近年來發生的財務舞弊以及公司內部人員違法違規行為令人震驚，會計信息嚴重失真，不僅削弱了財務管理職能，而且嚴重誤導了社會資源的配置。破壞了國民經濟的健康發展。因此，治理財務舞弊已是勢在必行。完善企業內部控制，加強舞弊防范成為經濟社會發展的迫切要求。

一、財務舞弊的內容及方式

財務舞弊是指故意的、有目的的、有預謀的、有針對性的財務造假和欺詐行為。常見的方式有以下幾種：

(一)利用偽造與虛構進行財務舞弊

偽造、變造記錄或憑證。隱匿或套改憑證，如發票造假、偽造單據、虛開和偽造增值稅專用發票等。虛構業務、記錄虛假的交易或事項。如上市公司為騙取上市資格虛構收入、少計費用；為套取現金而虛構預借差旅費；出納為侵吞現金而虛構支出。

(二)利用企業內部控制制度的缺陷和薄弱環節進行舞弊

摘要文章從財務舞弊的內容及方式出發，指出制定完善的內部控制制度、加強內部控制制度的執行力度、完善公司治理結構、健全內部審計機構等是防范財務舞弊的重要措施。

關鍵詞財務舞弊；內部控制；防范措施

近年來發生的財務舞弊以及公司內部人員違法違規行為令人震驚，會計信息嚴重失真，不僅削弱了財務管理職能，而且嚴重誤導了社會資源的配置。破壞了國民經濟的健康發展。因此，治理財務舞弊已是勢在必行。完善企業內部控制，加強舞弊防范成為經濟社會發展的迫切要求。

一、財務舞弊的內容及方式

財務舞弊是指故意的、有目的的、有預謀的、有針對性的財務造假和欺詐行為。常見的方式有以下幾種：

(一)利用偽造與虛構進行財務舞弊

由于社會經濟發展和資本市場的巨大需求，法務會計應運而生。在20世紀80年代，現代法務會計出現，當時美國發生了震驚的股票舞弊案和儲蓄信貸行業的丑聞，會計造假和這些舞弊案件脫不了干系。針對這樣的大型經濟舞弊案件，需要重點調查這些企業的會計賬簿和會計憑證。而企業會計和法律法規本屬于不同的學科范疇，在法律上，律師具有豐富的法律知識，也可能對企業的運作有一定的了解，但不可能熟悉會計準則的運用和企業舞弊的手段以及方式。因此，不管對于政府和投資者，還是債權人，都急需既精通相關法律法規，又熟悉企業財務的專業人員，即法務會計。

