導(dǎo)語：稅憲法原則與遺產(chǎn)稅開征一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要：遺產(chǎn)稅的征收使用應(yīng)當(dāng)遵循稅法定原則、稅公平原則、稅效率原則三個稅憲法原則。遺產(chǎn)稅法定原則是法的安定性要求，體現(xiàn)法的指引功能；遺產(chǎn)稅公平原則不僅擇調(diào)遺產(chǎn)稅納稅人之間稅收負(fù)擔(dān)與稅收利益分享的公平，更擇調(diào)納稅人與國家之間在繳納稅款與保陣公民基本權(quán)利實(shí)現(xiàn)的公平；遺產(chǎn)稅效羋原則要求遺產(chǎn)稅征收效羋與使用效率并重，不僅要強(qiáng)調(diào)遺產(chǎn)稅的行政效率和經(jīng)濟(jì)效率，而且要特別強(qiáng)調(diào)遺產(chǎn)稅的社會效率。

關(guān)鍵詞：稅憲法原則遺產(chǎn)稅征收使用稅法定原則稅公平原則

稅效率康則稅憲法原則是指那些由或應(yīng)由憲法規(guī)定的體現(xiàn)憲法基本原則的貫穿一體化稅法，全領(lǐng)域的綜合性的原理和準(zhǔn)則，是稅收憲法和稅用憲法、稅收法和稅用法一體應(yīng)遵循的原則，是稅憲法的組成部分。稅憲法原則體現(xiàn)一體化稅法的價值和精神，是一體化稅法領(lǐng)域的基本原則，它應(yīng)厲憲法規(guī)定的重要亊項(xiàng)，是被各國憲法普遍規(guī)定或認(rèn)可的公理性的稅法的基本原則。稅憲法原則應(yīng)包括稅法定原則、稅公平原則和稅效率原則等。

一、稅法定原則與遺產(chǎn)稅開征

遺產(chǎn)稅屬財產(chǎn)稅類，是世界各國普遍開征的一個稅種。現(xiàn)代遺產(chǎn)稅開征的主要目的是調(diào)節(jié)社會財富再分配，緩解社會貧富差距，促進(jìn)社會正義公平。有稅必有法，無法不征稅。遺產(chǎn)稅開征問題與其說是個社會財富再分配的經(jīng)濟(jì)問題，倒不如說是一個征稅必須經(jīng)過納稅人同意的法律問題。稅法定原則包括稅收法定原則和稅用法定原則，但最初是指稅收法定原則。由于稅首先從收稅開始，收稅事關(guān)公民財產(chǎn)的減損，稅法律保留也僅限于收稅這種侵害行為，因之稅法定原則最初也只是以稅收法定原則的形式存在。而與用稅有關(guān)的授益行為，則主要通過授權(quán)立法的形式由政府決定。然而隨著稅對國家生活影響越來越大，特別是在社會保障成為國家稅款支出的主要方面的情形下，稅用無一不關(guān)系到人民的切身利益。稅款支用中的稅款侵占與稅款流失直接損害納稅人利益；在稅資源有限的情況下，隨意對特定主體支出稅款，其實(shí)質(zhì)也構(gòu)成對其他主體稅利益的侵害。因此，稅法定原則也就從最初的稅收法定擴(kuò)展到稅用法定成為稅收法定原則和稅用法定原則的統(tǒng)一體。遺產(chǎn)稅開征必須遵循稅收法定原則，即使是授權(quán)發(fā)達(dá)地區(qū)征收改革試點(diǎn)，也必須在法律范圍進(jìn)行。遺產(chǎn)稅的開征主體必須且只在依據(jù)狹義法律規(guī)定的條件下才負(fù)擔(dān)納稅義務(wù)，并只按照法律的規(guī)定納稅，遺產(chǎn)稅的使用亦必須遵循稅用法定原則，在法律規(guī)定的范圍內(nèi)進(jìn)行。遺產(chǎn)稅的稅款分配機(jī)關(guān)和工作人員必須也只能依據(jù)法律分配稅款，不能不分、多分或少分，遺產(chǎn)稅稅款受益人有權(quán)要求稅款分配主體依據(jù)法律即時足額分配稅款并享受稅款利益。遺產(chǎn)稅稅收法定原則和稅用法定原則，是法的安定性原則的基本要求。因?yàn)槊總€人不同的正義觀導(dǎo)致的正義本身具有模糊性和不確定，因此，法律作為人們共同生活的規(guī)則，不能聽任于每個人的不同意見，它必須是一個凌駕于所有人之上的規(guī)則。？有法總是要好于無法，因?yàn)樗辽龠€產(chǎn)生了法的安定性。

