的審計報告；并對審計報告意見類型進(jìn)行限制，拒絕接收非標(biāo)準(zhǔn)審計報告，而樂意接收虛假的標(biāo)準(zhǔn)審計報告。虛假報告市場需求導(dǎo)致注冊會計師即使發(fā)現(xiàn)了被審計單位對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸的，也不能在審計報告上披露。(3)導(dǎo)致注冊會計師沒有提高勝任能力的動力。馬文波(2008)將注冊會計師素質(zhì)低列為審計質(zhì)量不高的原因之一，李雪(2000)認(rèn)為執(zhí)業(yè)人員業(yè)務(wù)水平低、執(zhí)業(yè)勝任能力不足是審計質(zhì)量低下的一個原因；但沒有對注冊會計師素質(zhì)低的原因進(jìn)行研究。筆者認(rèn)為：如果有高質(zhì)量的審計需求，就有了注冊會計師專注專業(yè)的必要，注冊會計師自然會千方百計的提高勝任能力的；但缺少高質(zhì)量審計的市場需求加上缺少職業(yè)保障決定了注冊會計師沒有保持和提高勝任能力的動力。在當(dāng)前惡性競爭的環(huán)境下幾乎沒有委托人會主動找上門委托審計，注冊會計師是沒有職業(yè)保障的，如何招攬業(yè)務(wù)是注冊會計師需要考慮的首要問題；而當(dāng)前招攬業(yè)務(wù)主要依靠社會關(guān)系，支付回扣、傭金和介紹費現(xiàn)象比較普遍。在這種情況下，勝任能力高的注冊會計師不但沒有任何優(yōu)勢，花時間精力去提高勝任能力沒有任何效益，相反還可能因為嚴(yán)格遵守審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德無法正常開展業(yè)務(wù)活動；作為現(xiàn)實社會中理性人的注冊會計師必定會放棄提高勝任能力的投資，轉(zhuǎn)而投資于人際關(guān)系、與權(quán)力勾結(jié)。注冊會計師不愿意花時間花精力于提高勝任能力的一個重要表現(xiàn)是沒有參加職業(yè)繼續(xù)教育的積極性，如果不是注冊會計師協(xié)會將完成繼續(xù)教育學(xué)時作為年檢的必要內(nèi)容。很多注冊會計師不會參加繼續(xù)教育；在培訓(xùn)中如果沒有考核制度，恐怕沒有多少人會去聽課。注冊會計師沒有提高勝任能力的動力，又必定導(dǎo)致勝任能力的下降、審計質(zhì)量下降，造成惡性循環(huán)。

三、中小企業(yè)現(xiàn)狀及其對審計質(zhì)量的影響

(一)中小企業(yè)經(jīng)營管理現(xiàn)狀　我國中小企業(yè)會計核算混亂、股東舞弊普遍。陶水蓮、熊巍俊(2007)指出小企業(yè)會計核算不健全、財務(wù)管理比較混亂、缺乏健全的內(nèi)部控制制度體系，會計造假現(xiàn)象普遍存在；陳國清(2006)指出私營企業(yè)主不重視會計核算，或受利益驅(qū)使有意阻礙會計規(guī)范核算；王建林(2006)也指出很多小企業(yè)存在不設(shè)賬、以票代賬、賬目混亂和惡意漏稅等問題；王飛華、蔣品洪(2008)指出企業(yè)在增資中存在較多的虛假出資行為。筆者認(rèn)為，股東舞弊和會計核算混亂之間是存在因果關(guān)系的。中小企業(yè)會計核算混亂的根本原因是股東舞弊，會計核算混亂正是為了掩飾股東舞弊。中小企業(yè)存在著股東隱瞞收入、侵占財產(chǎn)等各種嚴(yán)重舞弊現(xiàn)象，會計的職責(zé)只是根據(jù)出納提交的憑證(即經(jīng)過股東精心挑選的、可以入賬的憑證)登記賬簿、編制報表，外聘會計(非股東及其近親屬的)往往無權(quán)參加企業(yè)的經(jīng)營管理、對真實的生產(chǎn)經(jīng)營情況不了解，會計賬簿和財務(wù)報表的主要作用就是應(yīng)付稅務(wù)等政府監(jiān)管部門的檢查，不具有反映實際情況的職能，更加沒有會計監(jiān)督的職能。這些企業(yè)賬務(wù)上往往存在著多頭開戶、銀行存款賬戶沒有全部人賬核算，現(xiàn)金、存貨賬實不一致，應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等往來款賬實差距較大等重大問題。在審計集團(tuán)公司合并財務(wù)報表時，經(jīng)常發(fā)現(xiàn)集團(tuán)公司和子公司之間、子公司之間往來款無法核對一致的現(xiàn)象，也是賬實不一致的重要表現(xiàn)。股東舞弊導(dǎo)致成本核算混亂，并要求會計以混亂的成本核算來掩飾股東舞弊。如多數(shù)中小企業(yè)未建立健全的成本核算制度，有些企業(yè)甚至連原材料和產(chǎn)成品的明細(xì)賬都不設(shè)立，有的企業(yè)存貨明細(xì)賬只核算金額不核算收付存數(shù)量。在審計實務(wù)中發(fā)現(xiàn)，很大一部分中小企業(yè)平時不進(jìn)行成本核算、在下月初一次性記錄上月存貨明細(xì)賬，記賬方法是“以銷定產(chǎn)”，即根據(jù)產(chǎn)品本月銷售數(shù)量來確定產(chǎn)成品的發(fā)出數(shù)量、根據(jù)本月銷售收入金額的一定比例(估計的銷售成本率)來確定產(chǎn)成品發(fā)出金額；然后根據(jù)產(chǎn)成品的發(fā)出數(shù)量和金額，考慮庫存數(shù)量的基礎(chǔ)上確定產(chǎn)成品完工入庫數(shù)量和金額(也是生產(chǎn)成本完工結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)量和金額)；再估計生產(chǎn)成本期末余額，根據(jù)期初余額、期末余額和本月完工入庫數(shù)倒軋計算生產(chǎn)成本發(fā)生額；最后是以生產(chǎn)成本發(fā)生額減去直接人工薪酬和制造費用數(shù)來確定領(lǐng)用材料金額，記錄原材料發(fā)出的數(shù)量和金額。實物保管部門根據(jù)上述會計記錄來編制實物收付存報表以及入庫單、出庫單等憑證(即根據(jù)記賬憑證來編制原始憑證)，以達(dá)到實物流轉(zhuǎn)憑證和賬簿記錄的一致。這樣就形成了賬面記錄似乎比較完整規(guī)范，但是實物和賬簿記錄絕對不一致的虛假會計記錄。中小企業(yè)會計工作目標(biāo)主要是應(yīng)付稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)檢查，會計處理必定是遵照稅法的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行，如稅法規(guī)定企業(yè)的各項資產(chǎn)應(yīng)以歷史成本為計稅基礎(chǔ)，企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)(除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外)，因此在實務(wù)中大部分中小企業(yè)都不提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。更不采用公允價值對資產(chǎn)進(jìn)行計量。中小企業(yè)按照稅法規(guī)定進(jìn)行會計處理，減輕了納稅調(diào)整的工作負(fù)擔(dān)，但不能公允反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，給注冊會計師審計出了一道難題。

(二)中小企業(yè)監(jiān)管現(xiàn)狀　陳國清(2006)指出當(dāng)前我國確實存在著有些國家機(jī)關(guān)執(zhí)法不嚴(yán)，違法不究，對會計舞弊的打擊不力的情況；有些地方部門為了達(dá)到政績上的目標(biāo)，如希望多開辦一些企業(yè)，盈利企業(yè)多一些，對私營企業(yè)會計核算不規(guī)范、會計作假則采取視而不見的態(tài)度，甚至推行地方保護(hù)主義。企業(yè)為減少納稅而隱匿收入或虛列費用是個公開的秘密，企業(yè)營業(yè)收入賬戶反映的只是開具了發(fā)票的營業(yè)額，很大一部分營業(yè)收入由于不需要開發(fā)票就未入賬核算。實務(wù)中被審計單位賬面大額虧損卻不斷購置設(shè)備擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模、賬面現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足卻大量購置房地產(chǎn)就是隱匿收入或虛列費用的重要表現(xiàn)；其他應(yīng)付款中有較大的與股東往來的發(fā)生額和余額，實際上就是由該股東收取的營業(yè)收入款項(現(xiàn)金交易形成)。基于招商引資、發(fā)展經(jīng)濟(jì)的政治任務(wù)，當(dāng)?shù)卣兄Z給予企業(yè)某些不合法的稅收優(yōu)惠或者減免，同時為了防止本地企業(yè)外遷，還會指示稅務(wù)機(jī)關(guān)不能嚴(yán)查企業(yè)偷稅、漏稅行為。稅務(wù)機(jī)關(guān)也懼怕因為自己的依法征稅和依法查稅行為而影響當(dāng)?shù)卣猩桃Y和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對企業(yè)偷稅、漏稅行為視而不見。有些地方政府甚至要求稅務(wù)機(jī)關(guān)完成較重的招商引資任務(wù)，并根據(jù)招商引資任務(wù)完成情況給予獎勵或懲罰；稅務(wù)機(jī)關(guān)為了完成招商引資的艱巨任務(wù)和獲得獎勵，往往會私下承諾給予其引進(jìn)的企業(yè)某些“稅收關(guān)照”。另外，當(dāng)前稅收征管中實現(xiàn)分配稅收任務(wù)的制度，稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注的重點是及時完成稅收任務(wù)，而不是企業(yè)是否依法納稅、是否存在偷逃稅款。因為如果依法征稅就可能會超額完成當(dāng)年的稅收任務(wù)，該稅務(wù)機(jī)關(guān)在來年會被分配更高的任務(wù)、承擔(dān)更重的征稅壓力。當(dāng)然也可能出現(xiàn)依法征稅而完不成當(dāng)年稅收任務(wù)的現(xiàn)象。所以，在經(jīng)濟(jì)形勢較好的年度，因為容易完成稅收任務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)會授意企業(yè)少報收人、少繳稅款；在經(jīng)濟(jì)形勢不太好的年度，完成稅收任務(wù)會比較困難，則稅務(wù)機(jī)關(guān)會要求企業(yè)提前繳稅或者多繳稅款。同樣基于完成或者配合招商引資的需要，工商部門也不敢嚴(yán)查虛假出資、抽逃出資行為，反而放任這些行為。

(三)中小企業(yè)現(xiàn)狀對審計質(zhì)量的影響　(1)限制注冊會計師實施必要的審計程序。李明(2003)調(diào)查發(fā)現(xiàn)被審計單位不配合注冊會計師工作是制約審計質(zhì)量的重要因素。筆者認(rèn)為，由于存在著股東舞弊，中小企業(yè)賬面反映的會計信息是不可以信賴的；為了掩飾舞弊，必定會限制注冊會計師審計范圍，如被審計單位不允許注冊會計師盤點現(xiàn)金、票據(jù)和有價證券等，也不讓參加存貨、固定資產(chǎn)盤點，甚至不同意發(fā)函詢證等，使得注冊會計師無法實施必要的審計程序。(2)會計賬務(wù)處理遵照稅法規(guī)定進(jìn)行造成“調(diào)表不調(diào)賬”的怪現(xiàn)象。即使被股東不存在舞弊行為的，單就中小企業(yè)按照稅法規(guī)定進(jìn)行會計處理，就不能公允反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。審計時注冊會計師需要按照會計準(zhǔn)則的規(guī)定對被審計單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整(即“把所得稅會計調(diào)整為財務(wù)會計”)，首次接受審計委托的還需要進(jìn)行追溯調(diào)整，但是卻得不到被審計單位的認(rèn)可(被審it@位不調(diào)整有關(guān)賬簿記錄)，造成審計后的財務(wù)報表和企業(yè)會計賬簿記錄不一致的情況。在審計實務(wù)中，經(jīng)常發(fā)現(xiàn)被審計單位提供的財務(wù)報表期初數(shù)(包括資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)和利潤表的上年數(shù)等，以下同)和上年度審計報告所附的財務(wù)報表期末數(shù)(包括資產(chǎn)負(fù)債表的年末數(shù)和利潤表的本年數(shù)等，以下同)不一致，就是被審計單位未按注冊會計師要求調(diào)整賬簿記錄造成的惡果。肖開芳、魯瑋、王致用(2006)認(rèn)為被審計單位“調(diào)表不調(diào)賬”違背了會計資料必須符合國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定、是一種生成和提供虛假會計資料的嚴(yán)重違法行為。被審計單位“調(diào)表不調(diào)賬”的情況下，如果沒有變更會計師事務(wù)所的，注冊會計師還可以通過查閱以前年度審計工作底稿來對本年度財務(wù)報表期初數(shù)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，并確定期初數(shù)調(diào)整對本年度財務(wù)報表的影響(實際上相當(dāng)于做會計政策變更的追溯調(diào)整)；如果被審計單位更換了會計師事務(wù)所，后任注冊會計師就可能無法理解財務(wù)報表期初數(shù)的調(diào)整情況了，特別是前任注冊會計師已經(jīng)對該被審計單位執(zhí)行了多年的審計的，就更加難以確定以前年度審計調(diào)整事項對本年度財務(wù)報表的影響了。在實務(wù)中，后任注冊會計師為了搞清楚審計調(diào)整事項，一般需要查閱前任注冊會計師的審計工作底稿，但是前任注冊會計師沒有提供審計工作底稿的義務(wù)，后任注冊會計師也沒有查閱前任注冊會計師審計工作底稿的權(quán)利，使得查閱前任注冊會計師的審計工作底稿成為一件很難辦到的事情。(3)委托人不允許注冊會計師披露重大錯報。如前所述，股東控制生產(chǎn)經(jīng)營以及股東舞弊的存在，造成了“真實審計”與股東利益相沖突的尷尬局面；注冊會計師在審計中要求被審計單位調(diào)整報表或者在審計報告上反映發(fā)現(xiàn)的重大錯報，就被視作是與被審計單位及其股東作對。被審計單位及其股東往往基于成本效益思維方式，認(rèn)為委托審計就是“花錢消災(zāi)”，支付了審計費就要得到相應(yīng)的收益(即審計報告要起到為自己掩蓋舞弊的作用)。因此，被審計單位及其股東不但不允許注冊會計師在審計報告上反映問題，而且要求注冊會計師與之共同對外，逃避行政監(jiān)督管理。如果注冊會計師要求被審計單位調(diào)整賬務(wù)或者出具非標(biāo)準(zhǔn)審計報告，可能給被審計單位利益造成不良影響的話，委托人就會堅決更換注冊會計師。這種結(jié)果是處在競爭激烈、招攬業(yè)務(wù)困難的環(huán)境下注冊會計師不愿意或不敢面對的。筆者認(rèn)為，在中小企業(yè)審計中，注冊會計師勝任能力并不是造成審計質(zhì)量問題的主要原因。問題是在審計中發(fā)現(xiàn)了的重大錯報不能在審計報告上反映(或者只能向委托人和被審計單位反映)，勤勉執(zhí)業(yè)、發(fā)現(xiàn)重大錯報不但不是審計工作的成績，反而是注冊會計師的額外包袱，因為如果審計工作底稿上記錄了被審計單位的重大錯報而審計報告上未反映，將被認(rèn)定為故意出具不實報告；如果審計工作底稿上未記錄任何問題，即使該審計報告被認(rèn)定為不實，也只能認(rèn)定注冊會計師存在過失，最多也就是重大過失。在實務(wù)中，注冊會計師只能修改有關(guān)審計工作底稿，把記錄了所發(fā)現(xiàn)問題的底稿抽掉、換掉。(4)政府監(jiān)管部門不允許注冊會計師披露問題。在審計中注冊會計師查出隱瞞收入或者虛列成本、費用，按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定要求被審計單位調(diào)整相關(guān)損益并補(bǔ)提補(bǔ)繳相關(guān)稅金時，不但會引起被審計單位的不滿和反感、而且會被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為是多管閑事，甚至被認(rèn)為是在故意找稅務(wù)機(jī)關(guān)不依法征稅的問題、是與政府過不去。注冊會計師在報告中披露了涉嫌虛假出資、抽逃出資問題的，會被工商部門退回。