一、在治理上市公司財務舞弊中，法務會計起到的作用

(一)對獨立審計固有缺陷的彌補。獨立審計和法務會計具有相同點，也存在不同點。相同點在于兩者都需要在接收第三方委托和提供的信息資料基礎上，審查上市公司相關財務資料，檢驗其財務信息是否真實合法，進而獲得一定的證據把財務舞弊行為揭示出來。但在性質、目的和方式上存在著不同點。性質上，法務會計人員對舞弊審核的業務并不是一種審計服務，而是一種咨詢服務，不會有時間和主體的嚴格限制;在目的上，法務會計是發現并且盡量減少財務舞弊造成的損失，而不會對其發表財務報告的合法性提出審計意見;在調查方式上，法務會計在委托人出具司法會計聘請書或者委托鑒定書的時候，就可以開展舞弊審核活動，而不需要提前告知犯罪嫌疑人或者被審核企業。(二)預防作用。在資本市場發展比較成熟的發達國家，和刑事訴訟以及行政處罰相比，上市公司對眾多中小股東所提起民事訴訟的防范逾加重視。而在我國，由于沒有完善的相關法律體系，上市公司很少因為財務舞弊行為而遭受刑事訴訟被追究刑事責任，行政處罰的力度也比較輕，同時，眾多中小股民對相關的會計知識、法律知識不熟悉，而且很難得到相關專業人員的訴訟支持，想要訴訟很難拿到相應的法律證據;因此，想要得到應有的賠償是很難的。所以，對于上市公司來說，財務舞弊的收益明顯大于舞弊的成本，導致財務舞弊行為時有發生。相反，法務會計具有豐富的法律和會計相關知識，可以對上市公司進行深入調查，獲得相應的法律證據，因而保護投資者和債權人的合法權益，這樣一來就加大了上市公司財務舞弊的成本，在財務舞弊的時候會考慮收益和成本，進而減少粉飾財務報表。所以，對于上市公司財務舞弊，法務會計可以起到一定的預防作用。(三)控制作用。一般來說，投資者和其他債權人會對上市公司財務舞弊行為有一定的察覺，上市公司財務舞弊行為即使未被曝光，也是會存在蛛絲馬跡，但是就算被察覺到了，缺乏相關人員和機構的支持，投資者和其他債權人無法獲得及時的援助，無法及時調查上市公司，拿不到有力的證據，只有等上市公司財務舞弊行為被曝光或者損失發生后，通過訴訟等法律途徑來維護自身的合法權益。但有了法務會計的幫助，投資者和相關債權人只要有需求，就可以委托法務會計調查上市公司，取得相應證據，而不用等到上市公司公布財務報表的時候才了解到上市公司的相關數據，這樣一來，就能夠及時發現上市公司的財務特殊情況，并在一定程度上，遏制上市公司的財務舞弊行為，盡可能降低投資者和其他債權人的損失。所以，對上市公司財務舞弊，法務會計具有一定的控制作用。(四)調查和取證作用。一旦發生財務舞弊行為，投資者和其他利益相關者需要掌握法律訴訟所提供的有關證據，才能最大程度的挽回自身的損失。通過相關信息獲知上市公司發生財務舞弊行為或對財務舞弊行為進行審查需求確立之后，根據委托人的委托，法務會計開展會計調查，為證明上市公司舞弊行為客觀存在搜集有力證據。同時，法務會計根據這些證據幫助委托人確定損失的數額和范圍，并出具專家意見，讓委托人獲得訴訟支持。會計調查的步驟主要包括:認定客觀存在的財務舞弊事實;搜集舞弊的相關證據;界定和計量投資者以及利益相關者的損失范圍。

二、結語

總而言之，在治理上市公司財務舞弊中，法務會計可以彌補獨立審計固有的缺陷，對舞弊行為起到預防、控制作用，并且在舞弊行為發生后，幫助投資者和其他利益相關人搜集證據，最大限度保護投資者和其他利益相關人的合法權益。與此同時，法務會計也面臨巨大的挑戰，因此，法務會計要在充分發揮自身作用的同時，不斷總結經驗，結合理論和實踐不斷創新應用，有效促進上市公司的良好發展和財務規范。

作者:胡馳飛 單位:北京中外名人文化傳媒股份有限公司

［提要］近年來，上市公司財務舞弊事件層出不窮，不僅給上市公司帶來負面影響，使投資者對證券市場失去信任，同時擾亂證券市場的正常秩序。本文對長城國際動漫股份有限公司財務舞弊情況加以梳理，并從舞弊風險因子理論的道德品質、動機、發現可能性、舞弊后受懲罰的性質與程度等五大層面剖析其作弊的主要動機，并對企業內部治理提出對應建議。

關鍵詞：財務舞弊；長城國際動漫；風險因子理論

一、舞弊風險因子理論綜述

1993年，伯洛格那等人以“GONE”理論的研究為基礎，建立了舞弊風險因子理論。舞弊風險因子理論由兩部分構成，因為其構成要素較其他舞弊原因理論更為科學、全面，所以被學界視為解析舞弊行為動因最完善的理論，具體如圖1所示。（圖1）其中，個別風險因子是指在組織管理范疇以外的個人影響因素，如財務舞弊者的個人影響，但每個個體可能都不盡相同，也因人而異，具體包括個性品德和心理動機。一般風險因子是指由機構或實體所掌控的各種因素，以及除財務舞弊者以外的環境因素，具體包含了舞弊機會、發現可能性和舞弊后受懲罰的性質與程度。該理論指出，當個別風險因子和一般風險因子結合在一起時，財務舞弊者覺得更有利，舞弊發生的幾率就越大。

