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人力資源會計是在60年代才開始出現(xiàn)的一個會計分支。大家所普遍認同的人力資源會計的定義是由美國會計學會人力資源會計委員會所下的：人力資源會計是鑒別和計量人力資源數(shù)據(jù)的一種會計程序和方法，其目標是將人力資源變化的信息提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。由此定義不難看出，人力資源會計的目標包括以下兩點：一是向企業(yè)管理部門提供輔助人力資源決策的信息；二是向企業(yè)外部投資人、債權(quán)人及國家等提供關(guān)于企業(yè)使用和擁有人力資源狀況的信息。這兩點也是很多有關(guān)人力資源的論著中都曾經(jīng)提及的。但除了這兩個目標外，人力資源會計是不是還可以有它的第三目標呢？

一、人力資源會計的第三目標——通過對人力資本的利潤分配調(diào)動職工的工作積極性

隨著知識經(jīng)濟時代的到來，人力資源在企業(yè)中所起的作用日益突出，以智力、技術(shù)進行投資已不再是新鮮事，已成為必然趨勢。在此條件下，人力資源不應(yīng)再僅僅局限于向企業(yè)內(nèi)部、外部提供信息，而應(yīng)有其第三目標，即調(diào)動職工的工作積極性，促進智力資源的能動利用。

我們應(yīng)如何實現(xiàn)調(diào)動職工積極性這一目標呢？幾乎在所有的關(guān)于人力資源會計的論著中都談到，人力資源的確認，一方面要增加人力資源，另一方面要增加人力資本。卻很少有人提及要對人力資本分配利潤。筆者認為，要想真正調(diào)動職工的工作積極性，必須要對人力資本的擁有者（即職工）進行利潤分配。另外，作為企業(yè)產(chǎn)生利潤的主要因素，職工也理應(yīng)作為勞動力、智力的投入者分享企業(yè)盈利。

我們還應(yīng)看到，當前情況下，很多效益好的單位往往以各種形式向職工發(fā)放獎金和福利。事實上我們完全可以將其納入利潤分配的軌道，這樣不但能增加職工的主人翁意識，而且可以使對職工的收入分配有法可依，由此來規(guī)范企業(yè)的行為。

二、尋求恰當?shù)睦麧櫡峙浠A(chǔ)——人力資產(chǎn)和人力資本應(yīng)以反映職工即期創(chuàng)利能力為主

人力資源會計應(yīng)反映的信息不外乎以下三種：①人力資源的取得、開發(fā)等歷史成本；②人力資源未來可創(chuàng)造的價值；③人力資源即期的創(chuàng)利能力。那么，以哪種信息作為利潤分配的基礎(chǔ)才能達到上述目的呢？

顯而易見，對職工進行利潤分配的依據(jù)應(yīng)該是該職工即期為企業(yè)創(chuàng)造的收益。人力資源的取得、開發(fā)等歷史成本能夠為企業(yè)制定合理的錄用、辭退等決策提供依據(jù)，但其顯然不是人力資產(chǎn)和人力資本所應(yīng)反映的主要信息。因為取得、開發(fā)等歷史成本與職工所能為企業(yè)帶來的收益并不相關(guān)（能力越低的職工所需要的開發(fā)成本往往越高）。人力資源未來可創(chuàng)造的價值能夠反映人力資源的老化程度，但在很大程度上依賴于職工的剩余工作年限。職工越年輕，其所能為企業(yè)創(chuàng)造的未來收益就相對越高，但其當期創(chuàng)造的收益可能遠不如年齡較大而工作經(jīng)驗豐富的職工。以之作為利潤分配的基礎(chǔ)從而給年輕職工分配較多的利潤顯然也不合理。而人力資源即期的創(chuàng)利能力能夠決定企業(yè)即期的收益。即期創(chuàng)利能力高的職工理應(yīng)多分得當期利潤。因此，人力資產(chǎn)和人力資本應(yīng)以反映人力資源即期的創(chuàng)利能力為主，而把取得、開發(fā)等歷史成本和未來可創(chuàng)造的價值作為人力資源反映的輔助信息。只有這樣，才能建立恰當?shù)睦麧櫡峙浠A(chǔ)，真正調(diào)動職工的工作積極性，并促使企業(yè)管理當局注重企業(yè)人力資源的有效利用，挖掘其潛在的創(chuàng)利能力，同時注意人力資源的及時更新，制定成本最小化的錄用、辭退等決策。