稅法定原則有稅形式法定原則和稅實(shí)質(zhì)法定原則之分。？稅收稅用要素法定體現(xiàn)稅法定原則的形式要求，稅收稅用明確則是稅法定原則實(shí)質(zhì)內(nèi)容的體現(xiàn)。在民主憲政國家，稅法定原則有二重意義：維護(hù)法的安定性及遵守民主原則。此二重意義與稅法定原則的形式內(nèi)容和實(shí)質(zhì)內(nèi)容相對應(yīng)。稅法定原則的形式內(nèi)容包括維護(hù)法的安定性這一法治理念，從而為納稅人及稅款受益人提供合理預(yù)期并進(jìn)而給予其信賴?yán)姹Ｗo(hù)，否則納稅人或稅款受益人的自由將由于對其實(shí)施的合理擔(dān)心而受到限制。稅法定原則的實(shí)質(zhì)內(nèi)容旨在遵守與保摩民主原則，即稅收稅用事項(xiàng)的人民決定或稅收負(fù)擔(dān)和稅款分配的人民同意，從而真正實(shí)現(xiàn)“人民當(dāng)家做主”。稅法定原則的實(shí)質(zhì)內(nèi)容既要求稅收稅用法律是人民意志之表達(dá)，又要求稅收稅用法律是人民意志之明確表達(dá)、準(zhǔn)確表達(dá)，保證人民意志淸晰地反映于稅收稅用法律的條文之中。它和稅法定原則的形式內(nèi)容均體現(xiàn)形式法治的要求，聚焦于稅收稅用法律制定過程中的公眾參與及法律規(guī)范的具體表現(xiàn)形式，關(guān)注合法性，目的在于實(shí)現(xiàn)形式正義。遺產(chǎn)稅法定，要求盡早將遺產(chǎn)稅立法（包括可能的試點(diǎn)開征的立法）納入議事日程，前期調(diào)研、征求意見、立法原則、制度設(shè)計要考慮國際狀況和中國現(xiàn)實(shí)的方方面面，使最終形成的《遺產(chǎn)稅法草案》不僅能夠讓人民同意，而且能體現(xiàn)遺產(chǎn)稅法的安定性，使《遺產(chǎn)稅法》不僅讓人能預(yù)知未來，安排自B生前工作和生后的財富，體現(xiàn)法的預(yù)測功能，而且能指引富人進(jìn)行慈善捐贈，將自己遺留的部分財產(chǎn)捐給公益事業(yè)，體現(xiàn)法的指引功能。遺產(chǎn)稅法定包括遺產(chǎn)稅征收法定還包括遺產(chǎn)稅使用法定，但遺產(chǎn)稅屬富人稅，它的主要功能是調(diào)節(jié)社會分配，所以開征遺產(chǎn)稅不能將增加財政收人作為主要目的（短期也不一定能增加足夠財政收入），否則會背離開征的本意，加大社會矛盾。

二、稅公平原則與遺產(chǎn)稅開征

遺產(chǎn)稅法定原則解決的只是遺產(chǎn)稅的征收使用的狹義法律問題，是稅形式法治的問題。它從形式和程序上制約稅立法過程、稅征收使用過程中的權(quán)力濫用現(xiàn)象，但如果稅立法機(jī)關(guān)制定的遺產(chǎn)稅法不是良法，或者制定的遺產(chǎn)稅法只注重納稅人程序性權(quán)利而輕視其（或其后代）實(shí)體性權(quán)利，則納稅人權(quán)利可能僅得到形式上的保障而無法得到實(shí)質(zhì)保昧。因此，僅有形式上的遺產(chǎn)稅法而不管遺產(chǎn)稅法的良善和實(shí)質(zhì)，即使遺產(chǎn)稅法能夠得到普遍遵循，還是不能實(shí)現(xiàn)法治。為了實(shí)現(xiàn)遺產(chǎn)稅法治，在遵循遺產(chǎn)稅法定原則的同時，還必須在遺產(chǎn)稅立法和遺產(chǎn)稅執(zhí)法實(shí)踐中遵循遺產(chǎn)稅公平原則，以滿足稅收稅用實(shí)質(zhì)正義的要求。稅公平原則與稅法定原則聯(lián)系在一起，成為支配全部稅法內(nèi)容的兩大基本要素。遺產(chǎn)稅公平原則首先要求遺產(chǎn)稅征收使用應(yīng)在全體人民之間平等分擔(dān)和共享。遺產(chǎn)稅厲“富人稅”，開征遺產(chǎn)稅財產(chǎn)免征額應(yīng)該很高，而且主要是為了調(diào)節(jié)財富貧富差距。遺產(chǎn)稅使用亦應(yīng)主要用于幫扶弱者。說遺產(chǎn)稅平等分擔(dān)和共享，不是說人人都必須交納遺產(chǎn)稅，人人都可以享受遺產(chǎn)稅稅款的利益，而是說符合遺產(chǎn)稅課稅要件的納稅人，不論出身、大小、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)等均應(yīng)平等納稅，誰也不能例外；符合遺產(chǎn)稅稅款受益條件的稅款受益人，也不論出身、大小、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)等均應(yīng)平等車受稅款利益，誰也不能被歧視。