四、注冊會計師執(zhí)業(yè)權(quán)利及其對審計質(zhì)量的影響

(一)注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境不利　當(dāng)前的會計師事務(wù)所是企業(yè)，注冊會計師是自由職業(yè)者。在實踐中，有關(guān)政府部門干涉注冊會計師的審計程序、指定審計報告內(nèi)容和格式、審計意見類型和收費標(biāo)準(zhǔn)的情況確實普遍存在。根據(jù)《注冊會計師法》以及有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)、出具審計報告應(yīng)當(dāng)遵守審計準(zhǔn)則的規(guī)定。如在執(zhí)行財務(wù)報表審計時，審計準(zhǔn)則要求注冊會計師根據(jù)所獲取的審計證據(jù)運用職業(yè)判斷決定審計報告的意見類型；在執(zhí)行驗資業(yè)務(wù)時，如果注冊會計師在注冊資本及實收資本的確認(rèn)方面與被審驗單位存在異議，且無法協(xié)商一致。應(yīng)當(dāng)在驗資報告說明段中清晰地反映有關(guān)事項及其差異和理由，應(yīng)當(dāng)在驗資報告說明

段中說明的事項還有：已設(shè)立公司尚未對注冊資本的實收情況或者注冊資本及實收資本的變更情況作出相關(guān)會計處理；被審驗單位由于嚴(yán)重虧損而導(dǎo)致增資前的凈資產(chǎn)小于注冊資本及實收資本；驗資截止日至驗資報告日期間注冊會計師發(fā)現(xiàn)的影響審驗結(jié)論的重大事項；注冊會計師發(fā)現(xiàn)的前期出資不實的情況以及明顯的抽逃出資跡象等。實務(wù)中注冊會計師往往無法按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定出具審計報告，除了前述的被審計單位、金融機(jī)構(gòu)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的干涉以外，更為重要的是作為審計報告主要使用者的工商部門的干涉。如在增資審驗時被審驗單位在驗資截止日存在其他應(yīng)收款較大余額的，可能涉及前期出資不實或抽逃出資，注冊會計師需要根據(jù)審計準(zhǔn)則的規(guī)定在說明段中予以說明，但有的地方工商部門卻不允許說明，加大了注冊會計師的責(zé)任。有的地方工商部門在企業(yè)年度檢驗時只接收標(biāo)準(zhǔn)意見的審計報告，導(dǎo)致注冊會計師無法出具保留意見的審計報告，更加不能出具否定意見或者無法表示意見的審計報告。如果注冊會計師接受這些干涉，應(yīng)當(dāng)披露的問題未予披露，就是出具虛假報告。

(二)審計取證權(quán)利不足以查明舞弊　如前所述，中小企業(yè)舞弊現(xiàn)象比較普遍，而且往往屬于股東集體舞弊，舞弊者職位高，必定狡詐程度高、串通程度高，注冊會計師不但不能信賴被審計單位的會計資料，也很難從被審計單位內(nèi)部獲取有效的審計證據(jù)。要發(fā)現(xiàn)被審計單位舞弊引起的重大錯報，注冊會計師必定要向被審計單位以外的單位和個人收集審計證據(jù)。在我國，權(quán)力思維、人治思維深深扎根于包括社會公眾在內(nèi)的所有國民意識中，人們看重的是權(quán)力而不是法律法規(guī)(審計準(zhǔn)則)，愿意配合享有權(quán)力的政府機(jī)關(guān)而不愿意給沒有權(quán)力的注冊會計師提供信息。即使法律授予注冊會計師的調(diào)查取證權(quán)，是否能夠得到其他單位和個人的積極配合也是個未知數(shù)(如《律師法》賦予律師調(diào)查取證權(quán)，但實務(wù)中還是存在律師取證難的問題)，更何況當(dāng)前法律并沒有授予注冊會計師調(diào)查取證權(quán)。函證是注冊會計師獲取可靠審計證據(jù)的有效方法，但是法律并沒有規(guī)定被詢證者回函的義務(wù)，甚至沒有規(guī)定被詢證者虛假回函的責(zé)任，審計準(zhǔn)則反而要求注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎來評價函證的可靠性，使得注冊會計師在很大程度上替被詢證者承擔(dān)了虛假回函的責(zé)任。審計準(zhǔn)則規(guī)定注冊會計師實施函證時要以被審計單位名義發(fā)詢證函(詢證函需要被審計單位蓋章，給被審計單位與被詢證者串通舞弊提供了機(jī)會)，到有關(guān)單位查詢資料也要被審計單位協(xié)助，后任注冊會計師與前任注冊會計師溝通應(yīng)當(dāng)征得被審計單位的同意等。中小企業(yè)股東舞弊以及會計核算混亂和虛假會計資料的大量存在，導(dǎo)致如果被審計單位以外的其他單位和個人不配合注冊會計師執(zhí)行審計工作，注冊會計師是很難通過替代程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的。如被審計單位收到貨款(現(xiàn)金結(jié)算)不入賬卻被股東侵占，導(dǎo)致應(yīng)收賬款余額虛列，如果不能實施函證就很難發(fā)現(xiàn)和確定該錯報；又如被審計單位偽造房屋產(chǎn)權(quán)證據(jù)、偽造購建合同和發(fā)票，如果不向房屋產(chǎn)權(quán)登記機(jī)構(gòu)查詢就無法核實該房屋的真實性。

(三)注冊會計師只能在形式上遵守審計準(zhǔn)則　當(dāng)前注冊會計師執(zhí)行中小企業(yè)審計業(yè)務(wù)時，被夾在市場不需要高質(zhì)量審計和審計準(zhǔn)則、行業(yè)監(jiān)管對審計質(zhì)量的高要求的縫隙中。執(zhí)行什么審計程序、如何執(zhí)行審計程序既要考慮審計準(zhǔn)則的要求，也要考慮怎樣才能不引起被審計單位反感；既要考慮如何防止被懲戒和處罰，還要考慮如何維持良好的客戶關(guān)系。調(diào)查取證權(quán)利的缺失，加上不追求審計質(zhì)量的惡性競爭環(huán)境，大部分注冊會計師會選擇更加注重如何簡化審計程序以讓客戶滿意，并以應(yīng)付執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查的態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務(wù)。如前所述，中小企業(yè)隱匿收入是個公開的秘密，而《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1141號一財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮》第50條規(guī)定：“對財務(wù)信息作出虛假報告導(dǎo)致的重大錯報通常源于多計或少計收入，注冊會計師應(yīng)當(dāng)假定被審計單位在收入確認(rèn)方面存在舞弊風(fēng)險，并應(yīng)當(dāng)考慮哪些收入類別以及與收入有關(guān)的交易或認(rèn)定可能導(dǎo)致舞弊風(fēng)險。”第89條規(guī)定：“根據(jù)本準(zhǔn)則第五十條的規(guī)定實施審計工作后，如果認(rèn)為被審計單位在收入確認(rèn)方面不存在舞弊導(dǎo)致的重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將得出該結(jié)論的理由形成審計工作記錄。”但在中小企業(yè)審計實務(wù)中，由于不設(shè)立原材料、產(chǎn)成品明細(xì)核算(或者虛假的明細(xì)核算)等會計核算混亂現(xiàn)象導(dǎo)致無法適用收入成本的分析程序，沒有存貨明細(xì)核算導(dǎo)致無法核對實物資產(chǎn)賬實是否一致、也無法實施收入成本的截止測試，加上無法有效實施函證等替代程序，注冊會計師在收人確認(rèn)方面執(zhí)行的審計程序和獲取的審計證據(jù)肯定是不足的，注冊會計師無法得出“被審計單位在收入確認(rèn)方面不存在舞弊導(dǎo)致的重大錯報”審計結(jié)論。收人無法確認(rèn)卻又必須出具標(biāo)準(zhǔn)審計報告的，將導(dǎo)致整個審計工作失敗，除非解除業(yè)務(wù)約定(因為大部分中小企業(yè)審計業(yè)務(wù)都是這情況，實際是很難做到解除業(yè)務(wù)約定的)，注冊會計師已經(jīng)無法在實質(zhì)上遵守審計準(zhǔn)則而只能滿足于形式上實施有關(guān)審計程序。在審計工作各個環(huán)節(jié)中均存在著大量的職業(yè)判斷，決定了不能把審計準(zhǔn)則當(dāng)作機(jī)械操作說明書、不能僵化執(zhí)行審計準(zhǔn)則，而應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位具體情況靈活運用審計準(zhǔn)則，也就決定了審計工作具有復(fù)雜性和高度專業(yè)性。實踐證明，不同的審計人員執(zhí)行同一項審計業(yè)務(wù)會計劃和實施不同的審計程序、獲取不同的審計證據(jù)、對同一審計證據(jù)作出不同的評價并得出不同的審計結(jié)論。因此評價注冊會計師的審計工作質(zhì)量是件很不容易的事情。當(dāng)前財政部門和注冊會計師協(xié)會在對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查中往往比較重視表面的、形式化的東西，如習(xí)慣于按照“審計程序表”逐項核對審計程序是否計劃和實施、審計工作底稿要素是否齊全等等；有的檢查人員還把審計工作底稿上被審計單位名稱、會計截止日和會計期間等要素不齊全，審計業(yè)務(wù)約定書上審計報告份數(shù)、審計收費等要素不全作為重要問題反映；卻沒有重視考核和評價實質(zhì)性問題，對于注冊會計師選取樣本是否具有代表性、執(zhí)業(yè)中是否持職業(yè)懷疑態(tài)度、是否保持了必要的執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎、作出職業(yè)判斷的推理過程是否正確等重要問題由于難以量化評價就不作為檢查內(nèi)容；強(qiáng)化了以應(yīng)付檢查態(tài)度執(zhí)業(yè)的思維方式，導(dǎo)致注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時滿足于完成既定的通用審計程序、填制要素完整的審計工作底稿，而不考慮被審計單位實際可能存在的重大錯報，不考慮審計質(zhì)量和審計風(fēng)險等實質(zhì)性問題，導(dǎo)致審計工作越來越簡單(審計變成抄賬、底稿填空)、審計質(zhì)量越來越低，也導(dǎo)致會計師事務(wù)所對注冊會計師勝任能力的保持和提高越來越不重視。

篇3

我國中小企業(yè)財務(wù)報告分析主要是指標(biāo)分析。基本財務(wù)指標(biāo)主要是根據(jù)三張會計報表為依據(jù)，通過比率分析達(dá)到分析報表的目的。其指標(biāo)包括盈利比率、償債能力比率、資產(chǎn)管理比率。反映中小企業(yè)盈利能力的指標(biāo)很多，通常使用的主要有銷售凈利率、銷售毛利率、銷售期間費用率、資產(chǎn)凈利率、凈資產(chǎn)收益率；償債能力分析分為短期償債能力和長期償債能力，主要的指標(biāo)有流動比率、速動比率、資產(chǎn)負(fù)債率、產(chǎn)權(quán)比率、利息保障倍數(shù)。資產(chǎn)管理比率是用來衡量中小企業(yè)在資產(chǎn)管理方面的效率的財務(wù)比率，主要包括營業(yè)周期、存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率。現(xiàn)金流量分析有利于報表使用者正確評價中小企業(yè)的支付能力，獲利能力和償債能力。其中流動性分析是指將資產(chǎn)迅速轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)金的能力，主要有現(xiàn)金到期債務(wù)比、現(xiàn)金流動負(fù)債比、現(xiàn)金債務(wù)總額比。獲取現(xiàn)金能力分析是指經(jīng)營現(xiàn)金凈流入和投入資源的比值，包括銷售現(xiàn)金比率、每股營業(yè)現(xiàn)金流量、全部資產(chǎn)現(xiàn)金回收率；財務(wù)彈性分析是指中小企業(yè)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化和利用投資機(jī)會的能力，包括現(xiàn)金滿足投資比率和現(xiàn)金股利保障倍數(shù)；收益質(zhì)量分析是指報告收益與中小企業(yè)業(yè)績之間的相互關(guān)系；衡量收益質(zhì)量的指標(biāo)是現(xiàn)金營運指數(shù)。

我國中小企業(yè)的財務(wù)報告分析注重財務(wù)指標(biāo)分析，極少提到審計報告和會計報表附注分析，這就給那些經(jīng)營效益不好的單位管理者有機(jī)可乘。他們利用報表分析的不完善，大肆操縱利潤，濫用關(guān)聯(lián)方交易以及一些假銷售手段等使本來虧損的中小企業(yè)變得利潤豐富。所以隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，中小企業(yè)財務(wù)報告分析體系必須擴(kuò)展到審計報告分析、財務(wù)指標(biāo)分析和會計報表附注分析。

二、完善中小企業(yè)財務(wù)報告分析體系的措施

隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，會計信息系統(tǒng)越來越復(fù)雜，原有的財務(wù)報告分析體系已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足現(xiàn)在分析的需要，再以以前的分析體系分析現(xiàn)有的財務(wù)報告，有時會出現(xiàn)很大的偏差，甚至得出相反的結(jié)論，所以應(yīng)從以下方面進(jìn)行補(bǔ)充。

1.中小企業(yè)會計報表附注分析

（1）中小企業(yè)的應(yīng)收賬款分析。應(yīng)收賬款是指在中小企業(yè)中一項非常重要的流動資產(chǎn)，如果不實行科學(xué)的管理，就很容易形成陳年呆賬、壞賬給企中小企業(yè)造成損失。所以，中小企業(yè)必須在財務(wù)報告附注中列示應(yīng)收賬款的賬齡及壞賬政策，以便投資者準(zhǔn)確判斷中小企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量及財務(wù)狀況。這樣投資者可以分析應(yīng)收款增加的原因、應(yīng)收賬款結(jié)構(gòu)是否合理、是否按規(guī)定提取壞賬準(zhǔn)備。

（2）中小企業(yè)的存貨分析。通過財務(wù)報告附注可以清楚地看出存貨的結(jié)構(gòu)，這種結(jié)構(gòu)可以看出中小企業(yè)的經(jīng)營狀況，如果原材料存貨增加，而產(chǎn)成品存貨減少或略有增加，說明該中小企業(yè)正處于成長期或成熟期，銷售量較大，能產(chǎn)生較高毛利潤；如果原材料存貨減少，而產(chǎn)成品增加，說明該中小企業(yè)正處于衰退期，該產(chǎn)品正逐漸被新產(chǎn)品代替，或者這種產(chǎn)品生產(chǎn)過剩。這樣的中小企業(yè)唯一的出路就是迅速轉(zhuǎn)移新產(chǎn)品的生產(chǎn)。另外，通過財務(wù)報告附注還可了解到存貨跌價準(zhǔn)備的計提情況，如果存貨計提的減值準(zhǔn)備大，表明可收回金額比成本低很多，存貨很可能過時或毀損。

（3）中小企業(yè)的營業(yè)外收支分析。營業(yè)外收支是指與經(jīng)營活動無直接關(guān)系的收支，屬于非正常項目，在進(jìn)行財務(wù)指標(biāo)分析時，應(yīng)注意是否排除這項非正常項目，這就得根據(jù)重要性原則，即相對于凈利潤的比例，比例較大即為重要，應(yīng)排除。因為它是偶然性因素，不能長期給中小企業(yè)帶來收益和損失，不排除就會影響分析結(jié)果。

（4）中小企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易。會計準(zhǔn)則規(guī)定，中小企業(yè)尤其是上市公司應(yīng)在附注中披露關(guān)聯(lián)方交易的金額、定價政策、未結(jié)算項目的金額或相應(yīng)比例，關(guān)聯(lián)交易披露最重要的是定價政策和交易金額。關(guān)聯(lián)方為了操縱利潤，經(jīng)常通過關(guān)聯(lián)方來達(dá)到某種目標(biāo)的目的。

2.中小企業(yè)的補(bǔ)充財務(wù)指標(biāo)分析

（1）中小企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收現(xiàn)率。主營業(yè)務(wù)收現(xiàn)率是銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金與主營業(yè)務(wù)收入的比值。（主營業(yè)務(wù)收入收現(xiàn)率=銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金÷主營業(yè)務(wù)收入）。此指標(biāo)可以彌補(bǔ)銷售現(xiàn)金比率的不足，當(dāng)中小企業(yè)處于快速發(fā)展時期，隨業(yè)務(wù)量的增長銷售現(xiàn)金比率一般都較低，但不是收益質(zhì)量不夠好，而是隨業(yè)務(wù)量的增長，存貨和應(yīng)收項目自然增長的結(jié)果。該指標(biāo)接近117%，說明中小企業(yè)產(chǎn)品銷售形勢看好，相對于購買者存在比較優(yōu)勢，或中小企業(yè)信用政策合理，催賬工作得力，中小企業(yè)能夠及時收回現(xiàn)金，保證生產(chǎn)經(jīng)營順暢周轉(zhuǎn)，收益質(zhì)量較高。反之，如果該指標(biāo)較低，說明中小企業(yè)銷售形勢不佳，或可能存在不正常銷售和舞弊的可能性，或信用政策制定不合理、收賬不力、收益質(zhì)量較差。尤其在分析該指標(biāo)時，還應(yīng)結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中應(yīng)收賬款及營業(yè)收入的變化越勢，分析該指標(biāo)在大于117%時，是否是由于中小企業(yè)近年來銷售萎縮，以前年度的應(yīng)收賬款得到收回而形成的。

