一、引言

隨著現代科技的日新月異和世界經濟一體化，全球化進程的發展，以計算機及其網絡為核心的信息技術越來越廣泛地應用到商業領域，電子商務以蓬勃之勢迅猛發展。據有關資料顯示，1998年全球網上貿易額為439億美元，1999年達到1450億美元，今年估計會高達4以x〕億美元。專家預測，未來五年內，網上貿易額將達到全球貿易額的四分之一。電子商務如此方興未艾，正是得益于它的快捷性，流動性，低成本性和高隱匿性等特點。然而恰恰由于這些特點，使得傳統的以來源地為基礎的稅收領域受到巨大沖擊，面臨嚴峻挑戰。

二、電子商務襯傳統稅法領域的挑戰

(一)稅收原則方面

1.對稅收公平原則的沖擊傳統國際稅法雖不能完全避免國際重復征稅和重疊征稅的發生，但畢竟提出了稅收饒讓，稅收抵免等解決措施。而面對電子商務的充斥，國際稅法仿佛顯得蒼白無力:一方面，這種以互聯網為基礎的電子商務不能被現有的稅制涵蓋，從而導致傳統貿易與電子商務主體之間稅負不公;另一方面，由于網上的各方當事人位置難以界定，而各國又不愿放棄稅收管轄，所以更容易導致國際重復征稅的發生。這些無疑對稅收公平原則產生巨大沖擊。

2.對稅收中性原則的沖擊對稅收中性原則，發達國家和不發達國家由于利益的差異對其理解和適用不同，但至少就一點達成共識，即電子商務首先要做到中性，反對開征任何形式的新稅種。而目前大多數的網上貿易都由發達國家所操縱，也由于電子商務與傳統貿易的課稅方式和稅負水平不一致，因而對稅負中性原則產生沖擊。

一、稅法基本原則的定位

稅法基本原則是指規定于或寓意于稅收法律之中對稅收立法、守法、司法和稅法法學研究具有指導和適用價值的根本準則，由于我國目前尚未制定一部稅收基本法，學者對于稅法基本原則的概括和表述不盡相同，從目前資料看至少有以下幾項：1)稅收法定原則2)稅收公平原則3)稅收效率原則4)稅收中性原則5)財政原則6)實質征稅原則7)社會政策原則8)平等納稅原則9)普遍納稅原則10)合理負擔原則11)宏觀調控原則12)征稅簡便原則13)維護國家主權原則14)保護納稅人合法權益原則。學者提出的上述稅法原則雖然從不同側面一定程度上反映了稅法的本質屬性，其中不乏真知灼見，但學界對稅法基本原則的揭示和研究也存在一些缺陷：將稅收的功能表述為稅法的原則，比如“財政原則”“宏觀調控原則”是稅收的功能而不宜概括為稅法的原則；概括性差，彼此間有重復，如“合理負擔”“普遍納稅”“實質征稅原則”“平等納稅原則”等體現的實質就是“稅收公平原則”，“征稅簡便”恰恰說明了“稅收效率原則”；混淆了法律原則的層次性，將稅法的具體原則等同于稅法的基本原則，如“維護國家主權原則”是適用于涉外稅收法律關系的原則，是稅法的具體原則，而作為稅法的基本原則則顯不妥。

作為稅法的基本原則，在語言表述上應具有嚴密性和完整性；在主觀上應與稅法的基本價值取向一致；在立法方面稅法的基本原則應該或已經體現在稅收法規之中，以促使稅法的協調統一；在守法方面，稅法的基本原則應便于人們把握稅法的精神；在司法方面，稅法的基本原則應有利于克服成文法的局限性，是稅法解釋的依據。按照這樣的標準衡量，借鑒已有的研究成果，筆者以為可將我國稅法的基本原則概括為稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則。

二、稅法基本原則在電子商務環境下的適用

傳統稅法的理論是建立在有形化、物質化的產品再生產基礎之上的，網絡交易的虛擬化、非中介化和無國界化特點使得傳統稅法理論的物質基礎發生重大變化，因而電子商務環境下上述稅法4項原則也面臨相應的挑戰，在具體內容上必須賦予其新的內容，使其能夠切實符合電子商務稅收需要。

