導語：如何才能寫好一篇上市公司財務造假問題研究，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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[關鍵詞]財務報告供應鏈;博弈;協同

[中圖分類號]F274 [文獻標識碼]A [文章編號]1005-6432(2010)40-0110-02

1 財務報告供應鏈相關概念界定

目前學術界對“財務報告供應鏈”概念沒有形成統一觀點。國際會計師聯合會的界定是:財務報告供應鏈是在財務報告準備、審計、分析以及使用過程中涉及的主體和過程。歐洲會計師聯合會提出了類似的概念:公司報告供應鏈是財務報告信息的生產、編制、溝通和使用中所涉及的各個集團。包括公司管理層、董事會、獨立審計師、審計師、第三方分析師、投資者和其他利益相關者,以及準則制定者、市場監管者和使能技術。

據此,我們將財務報告供應鏈定義為財務報告參與主體及過程,其中參與主體指參與財務報告供應鏈活動的集團或組織,主要包括:企業管理層、注冊會計師、準則制定者以及監管部門、董事會、信息媒體及財務報告使用者;過程指從準則制定到財務報告最終披露所經歷的階段。財務報告供應鏈是一個多主體參與并經過多環節的過程,下圖說明了財務報告供應鏈參與主體及過程。

財務報告供應鏈參與主體及過程

國際會計師聯合會的報告《重建公眾對財務報告的信心:國際視角》中提出:要提高財務報告的可靠性,必須在信息供應鏈的各個結點上采取措施。財務報告有多個參與主體,但各參與主體對財務報告質量的影響程度有差異。我們認為上市公司管理層、注冊會計師、監管部門分別作為財務報告的編制者、審計者、監督管理者,對財務報告質量有直接的影響;投資者是企業資本的提供者,對財務報告質量最為關切;其他參與者對于財務報告質量影響較弱。因此,本文將重點分析上市公司管理層、注冊會計師、監管部門、投資者四個主要參與主體。 2 財務報告供應鏈主要參與主體間的博弈分析

2.1 上市公司與注冊會計師的博弈分析

上市公司與注冊會計師之間為不存在混合策略的納什均衡解的非合作博弈。上市公司的決策選擇為造假或者不造假,注冊會計師可以選擇合規審計或者違規審計。模型變量如下:R:上市公司財務報告造假的額外收益;f:上市公司財務報告造假被查出時付出的代價;E:上市公司的正常收益;C:注冊會計師對上市公司審計的正常業務成本;L:注冊會計師合規審計的正常收益;kL:注冊會計師違規審計的收益;p:上市公司財務報告造假的概率;q:注冊會計師違規審計的概率。

根據上文對于博弈方的選擇假設,上市公司的期望收益為:

可以證明,q*隨著f的減小、R的增大而減小,即注冊會計師違規審計的概率減小。這是因為在風險導向審計下,上市公司造假獲得的收益越大、造假所受處罰越小,上市公司進行造假的動機越大,意味著注冊會計師面臨的風險越大,注冊會計師會選擇更加謹慎的方式進行審計,違規的可能性就越小。該結論與張文耀(2008)通過博弈論分析會計監管體系得出的結論一致。因此,必須加大對上市公司造假的處罰以及監管力度。同時對注冊會計師違規審計加大監管力度,從源頭上減少上市公司財務報告造假的欲望。

2.2 上市公司與政府監管部門的博弈分析

上市公司與政府監管部門的博弈過程為不完全靜態博弈。模型相關變量說明:a:上市公司財務報告造假所得收益;f:上市公司財務報告造假賬被查處的處罰;c:政府監管部門的監督成本,是指政府監管部門為計劃、實施監督而發生的費用;d:如果上市公司財務報告造假,而監管部門不監督,則有兩種情況:一是遭舉報或案發牽連, 使上市公司造假被曝光(但這時尚未核實和對企業實施處罰),將追究監管部門責任(監管部門被處罰),二是無人舉報,上市公司造假不被發現,政府監管部門無任何利害;p:上市公司財務報告造假的概率;q:監管部門進行監管的概率;r:政府監管部門監督時發現問題的概率;w:政府監管部門不監督時有人舉報或者事發的概率。如果上市公司造假時,政府監管部門雖然進行了監督,但由于各種原因沒有發現問題,則企業得到做假收益,監管部門發生監督成本。根據上文對博弈方的選擇假設,上市公司與政府監管部門的博弈支付矩陣如下表所示。

