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摘要：自20世紀六七十年代以來，隨著“公害”的顯現和加劇,以及能源危機的沖擊，尤其是進入80年代以來，世界范圍內的人口增長、能源危機和環境惡化，終于使人類進一步認識到，環境問題是一個發展問題，也是一個社會問題，是一個涉及到人類社會文明的問題。利用稅收手段實現對環境的保護已經成為一個重要的工具。

關鍵詞：環境稅;稅收理論;認識

西方環境稅的理論最早起源于英國現代經濟學家、福利經濟學的創始人庇古的外部性理論，近年來又發展形成了公共產品理論和外部效應理論，這些理論主要針對環境及資源的認識及稅收的參與提出了不同的看法。在我國，更多的是以可持續發展理論為指導，進一步擴大了對外部性的研究，認為生產中的外部性不是外部性產生的唯一來源，從可持續發展的角度來看,外部性還包括消費中產生的外部性、當代人對后代人產生的隔代外部性及同代人之間的跨國外部性等，對這些不同的外部性應用不同的環境稅收來解決。在環境稅的研究上，多借鑒了西方國家的成功經驗，認為我國應逐步建立和完善環境稅制，但對環境稅建立的時機和體系有不同的看法。

一、環境稅的理論淵源

環境稅，也有人稱之為生態稅、綠色稅，是20世紀末國際稅收學界才興起的概念，至今沒有一個被廣泛接受的統一定義。目前環境稅主要有以下幾種理論：

1、庇古的外部性理論

一般認為，庇古（1877～1959）在1920年出版的《福利經濟學》中，最早開始系統地研究環境與稅收的理論問題。庇古提出了社會資源適度配置理論，認為如果每一種生產要素在生產中的邊際私人純產值與邊際社會純產值相等，那么該種生產要素在各生產用途中的邊際社會純產值都相等，而當產品的價格等于生產該產品所使用生產要素耗費的邊際成本時，整個社會的資源利用達到了最適宜的程度。但是，在現實生活中，很難單純依靠市場機制來達到資源利用的最優狀態，因此，政府就應該采取征稅或補貼等措施加以調節。按照庇古的觀點，導致市場配置資源失效的原因是經濟主體的私人成本與社會成本不相一致，從而私人的最優導致社會的非最優。這兩種成本之間存在的差異可能非常大，靠市場本身是無法解決的，只能由政府通過征稅或者補貼來糾正經濟當事人的私人成本。這種糾正外部性的方法被后人稱之為“庇古稅”方案。①

2、可持續發展理論

可持續發展的基本含義是指資源應在不同的代際之間（當代人和后代人）進行平衡，它特別強調對地球有限資源的可持續利用，強調環境作為人類生存條件和全球共同財富必須受到特別保護。與可持續發展的定義與內涵相對應，綠色稅收的理論也有不同的理解。狹義的綠色理論從科技的角度認識可持續發展，認為可持續發展應是廢物排放量的減少或不排放。廣義的綠色理論包含人與自然的共同進化思想，尊重自然的思想,當代與后代兼顧的倫理思想,效率與公平目標兼容的思想。可持續發展的效率與公平的要求，通過市場機制不可能完全解決，必須輔以非市場機制的手段，其中稅收的作用是不可替代的。這就必須以綠色稅收制度取代現行的稅制模式。

3、自然資本理論

這種觀點認為，自然資源和環境屬于公共產品，且是天然生成的，缺乏明確的產權主體，誰都可以用，這樣必然導致人們濫用資源、環境惡化。當出現環境污染問題時，又很少有人過問。事實上，天然生成的環境和資源，和其它生產要素一樣,也是一種資產，是自然資本向社會提供著它獨特的環境和資源服務。這種資源的提供，也應得到相應的資本權益，因此，應該由政府代表社會作為自然生成的資源和環境的產權主體，以征集環境污染稅的形式，從經濟利益上建立起保護環境的機制。②