（一）稅收法定原則

【摘要】隨著電子商務的出現和蓬勃發展，這種全新的商務模式對適用于傳統貿易方式的稅收理論和稅收法制造成重大影響和沖擊。本文在介紹電子商務稅收的特點的基礎上，闡述了電子商務對國際稅法所造成的影響,并結合電子商務在中國目前的發展現狀和未來趨勢，就我國政府在跨國電子商務的國際稅收分配問題上應采取的原則立場和相應對策，提出分析意見和建議。

【關鍵詞】電子商務國際稅法

一、電子商務稅收的特點

電子商務是基于因特網之上的商務活動，其貿易的形式、途徑、手段均與傳統的實物直接交易有著本質的差別獷由此帶來的稅收問題必然有其自身的特點：

1.虛擬化

虛擬化主要包括交易行為虛擬化、稅收概念虛擬化、交易對象虛擬化。

摘要：電子商務作為全新的貿易形式，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。電子商務活動雖然使現行稅法中的某些規定不能適用或不能完全適用，但是，其并未對稅收法律關系本身產生根本性的影響，因此，完善電子商務時代的稅收法律制度仍應遵循稅法的基本原則，即稅收法定原則、稅收中性原則、稅收公平原則、稅收效率原則和稅收社會政策原則。

關鍵詞：電子商務；稅法設計；基本原則

稅法基本原則是一國調整稅收關系的法律規范的抽象和概括，是一定社會經濟關系在稅收法制建設中的反映，也是對稅法的立法、執法、司法等全過程具有普遍指導意義的法律準則，其核心是使稅收法律關系適應生產關系的要求。電子商務作為經濟全球化進程中應運而生的網絡經濟的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。雖然電子商務的出現為經濟發展帶來了巨大的變化，使現行稅法的某些規定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點，但其并未對生產關系和稅收法律關系本身產生根本性的影響。因此，完善電子商務時代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項稅法的基本原則。

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。

（一）不宜開征新稅

國內涉外流轉稅法主要由關稅法、涉外營業稅法、涉外消費稅法、涉外增值稅法所組成，面對電子商務的巨大沖擊，原有涉外流轉稅法的缺陷與不足逐漸暴露出來，不能適應當前跨境電子商務不斷發展的新形勢。因此，比較研究電子商務中涉外流轉稅法使國內原有涉外流轉稅法得到完善與健全具有現實意義。

一、電子商務涉外流轉稅法的稽征制度比較

對于涉外流轉稅法受到的來自電子商務的挑戰，尤其是交易對象是無形貨物、勞務的時候，相關國家與組織進行了構想和應對政策的設計。其中，歐盟與OECD表現得十分積極，通過增值稅的立法實踐，歐盟形成了電子商務十分完備的稅收稽征相關制度，OECD關于電子商務則提出四種征收消費稅的相關稽征制度，這四個征稅制度都進行了有效性、可行性、政府行政成本、企業遵守成本等方面的評估。自行報繳的制度也叫逆向征稅的制度，其納稅的義務人是買方，征稅的對象是進口的無形貨物或者勞務，買方的所在地點是征稅地點，買方所在地點的稅務機關是征稅的機關。注冊登記的制度從本質上看是注冊登記非居民的企業，因此又叫非居民注冊登記的制度，指的是稅收管轄范圍相同條件下，非居民的企業進行了此區域買受人無形貨物、從事勞務等遠距離銷售，就應在這個地區稅收機關進行登記注冊手續的辦理。轉交稅款的制度指的是貨物在出口的過程中，賣方應對非居民貨物進行出口消費稅的繳納，然后把此稅款郵寄到當前國家稅務機關，然后稅務機關把這個稅款交到消費國家。第三方代征制度是稅收稽征的一個全新制度，指的是接收方與提供方進行電子交易支付時給予金融機構等第三方對消費稅進行代征的義務，然后第三方代征之后將稅款交到消費國。