三、人力資源的計量和核算——以兼顧可靠性與相關(guān)性的標準工作年限工薪資本化法為基礎(chǔ)

1.人力資源的計量

傳統(tǒng)人力資源的計量方法有成本法和價值法。成本法計量的依據(jù)是職工的取得、開發(fā)及替代等成本，其優(yōu)點是可靠性較強；而價值法的計量依據(jù)是人力資源剩余工作年限內(nèi)的未來可創(chuàng)造價值，它考慮了人力資源的產(chǎn)出價值，能在較大程度上反映職工的創(chuàng)利能力，從而相關(guān)性較強。但以兩者計量的人力資產(chǎn)和人力資本均難以反映人力資源的即期創(chuàng)利能力，無法作為利潤分配的基礎(chǔ)。因此，筆者認為，必須兼顧可靠性和相關(guān)性要求，以標準工作年限工薪資本化法對人力資產(chǎn)和人力資本進行計量。

標準工作年限工薪資本化法的計量依據(jù)是標準工作年限內(nèi)以工薪報酬反映的職工即期創(chuàng)利能力。即將職工在標準工作年限內(nèi)按當前工薪水平計算的工薪報酬資本化，并以之計量人力資產(chǎn)和人力資本。其前提是企業(yè)必須制定一個標準工作年限（如20年），以適應(yīng)于所有的職工。為了便于理解，以下幾點需要說明。

（1）工薪報酬能夠反映職工的創(chuàng)利能力。一個開放、健全的市場具有自動的資源配置功能，在市場經(jīng)濟中，通過人才的自由流動和雙向選擇，人力資源的配置可以達到平衡，從而使職工的工薪報酬與其創(chuàng)利能力相關(guān)。

（2）應(yīng)以職工的標準工作年限，而不是剩余工作年限的工薪報酬的資本化數(shù)額計量人力資產(chǎn)和人力資本。只有以統(tǒng)一的標準工作年限進行計量，才能保證人力資產(chǎn)和人力資本反映職工即期創(chuàng)利能力，而不受職工年齡的影響，從而可以作為利潤分配的基礎(chǔ)。

（3）人力資產(chǎn)和人力資本按當前工薪水平計量，應(yīng)逐期調(diào)整。按當前工薪水平計量是為了保證信息的可靠性，而為了保證信息的相關(guān)性，又必須對人力資產(chǎn)和人力資本逐期進行調(diào)整。因為隨著職工工作經(jīng)驗、勞動熟練程度的提高以及物價的上漲，工薪水平必然存在上漲的趨勢，所以需要按期對人力資產(chǎn)和人力資本進行調(diào)整。

（4）人力資產(chǎn)不需要攤銷或計提折舊。由于一定年限內(nèi)職工的勞動能力一般不會隨年齡的增長而下降，而且，人力資產(chǎn)不像非流動實物資產(chǎn)那樣需要在其報廢時付出貨幣資金進行重疊，人力資產(chǎn)退出企業(yè)時也不存在損失（只須以人力資產(chǎn)與人力資本對沖即可），所以不必對人力資產(chǎn)進行攤銷。

2.人力資源的核算

有關(guān)人力資源的業(yè)務(wù)主要包括人力資源投入與退出、工薪報酬的支付、對人力資本的期末利潤分配及發(fā)放、人力資產(chǎn)和人力資本的調(diào)整等。在談人力資源的核算以前，首先需對以下問題進行說明。

（1）物力資本與人力資本按同比例分配利潤。企業(yè)利潤是由物力資本與人力資本共同創(chuàng)造的，人力與物力在成為資本之后，就應(yīng)一視同仁，因此應(yīng)對物力資本與人力資本按相同的比例分配利潤。

（2）工薪報酬應(yīng)視作職工預(yù)支的利潤，而不應(yīng)再作為費用列支。因為職工以勞動力進行投資從而成為投資人，對其勞動力支付的工薪報酬理應(yīng)視同對權(quán)益所有者支付的利潤。