4、外部效應理論

這種理論從數量上提供了開征環境保護稅的依據。它認為，微觀主體對資源環境的運用，會產生外部不經濟，即資源減少和環境污染生態失衡，從而構成一種社會成本和代價。這種社會成本和代價是在市場體系之外發生的，市場機制無法對此發揮作用，即產品的真實價格不包括因環境污染和資源減少而帶來的社會成本。比如，造紙廠生產每噸紙的市場價格，只包括生產這噸紙的實際生產成本，而沒有包括因生產紙張而導致周邊環境污染的社會成本和代價，這樣就會產生額外的邊際利潤，從而刺激造紙廠增加產量，繼續污染。外部效應理論認為，環境污染是市場體系產生的一種外部不經濟現象，它不可能依靠市場自身的力量自動地加以解決，而是必須通過政府的有效干預。在市場經濟條件下，政府在干預時應利用市場型機制即經濟利益的減少引導人們減少對環境的破壞、資源的浪費。政府可以以征收環境保護稅的形式，把被忽略的社會成本和代價“內在化”，提高微觀主體的生產成本，降低其邊際利潤，促使人們改變以往的生產經營方式，進行減少污染的技術開發和資源節約型經濟的發展，減少污染性產品的生產經營，這樣才能有效地制止環境的惡化。③

二、環境稅收的基本含義及分類

稅收手段在環境保護領域的運用主要體現在環境稅的確立。環境稅，簡單來說是據于環境保護目的而征收的稅收。經濟合作與發展組織在一份關于稅收與環境的報告中認為環境稅包括兩種類型：一是初始即為實現特定環境目的而設立和征收的，并且被明確確認為“環境稅”的稅收，如排污稅等；二是最初并非以環境保護為目的而設立，但是對環境保護有影響而后從保護環境的立場修改或減免的稅，如能源稅、燃料稅等。

廣義的“環境稅”還包括稅款減免和稅收差別。稅款減免指用于鼓勵消費者和企業的有利于環境保護活動的各種稅款減免，如對投資于削減污染物事業的企業減免所得稅；對污染削減設備和再循環物品免征銷售稅等。稅收差別指根據物品和服務在生產和消費過程中損害環境的輕重課加不同的稅率。稅收差別手段在西方國家被廣泛采用。

環境稅通常可以分為以下幾大類：（一）對直接排放到環境中的污染物征收的稅收，即排污稅，如污水稅、噪聲稅、垃圾稅、二氧化硫稅和廢物稅等，有些國家的排污稅以排污費的名義出現；（二）對產生環境影響的商品和服務征收的稅收，如能源稅、碳稅、汽車稅、化肥稅、農藥稅、一次性用具稅等；（三）對開發和使用自然資源而征收的稅收，即資源稅，如石油稅、煤炭稅、有色金屬稅、水資源稅、鹽稅等，資源稅是為了節約合理使用資源,進行環境恢復，補償資源價值等目的而課征的稅。

三、環境稅收的作用

環境稅收的產生拓寬了稅收的調節領域，不僅在保護人類生存環境方面發揮了重要作用，而且充分體現了稅收的“公平”和“效率”原則,具有重要的社會經濟意義。

1、保護人類生存環境,促進社會經濟可持續發展自從“可持續發展”的概念在20世紀80代被明確提出以來，至今已發展成為比較完整的理論體系，并被國際社會普遍接受。在可持續發展理論的指導下，聯合國于1992年召開了環境與發展大會，通過了《21世紀議程》等重要文件，確定了全球性可持續發展戰略目標及其實現途徑。很多國家也相繼定出本國的可持續發展戰略⑤。由于環境的污染和不斷惡化已成為制約社會經濟可持續發展的重要因素，因此，保護環境就成為可持續發展戰略的一項重要內容。

然而，在市場經濟體制下，環境保護問題是無法靠市場本身來解決的。因為市場并非萬能的，對于經濟發展所帶來的諸如環境保護等“外部性”問題,它是無能為力的。其原因在于，在市場經濟條件下經濟活動主體完全根據自身經濟利益最大化的目標決定自己的經濟行為，他們往往既不從全局考慮宏觀經濟效益，也不會自覺地考慮生態效率和環境保護問題。因而，那些高消耗及高污染、內部成本較低而外部成本較高的企業或產品會在高額利潤的刺激下盲目發展，從而造成資源的浪費、環境的污染和破壞，降低宏觀經濟效益和生態效率。對此，市場本身是無法進行自我矯正的，為了彌補市場的缺陷，政府必須采取各種手段對經濟活動進行必要的干預。除通過法律和行政等手段來規范經濟活動主體的行為之外，還應采用稅收等經濟手段進行宏觀調控。