稅公平原則作為稅憲法的一般原則，不僅強(qiáng)調(diào)納稅人稅收負(fù)擔(dān)與稅收利益分享的公平，更應(yīng)強(qiáng)調(diào)納稅人與國家之間的公平。稅法律關(guān)系是國家和納稅人之間根據(jù)憲法和法律形成的關(guān)系，核心是稅憲法關(guān)系，反映公民財產(chǎn)權(quán)與國家稅權(quán)的互動。國家稅收依賴私人財產(chǎn)，人民對國家如何收稅、如何分配稅款擁有主導(dǎo)權(quán)利。“未經(jīng)人民自己或其代表同意，絕不應(yīng)該對人民財產(chǎn)征稅。”？在憲政國家，征稅和用稅都應(yīng)以人民同意為前提。稅憲法關(guān)系反映的是國家與人民根據(jù)契約進(jìn)行的交易，人民根據(jù)自己同意的契約納稅和享受稅款利益，國家根據(jù)人民同意的契約征稅和使用稅款。遺產(chǎn)稅稅公平原則要求拋棄稅法律關(guān)系是稅行政法律關(guān)系的傳統(tǒng)觀念，要求對公民財產(chǎn)權(quán)與國家稅權(quán)平等對待。在遺產(chǎn)稅法律關(guān)系中，納稅人是義務(wù)主體更是權(quán)利主體，政府是權(quán)力主體更是義務(wù)主體。納稅人交納遺產(chǎn)稅伹有權(quán)要求政府提供對待給付的公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的品種和數(shù)量；政府作為公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的提供者，作為納稅人基本權(quán)利實(shí)現(xiàn)的維護(hù)者，在遺產(chǎn)稅的征收和使用上不能不經(jīng)過納稅人同意，不得不考慮納稅人的利益，做到最少侵害、征稅適度、用稅合理。“計算國家收入的尺度，絕不是老百姓能夠繳付多少，而是他們應(yīng)當(dāng)繳付多少。”＠納稅人不依照稅法交納稅款要承擔(dān)法律責(zé)任，國家不依照納稅人同意的法律用好稅款也應(yīng)該承擔(dān)責(zé)任。只有這樣，才能實(shí)現(xiàn)納稅人與國家之間的公平，真正保障納稅人的財產(chǎn)自由和權(quán)利。

三、稅效率原則與遺產(chǎn)稅開征

稅效率原則是不是稅憲法原則還存在不小爭議。不過學(xué)者們在論述稅法基本原則時一般也包括稅收效率原則，在論述財政法基本原則時一般也會論及財政效率原則。？筆者一直致力于一體化稅法研究，所以筆者所說的稅效率原則是稅收效率原則和稅用效率原則的統(tǒng)一體，它在強(qiáng)調(diào)稅款征收效率的同時，特別強(qiáng)調(diào)稅款使用的效率。

之所以認(rèn)為稅效率原則也是稅憲法原則，主要還是認(rèn)為從財稅憲法的角度，政治國家與公民的權(quán)利義務(wù)關(guān)系其實(shí)就是財稅國家和納稅人的關(guān)系。各國憲法在普遍規(guī)定納稅人有納稅義務(wù)外，也無一例外地會規(guī)定國家必須使用好納稅人交納的稅款。如美國《憲法》規(guī)定“一切公款收支的定期報告和賬目，應(yīng)經(jīng)常公布”；西班牙《憲法》規(guī)定“公共開支應(yīng)平等分配公共資源，其計劃和實(shí)施要符合效率和經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)”；我國《憲法》第27條第1款也規(guī)定“一切國家機(jī)關(guān)實(shí)行精簡的原則，實(shí)行工作責(zé)任制，實(shí)行工作人員的培訓(xùn)和考核制度，不斷提高工作質(zhì)量和工作效率，反對官僚主義”。這些其實(shí)都是稅效率原則在憲法中的體現(xiàn)。