二、案例回顧

（一）企業簡介。長城國際動漫股份有限公司（以下簡稱為長城國際動漫）是一個在A股主板掛牌的以文化產業經營為主的中國企業，公司的原名是“四川圣達實業股份有限公司”。公司所屬行業為傳媒業，注冊資本為32，676.03萬元人民幣，經營范圍為軟件和信息技術服務、技術推廣服務、商品批發與零售等。目前，公司名下有湖南宏夢卡通傳播有限公司（以下簡稱宏夢卡通）、東方國龍動漫影視動畫有限公司（以下簡稱東方國龍）、杭州宣誠科技有限公司（以下簡稱宣誠科技）、北京新娛兄弟網絡科技有限公司（以下簡稱新娛兄弟）、上海天芮經貿有限公司（以下簡稱天芮經貿）等多家子公司，公司致力于打造“東方迪斯尼”，建設跨區、域跨平臺的動漫產業集群。（二）舞弊手段1、少計2017年營業費用事項。2017年6～8月，長城國際動漫子公司新娛兄弟共向“孫某岳”“高某倩”等12個自然人賬號提供了389萬元賬款，作為與新娛兄弟活動有關的廣告費以及宣傳費，新娛兄弟雖將389萬元賬款于2017年核算為已預付賬款，但并未列入實際營業費用，從而造成了長城國際動漫于2017年年報少計營業費用389萬元，多計利潤389萬元。2017年3～12月，新娛兄弟向“孫某岳”的個人賬戶交納新娛兄弟2017年游戲服務及促銷費用398萬余元，但由于新娛兄弟財務公司賬內未做好會計核算，造成新娛兄弟2017年年報少計營業費用398萬余元，多計盈利398萬余元。2017年5～6月，新娛兄弟以支付長期股權投資融資款為依據向天津市某企業支付后，由天津市某企業以其303萬資本作為實際支付的有關網絡游戲業務廣告費，新娛兄弟在財務賬面將此核算為“長期股權投資”，后又調整為“預付賬款”，但由于新娛兄弟最終并未獲得天津市某企業股份及其他資本，也未能將303萬元的資本花費據實確定為廣告費用，致使2017年年報中少計營業費用303萬元，多計凈收入303萬元。2、虛增2017年營業收入事項。長城國際動漫子公司天芮經貿在2017年對客戶企業所確定的713萬元經營總收入及所對應資金，均來自于天芮貿易董事長洪永剛，但天芮貿易在收到后又將其中704.5萬元全部退還給了洪永剛，而相應的經營利潤實際上沒有流向天芮貿易，因此上述交易并不存在商業實質，致使長城國際動漫在2017年年報中虛增總收入602.15萬元、成本費用309.01萬元、經營收益210萬元。綜上，由于上述情況使得長城國際動漫在2017年年報銷售收入凈利合計為1，083萬元，約占同期公布的凈利的8.5%。3、未依法公開未能償還到期主要外債。2018年11月～2019年7月，長城國際動漫多次出現無法償還到期前主要欠款的情形，但長城國際動漫并未按規定披露。截至2019年7月18日，逾期欠款的累積數額約為4，883億元，占凈資產的144.11%。4、未按規定披露重大訴訟、仲裁。自2018年9月，長城國際動漫就融資款、借貸、租金等貨款支出的合同糾紛產生了訴訟、仲裁。截至2019年3月7日，長城國際動漫已經出現三起案件，累計數額達到5，761億元，占2017年末經審計凈資產的比例約為11.93%。2019年3月11日，長城國際動漫又因款項爭議而產生一起案件。不過遲至2019年4月20日，公司內部才對前述的四起案例進行第一次公開。