2.3 注冊會計師與政府監管部門的博弈分析

如果注冊會計師選擇違規審計,那么監管部門最優選擇為監管;如果監管部門選擇監管,那么注冊會計師最優選擇作為合規審計;如此循環。該結論與喬飛鴿(2010)通過博弈分析得出的結論一致。他認為從長遠看,加重對監管部門失職行為的處罰比加重對注冊會計師違規對于抑制違規行為更加有效。

2.4 上市公司與投資者的博弈分析

投資的概率與上市公司造假被查處時的處罰正相關,與上市公司造假獲得的額外收益以及上市公司由于投資者不投資產生的額外損失負相關。即上市公司造假獲得的額外收益越大,造假被查出的可能性隨之升高、處罰力度隨之加大,作為一般風險厭惡或者風險中立型的投資者投資該公司的可能性越小。

3 結 論

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摘 要 加入WTO以來社會各界一直高度的關注上市公司財務造假的問題，眾所周知虛假財務的信息的不但會破壞國家的經濟秩序，更有甚者會損害投資者的利益。本文經過調查一些造假的上市公司并分析了讓他們產生造假動機的原因和造假的手段，并就一些問題提出了相應的防范措施。

關鍵詞 上市公司 財務造假 造假手段 防范措施 財會人員

科學技術與經濟飛速發展的今天，很多公司都陸續的上市，我國對上市公司提出各項要求是因為上市公司是我們經濟的建設的得力助手，上市公司的快速和健康發展能夠為我國經濟帶來很大的收入。上市公司對國家的經濟的發展發揮著不可替代的作用。但是現在我國的上市公司存在很多的問題，最為讓人憂心的是很多上市公司的財務存在造假問題。財務造假會讓企業的很多潛在的問題隱藏起來，問題不能夠得到及時的解決就會造成人們對企業的信息的誤解，投資人也不能準確的掌控企業的信息，如果上市公司財務造假將會對投資人造成不可避免的損失，也會一定程度上擾亂了市場的經濟秩序。

一、導致上市公司首次公開募股財務造假幾大因素

1.過分的重視利益，為追求效益不擇手段

首先，通過調查一些財務造假的上市公司，我們會很明顯的發現它們的一個共性，它們的造假都是希望能夠提高企業的利潤，使企業的得到最大的效益。不論什么樣的企業申請上市是需要一定的條件的，國家在這方面做出了嚴格的規定，每個申請上市的公司需要其利潤達到了一定程度才能夠獲得上市資格。企業的利益和股份的發行價存在很大的關系，如果公司的利潤過低，企業的股份的發行價也會定位在低價，這樣就會直接的影響企業的收入，投資人看到企業的利潤如此低自然的不會進行投資，惡性循環下去企業的利潤也不會得到提升，處理不好的話甚至會導致企業的利潤大大的削弱。為獲得配股資格進行財務造假。

其次，每個企業上市后首先需要做的是向社會公開募集資金，上市公司向股東配股是他們獲取資金的主要手段，但是只有凈資產收益率達到一定數額的公司才能夠使用這樣的方式為了能夠讓自身的企業進來的獲得資金很多企業就財務造假，提高公司三年的凈資產收益并達到募集資金的要求。一般的來說上市公司剛開始的企業利潤并不高還不能擁有向股東配股的資格，很多企業會了能夠迅速的積累足夠的資金讓企業盡快的發展，只能夠采用一些極端的方式達到自身的目的，財務造假是他們常用的方式之一。

最后，很多上公司上市之后面臨很多風險，比如很多上市公司沒有足夠的資金，導致在上市的一開始困難重重，上市之后他們面對的不僅僅是本行業還有整個國家的企業，如果處理不好就會導致它不能夠讓自己的收支達不到國家的收支的情況，過低的收益就會讓打算投資的人認為該企業缺乏實力，這些因素就會導致投資人另尋商機。缺乏實力的上市公司為了讓投資人選擇自己就會對財務進行一定的造假行為讓自身的企業看起來有很大的盈利，讓投資人投入大量的資金。