二、電子商務涉外流轉稅法的產品稅法定性比較

不同的數字產品定性會出現不同的稅法效果。從國內角度來講，由于稅種不同，會使相應的稅率不同或者免稅。從國際角度來講，電子商務的數字產品在定性成貨物時適用GATT，定性成勞務時適用GATS，法律的后果主要包括關稅應當征收和不應當征收兩種。這將在很大程度上影響國家在關稅方面的收入，而且GATS和GATT兩者在國民待遇與最惠國待遇、配額制度與數量限制等方面如果存有差異，將會給各方帶來不同法律效果，由此可見，合理的數字產品稅法定性十分重要，不過各個國家與組織的觀點都不一致。美國沒有進行明確的數字產品相關稅法定性，但是，美國覺得數字產品適用GATT能夠推動貿易自由化，并覺得數字產品的物理特性也應如此。歐盟界定了相關勞務范圍，只要交易過程中不提供貨物都屬于提供勞務，這是一種利用排除法對勞務交易適用范圍進行確定的方式。對于不視為貨物的情況，OECD指出如果以消費稅為目的提供數字產品不能視為提供貨物，該共識反映出OECD每個成員的共同意志，各個成員國通過妥協達成了一致，明確了數字產品并非貨物這一定性。

三、電子商務涉外流轉稅法的稅收管轄標準比較

摘要：電子商務作為全新的貿易形式，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。電子商務活動雖然使現行稅法中的某些規定不能適用或不能完全適用，但是，其并未對稅收法律關系本身產生根本性的影響，因此，完善電子商務時代的稅收法律制度仍應遵循稅法的基本原則，即稅收法定原則、稅收中性原則、稅收公平原則、稅收效率原則和稅收社會政策原則。

關鍵詞：電子商務；稅法設計；基本原則

稅法基本原則是一國調整稅收關系的法律規范的抽象和概括，是一定社會經濟關系在稅收法制建設中的反映，也是對稅法的立法、執法、司法等全過程具有普遍指導意義的法律準則，其核心是使稅收法律關系適應生產關系的要求。電子商務作為經濟全球化進程中應運而生的網絡經濟的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。雖然電子商務的出現為經濟發展帶來了巨大的變化，使現行稅法的某些規定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點，但其并未對生產關系和稅收法律關系本身產生根本性的影響。因此，完善電子商務時代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項稅法的基本原則。

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。

（一）不宜開征新稅

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。

（一）不宜開征新稅

在電子商務條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問題就是是否開征新稅。實際上對這個問題的爭論由來已久，以美國為代表的免稅派主張對網上形成的有形交易以外的電子商務永久免稅，認為對其征稅將會阻礙這種貿易形式的發展，有悖于世界經濟一體化的大趨勢；與此相對的是加拿大稅收專家阿瑟·科德爾于1994年提出“比特稅”構想，即對網絡信息按其流量征稅。“比特稅”方案一經提出，即遭致美國和歐盟的反對，原因是他們認為“比特稅”不能區分信息流的性質而一律按流量征稅，而且無法劃分稅收管轄權，并將導致價值高而傳輸信息少的交易稅負輕，價值低而傳輸信息多的交易稅負重，從而無法實現稅負公平。筆者認為，經濟發展是稅制變化的決定性因素，開征新稅的前提應是經濟基礎發生實質性的變革，例如，在以農業為最主要的生產部門的奴隸制和封建制國家，農業稅便是主要稅種；進入了以私有制下的商品經濟為特征的資本主義社會后，以商品流轉額和財產收益額為課稅對象的流轉稅和所得稅取代了農業稅成為主要稅種。電子商務也屬于商品經濟范疇，與傳統貿易并沒有實質性的差別。因此，我國在制定電子商務稅收政策時，仍應以現行的稅收制度為基礎，對現行稅制進行必要的修改和完善，使之適應電子商務的特點和發展規律，這樣不僅能夠減少財政稅收的風險，也不會對現行稅制產生太大的影響和沖擊。例如，我國香港特別行政區的做法便值得借鑒，其并未出臺專門的電子商務稅法，只是要求納稅人在年度報稅表內加入電子貿易一欄，申報電子貿易資料。

（二）明確各稅收要素的內容

稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規定，電子商務對稅收要素的影響突出地表現在征稅對象和納稅地點的確定上。以流轉稅為例，網上交易的許多商品或勞務是以數字化的形式來傳遞并實現轉化的，使得現行稅制中作為計稅依據的征稅對象變得模糊不清，對此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應繳營業稅的播映或服務性勞務。這就需要改革增值稅、營業稅等稅收實體法，制定電子商務條件下數字化信息交易的征稅對象類別的判定標準，從而消除對應稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點而言，現行增值稅法律制度主要實行經營地原則，即以經營地為納稅地點，然而高度的流動性使得電子商務能夠通過設于任何地點的服務器來履行勞務，難以貫徹經營地課稅原則。由于間接稅最終由消費者負擔，以消費地為納稅地不僅符合國際征稅原則的趨勢，而且有利于保護我國的稅收利益，為此，應逐步修改我國現行增值稅的經營地原則并過渡為以消費地為納稅地點的規定，從而有效解決稅收管轄權歸屬上產生的困惑。