一、中小企業財務舞弊成因分析

一方面，在企業內部存在形形色色的契約，為了降低契約成本，中小企業就有財務舞弊的動機；另一方面，為了獲得債權人的好感籌措資本，粉飾利潤，或為了少繳稅金，不計、少計收入、多列成本。在強烈動機的基礎上，舞弊者還應有良好的機會，比如，信息的不對稱、內部控制制度的缺失、外部監督的失靈。按照風險因子說理論，舞弊的成本取決于舞弊被發現的概率以及舞弊者受罰的性質和程度。

二、中小企業財務舞弊的防范策略

對財務舞弊的防范是一個系統工程。從國家層面看，應加強對財務舞弊的外部監督、查處力度和處罰力度；從企業層面看，應完善企業內部控制制度；從職工層面看，應提升道德品質，削弱舞弊動機。

（一）加強對財務相關者的職業道德教育

現代會計職業道德教育一般經歷了三個階段：一是以會計職業責任和義務為核心，重在社會對個人的“防范”，理論對欲望的“束縛”的他律階段；二是以會計職業良心為核心，會計工作職責轉變為會計人員內心行為準則的自律階段；三是職業良心在職業目標的統帥下融為一體，職業道德的他律性與自律性高度統一和融合的階段。所以，現代會計職業道德的制定、教育的實施不宜由政府直接出面進行，而應該由注冊會計師協會、會計學會等民間組織、中介機構來制定、頒布與監督實施，實現會計行業自律。同時，會計職業道德的監測評價系統應該是會計職業道德系統的有機組成部分。應經常性地進行會計職業道德評價，對會計人員的職業道德制定一套可操作的評價標準，采用社會評價方法和自我評價方法，對道德評價結果應使用獎罰手段、示范道德榜樣、大眾傳播媒介等方式，使會計人員的職業道德狀況始終置于各單位內部和社會公眾的督導之下。

近年來發生的財務舞弊以及公司內部人員違法違規行為令人震驚，會計信息嚴重失真，不僅削弱了財務管理職能，而且嚴重誤導了社會資源的配置。破壞了國民經濟的健康發展。因此，治理財務舞弊已是勢在必行。完善企業內部控制，加強舞弊防范成為經濟社會發展的迫切要求。

一、財務舞弊的內容及方式

財務舞弊是指故意的、有目的的、有預謀的、有針對性的財務造假和欺詐行為。常見的方式有以下幾種：

(一)利用偽造與虛構進行財務舞弊

偽造、變造記錄或憑證。隱匿或套改憑證，如發票造假、偽造單據、虛開和偽造增值稅專用發票等。虛構業務、記錄虛假的交易或事項。如上市公司為騙取上市資格虛構收入、少計費用；為套取現金而虛構預借差旅費；出納為侵吞現金而虛構支出。

(二)利用企業內部控制制度的缺陷和薄弱環節進行舞弊

摘要：隨著經濟快速發展，上市公司的發展在經濟發展中占比也越來越重要，但問題也隨之出現，財務舞弊便成為困擾著上市公司的最大問題。本文介紹了財務舞弊的含義和基本類型。深入分析研究了是什么讓財務舞弊現象屢禁不止，如內部因素里的信息不對稱，公司治理結構失效以及來自上市公司自身的壓力等，外部法規的不規范，監管不力和處罰力度較小，再者便是會計工作者的職業道德誠信及責任感的缺失。在綜合上市公司財務舞弊形成原因，提出了治理對策，加大對公司內部管理，加大對外部監管的力度和審計強度。最后，加強誠信建設，加大會計工作者的素質建設，樹立正確的職業道德。