2.缺乏一個合理的治理財務造假的系統去治理上市公司

造成我國上市公司財務造假的重要原因之一主要是因為我們在沒有建立健全的財務監管系統，這主要是因為我國上市公司的監管部門監管及時的根據需求投入相應的精力的去解決這樣的問題，雖然現在對上市公司的資格審查，維護證券市場穩定還有上市公司日常監督管理是由中國證監會的重要任務。但是我們發現上市公司越來越多的情況下，中國證監會將沒有足夠的對一些上市公司的信息進行監管，面臨巨大的信息量，他們的工作會出現很多紕漏，比如最近幾年我們會發現很多上市公司存在著造假行為。越來你越多的人不敢過分的依賴中國證監會。人們都希望該部門能夠采取合理的手段去處理這些問題，比如加大他們的監管力度，摒棄陳舊的理念，接受現代高科技，結合實際情況對企業的進行監管。我國大多數上市公司是由國有企業改制或由國家和國家授權投資的機構投資興建而來，加之《證券法》中關于企業改制過程中其國有凈資產的折股比例不得低于65%的規定，使得大部分上市公司的股權結構中表現出國有股一股獨大。國有股在上市公司占有很大的比例這是因為制度上對此有了明確的規定，雖然這樣的規定能給國家帶來一定的優勢但是在實際的情況下將會對對上市公司產生一個不可忽視的影響。在進行重大問題的表決的時候，很多人會仗著國有股的地位做出對自己有利的事情，但是實際上這個決定會給上市公司帶來一定的經濟損失，而且因為國有股份占有很大的地位，國有股持有人將會利用自己的職權之便進行一些暗箱操作。這就會間接的導致違規行為越來越多還得不到相應的控制。

3.缺乏相應的會計計量理論，沒有掌握正確的會計方法

會計計量主要是用貨幣或其他量度單位計量各項經濟業務及其結果的過程。其特征是主要是以貨幣單位表示的價值量來確定物品或事項之間的內在聯系，或將數額分配于具體事項。要正確的掌握會計計量理論就要明確的知道計量屬性和計量單位。財務會計的一個重要環節就是會計計量，會計計量的主要內容包括資產、負債、所有者權益、收入、費用、成本、損益等，并以資產計價與盈虧決定為核心。現在很多上市公司是通過操縱利潤來的扭曲財務成果，要達到這樣的效果主要是通過使用會計計量來進行利潤操縱這項行為。要想通過會計計量理論來進行一些造假行為，首先是扭曲計量單位，眾所周知如果穩定要想發生通貨膨脹就需要扭曲財務成果，如果在評估資產的時候再計量單位上造假就能夠大幅度的增加或者減少企業的資產的重置值，如果發生了通貨膨脹或者通貨緊縮都只能夠為上市公司減少風險并獲得最大的利潤。其次，很多時候且將一些對決策有用的信息被排除在財務報表甚至財務報告之外主要是因為會計計量的不健全，將一些對企業的評估有很大影響的方面都剔除在外會造成對例如的估計不準確，為公司的造假提供一定的幫助，減少財務造假的阻力。

4.缺乏完善的會計制度、會計準則

需要給予企業充分的自這項規定明確的在現代企業制度中規定了要求，會計準則也給了企業很大的自。這就會一定程度的減少了企業財會造假的阻力。我們在相應的會計制度和準則中發現很多時候企業在選擇會計方法的時候沒有符合企業的實際情況，但是由于我們賦予企業的自就不能夠過多的敢于企業的選擇，但是這樣的選擇會增加會計信息不可靠，不能夠真實的反應需要反應的內容。我們都知道國家的任何法規都是由人來制定，人們在制定的時候必然也會有沒有考慮到的地方，很多時候相應的不能運用在實際情況中去，如果知識堅持使用這樣的會計制度或者會計準則就會讓遵循這樣的制度和準則計量出的信息喪失了可信度。