電子商務是21世紀信息化社會貿易活動的主要表現形式，交易方式突飛猛進的變化，打破了由傳統稅收法律解決電子商務稅收及相關問題的平衡狀態，出現了許多法律的空白和盲點，已經對原有的稅收法律制度提出嚴峻的挑戰。

一、電子商務帶來的法律空白亟需填補

（一）電子商務合同問題

電子商務因其獨特的技術環境和特點，對傳統的合同法帶來了沖擊，傳統的合同法已無法應付電子商務的需要。如對數據電文傳遞過程中的要約與承諾、合同條款、合同成立和生效的時間地點，以及通過計算機訂立的電子合同對當事人是否具有法律效力等一系列法律空白問題，都必須重新研究和探討。1996年12月，聯合國大會通過了《電子商務示范法》，這是世界上第一個關于電子商務的法律，它使電子商務的一系列主要問題得以解決。它賦予“數據電文”等同于“紙張書面文件”的法律地位，規定了數據電文作為“書面文件”、“親筆簽字”或“原件”所需的條件和標準，及其作為法律證據的價值和可接受性。

我國現行《合同法》于1999年10月1日起施行，采用了與《電子商務示范法》類似的規定，將電子數據交換作為書面形式的一種。但《合同法》只是從法律上承認了某些電子形式的合同，具有書面形式合同的法律地位，而對電子簽名、電子證據有效的條件等相關概念，尚未作出明確界定。

（二）電子證據問題

電子商務是伴隨著互聯網派生的一種新的商業貿易形式,從上世紀90年代至今,電子商務作為一種新興貿易形式，其發展對促進我國經濟發展起著很大的作用。但是，電子商務也給我國的稅收理論和實踐提出了新課題。

一、電子商務的涵義和特征

（一）電子商務的涵義

電子商務作為一個名詞已經日漸為人們所熟悉，但對于電子商務涵義，不同的組織，其理解也略有差異，但總的來說可以劃分為廣義說和狹義說兩種。廣義說認為電子商務就是指一切以電子技術手段所進行的、一切與商業有關的活動。在廣義的電子商務的概念下，可將一切現有的或者將來可能出現的通訊計算機技術的商業化應用，納入電子商務的范圍之內。狹義說則認為電子商務是指以因特網為運行平臺的商事交易活動，即因特網電子商務(ELECTRONICCOMMERCE)。這是目前發展最快，前途最廣的電子商務形式，是電子商務的主流。

（二）電子商務的特征

由于電子商務是利用互聯網提供的信息網絡在網上進行的商務活動，因而具有傳統商務不可比擬的特征：

摘要：電子商務作為全新的貿易形式，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。電子商務活動雖然使現行稅法中的某些規定不能適用或不能完全適用，但是，其并未對稅收法律關系本身產生根本性的影響，因此，完善電子商務時代的稅收法律制度仍應遵循稅法的基本原則，即稅收法定原則、稅收中性原則、稅收公平原則、稅收效率原則和稅收社會政策原則。

關鍵詞：電子商務；稅法設計；基本原則

稅法基本原則是一國調整稅收關系的法律規范的抽象和概括，是一定社會經濟關系在稅收法制建設中的反映，也是對稅法的立法、執法、司法等全過程具有普遍指導意義的法律準則，其核心是使稅收法律關系適應生產關系的要求。電子商務作為經濟全球化進程中應運而生的網絡經濟的組成部分，具有交易虛擬化、全球化、隱蔽化和成本低廉等特點。雖然電子商務的出現為經濟發展帶來了巨大的變化，使現行稅法的某些規定難以適用，并形成了一些稅收征管中的盲點，但其并未對生產關系和稅收法律關系本身產生根本性的影響。因此，完善電子商務時代的稅收法律制度，仍然不能背離以下幾項稅法的基本原則。

一、稅收法定原則

稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。

（一）不宜開征新稅