遺產(chǎn)稅稅收效率原則體現(xiàn)在行政效率和經(jīng)濟(jì)效率兩個方面：遺產(chǎn)稅法的制度設(shè)計和稅收征管應(yīng)盡可能地降低成本，力爭以最小的征收成本獲得最大的稅收收入，這種效率稱為是遺產(chǎn)稅的稅收行政效率。遺產(chǎn)稅法通過優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)盡可能地減少稅收對社會經(jīng)濟(jì)的不良影響，最大限度地促進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)良性發(fā)展，這種稅收效率也被稱為是遺產(chǎn)稅收經(jīng)濟(jì)效率。遺產(chǎn)稅的行政效率從征稅機(jī)關(guān)的征稅費(fèi)用考察，主要看遺產(chǎn)稅征稅費(fèi)用占所征稅額的比重，所占比例高征稅效率就低，所占比例低征稅效率就高。最少征收費(fèi)用原則即是稅收行政效率原則的直接體現(xiàn)，它要求稅收征收機(jī)關(guān)采用先進(jìn)的征收手段節(jié)約費(fèi)用，用最少的征收費(fèi)用獲取最大的稅收收入。遺產(chǎn)稅稅收的經(jīng)濟(jì)效率從納稅人的納稅費(fèi)用考察，主要看國家課稅時除使人民因納稅而發(fā)生負(fù)擔(dān)外，是否使納稅人遭受其他額外負(fù)擔(dān)，如果產(chǎn)生額外負(fù)擔(dān)，稅收效率就低，如果沒有產(chǎn)生額外負(fù)擔(dān)，稅收效率就高。稅收中性原則即是稅收經(jīng)濟(jì)效率原則的最好體現(xiàn)。不過即使在那些市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家，稅收中性原則也只是作為一個理想的原則，在實(shí)踐中，沒有一個國家能夠完全遵循這一原則。？遺產(chǎn)稅本就是調(diào)節(jié)財富的貧富差距，所以就更難體現(xiàn)稅收中性原則了。不過它要求遺產(chǎn)稅立法盡可能優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、簡化稅制、降低稅率，使稅收對資源配置、對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策和公民個人生活的影響盡量減至最低。

遺產(chǎn)稅稅用效率原則要求在使用稅款時政府首先做到自身節(jié)儉，用最少的稅款為納稅人提供盡量多的物美價廉的公共品，作為從事公共事務(wù)的公務(wù)員，應(yīng)做到“先天下之憂而憂，后天下之樂而樂”，將“三公經(jīng)費(fèi)”減至最低，杜絕“形象工程”“豆腐渣工程”的存在；同時要求在進(jìn)行稅款支出時注重稅款使用的社會效率，考慮到經(jīng)濟(jì)與環(huán)塊的關(guān)系和社會經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展問題，向綠色產(chǎn)業(yè)、環(huán)保行業(yè)、髙新技術(shù)企業(yè)投入更多稅款支持。

筆者更注重遺產(chǎn)稅的社會效益原則，這也是筆者一直支持盡早開征遺產(chǎn)稅的原因所在。遺產(chǎn)稅社會效率原則就是遺產(chǎn)稅的開征能一定程度緩解或平息目前國內(nèi)初次分配不公，貧富懸殊太大的狀況。可能遺產(chǎn)稅征收成本有些髙，可能遺產(chǎn)稅最終收入也沒想象的多，但國內(nèi)普通百姓因?yàn)殡y有太多財宮應(yīng)該不會成為征稅對象。遺產(chǎn)稅征稅的對象應(yīng)該是死后留有巨額遺產(chǎn)的人。遺產(chǎn)稅效率原則與稅公平原則有統(tǒng)一的一面：稅效率有利于稅公平的實(shí)現(xiàn)，稅公平也有利于稅效率的實(shí)現(xiàn)，不存在無任何稅效率的稅公平，也不存在無任何稅公平的稅效率。但二者也有對立的一面：強(qiáng)調(diào)稅公平有時影響稅效率，強(qiáng)調(diào)稅效率有時影響稅公平，稅法中更強(qiáng)調(diào)稅公平，因?yàn)槎惖牟还阶罱K會導(dǎo)致稅的無效率。一般說來，納稅人普遍繳納的稅種更強(qiáng)調(diào)稅收公平，少數(shù)納稅人繳納的稅種則更強(qiáng)調(diào)稅收效率；納稅人等比繳納的稅種更強(qiáng)調(diào)稅收效率，納稅人等級繳納的稅種更強(qiáng)調(diào)稅收公平。與此同時，國家對公民基本公共品的提供更強(qiáng)調(diào)稅用公平，對非基本公共品的提供則更強(qiáng)調(diào)稅用效率。當(dāng)然，因?yàn)槎惞脚c稅效率因納稅人主觀價值判斷不同，他們在稅收稅用問題上會作出不同選擇，因此，當(dāng)遺產(chǎn)稅稅公平與稅效率無法同時滿足社會的需求時，就箱要全體納稅人通過民主的方式來進(jìn)行取舍和決策，以反映絕大多數(shù)納稅人的意愿。

作者:彭禮堂