下面我們對關(guān)于人力資源的各項業(yè)務(wù)的核算進行討論。①人力資源的投入。人力資源的投入一方面是企業(yè)獲得了人力資源的使用權(quán)，增加了人力資產(chǎn)；另一方面也使職工成為權(quán)益人，增加了人力資本，兩者數(shù)額相等。其計算公式為：人力資本＝人力資產(chǎn)＝職工年薪之和×標準工作年限。分錄為借記“人力資產(chǎn)”，貸記“人力資本”。而人力資源的取得和開發(fā)成本則以“人力資源投資”賬戶反映，并在一定期間內(nèi)將其攤?cè)胭M用。②人力資源的退出。人力資源的退出與其投入恰好相反，應(yīng)借記“人力資本”，貸記“人力資產(chǎn)”。如果退出時還有未攤完的“人力資源投資”，則列作損失。③工薪報酬的支付。支付的工薪應(yīng)視作職工預(yù)支的利潤，以“利潤分配—工薪報酬”賬戶來反映。借記“利潤分配—工薪報酬”，貸記“現(xiàn)金”。④對人力資本的期末利潤分配。由于將工薪報酬視作職工預(yù)支的利潤，所以應(yīng)首先將本年工薪報酬加上年終凈利算出本年的實際凈利，然后按相同的比例在人力資本與物力資本之間進行計算分配，并以“利潤分配—未分配職工利潤”賬戶反映尚未支付給職工的利潤。對人力資本進行分配時，應(yīng)借記“本年利潤”，貸記“利潤分配—未分配職工利潤”。⑤人力資產(chǎn)和人力資本的期末調(diào)整。人力資產(chǎn)和人力資本應(yīng)根據(jù)每期期末的工薪水平進行調(diào)整，如果職工的工薪水平上升，則應(yīng)根據(jù)上升差額與標準工作年限的乘積借記“人力資產(chǎn)”，貸記“人力資本”，否則反之。

四、人力資源信息的報表披露——人力資產(chǎn)與人力權(quán)益的雙向反映

計量和核算人力資源的最終目的是要在報表上披露關(guān)于人力資源的信息，人力資源信息的披露至少應(yīng)分為兩部分。

1.人力資產(chǎn)信息的披露

應(yīng)在資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)方單列“人力資產(chǎn)”項目，以反映企業(yè)人力資源的即期創(chuàng)利能力。其流動性類似于固定資產(chǎn)，由于我們強調(diào)人力資源的重要性和主觀能動性，所以應(yīng)將其列于“長期投資”與“固定資產(chǎn)”項目之間；為了反映企業(yè)用于職工的歷史成本以利于進行用人決策，應(yīng)將“人力資源投資”項目列于“人力資產(chǎn)”項目之前；為了反映人力資源的老化程度，還應(yīng)在“人力資產(chǎn)”項目下列示其中所含的按當前工薪水平計算的職工剩余工作年限工薪資本化數(shù)額。

2.人力權(quán)益信息的披露

人力權(quán)益至少包括人力資本和未分配職工利潤兩部分。①人力資本的披露。應(yīng)在資產(chǎn)負債表的“實收資本”或“股本”項目下設(shè)立“人力資本”明細項目，以反映企業(yè)擁有的勞動力投資，而傳統(tǒng)會計報表中的“實收資本”或“股本”項目，應(yīng)改以“實收資本”或“股本”項目下的“物力資本”明細項目進行反映。②未分配職工利潤的披露。應(yīng)在資產(chǎn)負債表的“未分配利潤”項目下設(shè)立“未分配職工利潤”明細項目，以反映尚未支付給職工的利潤，而傳統(tǒng)會計報表中的“未分配利潤”項目，應(yīng)改以“未分配利潤”項目下的“未分配物力投資者利潤”明細項目進行反映。

至于“人力資本”與“物力資本”、“未分配職工利潤”與“未分配物力投資者利潤”的排列順序問題，筆者認為，應(yīng)分別將“人力資本”和“未分配職工利潤”列于“物力資本”和“未分配物力投資者利潤”之前，這樣不但能促使管理者以及其他部門重視人力資源的利用，而且也符合現(xiàn)行會計制度中要求企業(yè)破產(chǎn)時應(yīng)優(yōu)先償付職工工資的思想，在企業(yè)破產(chǎn)清算時，人力資本比物力資本有優(yōu)先償付權(quán)。

最后需要說明的是，從表面上看對人力資本進行利潤分配會損害物力投資者的利益，但筆者認為，這樣可以極大地提高職工的勞動積極性和主觀能動性，同時也可以促使企業(yè)最大程度地挖掘職工的潛能，合理進行決策，以使人力資源達到最優(yōu)配置，從而大大提高企業(yè)的資本利潤率。因此不會對物力投資者的利益造成大的影響，甚至可能使物力投資者獲得更高的收益。更為重要的是，職工成為權(quán)益所有者在相當大程度上體現(xiàn)了社會主義制度的本質(zhì)。