（2）中小企業(yè)的主營業(yè)務(wù)付現(xiàn)比。①主營業(yè)務(wù)付現(xiàn)比=購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金÷主營業(yè)務(wù)成本。此指標(biāo)可以反映中小企業(yè)現(xiàn)金支付能力，表明中小企業(yè)每發(fā)生1元的主營業(yè)務(wù)成本，實際支付的現(xiàn)金數(shù)額。如果該比率約為117%，說明主營業(yè)務(wù)成本基本是付現(xiàn)成本，中小企業(yè)沒有因購貨而形成對銷貨方的負(fù)債；如果比例大于117%，說明中小企業(yè)除了支付了當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本以外，還償付了前期拖欠的購貨款，樹立了良好的商業(yè)信用；如果比例遠(yuǎn)小于117%，說明存在賒購，對中小企業(yè)形成負(fù)債壓力，可能會影響中小企業(yè)的商譽。②凈收益營運指數(shù)。

凈收益營運指數(shù)，是指經(jīng)營凈收益與全部凈收益的比值。凈收益營運指數(shù)=經(jīng)營凈收益÷凈收益=（凈收益-非經(jīng)營收益）÷凈收益。凈收益營運指數(shù)可以評價一個公司的收益質(zhì)量。非經(jīng)營收益多，收益質(zhì)量就差。因為非經(jīng)營收益的持續(xù)性差，非經(jīng)營收益主要來源是資產(chǎn)的處置和證券交易收益。資產(chǎn)處置不是中小企業(yè)的主要業(yè)務(wù)，不反映中小企業(yè)的核心能力。許多中小企業(yè)正是利用“資產(chǎn)置換”達(dá)到操縱利潤的目的，通過證券交易獲利靠的是運氣。因此，非經(jīng)營收益也是收益，但不能代表中小企業(yè)的收益“能力”。

（3）中小企業(yè)的審計報告分析。隨著會計信息的復(fù)雜化，非專業(yè)人士利用注冊會計師的審計報告對中小企業(yè)財務(wù)狀況進(jìn)行分析，能夠起到事半功倍的效果。

注冊會計師的審計報告是指注冊會計師根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則的要求，在實施了必要的審計程序后出具的，用于對被審計單位年度會計報表發(fā)表審計意見的書面文件。按照《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號──審計報告》的規(guī)定，注冊會計師在審計報告中，應(yīng)對被審計單位會計報表的編制是否符合《中小企業(yè)會計準(zhǔn)則》及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定，會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位資產(chǎn)負(fù)債表日的財務(wù)狀況和所審計期間的經(jīng)營成果、資金變動情況，會計處理方法的選用是否符合一貫性原則發(fā)表意見。根據(jù)審計結(jié)論，注冊會計師應(yīng)出具無保留意見、保留意見、否定意見、拒絕表示意見中的一種審計意見。

一是在一般情況下，如果注冊會計師出具的是無保留意見審計報告，表明被審計單位采用的會計處理方法遵循了會計準(zhǔn)則及有關(guān)規(guī)定；會計報表反映的內(nèi)容符合被審計單位的實際情況；會計報表內(nèi)容完整，表達(dá)清楚，無重要遺漏；報表項目的分類和編制方法符合規(guī)定要求，因而對被審計單位的會計報表無保留地表示滿意，則會計報表使用者即可按照通常的會計報表分析方法進(jìn)行。

二是如果審計意見是保留意見，則出具保留意見的原因（在審

計報告的說明段）即成為會計報表使用者關(guān)注的一個焦點，在分析報表時必須予以重點關(guān)注。

三是如果出具的是否定意見，則說明財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或者資金變動情況已被嚴(yán)重歪曲，表明會計報表不可信，會計報表使用者提高警惕，減少與此單位發(fā)生更多的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，因為風(fēng)險太高。

四是如果出具的是拒絕表示意見，往往是由于某些限制而未對某些重要事項取得證據(jù)，沒有完成取證工作，此財務(wù)報告的風(fēng)險是非常大的，最好與此中小企業(yè)少發(fā)生經(jīng)濟(jì)關(guān)系。

篇4

一、自愿性內(nèi)部控制信息披露制度的定義及重要性

1.自愿性內(nèi)部控制信息披露的定義

自愿性內(nèi)部控制信息披露是指除強(qiáng)制性信息披露外其他信息的披露，包括企業(yè)形象、財務(wù)狀況、管理方式以及市場占有率等[1]。內(nèi)部控制信息披露制度分為自愿和強(qiáng)制兩種：強(qiáng)制性披露需要按照相關(guān)規(guī)定和法律法規(guī)的要求，將企業(yè)內(nèi)部控制信息公開；自愿性披露是企業(yè)強(qiáng)制性披露的相關(guān)規(guī)定和法律法規(guī)的其他信息部分予以公開的企業(yè)內(nèi)部信息。自愿性內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容包括兩方面：①對強(qiáng)制性信息披露內(nèi)容的細(xì)化和深入，加深強(qiáng)制性信息披露的權(quán)威性；②對強(qiáng)制性信息披露的補(bǔ)充，以提升企業(yè)核心能力和競爭優(yōu)勢為目的，向社會披露公司的盈利能力來保證投資者的投資回報。

2.內(nèi)部控制信息披露的重要性

上市公司的利益相關(guān)者眾多，提供真實有效的內(nèi)部控制信息能夠成為利益相關(guān)者的投資判斷標(biāo)準(zhǔn)，也能夠保護(hù)利益相關(guān)者的合法權(quán)益。企業(yè)內(nèi)部控制信息披露能夠規(guī)范企業(yè)內(nèi)部的控制制度、加強(qiáng)控制力度，也能夠為投資者提供企業(yè)的真實信息，這是企業(yè)內(nèi)部控制信息披露行為的重要作用[2]。

二、企業(yè)內(nèi)部控制審計報告披露制度的發(fā)展

我國企業(yè)內(nèi)部控制審計報告披露制度始于上世紀(jì)末，近20年的發(fā)展，該行為已經(jīng)逐漸成熟。內(nèi)部控制信息披露制度的發(fā)展可劃分為以下三個階段：

1.初始階段

我國首次提出內(nèi)部控制披露工作是財政部下發(fā)的《獨立審計準(zhǔn)則第9號――內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》，此文件中指出內(nèi)部控制的三要素：控制環(huán)境、會計制度和控制程序，披露的內(nèi)容根據(jù)為這三點。在審計過程中需要判斷內(nèi)部控制的真實性來保證審計工作的范圍和時間。1997年的《加強(qiáng)金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》中規(guī)范了金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制的目標(biāo)、原則和要素等基本要求。2000年的《公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則》提出了證券公司公開發(fā)行的內(nèi)部控制制度，并明確制定了內(nèi)部控制制度的完整、合理和有效標(biāo)準(zhǔn)。

2001年頒布的《證券公司內(nèi)部控制指引》中提出，市場中所有的證券公司需要建立完善的內(nèi)部控制制度；2001年頒布的《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》提出注冊會計師需要在被審核企業(yè)中的固定日期內(nèi)對企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行審核，并發(fā)表真實的審核意見，這使我國的內(nèi)部控制審計制度初步定位[3]。在此之前我國的內(nèi)部控制審核制度還屬于調(diào)整階段，不斷出臺新的政策，但規(guī)范的行業(yè)也僅是金融企業(yè)，對于一般的企業(yè)公司還沒有制定完善的內(nèi)部控制審核制度。

2.發(fā)展階段

通過不同政策指導(dǎo)方針的實施，針對于金融企業(yè)中的內(nèi)部控制審計工作很好的規(guī)范了金融市場，也經(jīng)過美國安然事件爆發(fā)影響后，使我國的內(nèi)部控制信息披露制度的重視程度逐漸加深[4]。

2006年我國先后了《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》和《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，說明我國上市公司急需建立起完善的內(nèi)部控制機(jī)制，并加強(qiáng)內(nèi)部控制審計報告的披露。自從證交所的兩個內(nèi)部控制指引后，我國上市企業(yè)的內(nèi)部控制審計報告便需要按照制定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行強(qiáng)行披露。

3.完善階段

2008年政府部門聯(lián)合銀監(jiān)會、證監(jiān)會、財政部等部門共同頒布了多項規(guī)范文件，其中包括20余種應(yīng)用指引，在上市公司中實施，并提出其他大型非上市公司也一并執(zhí)行，這使我國企業(yè)內(nèi)部控制審計報告披露工作愈加完善[5]。

三、企業(yè)內(nèi)部控制審計鑒證報告

企業(yè)內(nèi)部控制信息披露是管理機(jī)構(gòu)按照相關(guān)法律法規(guī)相外部投資者和直接受益人披露本公司的運行狀況，信息披露的結(jié)果需要具有完整性、合理性及有效性。這種信息披露行為需要企業(yè)管理機(jī)構(gòu)以第三方的立場客觀的反應(yīng)企業(yè)情況，企業(yè)內(nèi)部控制鑒證的載體是企業(yè)內(nèi)部控制鑒證報告[6]。注冊會計師披露的企業(yè)內(nèi)部控制信息包括對內(nèi)部控制制度設(shè)計和運行有效性（企業(yè)內(nèi)部控制的自我評估報告）的鑒證報告，不僅為外部直接受益人和競爭對手提供相關(guān)信息，同時也對本企業(yè)的管理者展示當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制情況。

四、自愿性內(nèi)部控制審計報告披露行為的影響因素

1.公司規(guī)模

就公司規(guī)模而言，大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為公司規(guī)模越大，越傾向自愿性信息披露，并且披露的內(nèi)容越多。1986年便有學(xué)者指出公司規(guī)模與自愿性信息披露成正比。這是由于大型企業(yè)更注重企業(yè)的社會知名度及政治成本，并且外界直接受益人或利益相關(guān)人對大型企業(yè)的內(nèi)部控制信息的需求量較大。因此，上市公司所披露的內(nèi)部信息越多，吸引投資者目光的機(jī)會就越大，但是需要保證企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量。另外，由于大型企業(yè)的內(nèi)部控制信息較為全面，媒體更加樂于關(guān)注大型企業(yè)的信息披露，并且大型企業(yè)的信息成本相比小企業(yè)要低。因此可以看出，公司規(guī)模的大小是影響自愿性信息披露的因素之一[7]。

另外，有研究指出，多元化經(jīng)營的企業(yè)更愿意對外界進(jìn)行信息披露。上市公司的股權(quán)呈分散性，分散程度越高，企業(yè)越樂于自愿披露信息，并且信息披露較為完整、細(xì)致、頻繁。

2.公司上市年限

在我國證券市場中，對于上市公司的內(nèi)部控制信息的需求較低，也因此引發(fā)了一系列徇私舞弊事件，使市場逐漸注重企業(yè)的內(nèi)部控制信息的披露。我國在內(nèi)部控制信息制度下發(fā)前上市的企業(yè)，對于內(nèi)部控制制度和信息披露的概念較為模糊，因此，早期上市公司的內(nèi)部控制工作較差。隨著政府對內(nèi)部控制工作的重視度加深，內(nèi)部控制監(jiān)管制度也逐漸完善，新上市的公司受到了較多市場政策的約束，企業(yè)會在上市前便建立健全的內(nèi)部控制制度，來滿足市場政策的監(jiān)管要求，這是新上市公司與早前上市公司抗衡的一種優(yōu)勢。如果上市公司的內(nèi)部控制制度完善，公司會傾向和自愿披露審計信息[8]。

企業(yè)的內(nèi)部控制制度不僅是為審計機(jī)構(gòu)所建立，更重要的是可以自身衡量和評價企業(yè)的發(fā)展。但是也有觀點認(rèn)為，企業(yè)發(fā)展速度越快，與內(nèi)部控制制度的距離越大。這是由于企業(yè)的高速發(fā)展，內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)和管理方式在不斷的更新?lián)Q代，并且很可能受到資金的約束在需要建立和完善內(nèi)部控制體系時沒有及時建立，待企業(yè)發(fā)展進(jìn)入穩(wěn)定期后，才會重新建立內(nèi)部控制體系[9]。因此，在一定程度上會影響企業(yè)的信息披露。

由于早期的上市公司內(nèi)部控制制度的不完善，監(jiān)督、審核機(jī)構(gòu)也沒有建立，對于內(nèi)部控制制度的成熟程度較落后于后上市公司。因此，可以認(rèn)為越早上市的公司自愿披露內(nèi)部控制審計報告的可能性越低。

3.公司內(nèi)部控制資源

企業(yè)在發(fā)展中需要維護(hù)內(nèi)部控制制度，對于大企業(yè)而言，完善的內(nèi)部控制制度能夠為企業(yè)贏得更多利益，這也是大企業(yè)的一種優(yōu)勢，雖然維護(hù)的成本較高，但大企業(yè)相對更樂于對此投資。而對于小企業(yè)而言，經(jīng)營發(fā)展需要以自身的穩(wěn)定性及市場性的角度出發(fā)，小企業(yè)的資金成本較低，投資于維護(hù)內(nèi)部控制將使小企業(yè)的部分資金流出，而這部分流出資金在短時間內(nèi)不會產(chǎn)生回報率。因此小企業(yè)對于內(nèi)部控制的需求較小[10]。

大企業(yè)之所以愿意披露企業(yè)的內(nèi)部控制審計、支付更多的審計費用，是因為所披露的信息能夠體現(xiàn)出企業(yè)本身的優(yōu)越性，是一種提升自身價值的權(quán)威信息。內(nèi)部控制中最為實際的一項工作是董事會的召開，召開次數(shù)與企業(yè)的盈余管理程度呈正比。董事會的召開，能夠很大程度上對公司董事、管理層的日常工作作出客觀的監(jiān)督和評價。因此，企業(yè)的獨立董事越多，內(nèi)部控制資源越為豐富。

公司內(nèi)審部門歸屬于公司治理結(jié)構(gòu)，公司治理結(jié)構(gòu)能夠體現(xiàn)公司的管理者與經(jīng)營者之間的關(guān)系。當(dāng)公司治理結(jié)構(gòu)合理并且具有科學(xué)性時，能夠降低經(jīng)營者的內(nèi)部控制資金投入，也因此會影響到企業(yè)的自愿性信息披露[11]。公司內(nèi)審部門的合理設(shè)置，能夠有效提升公司信息披露的質(zhì)量。以香港上市公司為例，設(shè)置了內(nèi)審部門的上市公司中，企業(yè)管理者更愿意向外界進(jìn)行信息披露。可以看出，公司內(nèi)審部門的設(shè)置能夠影響自愿性信息披露。

當(dāng)公司制定了內(nèi)部控制制度后，需要花費大量的維護(hù)費用進(jìn)行維護(hù)，這是企業(yè)經(jīng)營過程中的一個固定支出。但是小公司的資金有限，財務(wù)管理能力較低，即使清楚內(nèi)部控制系統(tǒng)能夠為企業(yè)帶來有利影響，也不會選擇投資復(fù)雜的控制系統(tǒng)。大企業(yè)則不同，隨著內(nèi)部控制系統(tǒng)的成熟，大企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模、盈利能力也有所提高，也因為大企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)關(guān)乎于投資者的投資決策，大企業(yè)在建立內(nèi)部控制體系后進(jìn)行披露，可以規(guī)避企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險、增加融資幾率。由此可以看出，大公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)較為完善，將會樂于自愿披露內(nèi)部控制審計報告。

4.企業(yè)盈利能力

如果采用評分形式為公司的自愿性信息披露進(jìn)行分級，可以看出，企業(yè)的業(yè)績越好，信息披露的等級越高。當(dāng)上市公司預(yù)計將會有更高的盈利能力時，信息披露將愈加頻繁、內(nèi)容愈加細(xì)致。上市公司中根據(jù)自身的經(jīng)濟(jì)收益能夠體現(xiàn)出公司發(fā)展前景，在證明公司具有廣闊發(fā)展前景時，將企業(yè)內(nèi)部控制信息披露將會獲得更多的市場效應(yīng)[12]。因此，上市公司的盈利能力是影響自愿性信息披露的因素，且盈利能力能夠體現(xiàn)信息披露的質(zhì)量。