二、為企業首次公開募股帶來短期效應的財務造假手段

1.調整企業的收入來進行財務造假

調整上市公司的收入是企業的一個重要的財務造假的手段。進行收入造假一般來說比較簡單，我們通過相關的調查可以將它們總結出來，首先，很多上市公司在上報企業的利潤的時候把明明不存在的收入寫出來這是一中明顯的造假行為，比如即使公司的產品沒有銷售，實際上是沒有利潤但是還是做了一定的報表表明這是一筆銷售收入，將一些不存在的收入胡亂的開發票，將根本不存在的收入寫入財務報表中這幾種方式就是我們常說的無中生有。其實還有企業為了將企業的利潤拉高，將一些不確定的或者還沒有收入的事物納入到收入的范圍里面。有的時候上市公司有一筆不確定的收入時候，企業也不能確定什么時候有利潤的收入的時候，卻在這筆收入還沒進入企業的腰包的時候就擅自做主將這筆收入提前的算入企業的財務報表中。這樣的情況就是提前的把可能存在的收入納入賬戶，會給投資人和人們的誤解。最后有的企業本來已經有一筆收入了，但是出于某種利益關系沒有及時的把這筆利潤納入企業的收入中去，這也是一種財務作假的行為。

2.通過多提或少提資產減值來進行利潤調節

資產減值會計內涵是比較復雜的，這就間接的決定了同樣一項資產大的價值是不固定的，實際上資產減值是含有企業管理當局主觀估計的一種市場模擬價格，不確定的資產減值為企業管理當局利潤操縱提供了極大的空間還有就是企業在當代的企業會計制度中擁有較多的職業判斷權利。間接的表明上市公司利用資產減值準備操縱利潤提供了空間。上市公司有了調節利潤的權利。這些權利表明上市公司在首次發行股票、配股、增發新股、以及向銀行的一些貸款等活動中，可以對利潤進行一定的調節，很多上市公司就抓住了會計制度的這個漏洞企業為了增加利潤去實現某些硬性指標，隨意確定準備的計提比例，這些比例都是為了本企業帶來更大的利潤，沒有充分的考慮企業的發展遠景，他們只是根據企業的實際需要提損失，這就是通過資產來操縱利潤進行財務造假。

3.將一些關聯的企業牽扯其中，進行首次公開募股財務造假

我國上市公司很多是由國有企業整改過來的，上市公司和之前的國有企業有著很大的關聯性。首先因為上市公司和整改前的公司之間有一些關聯的交易，很多上市公司把已經不屬于自身的賬款虛假的放入自己的利潤收益中。這樣就能夠提高上市公司的利潤讓很多投資者錯誤的認為改企業有足夠的能力，就選擇這個企業的股份.上市公司通過這種方式不但不會產生現金的流出還會形成高額的利潤，其次將一些不好的資產留給母公司，將母公司的優良資產安排在上市公司這種做法能夠讓上市公司的利潤在短期內得到提升，但是卻不能夠給企業帶來穩定的收入。最后。企業還可以通過對企業的內部調整將一些好的項目給上市公司差的不好的項目留在企業。這樣能夠讓上市公司在合并表的時候盈利好的項目多一些。

三、針對以上問題，幾點急救措施

國家采取了一系列監管措施去治理上市公司財務信息造假問題，取得的成效并不大。造成這樣的原因主要是因為沒有從根源上去治理財務造假的問題，上市公司的財務造假嚴重的干擾了正常的經濟秩序，我們應該認真的研究相應的治理措施，多管齊下，標本兼治，加快對會計信息造假現象的治理。下面是筆者通過一些調查研究報告提出的幾點急救措施，希望這些急救方式能夠遏制住上市公司財務造假的猖獗情況的出現：

1.加強會計誠信，創造好的會計審計環境

會計誠信就是相關人員需要客觀公正，不偏不倚地把經濟活動客觀實在的表現出來，并忠實地為會計信息使用者服務.誠信在會計行業尤為重要，在會計工作中要把誠實守信放在重中之重，好的社會環境才能夠讓相關人員有一個自我控制意識.政府需要發揮自己的效用，一般來說政府需要要切實為納稅人謀取利益，通過制度建設，規范和保護誠信，嚴厲打擊各類造假等不誠信行為。

2.相關部門需要在會計法規，會計政策和會計方法和會計設計上面加大投入力度

針對實際情況制定相應的會計法規，在實際運用的時候要隨時的進行更改不要墨守成規。雖然企業需要自，但是我們也要加大對上市公司的監控機制，這樣才能夠避免上上市公司鉆了漏洞，在財務上面造假。培訓一批道德水平和專業素質高的會計人員國家在財會人員的培養上不但能要重視技能的培養，還要加大對其職業操守的培養，如果財會人員都有自己的專業原則，上市公司也會自覺的遵守這些規定，相應的也可以讓財會人員學習相關的法律知識，保證他們在進行財務管理的時候不觸碰法律。