關鍵詞：上市公司；財務舞弊；形成原因；治理對策

21世紀以來，全球經濟的快速發展的同時，經濟的快速增長的背后也出現了問題-財務舞弊問題。財務舞弊成為了困擾著世界經濟和資本市場發展的最大問題。2002年美國發生了歷史上最大的利潤造假案，那就是世界通信被披露虛增利潤16億美元。盡管在我國的資本市場從產生到發展，時間短暫，但財務舞弊問題也一直層出不窮。在經濟發展之初，深圳的原野集團、東方鍋爐集團等出現了惡性財務舞弊事件。后來又涌出的鄭州百文股份有限公司假報表上市、銀廣夏集團虛構財務報表等案件再次將我國上市公司財務舞弊問題曝光在百姓面前。近日的獐子島公司在2016年財務上虛增利潤約為1.31億元，公司在2014、2015連續兩年虧損，通過財務作假在2016年公司凈利潤轉正，2017年虛減利潤為2.79億元。層出不斷的上市公司財務舞弊事件，給經濟發展帶來了巨大損害且阻礙了經濟的正常平穩的發展。它不僅讓廣大投資者損失慘重，大大降低了廣大投資者對于投資的信心，更為嚴重的是，它嚴重破壞了以公平、公開、公正為標準的資本市場的準則，使國民經濟可持續平穩的發展的目標遇到阻礙、而且更是進一步激化了社會中人與人、人與企業、企業與企業之間的信任危機。因此，上市公司財務舞弊問題及其治理應當引起社會的廣泛關注。

1財務舞弊含義

在美國，注冊會計師協會對財務舞弊有著這樣的定義：財務舞弊是由公司在其中操作，將需要披露的重大事項有意的進行篡改或偽造，并且在財務報告中不會反映出重大差錯，以達到欺騙該公司廣大投資者等內外部信息使用人的目的。在我國《審計具體準則》中對財務舞弊也有一個肯定的定義，即企業財務報告中出現記錄的經濟業務或者相關事項與實際不符的有意行為。即使國內國外對財務舞弊有著不同的定義，但是其表達含義與重點基本都是相同的。

2財務舞弊的類型

隨著中央“推進社會主義新農村建設”政策的施行和農村集體經濟的發展壯大，村莊整治、康莊工程等建設項目越來越多，村干部掌握的資金越來越多，利用手中的權力進行舞弊、獲取非法利益可能性也越來越大。本文從鄉鎮財政所的財政監督角度出發，結合審計實務談談在對村集體經濟組織進行財務收支審計時應該重視審計村干部的財務舞弊。

一、村干部財務舞弊的主要表現

村干部財務舞弊是指村干部使用欺騙手段侵占村集體經濟組織資產的故意行為。主要表現有：（1）貪污收入款項（通過不入賬、少入賬等方法將收入占為己有）；（2）盜取貨幣資金、實物資產，或者將實物資產私下轉讓或者出租并將收取的款項占為己有；（3）以虛列費用或者虛構購買商品、勞務支出方式貪污資金；（4）將村集體經濟組織資金、資產挪為私用；（5）其他舞弊手段，例如與村集體經濟組織進行不公平交易（包括低價購買、高價賣出等），用村集體經濟組織資金安排本人及親屬旅游，低價承租或者無償占用村集體經濟組織房屋、車輛及其它物品等。

二、村干部財務舞弊的因素

根據現代審計理論，舞弊因素包括動機或壓力、機會、借口等三個方面。

（一）村干部財務舞弊的動機或壓力主要有：家庭生活困難；本人或者近親屬遇到天災人禍、重大疾病或者新建房屋而急需資金；通過拉選票等非法手段當選的要把實惠撈回等。

編者按：本文主要從為獲得上市資格條件；為提高股票發行價格；為獲得再融資資格條件；避免被特別處理或退市；結語進行論述。其中，主要包括：研究我國上市公司財務報告舞弊問題，不可脫離證券市場特殊的融資制度背景、申請上市的公司在財務上必須要滿足一定的條件、新股發行公司除了千方百計獲得上市資格達到“圈錢”的目的外．還存在著多“圈錢”的強烈動機、配股或增發新股對于上市公司是十分重要的再融資工具、自然會設法采取各種手段來提高凈資產收益率、公司上市后可能受到各種原因引起的處罰其中最嚴厲的處罰是因財務狀況和經營狀況惡化而被特別處理、將對上市公司及有關的利益關系人產生嚴重的影響等，具體請詳見。