內(nèi)部控制能夠保障上市公司的經(jīng)營、收益合乎法規(guī)，收益率作為直接體現(xiàn)公司經(jīng)營、收益的信息，必然會與內(nèi)部控制發(fā)生聯(lián)系。如果企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量高，收益率便會提高。在收益率有所保障的情況下，企業(yè)披露內(nèi)部控制信息的意愿會增加。因此可以看出，自愿披露內(nèi)部控制審計報告的企業(yè)多數(shù)屬于收益率高的企業(yè)。

5.資產(chǎn)負(fù)債率

資產(chǎn)負(fù)債率是企業(yè)財務(wù)的一種杠桿原理，在一定程度上是影響公司經(jīng)營情況的一種計算方式。企業(yè)中的資產(chǎn)負(fù)債率越高，企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險將會越大。因此，企業(yè)管理者和外部投資者更需要企業(yè)披露內(nèi)部控制信息來掌握企業(yè)的運營情況和運營風(fēng)險。但是，如果站在企業(yè)管理者的角度來看，在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率高的情況下披露內(nèi)控信息，將會嚴(yán)重影響投資者決策及企業(yè)發(fā)展。因此可以認(rèn)為資產(chǎn)負(fù)債率高的企業(yè)將不會自愿披露內(nèi)部控制信息，并且有動機(jī)不披露[13]。

6.公司財務(wù)狀況

上市公司的財務(wù)狀況是企業(yè)經(jīng)營、發(fā)展的最重要因素。財務(wù)狀況良好的企業(yè)更樂于投資在內(nèi)部控制建設(shè)中，但是對于財務(wù)狀況較差的企業(yè)，缺乏對內(nèi)部控制建設(shè)的投資資金，這使企業(yè)內(nèi)部控制制度不完善，披露時也不積極。另外也是由于內(nèi)部控制制度存有缺陷才會產(chǎn)生財務(wù)狀況較差的現(xiàn)象。因此可以看出，財務(wù)狀況較差的企業(yè)不會積極披露內(nèi)部控制信息。

企業(yè)財務(wù)狀況體現(xiàn)的兩個因素是收益率和資產(chǎn)負(fù)債率：①收益率，直接反應(yīng)企業(yè)的盈利能力，企業(yè)盈利是企業(yè)發(fā)展的有力保障；②資產(chǎn)負(fù)債率是企業(yè)的一種財務(wù)杠桿表現(xiàn)[14]。企業(yè)的內(nèi)部控制制度完善，可以保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營的穩(wěn)定，也就會提高企業(yè)的收益率。收益率越高，企業(yè)越想對外披露企業(yè)信息，相反，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率高，則不愿披露內(nèi)部控制信息。

7.公司發(fā)展前景

公司的發(fā)展前景受到內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，這是公司發(fā)展的必然規(guī)律。早期上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量不高，對內(nèi)部控制的概念較為模糊，是通過政府的一再調(diào)整、頒布相關(guān)制度條例，才將上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量提升。而新上市企業(yè)在創(chuàng)業(yè)初期，一方面為了迎合市場中的制度，另一方面也由于新上市企業(yè)的管理意識先進(jìn)，因此會積極建立企業(yè)內(nèi)部控制制度[15]。在信息披露方面，新上市公司需要一定的市場知名度來得到市場的認(rèn)可，所以大力投資于內(nèi)部控制建設(shè)，通過強(qiáng)制或自愿的信息披露，向市場輸送更多的自身優(yōu)勢信息，也是為企業(yè)打開市場的一把鑰匙。

篇5

我國由于開展內(nèi)部控制審計較晚，迄今為止尚未出臺相關(guān)的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則。有關(guān)內(nèi)部控制審計目標(biāo)、范圍與程序的問題也沒有給予明確的規(guī)定。這給我國內(nèi)部控制審計的實際執(zhí)行帶來一定的問題。1.內(nèi)部控制審計的審計目標(biāo)不明確。審計目標(biāo)是在一定歷史環(huán)境下，人們通過審計實踐活動所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。審計目標(biāo)的實現(xiàn)與審計過程密切相關(guān)，它決定著審計范圍的確定，制約審計方法的選擇和應(yīng)用，影響審計意見的表達(dá)，對審計責(zé)任的確定和提高審計質(zhì)量也有著重要的影響。《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1101號——注冊會計師的總體目標(biāo)和審計工作的基本要求》對注冊會計師財務(wù)報表審計的目標(biāo)有著明確規(guī)定。雖然在《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》第一章總則中提到“注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見”，但目前并沒有相關(guān)準(zhǔn)則對內(nèi)部控制審計目標(biāo)做出明確表達(dá)。2.我國內(nèi)部控制審計范圍不明確。《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》提出：注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見。因此，實務(wù)中我國內(nèi)部控制審計的范圍局限為與財務(wù)報表相關(guān)的企業(yè)內(nèi)部控制。對于在內(nèi)部控制審計中發(fā)現(xiàn)的與財務(wù)報表非相關(guān)的內(nèi)部控制重大缺陷，則通過在內(nèi)部控制審計報告中增加“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。由此可見，我國內(nèi)部控制審計的范圍更傾向于與財務(wù)報告有關(guān)的內(nèi)部控制而非企業(yè)全部內(nèi)部控制。3.內(nèi)部控制審計的審計程序不明確。審計程序是審計實踐活動中完成某項具體審計項目所實際經(jīng)歷的工作步驟。科學(xué)合理的審計程序有利于保證審計質(zhì)量、提高審計工作效率、實現(xiàn)審計工作規(guī)范化。現(xiàn)階段我國注冊會計師財務(wù)報表審計有著明確且科學(xué)規(guī)范的審計程序。但尚未有明確的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計程序。

（一）公司主體對內(nèi)部控制審計缺乏主動性

我國自2008年了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》后，根據(jù)上交所的數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析，2009年上交所A股上市公司中有約200家上市公司聘請了注冊會計師對其內(nèi)部控制進(jìn)行了審計，提供了內(nèi)部控制審計報告，約占上市公司總數(shù)的22%；2010年滬市上市公司約有203家提供其內(nèi)部控制審計報告，約占上市公司總數(shù)的23%；2011年滬市上市公司中有258家公司聘請審計機(jī)構(gòu)進(jìn)行了內(nèi)部控制審計，約占上市公司總數(shù)的28%。①從這一數(shù)據(jù)看，雖然滬市上市公司中進(jìn)行內(nèi)部控制審計的公司呈現(xiàn)上升趨勢，但所占比例仍非常小，這說明我國上市公司主體對內(nèi)部控制審計的主動性不足。究其原因，主要是我國大多上市公司，尤其是從國有企業(yè)改制過來的上市公司，公司治理結(jié)構(gòu)不健全，沒有建立起一個有效的委托制度。公司治理層對內(nèi)部控制重視程度不夠，存在著非常嚴(yán)重的內(nèi)部人控制問題，內(nèi)部控制執(zhí)行力不高。另外，我國目前與財務(wù)報告內(nèi)部控制審計相關(guān)的制度法律層次較低，威懾力和影響力不夠。因此，目前大多數(shù)上市公司對開展財務(wù)報告內(nèi)部控制審計缺乏應(yīng)有的主動性。

（二）會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量有待進(jìn)一步提高

財務(wù)報告內(nèi)部控制審計在我國是一項新興業(yè)務(wù)，相較于財務(wù)報告審計，會計師事務(wù)所在這方面的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗較為欠缺。審計業(yè)務(wù)中涉及大量的職業(yè)判斷，需要注冊會計師有足夠的經(jīng)驗，才能做出準(zhǔn)確合理的職業(yè)判斷。缺乏足夠的經(jīng)驗積累必然會影響財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的審計效果。另外，目前大多數(shù)會計師事務(wù)所尚未建立針對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的質(zhì)量控制體系。這也造成財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的質(zhì)量不高。

（三）社會公眾對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計需求不足

開展財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的最終目的是保證企業(yè)財務(wù)信息的真實可靠。目前我國社會公眾對上市公司信息關(guān)注的重點還是財務(wù)信息，并未認(rèn)識到非財務(wù)信息的重要程度。

二、對我國財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的改善措施

（一）制定明確的財務(wù)報告內(nèi)部控制鑒證標(biāo)準(zhǔn)

明確合理的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計評價標(biāo)準(zhǔn)是注冊會計師進(jìn)行財務(wù)報告內(nèi)部控制審計時的依據(jù)，對于企業(yè)建立健全財務(wù)報告內(nèi)部控制制度也有著重要的指導(dǎo)意義。我們應(yīng)在借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國自身國情，制定出適合我國國情的財務(wù)報告內(nèi)部控制評價標(biāo)準(zhǔn)。我國中小企業(yè)數(shù)量很多，但大多管理水平不高，內(nèi)部控制相對薄弱。因此，我國在制定大企業(yè)財務(wù)報告內(nèi)部控制評價標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，還應(yīng)結(jié)合我國中小企業(yè)特點，制定中小企業(yè)財務(wù)報告內(nèi)部控制評價標(biāo)準(zhǔn)。

（二）制定科學(xué)規(guī)范的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則

審計準(zhǔn)則是執(zhí)行審計工作應(yīng)該遵循的規(guī)范，是在審計實踐中逐步形成的，為多數(shù)同行承認(rèn)并參照執(zhí)行的一種審計工作慣例。審計準(zhǔn)則是審計主體進(jìn)行自我約束的規(guī)定，也可作為衡量審計工作質(zhì)量的重要依據(jù)。我國目前應(yīng)在推進(jìn)財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的實務(wù)中，對于出現(xiàn)的如財務(wù)報告內(nèi)部控制審計報告的披露形式、審計結(jié)果利用等具體問題進(jìn)行研究，不斷總結(jié)經(jīng)驗，并結(jié)合相關(guān)理論研究成果，盡快制定出適合我國財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的審計準(zhǔn)則，明確財務(wù)報告內(nèi)部控制審計中內(nèi)部控制的概念、審計目標(biāo)、審計范圍、審計程序等重要問題。權(quán)威的財務(wù)報告內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則有利于注冊會計師實務(wù)中的職業(yè)判斷，提高財務(wù)報告內(nèi)部控制審計質(zhì)量。

（三）上市公司進(jìn)一步完善公司治理結(jié)構(gòu)

公司主體對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的主動性不強(qiáng)，主要原因還是公司治理結(jié)構(gòu)不完善。因此，上市公司應(yīng)進(jìn)一步完善公司治理結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)對公司內(nèi)部控制的建設(shè)。如明確公司內(nèi)部控制建設(shè)的責(zé)任承擔(dān)者，建立健全有效實施內(nèi)部控制方法，并明確評價其有效性是企業(yè)董事會和經(jīng)其授權(quán)的經(jīng)理層的責(zé)任；明確公司內(nèi)部各部門在內(nèi)部控制建設(shè)中的具體責(zé)任和工作，加強(qiáng)公司內(nèi)部控制的執(zhí)行力；解決多數(shù)國有控股公司中一股獨大、內(nèi)部人控制等常見問題。只有不斷健全公司治理結(jié)構(gòu)，優(yōu)化公司內(nèi)部控制環(huán)境，提高內(nèi)部控制執(zhí)行力，公司內(nèi)部控制建設(shè)才能落到實處，才能發(fā)揮內(nèi)部控制審計的積極作用。同時，通過內(nèi)部控制審計也能發(fā)現(xiàn)公司治理結(jié)構(gòu)中存在的問題，從而促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

（四）提高注冊會計師執(zhí)業(yè)水平，健全會計師事務(wù)所內(nèi)部控制審計質(zhì)量控制體系

財務(wù)報告內(nèi)部控制審計更多關(guān)注的是非財務(wù)數(shù)據(jù)，與財務(wù)報告審計相比，財務(wù)報告內(nèi)部控制審計執(zhí)業(yè)中需要注冊會計師更多地運用職業(yè)判斷，如對公司內(nèi)部控制缺陷的評估，對此，注冊會計師應(yīng)加強(qiáng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計相關(guān)理論的學(xué)習(xí)，理解相關(guān)術(shù)語的準(zhǔn)確涵義；積極參加相關(guān)審計的職業(yè)培訓(xùn)和后續(xù)教育，幫助理解《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，以更好地在實務(wù)中運用該指引中的相關(guān)規(guī)定；注意實務(wù)中經(jīng)驗的總結(jié)，不斷提高自身的職業(yè)判斷能力。同時，會計師事務(wù)所也應(yīng)針對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)，建立健全內(nèi)部控制審計質(zhì)量控制體系，以提高財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

（五）引導(dǎo)信息使用者對財務(wù)報告內(nèi)部控制審計報告的需求

篇6

一、關(guān)于修訂《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》的說明

（一）修訂背景

自1996年1月1日起施行的《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》（以下簡稱“原審計報告準(zhǔn)則”），對提高注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，保護(hù)公眾利益起到了積極作用，但原審計報告準(zhǔn)則施行六年來，也暴露出一些缺陷，并在實務(wù)中產(chǎn)生一些。從近年來審計報告的質(zhì)量看，大多數(shù)會計師事務(wù)所出具的審計報告意見類型定性準(zhǔn)確，用詞規(guī)范，便于理解和使用，但也有一些審計報告意見類型定性不準(zhǔn)，邏輯不清，表述不當(dāng)，用詞晦澀，令人難以理解和使用。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見，致使審計報告的有用性大為降低。

此外，原審計報告準(zhǔn)則規(guī)定的要素和格式與國際慣例存在一定差異，妨礙了審計報告的通用性。在審計報告國際協(xié)調(diào)方面，國際會計師聯(lián)合會下屬的審計實務(wù)委員會（國際審計與鑒證準(zhǔn)則理事會的前身）做了大量工作。1983年，審計實務(wù)委員會頒布的《國際審計準(zhǔn)則指南第13號——審計師對會計報表的報告》，對審計報告的要素、格式、報告類型等進(jìn)行了規(guī)范，1989年和1994年又進(jìn)行了兩次修訂。1994年的修訂主要以1988年美國《審計準(zhǔn)則說明第58號——對已審計財務(wù)報表的報告》及1993年英國修訂后的審計報告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)。最近一次修訂是在2001年。在2001年6月召開的北京會議上，審計實務(wù)委員會批準(zhǔn)對《國際審計準(zhǔn)則第700號——審計師對財務(wù)報表的報告》（ISA700）修訂稿。當(dāng)前，美國、英國、加拿大、日本及一些家的審計報告在要素和格式等方面，基本上與國際審計準(zhǔn)則的要求一致。為遵循國際慣例，并考慮到我國的實際情況，急需對原審計報告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。

（二）修訂的主要

1、注冊會計師對審計報告承擔(dān)的責(zé)任更加明確

原審計報告準(zhǔn)則規(guī)定，注冊會計師應(yīng)對其出具的審計報告的真實性、合法性負(fù)責(zé)。并規(guī)定，審計報告的真實性是指審計報告應(yīng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和應(yīng)發(fā)表的審計意見；審計報告的合法性是指審計報告的編制和出具必須符合《中華人民共和國注冊會計師法》和獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定。注冊會計師職業(yè)界與界對審計報告真實性的理解存在較大差異。相當(dāng)部分的執(zhí)業(yè)人士認(rèn)為，如果注冊會計師按照獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，出具的審計報告就是真實的；法律界則認(rèn)為，審計報告的真實性應(yīng)是審計結(jié)果的真實，不能說審計過程真實就是審計報告的真實。從國內(nèi)外審計實踐看，由于被審計單位管理當(dāng)局存在通同舞弊的可能，即使注冊會計師按照獨立審計準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，并盡到了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，出具的審計報告仍然可能是失實的。在這種情況下，國內(nèi)外的法律通常為注冊會計師提供了免責(zé)條款。因此，修訂后的準(zhǔn)則規(guī)定，注冊會計師應(yīng)對出具的審計報告負(fù)責(zé)，但不提及審計報告的真實性，以彌合注冊會計師職業(yè)界與法律界的理解差異。此外，對審計報告合法性的定義過于空泛，因此也一并刪除。