3.完善執法體制和加大懲治力度

政府部門要嚴格執法，司法部門獨立辦案，嚴懲造假者。同時要加大懲治力度，維護《會計法》的權威，保護會計人員依法行使職權。明確單位法人為本單位會計行為負責的制度，對授意、指使、強令會計人員違反會計法規提供虛假會計信息的領導者，要求其承擔主要責任，造成嚴重后果的，依法追究其法律責任甚至刑事責任。其次，要建立賠償制度。第三，實行市場退出機制。對那些不守信用的企業或個人，出現重大失信行為后要把肇事者驅逐出相關行業。

參考文獻：

[1]竺素娥.上市公司財務造假行為的深層思考.財會研究.2002.

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關鍵詞　信息失真；財務信息披露；上市公司

上市公司財務信息披露作為整個會計工作程序中的最后一個環節，發揮著至關重要的作用。其質量直接關系到企業利益相關者，尤其是投資者的科學決策以及社會資源的有效配置。因此，如何客觀評價財務信息披露質量一直是國內外學者的研究熱點。隨著我國股票市場的不斷發展，股市的國際化、規范化程度正日益提高，我國的股票信息披露制度從無到有，已經形成了一套初步的信息披露制度，對建立公平、公正、公開的證券市場，保護廣大投資者利益起到了積極的作用。但是由于種種原因，我國上市公司信息披露中還存在不規范的現象，既損害了我國證券市場和上市公司的健康發展，也損害了廣大投資者的利益，因此有必要進一步加強對上市公司財務信息披露質量的監管。

一、我國上市公司財務信息披露的現狀

1　一些公司財務信息披露存在信息失真問題

信息披露的失真性是目前上市公司信息披露中最為嚴重和危害最大的問題。上市公司披露的信息必須準確、真實，不得虛假記載、誤導或欺詐，這是對信息披露最基本的要求。但有些公司在利益的驅動下，弄虛作假。如在2008年5月初，華夏建通剛被上海國家會計學院講師夏草評價為“史上最牛造假公司”。指出最大疑點是該公司2007年主營業務收入0.25億元。但預付賬款高達0.6億元、其他應收款0.7億元、無形資產1.27億元，懷疑這些資產背后是隱瞞了巨額大股東占用資金。這說明目前上市公司信息披露的現狀仍然不容樂觀。

上市公司信息披露失真的主要表現有：通過關聯方交易來調節利潤，披露虛假信息，人為編造原始憑證，出具虛假財務報告等。

2　信息披露不充分

充分披露的目的是滿足使用者的決策要求。一些上市公司對應披露的信息不作全面的披露，而是采取避重就輕的手法，有意或無意遺漏依法須披露的重要事項，或者故意夸大部分事實、隱瞞部分事實，誤導投資者。

3　信息披露的非主動性

由于我國上市公司治理機制不規范，不少上市公司并沒有把對股東及債權人的信息披露當作應盡的義務，而是把它看成可有可無的額外負擔。這種認識上的偏差使上市公司在信息披露方面抱著一種被動應付的態度。由于公司治理結構的不規范，其在經營管理方面或多或少地存在一些不愿讓公眾知道的暗點。其管理人員普遍對信息披露還存在害怕和回避的心理。

二、我國上市公司財務信息披露的問題的成因

1　上市公司內部原因

(1)公司的利益驅動

上市公司財務信息不僅對公司自身及其有直接利益關系者的利益會產生很大的影響。而且會對其他上市公司、證券交易所乃至整個社會利益產生影響。由于利益驅動，公司總是要實施對自己有利的會計行為，使財務信息在數量上和質量上有失公平，不能滿足信息使用者的需要。例如，一些公司為了突擊獲得上市資格，在上市前必然要進行包裝。從而導致披露的財務信息失真。