論文摘要：本文提出了解決上市公司財務報告舞弊問題要從制度建設、監管執行、公司治理環境改善等多層面綜合治理。分析了證券市場發行制度、再融資制度與退市制度對上市公司財務報告舞弊動機的影響，指出上市公司財務報告舞弊的利益驅動有其特殊的規律．其動機是為獲得上市資格條件、再融資資格．提高股票發行價格，避免被特別處理或退市等。

關鍵詞：財務報告舞弊；融資制度；上市公司

研究我國上市公司財務報告舞弊問題，不可脫離證券市場特殊的融資制度背景。研究中國證券市場的融資制度，就可發現上市公司財務報告舞弊具有如下特殊的動機。在我國，證券市場經歷了十八九年的發展，但目前還不盡成熟、不盡規范。近年來不斷發生的上市公司財務報告舞弊案就是我國證券市場所存在問題的突出反映。財務報告舞弊，是相關當事人在對利弊得失權衡后作出的選擇，是人的趨利行為和特定制度背景下的產物。

一、為獲得上市資格條件

根據我國《證券法》《股票發行與交易管理暫行條例》等相關法律的規定，申請上市的公司在財務上必須要滿足一定的條件，如發行股票前必須具有持續盈利能力，財務狀況良好。因此，一些業績并不是十分好的企業，為了達到上市資格條件，實現上市融資的目的，必然通過各種舞弊手段進行會計處理．以確保公司連續三年盈利，使之符合上市所需的財務上的要求。還有許多公司在上市前進行了大規模的上市改組，將一些劣質資產剝離出去，上市前三年的業績就有可能并不是公司盈利能力的真實表現，而只是人為操縱的業績。

摘要：虛假財務報告的審查實際上是審計的一種特殊審計程序與方法。審查過程中所運用的具體方法也于一般的審計方法相類似，查詢法，審閱法，核對法，調解法，盤存法，估計法，分析法等，只是在使用過程中側重點不同，效果不同，因為他們服務的目標不同，下面主要針對虛假財務報告審計的特殊性，來探討一些筆者認為重要的審查方法。

一、深入了解客戶經營現狀，發現舞弊征兆

任何企業在虛假財務報告之前總是有些跡象或征兆的，在審計職業界通常將這些征兆稱為“紅旗”或“警訊”，原國際六大會計師事務所之一的普華永道國際公司列舉了比較重要的幾方面，提醒審計人員注意，主要包括：資金短缺已影響營運周轉；融資能力（包括借款和增資）下降，資金來源只能靠盈余；發展中或競爭中企業對資金有大量的需求；現有借款和和流動比率，額外借款和償還時間的規定缺乏彈性；為維持現有的債務需要，必須獲得額外的擔保品；主要客戶經濟困難，造成壞賬的可能性加大；成本增長超過收入的增長，或者受到嚴重市場競爭威脅；訂單減少，生產壓縮，預示著未來收入的下降；盈余的質量下降，不合理的變更會計政策；夕陽工業瀕臨倒閉的企業；對單一或少數產品，對客戶或交易過分依賴；管理階層或主管有被嚴格要求達成預算目標的傾向；管理階層或主管有前科紀錄，或者沒有正當的理由更換審計師。

以上這些跡象都是可以通過分析發現的，一旦發現這些情況，即應予以關注，另外，在我國，如果上市公司的資本運作和關聯交易頻繁，業績和股價波動異常，或者是新上市的公司，其財務報告虛假的可能性就很大。

我國通過大量的統計研究，也總結出了極有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前兩年連續虧損，今年經營業績沒有得到根本改善的公司；前兩年平均凈資產報酬率達到10%，今年行業不景氣的公司；資本運作和關聯交易頻繁的上市公司；業績和股價波動厲害的上市公司；全行業虧損或行業過度競爭的上市公司。

二、執行分析性程序