2、標(biāo)準(zhǔn)審計報告格式由兩段式改為三段式

將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，有助于審計報告使用人更加清楚地了解注冊會計師審計工作的范圍和性質(zhì)。引言段描述了注冊會計師審計的對象以及被審計單位管理當(dāng)局和注冊會計師各自的責(zé)任，范圍段描述了注冊會計師審計的目的、審計工作的范圍和發(fā)表意見的基礎(chǔ)，并強(qiáng)調(diào)了注冊會計師對會計報表提供的是合理保證而非絕對保證。

與原審計報告格式相比，修訂后的準(zhǔn)則要求，當(dāng)注冊會計師出具無法表示意見的審計報告時，應(yīng)刪除引言段中對其責(zé)任的描述以及范圍段，因為在這種情況下，注冊會計師的審計范圍通常受到了嚴(yán)重限制，未能完成重要的審計工作以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，不應(yīng)在審計報告中出現(xiàn)審計責(zé)任、審計依據(jù)和已實施的主要程序等內(nèi)容。

3、明確了審計報告日期的含義

原審計報告準(zhǔn)則規(guī)定，審計報告日期是指注冊會計師完成外勤審計工作的日期。由于注冊會計師職業(yè)界普遍將完成外勤審計工作的日期理解為撤離被審計單位審計現(xiàn)場的日期，而該日期往往早于被審計單位管理當(dāng)局簽署會計報表的日期，這樣就導(dǎo)致在會計責(zé)任尚未明確時注冊會計師就已承擔(dān)了審計責(zé)任，顛倒了會計責(zé)任和審計責(zé)任的因果關(guān)系和時間順序。修訂后的準(zhǔn)則刪除了“外勤”二字，將審計報告的日期明確為完成審計工作的日期，即注冊會計師完成了所有程序、獲取的審計證據(jù)足以支持對會計報表發(fā)表意見的日期。注冊會計師在界定審計工作完成日時，須考慮：（1）應(yīng)當(dāng)實施的程序已經(jīng)完成；（2）要求被審計單位調(diào)整或披露的事項已經(jīng)提出，被審計單位已經(jīng)作出或拒絕作出調(diào)整或披露；（3）被審計單位管理當(dāng)局已經(jīng)正式簽署會計報表。

4、刪除了審計報告意見段中的“一貫性”

一貫性是指會計處理的選用符合一貫性原則。從審計和實務(wù)看，如果被審計單位會計處理方法的選用不符合一貫性原則，注冊會計師則視其重要程度，出具保留意見或否定意見的審計報告；如果被審計單位會計處理方法的選用符合一貫性原則，則不用提及。因此，修訂后的準(zhǔn)則將意見段中的“一貫性”刪除。

5、嚴(yán)格規(guī)范了在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段的具體情形

原審計報告準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)注冊會計師出具無保留意見審計報告時，如認(rèn)為必要，可在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段。這條規(guī)定給某些注冊會計師隨意操縱審計報告的意見類型留下了空間。近年來，在實務(wù)中存在著把應(yīng)當(dāng)發(fā)表意見的事項簡單地放到意見段之后予以說明、以披露代替發(fā)表意見的行為，已經(jīng)給會計報表使用人造成了極大的混亂，嚴(yán)重降低了審計報告的有用性。針對這種情況，借鑒國際通行的作法，規(guī)定除特殊情況（持續(xù)經(jīng)營問題和其他重大不確定事項）外，注冊會計師不應(yīng)在審計報告的意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段，以免會計報表使用人產(chǎn)生誤解同時，準(zhǔn)則還要求，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在強(qiáng)調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒會計報表使用人關(guān)注，并不已發(fā)表的意見。這一措施將有助于進(jìn)一步明確注冊會計師的責(zé)任，有效遏制以強(qiáng)調(diào)事項段代替發(fā)表意見的行為，對規(guī)范審計報告，提高審計質(zhì)量具有重要作用。

6、將“會計準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)”改為“國家頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度”

會計報表的編制要符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定，這既符合我國國情，同時也符合國際慣例。但“國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定”內(nèi)涵尚需進(jìn)一步明確，是否包括《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》，能否按照企業(yè)性質(zhì)和規(guī)模明確為《企業(yè)會計制度》、《保險企業(yè)會計制度》或《小企業(yè)會計制度》？由于國家頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度是企業(yè)編制會計報表的直接依據(jù)，也是注冊會計師判斷企業(yè)會計報表是否合法和公允的直接依據(jù)和重要尺度，而且現(xiàn)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則和會計制度已經(jīng)體現(xiàn)了《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》等有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的主要精神和重要原則。因此，將“企業(yè)會計準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)”改為“國家頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度”。

7、其他方面的修訂

（1）將“拒絕表示意見”改為“無法表示意見”，避免了原來用詞的生硬和主觀印象，要求注冊會計師在意見段之前披露發(fā)現(xiàn)的影響會計報表公允反映的重大事項，同時明確了在審計報告基本內(nèi)容上與其他意見類型的區(qū)別。

（2）刪除了被審計單位的定義和審計報告的使用責(zé)任。“被審計單位”的定義已經(jīng)在《獨立審計具體準(zhǔn)則第1號——會計報表審計》中作了規(guī)定，審計報告的使用責(zé)任已經(jīng)在《獨立審計具體準(zhǔn)則第2號——審計業(yè)務(wù)約定書》中作了描述，因此刪去。

（3）刪除了有關(guān)審計差異的調(diào)整、期后事項和或有損失的處理等內(nèi)容，使審計報告準(zhǔn)則的規(guī)范內(nèi)容集中在審計報告的基本內(nèi)容和意見類型上，而將上述內(nèi)容放在《審計報告指南》或由其他審計準(zhǔn)則項目來規(guī)范。

（4）根據(jù)法律專家的意見，對結(jié)構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整。將原來的“總則”和“一般原則”合并，將適用范圍從“總則”移到“附則”。根據(jù)誰制定誰解釋的法律原則，刪除了原來的解釋權(quán)條款。

（5）將審計報告的收件人進(jìn)一步明確為注冊會計師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象。

（6）將原來的會計責(zé)任與審計責(zé)任條款進(jìn)一步細(xì)化，分別表述了被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任和注冊會計師的責(zé)任。

（7）將出具各種類型審計報告的前提條件進(jìn)行了簡化和完善，使其更加突出了注冊會計師專業(yè)判斷的運用。

二、關(guān)于修訂《獨立審計具體準(zhǔn)則第17號——持續(xù)經(jīng)營》的說明

（一）修訂背景

自1999年7月1日起施行的《獨立審計具體準(zhǔn)則第17號——持續(xù)經(jīng)營》（以下簡稱“原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則”），對注冊師針對被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力恰當(dāng)?shù)匕l(fā)表意見具有明顯的規(guī)范作用。但另一方面，原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則在規(guī)定的和執(zhí)行效果上也有不盡如人意之處。根據(jù)掌握的信息，包括政府監(jiān)管部門、投資者以及證券人士在內(nèi)的許多會計報表使用人反映，一些上市公司的持續(xù)經(jīng)營能力及其披露并不存在顯著差異，而注冊會計師在審計報告中的表述（包括意見段之前的說明段和之后的強(qiáng)調(diào)事項段）也不存在顯著差異，但審計報告類型卻差異很大。總體上講，某些注冊會計師針對持續(xù)經(jīng)營能力問題發(fā)表的審計意見存在定性不準(zhǔn)的問題，把持續(xù)經(jīng)營能力問題簡單地放在意見段之后，或等同于審計范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計報告，致使審計報告的有用性受到，甚至產(chǎn)生誤導(dǎo)。上述問題，既有審計準(zhǔn)則方面的問題，也有注冊會計師執(zhí)業(yè)方面的問題，急需通過修訂審計準(zhǔn)則予以解決。

（二）修訂的主要內(nèi)容

1、明確了被審計單位管理當(dāng)局責(zé)任與注冊會計師責(zé)任

在考慮被審計單位按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的合理性時，原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則并沒有明確被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任與注冊會計師的責(zé)任。根據(jù)財政部印發(fā)的《會計準(zhǔn)則——財務(wù)報告的列報》（征求意見稿），并借鑒國際慣例，修訂后的準(zhǔn)則明確規(guī)定了被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任與注冊會計師的責(zé)任，即按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表并對持續(xù)經(jīng)營能力進(jìn)行評價是被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任；注冊會計師的責(zé)任是評價被審計單位按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的合理性，并考慮是否需要提請管理當(dāng)局在會計報表中披露持續(xù)經(jīng)營能力的重大不確定性。

2、明確了注冊會計師考慮被審計單位持續(xù)經(jīng)營假設(shè)合理性的基礎(chǔ)

原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則僅從原則上要求注冊會計師考慮被審計單位按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的合理性，而修訂后的準(zhǔn)則明確了注冊會計師考慮被審計單位持續(xù)經(jīng)營假設(shè)合理性的基礎(chǔ)，即充分關(guān)注可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況。這一變化貫穿于修訂后的整個準(zhǔn)則，具有更強(qiáng)的可操作性。

3、明確了出具審計報告的類型

原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則對注冊會計師出具審計報告的要求模糊不清，且與企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求不符。例如，原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則規(guī)定，如果被審計單位存在對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大影響的情況，且管理當(dāng)局沒有相應(yīng)的改善措施，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位在會計報表中披露，如果被審計單位已在會計報表中進(jìn)行充分披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的意見段后增列說明段，對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理的疑慮予以說明。也就是說，即使被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性且無改善措施，注冊會計師仍然可以出具無保留意見的審計報告，這可能對會計報表使用人產(chǎn)生嚴(yán)重誤導(dǎo)。針對原持續(xù)經(jīng)營準(zhǔn)則中的問題，修訂后的準(zhǔn)則在要求上更加明確和嚴(yán)格，對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理而被審計單位仍按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的情況，要求注冊會計師出具否定意見的審計報告；對無法確定持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是否合理的情況，要求注冊會計師出具無法表示意見的審計報告。對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)合理、但存在可能導(dǎo)致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，要求注冊會計師提請管理當(dāng)局在會計報表中適當(dāng)披露：（1）導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況以及管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施；（2）被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。如果被審計單位在會計報表中進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項段。

4、在審計報告中不應(yīng)使用附加條件的措辭

在準(zhǔn)則修訂前的審計報告實務(wù)中，普遍存在著使用附加條件的措辭，例如，“如果公司繼續(xù)出現(xiàn)經(jīng)營性虧損，且凈資產(chǎn)繼續(xù)出現(xiàn)負(fù)數(shù)，貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性”；再如，“截至審計報告日，貴公司對于已經(jīng)到期的借款協(xié)議難以展期。除非能夠獲取財務(wù)支持，否則貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性”。這種表述意味著注冊會計師沒有在審計報告中對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性作出實質(zhì)性判斷，只是一種假設(shè)，未對會計報表使用人提供任何有用信息，降低了審計報告的有用性。因此，修訂后的準(zhǔn)則禁止注冊會計師在審計報告中使用附加條件的措辭。

三、關(guān)于起草《獨立審計具體準(zhǔn)則第28號——前后任注冊會計師的溝通》的說明

（一）起草背景

近年來，我國證券市場中出現(xiàn)了越來越多的會計師事務(wù)所變更現(xiàn)象。這些現(xiàn)象也逐漸引起市場監(jiān)管部門、學(xué)術(shù)界、新聞媒體乃至公眾的高度重視。大量的通過經(jīng)驗證據(jù)發(fā)現(xiàn)，如果注冊會計師對上市公司年度會計報表發(fā)表了非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見，上市公司解聘該注冊會計師的可能性顯著增加；而且在更換了主審會計師事務(wù)所之后，后任注冊會計師為上市公司發(fā)表的審計意見嚴(yán)重程度顯著降低。這就從經(jīng)驗證據(jù)上表明，會計師事務(wù)所變更的最主要不利后果就在于上市公司管理當(dāng)局通過變更會計師事務(wù)所行為規(guī)避不利審計意見，或通過提出變更會計師事務(wù)所的威脅影響審計獨立性。這些都有可能降低審計質(zhì)量，而被審計單位的許多問題也就隨著主審會計師事務(wù)所的變更或妥協(xié)掩藏下來。因此，有必要關(guān)注會計師事務(wù)所變更的潛在不利經(jīng)濟(jì)后果，并加強(qiáng)相關(guān)的準(zhǔn)則制定和監(jiān)管工作。

對會計師事務(wù)所變更的監(jiān)管重點應(yīng)放在抑制公司管理當(dāng)局對變更會計師事務(wù)所的影響能力和信息的及時、充分披露上。監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)在制度上確保離任注冊會計師與公司股東、與監(jiān)管部門、與后任注冊會計師、乃至與社會公眾在實質(zhì)性信息方面的充分、及時溝通。作為行業(yè)自律組織，中注協(xié)自2002年初便出臺了一系列監(jiān)管措施，主要包括：（1）年度會計報表審計中對會計師事務(wù)所變更的報備規(guī)定；（2）《注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》；（3）對后任注冊會計師審計質(zhì)量的檢查，對其中執(zhí)業(yè)不規(guī)范的事務(wù)所分別給予談話提醒、限期整改和通報批評的行業(yè)自律性懲戒；（4）制定相關(guān)審計準(zhǔn)則，即《獨立審計具體準(zhǔn)則第28號——前后任注冊會計師的溝通》（以下簡稱“前后任溝通準(zhǔn)則”）。總體而言，中注協(xié)自2002年初開始就一直把上市公司審計中“炒魷魚，接下家”的行為作為行業(yè)自律監(jiān)管的重要內(nèi)容。而前后任溝通準(zhǔn)則作為相關(guān)自律和監(jiān)管工作的重要組成部分，對提高審計獨立性、加強(qiáng)行業(yè)自律和執(zhí)業(yè)質(zhì)量具有積極而重要的意義和作用。

從國際慣例看，大多數(shù)國家都比較重視并要求前任注冊會計師與后任注冊會計師之間進(jìn)行必要的溝通。例如，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）早在1975年10月便了審計準(zhǔn)則公告（SAS）第7號“前任與后任注冊會計師的溝通”；在1997年10月，又了SAS第84號，SAS第7號同時廢止。與SAS第7號相比，SAS第84號無論在條款數(shù)量還是內(nèi)容及措辭方面都有明顯改進(jìn)。盡管中注協(xié)的《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》專門就會計師事務(wù)所變更問題進(jìn)行了規(guī)范，但針對的是注冊會計師的職業(yè)道德行為，而前后任注冊會計師之間的溝通還存在不少技術(shù)方面的要求，因此中注協(xié)擬訂了前后任溝通準(zhǔn)則。起草本準(zhǔn)則的過程中，在充分考慮我國實際情況的基礎(chǔ)上，主要了國際會計師聯(lián)合會的《職業(yè)會計師道德守則》，還借鑒了其他一些國家和地區(qū)的審計準(zhǔn)則和職業(yè)道德準(zhǔn)則，如美國《審計準(zhǔn)則公告第84號——前后任注冊會計師的溝通》、《審計準(zhǔn)則公報第17號——繼任會計師與前任會計師間之聯(lián)系》、香港《職業(yè)道德準(zhǔn)則第1.207號——業(yè)務(wù)委托的變更》以及《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》。

（二）本準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

1、前后任注冊會計師的含義

前后任溝通準(zhǔn)則規(guī)定，前任注冊會計師通常包括兩種情況：（1）對最近一期已審計會計報表發(fā)表了審計意見的會計師事務(wù)所；（2）接受委托但未完成審計工作的會計師事務(wù)所。值得注意的是，“購買審計意見”屬于第二種情況中的特殊情形，通常出現(xiàn)在會計師事務(wù)所接受委托但未完成審計工作的情況，被審計單位可能與會計師事務(wù)所在重大的會計、審計問題上存在著意見分歧，并試圖通過接觸其他會計師事務(wù)所尋求有利于自己的審計意見，而一旦其他會計師事務(wù)所提供了有利于被審計單位管理當(dāng)局的審計意見，被審計單位就會解聘會計師事務(wù)所。后任注冊會計師通常包括兩種情況：（1）已經(jīng)接受委托接替前任注冊會計師執(zhí)行會計報表審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所；（2）正在考慮接受委托的會計師事務(wù)所，這種情況就是在典型的“購買審計意見”情形中的后任注冊會計師。此外，如果被審計單位委托會計師事務(wù)所對已審計會計報表進(jìn)行重新審計，正在考慮接受委托或已經(jīng)接受委托的會計師事務(wù)所應(yīng)視為后任注冊會計師，之前對已審計會計報表發(fā)表意見的會計師事務(wù)所應(yīng)視為前任注冊會計師。