(2)公司治理結構的缺陷制約及缺乏有效的內部控制

股權分置改革的完成，為完善上市公司治理創造了條件，但僅僅依靠股權分置改革并不能完全解決我國上市公司治理存在的問題。中國股市依然會存在大股東與中小股東之間的矛盾和沖突以及監管效率的矛盾等。在這種情況下。公司的經營層也就沒有太大的壓力和動力來披露中小投資者所迫切需要的信息。

2　上市公司外部原因

(1)相關制度和法規不夠健全和完善 我國雖然已形成了以《公司法》《證券法》為主體，以《公開發行股票公司信息披露實施細則》和證監會的信息披露內容和格式準則為具體規范，以首次披露、定期報告為披露內容的信息披露的基本框架，初步規范了上市公司的信息披露問題。但是由于政出多門造成部門之間相互協調困難，權責難以清楚界定，導致對上市公司的行為缺乏有效監督，給披露虛假信息創造了可乘之機。另外會計制度、證券市場相關制度不完善為虛假會計信息的產生和披露提供了誘因和可能。

(2)懲處力度不夠

當前我國對蓄意造假者的懲罰力度太弱，致使某些單位和個人仍敢于鋌而走險。有關懲治造假者的規定過輕過寬，比如《證券法》規定對上市公司及其管理當局的行政罰款為30萬元～60萬元，這些罰款與上市公司及其管理當局所獲取的非法利益相比微不足道。另外，現行的法律條文缺乏具體衡量標準，執法可操作性不強。這樣只要造假的預期成本大大低于造假可能獲得的不義之財，造假者就有博弈的理由和沖動。

(3)信息使用者的素質程度

據調查，我國證券市場的投資群體中，證券知識、會計知識相對比較缺乏的個人投資者占有相當大的比重。市場中投機的氣氛也比較濃厚，個人投資者的成熟程度還有待提高。

(4)注冊會計師職業素養參差不齊

注冊會計師行業目前仍然存在執業質量低、職業道德差的突出問題。一部分會計師事務所因片面追求創收，而忽視執業質量與職業道德，不按照審計準則和行為規范的要求來收集審計證據、編制審計工作底稿和編寫審計報告。有的還違法出具虛假報告，甚至與客戶串通作弊，敗壞了注冊會計師聲譽，影響整個行業的社會形象。

三、提高我國上市公司財務信息披露質量的對策

為促進我國證券市場的健康發展，保證廣大股民利益，規范我國上市公司信息披露應該從以下幾個方面來考慮：

1　完善公司治理結構并健全內部控制

針對上市公司內部控制機制薄弱，公司治理結構不合理的現象，應該制訂相應措施，建立健全上市公司的內部控制制度，完善上市公司的治理結構。

(1)完善公司治理結構，健全現代企業制度

通過股權分置改革，在實現了全流通的基礎之上，應從改善內部治理結構和強化外部約束兩個方面同步人手，雙管齊下，切實保護中小股東的合法權益，才能完善我國上市公司的治理，從而使大股東操縱會計信息的行為受到制約。同時，將控制權從所有權和經營權的堡壘中分離出來，克服內部控制權過于集中、董事會和管理層成員的過度重合，所有權、經營權和控制權混亂不清的狀況。

(2)強化對經營管理者的約束力度

對于關系到國計民生、國家需要控股的一些領域的上市公司，最好由直接向中央政府負責的國有資產管理公司擔當，以杜絕多頭管理而導致管理的弱化。對于國家需要退出的一些競爭性領域的上市公司，應創造條件促使國有股上市流通，將國有上市公司的大股東的地位讓位給社會公

眾或企業法人。由他們根據自身利益強化對上市公司經營管理者的約束。

(3)加強公司內部控制機制

內部控制應由上市公司內部各相關部門組成，通過公司內部會計部門、審計部門、經營部門、股東大會、董事會和監事會的職能活動來完成。其機制主要從以下幾方面來實現：①合理、有效地設置會計機構。目前必須將上市公司的會計部門和財務管理部門分立，分屬不同領導，分擔不同職能，避免舞弊。②上市公司必須加強內部審計制度建設，設置內部審計機構，歸屬監事會領導，對會計業務進行日常的內部審計監督。③明確財務人員的信息供給主體的地位，強化披露財務信息的內部監督。④上市公司應該充分賦予內部審計部門在企業中的相對獨立的地位，并使其擁有一定的控制權。這樣，可通過內、外部的雙重的真正具有獨立性的審計來加強管理層對會計信息操縱的監控。