針對污染和破壞環境的行為課征環境保護稅是保護環境的一柄“雙刃劍”。它一方面會加重那些污染、破壞環境的企業或產品的稅收負擔，通過經濟利益的調節來矯正納稅人的行為，促使其減輕或停止對環境的污染和破壞；另一方面又可以將課征的稅款作為專項資金，用于支持環境保護。在其他有關稅種的制度設計中對有利于保護環境和治理污染的生產經營行為或產品采取稅收優惠措施，可以引導和激勵納稅人保護環境、治理污染。可見，在市場經濟條件下，環境稅收是政府用以保護環境，實施可持續發展戰略的有力手段。

2、體現“公平”原則，促進平等競爭

公平競爭是市場經濟的基本法則。但是，如果不建立環境稅收制度，個別企業所造成的環境污染就需要用全體納稅人繳納的稅款進行治理，而這些企業本身卻可以借此用較低的個別成本，達到較高的利潤水平。這實質上是由他人出資來補償個別企業生產中形成的外部成本，顯然是不公平的。通過對污染、破壞環境的企業征收環境保護稅，并將稅款用于治理污染和保護環境，可以使這些企業所產生的外部成本內在化，利潤水平合理化，同時會減輕那些合乎環境保護要求的企業的稅收負擔。從而可以更好地體現“公平”原則，有利于各類企業之間進行平等競爭。由此可見，建立環境稅收制度完全合乎市場經濟運行、發展的需要。環境稅收的產生，既是源于人類保護環境的直接需要，也是市場經濟的內在要求。而且市場經濟體制使經濟活動主體所擁有的獨立經濟利益和獨立決策權利又是環境稅收能夠充分發揮作用的基礎條件。環境稅收首先誕生于高度發達的市場經濟國家，恰好證明了這一點。

3、促使社會成本和代價內在化

根據“誰污染，誰負責”的原則開征環境保護稅，把由于環境污染和對自然資源消耗而形成的社會成本反映到商品和服務中去，使那些對環境帶來危害的污染者的生產成本提高，從而把環保和有效利用資源與每個生產者和消費者的經濟利益緊密地聯系起來，在經濟利益的誘導作用下，促使企業積極主動地選擇有利于環保的生產方式和工藝，消費者在價格機制的引導下也就選擇無污染的商品進行“綠色消費”。這樣，企業只有加強治理污染的科學研究和技術創新，才能降低自己的生產成本，在激烈競爭中占有一定的優勢，這不僅減少了污染的排放量，還有利于經濟和技術的進步，從而有助于經濟增長和環境治理的良性循環。據OECD的一份調查報告顯示，通過開征汽油稅，促進生產者減少了汽車廢棄物的排放。通過對生產損害臭氧層的化學品征收消費稅，促進生產者減少在泡沫制品生產中對氟里昂的使用，凈化了空氣和環境。美國經過多年的努力，很好地利用環保稅收政策，促進了生態環境的良性發展，取得了顯著成效。

4、有助于籌集治理環境污染的資金

治理環境污染、保持生態平衡的投資是非常巨大的，如果只依靠國家財政投資進行治理，既增加政府財政負擔，又不利于控制污染。主要是因為這種作法沒有觸及到自身的經濟利益，人們就會繼續以資源的高投入、環境的污染和生態失衡換取自己的超額利潤，所以開征環境保護稅既可以從經濟利益角度喚起人們的環保意識，又有助于增加政府的財政收入。據統計，芬蘭政府2004年征收的與環保有關的稅收總額為239億芬蘭馬克，其中70%以上為能源稅，僅能源稅一項就占國民生產總值的0.5%⑥。有關專家甚至認為，環境保護稅是一種很有發展前途的稅種，它可以和流轉稅、所得稅并列逐漸成為主體稅種。以環境保護稅籌集到的資金專門用于環保項目，為治理環境污染提供了一個可靠的資金來源。

5、有利于技術創新和資源節約型經濟的發展

西方各國在制訂環境保護稅時，利用稅收的差別稅率，對在生產和消費過程中破壞環境的物品或服務課以重稅，而對有益環境保護的生產和消費課以輕稅；同時，有效運用減免和優惠貸款等政策，鼓勵企業和科研單位加強治理污染、綜合利用資源等方面的科學研究和技術創新，并及時運用到生產和消費過程中去。這樣，一方面,解決了發展經濟和治理污染不可相提并論的難題，在經濟利益的誘導下，企業非常注意在發展經濟的同時，減少對資源和環境的破壞；另一方面,對廢物資源的循環利用，也有利于發展資源節約型經濟，從而促進產業結構的升級優化和經濟增長方式的轉換。