2、在接受委托前的必要溝通

在以往的審計實務(wù)中，后任注冊會計師在接受委托前與前任注冊會計師普遍缺乏必要的溝通。因此前后任溝通準(zhǔn)則規(guī)定，在接受委托前，后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)與前任注冊會計師進(jìn)行必要溝通，并對溝通結(jié)果進(jìn)行評價，以確定是否接受委托。后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)合理、具體，通常包括：（1）是否發(fā)現(xiàn)管理當(dāng)局存在誠信方面的問題；（2）前任注冊會計師與管理當(dāng)局在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧；（3）前任注冊會計師從被審計單位監(jiān)事會、審計委員會或其他類似機(jī)構(gòu)了解到的管理當(dāng)局舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷；（4）前任注冊會計師認(rèn)為導(dǎo)致被審計單位變更會計師事務(wù)所的原因。

3、接受委托后的其他溝通

前后任溝通準(zhǔn)則規(guī)定，接受委托后，如果需要查閱前任注冊會計師的工作底稿，后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)征得被審計單位同意，并與前任注冊會計師進(jìn)行溝通。查閱前任注冊會計師工作底稿獲取的信息可能影響后任注冊會計師實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，但后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)對其實施的審計程序及得出的審計結(jié)論負(fù)責(zé)。后任注冊會計師不應(yīng)在審計報告中表明，其審計意見全部或部分地依賴前任注冊會計師的審計報告或工作。

篇7

一、固定資產(chǎn)建設(shè)類項目

1、中小企業(yè)發(fā)展專項資金申請報告;

2、中小企業(yè)發(fā)展專項資金申請及審核意見表;

3、企業(yè)基本情況表;

4、中小企業(yè)發(fā)展專項資金項目評審專家登記表;

5、法人執(zhí)照;

6、項目核準(zhǔn)或備案文件;

7、環(huán)保部門出具的環(huán)保評價意見;

8、可行性研究報告中的固定資產(chǎn)投資估算表;

9、可行性研究報告中新增主要設(shè)備表;

10、可行性研究報告編制單位資質(zhì)復(fù)印件;

11、《固定資產(chǎn)建設(shè)類項目的申報條件》第4、5項規(guī)定的相關(guān)資料;

12、申請無償資助項目的企業(yè)已投入項目建設(shè)的自有資金憑證匯總表及憑證復(fù)印件;申請貸款貼息項目的企業(yè)已發(fā)生貸款的“借款憑證”匯總表(銀行貸款進(jìn)賬單)及企業(yè)與金融機(jī)構(gòu)簽訂的固定資產(chǎn)投資貸款合同和借款憑證復(fù)印件;

13、年度會計報表和審計報告：

(1)資產(chǎn)負(fù)債表;

(2)現(xiàn)金流量表;

(3)損益表;

(4)審計報告;

14、完稅證明匯總表及完稅(免稅)證明;

15、生產(chǎn)許可證(國家實行生產(chǎn)許可證管理的產(chǎn)品)、ISO9000證書(有證企業(yè))等復(fù)印件;

16、其他與項目有關(guān)的證明(、新產(chǎn)品證書、行業(yè)專家意見等);

二、中小企業(yè)信用擔(dān)保業(yè)務(wù)補(bǔ)助項目

1、中小企業(yè)發(fā)展專項資金申請報告(封面);

2、中小企業(yè)發(fā)展專項資金申請及審核意見表;

3、擔(dān)保機(jī)構(gòu)基本情況表;

4、中小企業(yè)發(fā)展專項資金項目評審專家登記表;

5、法人執(zhí)照(復(fù)印件);

6、經(jīng)協(xié)作銀行蓋章確認(rèn)的年度貸款擔(dān)保情況匯總表(原件);

7、年度會計報表和專項審計報告：

(1)資產(chǎn)負(fù)債表;

(2)現(xiàn)金流量表;

(3)利潤表;

(4)擔(dān)保余額變動表;

(5)專項審計報告;

8、完稅證明匯總表及完稅(免稅)證明。

國家中小企業(yè)發(fā)展專項資金申請報告要點

目錄

Ⅰ.項目申請材料的組成

Ⅱ.北京在篩選中小企業(yè)發(fā)展專項資金項目的基本做法

Ⅰ.項目申請材料的組成

一、 對固定資產(chǎn)建設(shè)類項目的申請材料包括：

1. 企業(yè)的基本情況表

2. 項目可行性研究報告——重點、難點

3. 企業(yè)已投入項目自有資金憑證或固定資產(chǎn)投資貸款合同

4. 有關(guān)項目的文件：如項目核準(zhǔn)或備案文件、環(huán)保評價意見等

5. 有關(guān)企業(yè)的文件：如法人執(zhí)照、會計報表和審計報告、完稅證明、ISO9000證書等

6. 其他與項目有關(guān)的證明：如生產(chǎn)許可證、新產(chǎn)品證書、行業(yè)專家意見等。

二、 項目可行性研究報告應(yīng)包括以下內(nèi)容：

1. 項目概況

2. 企業(yè)基本情況

3. 產(chǎn)品需求分析和實施的必要性

4. 實施的主要內(nèi)容和目標(biāo)

5. 項目總投資、資金來源和資金構(gòu)成

6. 人員培訓(xùn)及技術(shù)來源

7. 項目實施進(jìn)度計劃

8. 項目經(jīng)濟(jì)效益和社會效益分析

(一)項目概況

 概要性的介紹如下內(nèi)容：

項目主要建設(shè)內(nèi)容和規(guī)模;產(chǎn)品和工程技術(shù)方案;主要設(shè)備方案;建設(shè)地點和計劃安排;投資規(guī)模和資金籌措方案;項目經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。

 編寫基本原則：

內(nèi)容清晰、簡明扼要、分條分項編寫

突出總結(jié)項目說具有的亮點

(二)企業(yè)基本情況

 應(yīng)說明以下基本內(nèi)容：

1. 企業(yè)注冊資金、性質(zhì)及股權(quán)結(jié)構(gòu);

2. 企業(yè)歷史沿革;

3. 企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營情況、人員說明;

4. 近三年來財務(wù)狀況，包括資產(chǎn)負(fù)債、收入、利潤、稅金等;企業(yè)銀行信用、納稅信用情況;

5. 企業(yè)管理制度、財務(wù)制度說明;

6. 其他：根據(jù)專項申報要求及企業(yè)特點、特色所做的說明，如企業(yè)品牌、自主技術(shù)、企業(yè)認(rèn)證等說明。

 編寫基本原則：

表明項目單位具備承擔(dān)項目的資格、符合申報條件、企業(yè)具備健全的財務(wù)管理制度、企業(yè)是否具備可持續(xù)發(fā)展能力。

(三)產(chǎn)品需求分析和實施的必要性

 包括：

1. 項目政策符合性分析;

2. 產(chǎn)品需求分析;

3. 項目實施的必要性。

 編寫基本原則：

以項目本身或?qū)嵤淼男Ч?影響為基礎(chǔ)，不可為迎合申報重點而拼湊，也不宜過分夸大、渲染。

(四)實施的主要內(nèi)容和目標(biāo)

 項目實施的主要內(nèi)容：

技術(shù)方案;

設(shè)備方案;

工程方案;

 項目實施的目標(biāo)：

該目標(biāo)的制定宜與專項目標(biāo)相一致，如實現(xiàn)市場的擴(kuò)展、增加就業(yè)、實現(xiàn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步等。

(五)項目總投資、資金來源和資金構(gòu)成

 項目總投資：

包括：建筑工程費;設(shè)備購置安裝費;工程建設(shè)其他費用及基本預(yù)備費;建設(shè)期利息等。

建筑工程費：一般按建筑工程量(平方米)乘以單位面積造價確定。

設(shè)備購置安裝費用：按項目設(shè)備方案清單，通過市場詢價或者其他方式確定設(shè)備價格。

工程建設(shè)其他費用：包括建設(shè)管理費、前期咨詢費(可研、環(huán)評等)、設(shè)計費、招標(biāo)及監(jiān)理費等組成。各項費用可按實際合同額計入，也可按有關(guān)取費標(biāo)準(zhǔn)計算確定。

基本預(yù)備費用：可研階段可按建設(shè)工程費、設(shè)備費、其他費之和的8%--10%計入。

建設(shè)期利息：按項目貸款合同計算。

 資金來源和構(gòu)成：

項目資金來源包括企業(yè)自有資金、貸款、其他三類。

自有資金投入：報告須提供已投入自有資金憑證，包括：項目新增設(shè)備的購買發(fā)票、建筑工程合同及收據(jù)等材料。

貸款：明確項目貸款總額及其構(gòu)成，提供企業(yè)與金融機(jī)構(gòu)簽訂的貸款合同。

其他來源：對項目其他資金來源，須提供相應(yīng)證明文件、如股權(quán)投資等。

關(guān)于申請政府資金部分：根據(jù)專項“通知”，自有資金、貸款、其他資金來源構(gòu)成了項目總投資，因此申請政府資金部分不計算在項目資金來源中。

每個專項通知均對資金支持方式和額度有明確說明，申請資金支持應(yīng)不超過專項資金支持限額。

(六)人員培訓(xùn)及技術(shù)來源

 組織機(jī)構(gòu)設(shè)置：說明企業(yè)現(xiàn)有組織機(jī)構(gòu)、人員構(gòu)成情況，根據(jù)項目實施的需要，制定合理的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置方案。

 人員培訓(xùn)：提出員工培訓(xùn)計劃，包括培訓(xùn)崗位、人數(shù)、培訓(xùn)內(nèi)容、相關(guān)費用等。

 技術(shù)來源：說明項目技術(shù)來源，如企業(yè)自我研發(fā)、合作開發(fā)、專利和技術(shù)購買引進(jìn)等

 人力資源配置：研究確定各類人員，包括生產(chǎn)人員、管理人員、后勤人員的數(shù)量和配置方案，確定項目新增就業(yè)人員數(shù)量及人員來源。

(七)項目實施進(jìn)度計劃

 項目實施現(xiàn)狀：說明項目起始時間，目前已完成的政府批復(fù)及其文號，如項目規(guī)劃、土地、環(huán)評、核準(zhǔn)或備案等，項目資金到位情況，項目已完成的主要工作量等。

 項目實施進(jìn)度計劃：要求項目應(yīng)于2019年底前建成且建設(shè)期不超過2年。項目申報應(yīng)根據(jù)項目實際進(jìn)展情況，合理安排實施進(jìn)度，并編制項目進(jìn)度計劃圖。

 項目招標(biāo)：項目擬申請政府資金補(bǔ)助或貼息，建議項目對涉及的主要內(nèi)容，如土建、設(shè)備、材料等進(jìn)行公開招標(biāo)，確定中標(biāo)單位。

(八)項目經(jīng)濟(jì)效益和社會效益分析

經(jīng)濟(jì)效益分析：

 投資項目的財務(wù)評價：主要是進(jìn)行財務(wù)盈利能力和債務(wù)清償能力分析。

 主要財務(wù)指標(biāo)：收入、利潤、稅金、項目投資回收期、項目內(nèi)部收益率、投資利潤率等。

 財務(wù)評價方法：對于新建項目且財務(wù)相對獨立的，可采取新設(shè)項目法人財務(wù)評價方法;對改造項目，應(yīng)采取增量分析方法計算，即通過“有項目”和“無項目”對比計算確定。

 財務(wù)評價基礎(chǔ)數(shù)據(jù)和參數(shù)：

主要包括項目原材料、燃料動力等投入品的價格;產(chǎn)品銷售價格;稅費;計算期;固定資產(chǎn)折舊率;基準(zhǔn)收益率的確定等。

價格測算：項目投入品/產(chǎn)品現(xiàn)有或可參考市場價格的基礎(chǔ)上，確定項目計算期內(nèi)的價格水平。

稅費：財務(wù)評價涉及的稅費包括增值稅、營業(yè)稅、所得稅等稅種。

計算期：包括建設(shè)期和生產(chǎn)運營期。

財務(wù)基準(zhǔn)收益率：財務(wù)基準(zhǔn)收益率是項目財務(wù)內(nèi)部收益率的基準(zhǔn)，也是項目在財務(wù)上是否可行的最低要求。

 銷售收入與成本費用估算：

銷售收入：是指銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)取得的收入。

總成本費用：是指在一定期間內(nèi)因生產(chǎn)和銷售產(chǎn)品而發(fā)生的全部費用。

 財務(wù)分析常用指標(biāo)：財務(wù)內(nèi)部收益率、投資回收期、財務(wù)凈現(xiàn)值 FNPV、投資利潤率

財務(wù)內(nèi)部收益率：指項目在整個計算期內(nèi)各年凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值累計等于零時的折現(xiàn)率，是評價項目盈利能力的動態(tài)指標(biāo)。

投資回收期：是指以項目的凈收益償還項目全部投資所需要的時間，起始時間為從項目建設(shè)年起。

財務(wù)凈現(xiàn)值：是指按設(shè)定的折現(xiàn)率(財務(wù)基準(zhǔn)收益率)計算的項目計算期內(nèi)各年凈現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之和。

投資利潤率：是指項目在計算期內(nèi)正常生產(chǎn)年份的年利潤總額(或年平均利潤額)與項目投入總資金的比率。

社會效益分析：

篇8

(一)會計電算化對審計準(zhǔn)則和審計依據(jù)的影響。

各國的審計界在以往的審計工作中已經(jīng)建立了一系列的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則,如審計人員標(biāo)準(zhǔn)、現(xiàn)場作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、審計報告標(biāo)準(zhǔn)、職業(yè)道德規(guī)范等等。由于會計電算化的新特點,需要針對新的特點制定相應(yīng)新的工作標(biāo)準(zhǔn),這些新的工作標(biāo)準(zhǔn),也構(gòu)成了會計電算化信息系統(tǒng)條件下新的審計依據(jù)。面對日茸發(fā)展的會計電算化系統(tǒng),應(yīng)加快制定有關(guān)針對性的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則,建立一系列與新情況相適應(yīng)的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則,包括系統(tǒng)設(shè)計、開發(fā)、運行等標(biāo)準(zhǔn)以及相適應(yīng)的內(nèi)部控制制度,以規(guī)范會計電算化審計,維護(hù)審計的獨立性、客觀性和公正性。

(二)會計電算化對審計風(fēng)險的影響。

會計電算化環(huán)境下,傳統(tǒng)的會計崗位職責(zé)被打破,內(nèi)部控制制度發(fā)生了變化,安全已不是企業(yè)內(nèi)部所能完全控制的。以數(shù)據(jù)庫為基礎(chǔ)的實時審計發(fā)展使審計風(fēng)險中包含的固有風(fēng)險、控制風(fēng)險、檢查風(fēng)險日益復(fù)雜化。由于會計數(shù)據(jù)處理的電算化,在計算機(jī)輔助系統(tǒng)的控制下,固有風(fēng)險基本得到控制,但是由于網(wǎng)絡(luò)會計模式的開放性和會計信息資源的共享性,會計資料被非法修改和竊取的可能性增加了,會計信息被他人非法拷貝和篡改、會計數(shù)據(jù)在傳輸過程中被競爭對手截取和惡意修改等使得會計數(shù)據(jù)的安全、完整性控制難以保證;同時,計算機(jī)病毒和網(wǎng)絡(luò)黑客也在危害著會計信息的安全。因此,控制風(fēng)險更難確定。在電算化會計條件下。會計資料是存儲在磁性介質(zhì)上的,修改起來不留痕跡,因此舞弊行為較難發(fā)現(xiàn),從而增加了審計人員的檢查風(fēng)險。

(三)會計電算化對內(nèi)部控制的影響。

現(xiàn)代審計是以評價內(nèi)部控制度為基礎(chǔ)的抽樣審計, 即審計人員把對被審單位內(nèi)部控制的審查和評價作為制定審計方案和決定抽查范圍的依據(jù)。在電算化會計系統(tǒng)中, 會計信息的處理和存貯高度集中于計算機(jī), 使手工會計系統(tǒng)中的某些職責(zé)分離, 牽制力下降。如在手工方式下, 內(nèi)部控制中帳證相符、帳帳相符、帳表相符等一系列核對控制措施, 基本上都是由手工處理完成的。但實施電算化后, 憑證即是帳,帳即是憑證, 二者的區(qū)別不過是數(shù)據(jù)排列方式的改變而已, 也就是說不存在帳證不符的問題。會計系統(tǒng)內(nèi)部的這些控制, 尤其是程序化控制,是企業(yè)實行會計電算化后審計工作面臨的新課題。美國注冊會計師協(xié)會( A ICPA )認(rèn)為: 如果客戶在其會計系統(tǒng)中使用了電子數(shù)據(jù)處理, 無論是簡單的還是復(fù)雜的, 審計人員都要充分了解整個系統(tǒng), 并能識別和評價系統(tǒng)的基本會計控制的特點。因此, 作為審計人員必須全面了解電算化系統(tǒng)的特點和風(fēng)險, 掌握會計電算化系統(tǒng)的控制目標(biāo)、應(yīng)有的內(nèi)部控制及審查方法。程序化控制是指在編寫應(yīng)用程序中由計算機(jī)執(zhí)行的控制, 其審查實際上是對系統(tǒng)應(yīng)用程序控制功能的審查, 一般要利用計算機(jī)進(jìn)行審查。對電算化會計信息系統(tǒng)內(nèi)部(文秘站:)控制的弱點, 審計人員要心中有數(shù),發(fā)現(xiàn)問題應(yīng)及時向被審單位提出。

(四)會計電算化對審計線索的影響。

在傳統(tǒng)的手工會計系統(tǒng)中,審計線索非常清楚,從原始憑證到記賬憑證,由過賬到財務(wù)報表的編制,整個財務(wù)處理過程由不同職責(zé)分工的人員來共同完成,每一步都有文字記錄和經(jīng)手人簽字,這些書面資料為審計提供了清晰的線索,審計人員在對會計報表進(jìn)行審計時就可以根據(jù)需要對這些審計線索進(jìn)行順查或逆查、詳查或抽查。而在會計電算化系統(tǒng)中,傳統(tǒng)的賬簿沒有了,取而代之的是磁介質(zhì),這些磁介質(zhì)上所存儲的會計資料不能為肉眼所直接識別,修改不留痕跡。同時,由于數(shù)據(jù)處理過程的自動化,業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)入計算機(jī)系統(tǒng)之后,全部會計處理均由計算機(jī)按程序指令自動生成,傳統(tǒng)的審計線索在這里中斷了、消失了。傳統(tǒng)的查賬方法。對電算化的會計個體已不完全適用。為此,在電算化會計系統(tǒng)的設(shè)計和開發(fā)時必須注意要留下充分的審計線索,使審計人員能順利完成審計任務(wù)。例如,要留下每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的詳細(xì)記錄,而不能只留下更新后的當(dāng)前余額。暫存文件,則應(yīng)拷貝,以便查尋。

(五)會計電算化對審計技術(shù)的影響。

在手工會計處理的條件下,審計可根據(jù)具體情況進(jìn)行順查、逆查或抽查。審查一般采用審閱、核對、分析、比較、調(diào)查和證實等方法。所有審查工作都是由人工完成的。在會計電算化條件下,會計的特點決定了審計技術(shù)的改變。對電算化會計信息系統(tǒng)的審計,如果仍然采用常規(guī)的手工系統(tǒng)的那一套審計技術(shù),就不可能達(dá)到審計的目的。由于審計的內(nèi)容擴(kuò)大到電算化系統(tǒng)程序、系統(tǒng)的設(shè)計與開發(fā)、數(shù)據(jù)文件等方面,迫使審計人員在采用傳統(tǒng)各種審計技術(shù)的同時,采用計算機(jī)輔助審計技術(shù),用日益先進(jìn)的計算機(jī)審計軟件去對付單機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、多用戶等各種工作平臺下的會計軟件。

(六)會計電算化對審計內(nèi)容的影響。

在手工條件下,審計內(nèi)容主要是對人的審查,采用的方法主要是對紙面信息進(jìn)行核對和檢查。責(zé)任容易確定,結(jié)果也較直觀。在計算機(jī)審計的條件下,審計人員應(yīng)該從查核財務(wù)會計報表及賬簿記錄的真實性和正確性的基礎(chǔ)上,把重點放到被審計單位所用信息系統(tǒng)是否合法、合規(guī)和第一次輸出的信息是否真實、正確,以及當(dāng)運行環(huán)境發(fā)生變化,或經(jīng)過系統(tǒng)維護(hù)后,輸出信息的真實性、正確性上。

二、會計電算化對審計工作影響的對策

(一)加強(qiáng)對會計電算化系統(tǒng)可靠性的審計,主要表現(xiàn)在以下幾個方面:

1.審查數(shù)據(jù)流程圖對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)流程的描述是否正確;

2.審查系統(tǒng)設(shè)計是否科學(xué)、模塊的劃分是否合理;

3.檢查系統(tǒng)對輸人數(shù)據(jù)是否進(jìn)行了必要的檢測,系統(tǒng)的輸出是否滿足目標(biāo)的要求;

4.審查處理過程及程序?qū)μ幚磉^程的描述是否準(zhǔn)確無誤。

(二)積極培養(yǎng)復(fù)合型知識結(jié)構(gòu)的審計人員。

1.加強(qiáng)廣大審計人員計算機(jī)知識及應(yīng)用能力的培訓(xùn),逐步擴(kuò)展和更新現(xiàn)有的計算機(jī)知識,提高操作水平,以達(dá)到能夠?qū)?shù)據(jù)庫等電算化會計處理系統(tǒng)進(jìn)行操作來獲取審計證據(jù)的目的。

2.合理配置審計小組人員,充分考慮審計專家和計算機(jī)專家的緊密配合,合理分工,相互溝通。

3.在高校財經(jīng)類專業(yè)的教學(xué)中重視計算機(jī)正規(guī)知識的教育,除開設(shè)計算機(jī)基礎(chǔ)、程序設(shè)計、會計電算化等課程之外,還要開設(shè)計算機(jī)輔助沒計等相關(guān)課程,使高校成為培養(yǎng)計算機(jī)審計后備人才的搖籃。

(三)加快審計軟件的開發(fā)。

審計軟件是會計電算化環(huán)境下審計不可缺少的 技術(shù)工具,沒有良好的計算機(jī)審計軟件是很難開展實際的自動化審計工作的。審計軟件的功能應(yīng)具有針對會計程序本身合法性,正確性的審查功能;具有對機(jī)內(nèi)會計數(shù)據(jù)文件的一致性、正確性的檢查功能;具有驗證會計報告的可信程度及會計軟件內(nèi)部控制措施的可靠;具有審查審計報告、審計文書自動編制整理功能等。通過這些功能,進(jìn)而解決審計電算化滯后的實際問題,做到審計技術(shù)與會計電算化同步。

(四)加強(qiáng)對內(nèi)部控制制度的審計,對被審計單位應(yīng)用會計軟件的資格進(jìn)行審查目前,國際上審計是以系統(tǒng)為基礎(chǔ)的審計,即把對會計系統(tǒng)內(nèi)部控制制度進(jìn)行的審查和評價,作為制定審計方案和決定抽查范圍的依據(jù)。進(jìn)行內(nèi)部控制制度審計是降低審計風(fēng)險,從源頭上防止違法、舞弊的手段,也是幫助被審計單位建立健全科學(xué)的內(nèi)控制度的有效途徑。

(五)采用新的審計方法,掌握審計線索。

為了保證會計信息的真實性和正確性,防止假賬真作,非法篡改程序等舞弊行為產(chǎn)生,還要采用新的審計方法,利用計算機(jī)對會計賬務(wù)處理進(jìn)行測試和檢驗。根據(jù)各單位開展會計電算化工作的不同階段選用不同方法,具體有以下方法:

1.計算機(jī)聯(lián)網(wǎng)審計。聯(lián)網(wǎng)審計方法是利用計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)傳輸進(jìn)行審計,為審計部門利用計算機(jī)通過審計線路來檢測財務(wù)部門計算機(jī)財務(wù)處理的全過程,隨時檢查處理賬簿的正確性、合法性。其特點是具有不受時間限制,效率高的特點,并保證了審計的質(zhì)量。

2.重新處理法。為審查計算機(jī)數(shù)據(jù)處理結(jié)果是否正確,使用原來的程序和數(shù)據(jù)在審計人員的參與和監(jiān)督下,重新處理一遍,看其是否與原來的結(jié)果一致。

三、針對不同會計標(biāo)準(zhǔn)出具審計報告

(一)對執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)出具的審計報告中,“管理層對財務(wù)報表的責(zé)任”和“審計意見”段。應(yīng)分別有“按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定編制財務(wù)報表,是__(單位名稱)管理層的責(zé)任”和“XX(單位名稱)財務(wù)報表已按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定編制? ”的文字表述。

(二)對執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的單位出具的審計報告中,上述“按照? ”、“已按照? ”應(yīng)分別改為“按照2003年以前的企業(yè)會計準(zhǔn)則和《企業(yè)會計制度》的規(guī)定編制會計報表”和“已按照2003年以前的企業(yè)會計準(zhǔn)則和《企業(yè)會計制度》的規(guī)定編制? ”。

(三)對執(zhí)行其他會計制度的企業(yè)出具的審計報告巾,上述“按照? ”、“已按照? ”應(yīng)分別改為:“按照適用的企業(yè)會計準(zhǔn)則和《小企業(yè)會計制度》(或XX行業(yè)會計制度,下同)的規(guī)定編制會計報表”和“已按照適用的企業(yè)會計準(zhǔn)則和《小企業(yè)會計制度》的規(guī)定編制 ? ”。對于出具的無法表示意見或否定意見的審計報告,審計意見段相關(guān)表述則應(yīng)作相應(yīng)變更。

四、使用會計電算化后審計工作應(yīng)采取的對策

(一)積極培養(yǎng)具有復(fù)合型知識結(jié)構(gòu)的審計人才。

由于會計電算化系統(tǒng)比手工系統(tǒng)復(fù)雜得多,使得審計的內(nèi)容和范圍更為深入和廣泛。審計人員除了要具有豐富的財務(wù)會計、審計等方面的知識和技能外,還要掌握一定的計算機(jī)知識與應(yīng)用技術(shù)。因此,必須建立一支計算機(jī)審計專業(yè)隊伍,具體做法可從以下二方面入手:

1.有計劃、有步驟地對現(xiàn)有審計人員進(jìn)行計算機(jī)知識、會計電算化系統(tǒng)及計算機(jī)審計技等知識的培訓(xùn),使他們掌握計算機(jī)信息系統(tǒng)的特點、審計軟件的應(yīng)用和維護(hù),從而能夠勝任新的審計工作。

2.應(yīng)積極培養(yǎng)具有復(fù)合型知識結(jié)構(gòu)的審計系統(tǒng)開發(fā)人員,讓計算機(jī)技術(shù)人員學(xué)習(xí)會計和審計知識,使他們也加入到審計隊伍中來,成為電算化審計的專業(yè)人員。同時要學(xué)習(xí)會計和審計的基本知識,掌握審計的基本原理。

(二)給審計人員以工具軟件的強(qiáng)有力的支持,積極開展計算機(jī)輔助審計在計算機(jī)審計的手段方面有兩種做法:一是由專業(yè)人員或軟件公司開發(fā)計算機(jī)審計軟件,審計人員的任務(wù)是經(jīng)過培訓(xùn)會操作這些軟件;二是由審計人員根據(jù)審計工作的要求,借助軟件工具來完成審計工作。與此同時,審計人員應(yīng)積極開展計算機(jī)輔助審計,因電算化會計系統(tǒng)的規(guī)模會日益龐大,審計工作的任務(wù)、內(nèi)容變得更為復(fù)雜、手工難以實現(xiàn)有效審計,使用計算機(jī)則是解決這一難題的必由之路。

篇9

摘 要 中國的市場經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展到今天，注冊會計師的審計獨立性問題越來越引起人們的廣泛關(guān)注。在審計工作中，獨立性一直是影響會計從業(yè)人員的專業(yè)辨別和審計結(jié)果的重要因素，也是增強(qiáng)服務(wù)對象對審計報告預(yù)期值的重要因素。失敗的審計將直接招致會計師事務(wù)所內(nèi)在價值及聲望的降低，更加嚴(yán)重的后果是會導(dǎo)致證券市場的不穩(wěn)定性。本篇從內(nèi)部認(rèn)知和外部機(jī)制方面分析影響注冊會計師審計獨立性的主要因素，并在此基礎(chǔ)上提出具體的措施，以達(dá)到從根本上維護(hù)注冊會計師的審計獨立性，提高審計價值和審計報告質(zhì)量，規(guī)范審計行為，穩(wěn)定證券市場的目的。

關(guān)鍵詞 注冊會計師 審計 獨立性

從早期西方國家率先實行注冊會計師制度以來，注冊會計師的審計獨立性問題一直是行業(yè)關(guān)注的焦點，國內(nèi)外有關(guān)的研究探討不在少數(shù)，鑒于我們國家獨特的審計實踐環(huán)境，使注冊會計師的審計獨立性問題分析更具復(fù)雜性。

1影響注冊會計師審計獨立性的主要因素

1.1道德水平對審計獨立性起著基礎(chǔ)性作用

會計從業(yè)人員在探求自己益處的同時不能忘記在社會及家庭中需要擔(dān)當(dāng)?shù)纳鐣凹彝ヘ?zé)任。當(dāng)他們身處道德發(fā)展的這種雙面責(zé)任境地時，會有不一樣的反應(yīng)及處理方式。道德認(rèn)知發(fā)展理論的著名代表人物，同時也是美國著名的心理及教育學(xué)家科爾伯格認(rèn)為，道德認(rèn)知是從內(nèi)心出發(fā)的，其發(fā)展過程分三個階段，即放縱階段、順從階段、開悟階段。由某些道德沖突引發(fā)的道德認(rèn)知改變也遵循著這種循序漸進(jìn)的規(guī)律。他還強(qiáng)調(diào)對道德發(fā)展起較大推動作用的是社會環(huán)境。目前，在我國獨特的審計實踐環(huán)境中，注冊會計師隊伍道德素質(zhì)參差不齊，相當(dāng)一部分人尚處于初級的放縱階段，沒有相應(yīng)的風(fēng)險意識、責(zé)任意識與職業(yè)道德觀念，這種道德和心理認(rèn)知水平從基礎(chǔ)上影響了其審計的獨立性，從而聽?wèi){利益驅(qū)使，違反職業(yè)道德，提供虛假的審計結(jié)果，給各類報告使用者造成了不同程度的損失。

1.2會計師事務(wù)所對審計獨立性的影響

隨著經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，我國會計師事務(wù)所數(shù)量迅速增長。據(jù)統(tǒng)計，截止到2010年底，我國已有5000多家會計師事務(wù)所，美國是40000家左右。雖然數(shù)量上比美國少，但結(jié)構(gòu)上并不合理。美國40000家會計師事務(wù)所，有世界級大所、國家級大所、地區(qū)性事務(wù)所以及小型事務(wù)所（雇員25人以下），而小型事務(wù)所占到95%左右，一般并不提供審計服務(wù)，只是為一些小企業(yè)和非盈利性機(jī)構(gòu)提供會計、稅務(wù)以及財務(wù)咨詢服務(wù)。所以真正提供審計服務(wù)的會計師事務(wù)所實際僅有2000家左右，而我國5000多家會計師事務(wù)所幾乎全部提供審計服務(wù)，這就造成了大家都想分上市公司審計這杯羹，勢必形成惡性競爭，造成會計師事務(wù)所依賴上市公司生存的不利局面，自然，作為會計師事務(wù)所合伙人的注冊會計師從公司利益“大局”出發(fā)，其審計的獨立性可想而知。

與此同時，在這種惡性競爭的生存環(huán)境中，會計師事務(wù)所對員工的培訓(xùn)也不夠重視或者說是力不從心，注冊會計師的職業(yè)道德和業(yè)務(wù)素養(yǎng)大多靠個人的自覺培養(yǎng)與學(xué)習(xí)，也對其審計獨立性產(chǎn)生不利影響。

1.3審計費用對審計獨立性的影響

首先，影響審計獨立性的是過低的審計費用。近年來，我國迅猛增長的會計師事務(wù)所，使得審計類行業(yè)形成了審計服務(wù)大于顧客需求的局勢。面對激烈的競爭，會計師事務(wù)所為了在審計市場上擁有一席之地并拉攬相對較多的業(yè)務(wù)，通常采用低價進(jìn)入策略，就是在事務(wù)所最初的幾年中降低審計成本，同時希望利用較長的審計約定來補(bǔ)償之前的損失。在過低的價格因素壓力下，注冊會計師就不得不減少審計程序和內(nèi)容，以減少審計成本，最終導(dǎo)致審計結(jié)果質(zhì)量的下降，毫無疑問這加大了注冊會計師的審計風(fēng)險。其次，審計收費標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一會影響到審計的獨立性。目前，審計市場上沒有統(tǒng)一明確的審計收費標(biāo)準(zhǔn)，有的認(rèn)為注冊會計師審計收費水平主要取決于委托企業(yè)的的大小以及企業(yè)資產(chǎn)的多少；有的認(rèn)為委托企業(yè)盈利越高，就應(yīng)該支付更高的審計費用。因此，一些注冊會計師按一定比例的企業(yè)總資產(chǎn)進(jìn)行定價收費，也有按照一定比例的凈利潤進(jìn)行定價收費的，但更多的是通過商談，與客戶共同確定審計費用，這種定價方式往往缺乏依據(jù)，不規(guī)范也不科學(xué)，還會影響到注冊會計師的工作積極性、主動性，因為在付出同樣的甚至相對更多的勞動情況下，一些會計師事務(wù)所只得到了比其他事務(wù)所更低的勞動報酬，這也致使注冊會計師們?yōu)榻档统杀径鴾p少審計程序及環(huán)節(jié)，或者為了追求短期利益不得不服從被審計單位高層管理者的意愿，這就標(biāo)志著獨立性的最終丟失，并很有可能提供虛假審計報告。

1.4委托方的審計意圖與審計報告使用者的信息需求對審計獨立性的影響

審計報告使用者包括股東、投資者、政府、公司高層管理者、社會公眾等。委托方的目的意圖與報告使用者的信息需求產(chǎn)生了根本的矛盾。在我國目前的上市公司中，雖然都設(shè)有股東大會、董事會、監(jiān)事會等，但由于信息的不對稱，真正擁有權(quán)力的還是公司高層管理者。他們委托會計師事務(wù)所審計的目的，不過是為了有一份“好看”的業(yè)績報告，而并不想把公司的實際財務(wù)狀況、問題和困難公布于眾，作為報告使用者的股東、政府以及社會公眾則希望看到真實的公司財務(wù)情況報告。在這種情況下，公司高管很容易與注冊會計師達(dá)成一致，對外提供一份對上市公司有利的審計報告，注冊會計師或事務(wù)所自然也會得到自己想得到的報酬，真正犧牲的是報告使用者的利益。

另一方面，我國目前的證券市場機(jī)制不完善、不成熟。主要表現(xiàn)為投資者、社會公眾對審計結(jié)果、信息披露的不重視，對高質(zhì)量的審計報告和信息披露需求不足。大多數(shù)投資者都有一種投機(jī)心理，為了短期利益盲目投資，不考慮公司業(yè)績，一有新股發(fā)行，便一哄而上。殊不知，非流通股和大股東所持股份占上市公司股份的多數(shù)，社會公眾所持股份只占少數(shù)，控股股東和公司高管掌握著公司的決策權(quán)、經(jīng)營權(quán)，決定著公司的命運，不重視公司經(jīng)營業(yè)績而僅抱有一種“從眾”和“投機(jī)”心理，勢必會載跟頭、吃大虧。

1.5法制不健全、對違法行為處罰力度不夠?qū)徲嫪毩⑿缘挠绊?/p>

注冊會計師造假違法成本低，且不易被發(fā)現(xiàn)。雖然，我國對注冊會計師的行為約束有相關(guān)的法律制度，如《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》中都有相關(guān)規(guī)定，但都是對會計師事務(wù)所的處罰較重而對注冊會計師本人處罰較輕，并且處罰主要是行政和刑事處罰，涉及民事責(zé)任的條款較少，不具體，操作性差，這就使得違法人員往往逃脫民事處罰，而對審計報告使用者造成的經(jīng)濟(jì)損失也得不到補(bǔ)償。

2維護(hù)注冊會計師審計獨立性的措施

2.1加強(qiáng)職業(yè)道德教育及引導(dǎo)

職業(yè)道德水平的整體提升是個漫長的循序漸進(jìn)的過程。只有在行業(yè)內(nèi)通過有意識地長期地引導(dǎo)和影響，才能逐步強(qiáng)化注冊會計師的職業(yè)道德觀念，使廣大注冊會計師從主觀上樹立獨立審計的意愿，摒棄過多的個人利益和想法，從而整體提高會計從業(yè)人員的素質(zhì)。首先，可采取在注冊會計師考試科目中增加有關(guān)職業(yè)道德素質(zhì)的內(nèi)容，在教材中收錄一些正反兩方面的案例，切實達(dá)到正面引導(dǎo)、反面警示、強(qiáng)化教育、提高素質(zhì)的目的。其次，充分發(fā)揮注冊會計師協(xié)會的官方作用。建立健全注冊會計師人員信息系統(tǒng)，全面記錄每名從業(yè)人員的從業(yè)履歷及誠信情況，利用每年的年審、培訓(xùn)機(jī)會，宣揚正面典型，通報反面案例，起到正面強(qiáng)化和反面警示的作用。

2.2加強(qiáng)政府引導(dǎo)與行政審批，規(guī)范會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)與行為

充分發(fā)揮政府的行政審批與行業(yè)引導(dǎo)職能，逐步引導(dǎo)會計師事務(wù)所合理定位，合理確定業(yè)務(wù)范圍與利潤點，用差異化戰(zhàn)略代替價格競爭戰(zhàn)略，形成我國規(guī)模層次分布合理的會計師事務(wù)所結(jié)構(gòu)。

在發(fā)揮市場對資源配置的主要作用的同時，政府應(yīng)加強(qiáng)行政審批，提高會計師事務(wù)所的準(zhǔn)入門檻，合理審批事務(wù)所的經(jīng)營范圍，對于實力較弱的事務(wù)所，引導(dǎo)其面向小企業(yè)及非盈利機(jī)構(gòu)，從事會計、稅務(wù)及財務(wù)咨詢業(yè)務(wù)，避免與實力較強(qiáng)的事務(wù)所開展價格競爭，走差異化路線，合理尋找屬于自已利潤點。對實力較強(qiáng)的事務(wù)所，引導(dǎo)其進(jìn)行資源整合，走國際化、規(guī)范化服務(wù)路線，形成中國的“四大”，提高中國會計師事務(wù)所在國際上的聲譽及威望。從公司的結(jié)構(gòu)分布與追求差異化利潤的源頭上維護(hù)注冊會計師的審計獨立性。

2.3充分發(fā)揮中注協(xié)的行業(yè)監(jiān)督與引導(dǎo)職能，規(guī)范行業(yè)收費標(biāo)準(zhǔn)

如前款所述，應(yīng)引導(dǎo)各種層次的會計師事務(wù)所放棄價格競爭戰(zhàn)略，轉(zhuǎn)而采取差異化戰(zhàn)略，找準(zhǔn)本公司的市場定位和目標(biāo)客戶群體，合理尋找利潤增長點。這樣，既能保證公司的長遠(yuǎn)利益和持續(xù)發(fā)展，又能減輕企業(yè)經(jīng)營和生存壓力，從而使注冊會計師在工作中，能按規(guī)定程序和內(nèi)容獨立實施審計，保證審計報告的客觀性、準(zhǔn)確性。為此，中注協(xié)應(yīng)充分發(fā)揮行業(yè)監(jiān)督與引導(dǎo)職能，制訂審計業(yè)務(wù)行業(yè)指導(dǎo)價，一定程度上規(guī)范行業(yè)收費標(biāo)準(zhǔn)，建立公平合理、健康有序的行業(yè)發(fā)展新秩序。

2.4完善證券市場機(jī)制，改善證券市場環(huán)境

基于我國目前的證券市場環(huán)境與機(jī)制。首要任務(wù)是要讓更多的企業(yè)管理者了解到增加企業(yè)財務(wù)報表透明度的必要性，要讓更多的投資者、社會公眾放棄投機(jī)心理，看重公司業(yè)績，增強(qiáng)對高質(zhì)量的審計結(jié)果、信息披露的重視和需求。穩(wěn)定的投資環(huán)境，需要監(jiān)管者與投資者的共同維護(hù)。目前我國證券市場的形態(tài)相當(dāng)于西方國家的早期形態(tài)，有待加強(qiáng)和改進(jìn)的地方還有很多，在市場對資源配置的基礎(chǔ)性作用前提下，仍需要政府的宏觀調(diào)控和干預(yù)引導(dǎo)。首先，要嚴(yán)格監(jiān)控股票的發(fā)行，限制各種違規(guī)炒作和投機(jī)行為，指引投資者更多地關(guān)注公司業(yè)績和會計從業(yè)人員的獨立性。其次，要加強(qiáng)信息披露。相對西方國家而言，我國目前的財務(wù)報告信息披露范圍及內(nèi)容明顯不足，企業(yè)管理規(guī)劃中關(guān)于長期發(fā)展趨勢的披露很少，致使關(guān)聯(lián)方交易披露不足。證監(jiān)會可以逐步提高對企業(yè)財務(wù)報告的要求，擴(kuò)大信息披露的范圍和內(nèi)容，真正建立客觀公正、全方位的社會監(jiān)督體系，保障廣大投資者的合法權(quán)益。

2.5加強(qiáng)法制建設(shè)，加大違法處罰力度

進(jìn)一步健全和完善現(xiàn)有法規(guī)制度，加大《注冊會計師法》、《證券法》、《公司法》、《刑法》中對注冊會計師違法行為的處罰力度，采取刑事處罰、民事處罰與行政處罰相結(jié)合的方式，一旦發(fā)現(xiàn)違法行為，即取消其注冊會計師資格，并終身禁入相關(guān)行業(yè)。民事處罰部分，合理估計審計報告使用者的經(jīng)濟(jì)損失，并據(jù)此對違法人員規(guī)定具體的處罰數(shù)額，切實提高其違法成本。從法制方面，促使注冊會計師客觀公正獨立地實施審計行為。

總之，維護(hù)注冊會計師的審計獨立性，是個長期而艱難的過程，需要監(jiān)管機(jī)構(gòu)、從業(yè)人員、行業(yè)協(xié)會和社會公眾的共同努力。只有這樣，才能提高我國注冊會計師隊伍的整體素質(zhì)，使其客觀公正獨立地實施審計行為，提高審計質(zhì)量，穩(wěn)定證券市場。

參考文獻(xiàn)：

[1]黃曉波，等.基于審計市場需求視角的審計獨立性缺失分析.財會通訊.2009（2）.

[2]曹揚.審計獨立性保證體系構(gòu)建問題研究.時代金融.2006（12）.

篇10

（一）內(nèi)控制度體系不健全

中小企業(yè)規(guī)模小，責(zé)任體制不夠完善，企業(yè)管理者、財務(wù)負(fù)責(zé)人甚至物資保管員都由同一人擔(dān)任，管理權(quán)與經(jīng)營權(quán)過分集中，缺乏崗位間的制約性。此外財物核算體系不健全，造成信息的真實性不高，給企業(yè)的內(nèi)部控制帶來困難。有些企業(yè)表面上雖然設(shè)立了監(jiān)事會等內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)，但害怕自己的權(quán)利會受到限制，對內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)沒有賦予真正的權(quán)力，造成管理者的獨斷專行，是增加風(fēng)險的內(nèi)部原因。

（二）審計人員綜合素質(zhì)不高

審計是一項對專業(yè)知識和工作經(jīng)驗要求非常高的工作，審計人員要根據(jù)自己的主觀判斷，做出審計結(jié)論。在我國一些中小企業(yè)的審計人員，專業(yè)技能不強(qiáng)，工作經(jīng)驗不足，工作態(tài)度也不夠謹(jǐn)慎，缺乏獨立性，他們也不能及時了解國際審計準(zhǔn)則的變化狀況，及時更新知識，做出的審計意見缺乏可信度。另一方面低素質(zhì)的審計人員，缺乏職業(yè)道德和社會責(zé)任感，出現(xiàn)壓低審計成本、違規(guī)收費的行為，造成惡性競爭，擾亂市場秩序，使審計風(fēng)險明顯增加。

（三）信息需求程度不高

中小企業(yè)審計只是想得到好的審計結(jié)果，沒有認(rèn)識到審計在企業(yè)發(fā)展方面的積極作用，因此它們多數(shù)會選擇成本低、速度快、程序簡單的會計師事務(wù)所，而忽視會計師事務(wù)所的資質(zhì)、信譽等核心價值，即使從審計過程中發(fā)現(xiàn)問題，也不會及時解決。銀行作為中小企業(yè)最主要的外部利益相關(guān)者，對企業(yè)貸款條件要求低，經(jīng)常出現(xiàn)違規(guī)給企業(yè)貸款的現(xiàn)象，使審計風(fēng)險加大。

（四）外部監(jiān)督制度不完善

中小企業(yè)對國家審計政策的貫徹落實不能像大企業(yè)一樣，對國家出臺的法律法規(guī)也不夠重視，經(jīng)常出現(xiàn)違規(guī)違紀(jì)的現(xiàn)象。有些中小企業(yè)為了應(yīng)付部門檢查，要求財務(wù)負(fù)責(zé)人編制虛假的財務(wù)報表，國家審計監(jiān)督部門不能及時發(fā)現(xiàn)和處理。一些地區(qū)為了招商引資，往往對地區(qū)的中小企業(yè)偷稅、漏稅行為睜一只眼閉一只眼，造成審計風(fēng)險日益凸顯。

二、中小企業(yè)審計風(fēng)險控制對策

（一）健全中小企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制

中小企業(yè)要努力完善內(nèi)部控制機(jī)制，盡量做到人員的合理分工，做到經(jīng)營權(quán)與管理權(quán)有效分離，避免一個人擔(dān)任相互制約的多個崗位，合理實施內(nèi)部分工，降低管理者的絕對控制權(quán)，避免家族式的管理。賦予內(nèi)部監(jiān)督部門真正的權(quán)力，真正實現(xiàn)對管理者監(jiān)督、檢查，而且要加強(qiáng)對財務(wù)信息真實性與準(zhǔn)確性的管理與監(jiān)督。營造良好的公司文化環(huán)境，建立獎懲責(zé)任機(jī)制，對企業(yè)有積極作用的員工要給予精神和物質(zhì)獎勵，培養(yǎng)員工的責(zé)任感，倡導(dǎo)每個人認(rèn)真負(fù)責(zé)做好本職工作。健全內(nèi)部控制制度并能認(rèn)真執(zhí)行是減少審計風(fēng)險的根本對策。

（二）提高審計人員的自身素養(yǎng)

審計人員首先要加強(qiáng)自己的專業(yè)技能，提高執(zhí)業(yè)規(guī)范和理論學(xué)習(xí)能力，在工作中不斷吸取經(jīng)驗，嚴(yán)格要求自己，盡可能減少失誤。其次要提高自身道德和風(fēng)險意識，不被金錢誘惑，保持獨立性，做出公正合理的審計報告。會計師事務(wù)所也要合理預(yù)算出必要資金，用于定期對相關(guān)審計人員進(jìn)行培訓(xùn)，培養(yǎng)一批專業(yè)技能強(qiáng)、道德品質(zhì)高、經(jīng)驗豐富的綜合型人才隊伍。審計人員在工作中采用的方法要根據(jù)時展不斷改善，不再只是以財務(wù)數(shù)據(jù)為依據(jù)，而是采用財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)相結(jié)合的技術(shù)方法進(jìn)行審計，由原來的事后審計逐步轉(zhuǎn)向事前審計。提高審計人員的自身建設(shè)是規(guī)避風(fēng)險的必要措施。

（三）嚴(yán)格規(guī)范信息質(zhì)量要求

企業(yè)要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的“被審計”觀念為“要審計”，認(rèn)識到高質(zhì)量的審計才是企業(yè)健康發(fā)展的內(nèi)在動力，加強(qiáng)對信息質(zhì)量的要求，從最初的會計數(shù)據(jù)到財務(wù)報表要嚴(yán)格監(jiān)督，定期進(jìn)行清查，不只以得到審計結(jié)果為目的，而是更注重報告反映出的問題，并及時解決。銀行要嚴(yán)格按照國家的規(guī)章制度為企業(yè)提供貸款服務(wù)，對不符合規(guī)定的企業(yè)要嚴(yán)格控制貸款業(yè)務(wù)。規(guī)范信息質(zhì)量是降低風(fēng)險的有效方法。

（四）加強(qiáng)外部的監(jiān)督力量