2　健全相關財務信息披露的法規制度 財務信息披露的基本內容、方式和時間，與證券市場的有效性有著緊密的聯系，由于財務信息的質量直接受到會計準則的影響，如果沒有會計準則對財務信息的質量做出規范，則無論財務信息披露制度本身如何完善，其作用的發揮也很難保證。因此，我國應該盡快完善具體會計準則，提高會計信息披露的可操作性。

3　加大對上市公司信息披露的監管力度和處罰力度

加大上市公司信息披露的監管力度。應對上市公司進行以落實誠信責任為重點的巡回檢查和專項核查，督促各有關方面切實履行誠信責任；建立上市公司誠信評級和公告制度。加快完善法律法規體系，明確信息披露違法違規的判斷標準和懲罰方法。加大對上市公司信息披露處罰力度，應做到有法必依，違法必究，且應予重罰，提高其違規成本。要對違法亂紀者起到震懾作用。除此之外，建議考慮信息虛假披露所引發的民事賠償責任問題。

4　會計人員素質和社會環境的培養

加大宣傳教育力度。通過立法和制度建設，建立規范的社會誠信體系和失信約束懲罰機制，保證誠信者能夠得到應有的回報，失信者必須受到相應的懲罰，為社會誠信水平的提高提供制度和法律保障，培育以誠信為核心內容的與社會主義市場經濟體制相適應的道德規范。

5　建立以注冊會計師公正審計為核心的信息披露監督體系

西方國家的經驗表明，民間審計制度對保證財務信息質量十分有效。因此，我們應轉變監督方式，建立以注冊會計師公正審計為核心的信息披露監督體系。一方面要提高注冊會計師隊伍的質量，增強其獨立性，提高職業道德水平。另一方面要對注冊會計師的服務質量進行抽查，杜絕舞弊行為，使注冊會計師的獨立審計成為上市公司信息質量和信息披露的可靠保證。

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【關鍵詞】上市公司；財務報告；粉飾手段；治理對策

一、現階段我國上市公司財務報告粉飾手段分析

從整體角度分析，在上市公司的可持續發展中，因為受到諸多因素的影響，所以在一定程度上導致財務報告粉飾現象嚴重，面對這種問題，則需要從全局出發，采取有效的方式加以管控。

上市公司粉飾財務報告的手段大致有以下幾種方式：

1.加強對營業外收入調節粉飾年報

這種方式是上市公司最為常用的一種方式，所謂的營業外收入主要是指與企業生產經營活動沒有關系的收入，并不是企業經營資金耗費形成的，且不需要企業付出相關的代價，屬于純收入。從另外一個角度分析，這種方式具備長期性以及穩定性，尤其對利潤的影響并不大，所扮演的角色是利潤的“調節器”。

2.通過或存價值調節對利潤調控

很多情況下，有的企業會采取定額成本法對產品成本進行計算，或者是通過有效的方式將產品定額成本差異在產品以及庫存之間形成分攤的模式，但是很多情況下有的本期銷售產品并不分攤，主要的措施便是降低本期銷售成本。除此之外，還會存在隱瞞存貨短缺的現象，這種方式的目的是提高本期利潤，這種方式雖然可以將當下上市公司的財務報告進行調節，但是卻無法對企業未來的發展給予合理準確的預測。

3.對應收賬款或者其它應收款加以調節粉飾年報

從基本屬性分析，應收款、其它的應付款等是整個會計報表之中最值得關注的內容，應收款會隱瞞虧損的數據，應付款卻可以對利潤起到隱瞞的作用，有非常多的上市公司為提高自身的利潤，會在應收款以及應付款方面做文章，以此提高利潤。當然，還有非常多的上市企業會將應收款掛在賬上，以此增加資產。

4.采取資產重組的方式

部分上市企業為實現資本結構的優化，調整產業結構會采取資產重組的方式，采取資產置換與股權置換的方式，但是從全局出發，當前大多數上市公司已經將資產重組應用在粉飾會計報表之上，尤其是陷入PT的上市公司會將已經虧損的現象遮蓋，或者利用閑置資產獲得相關的利潤。

5.假借關聯交易的方式

根據筆者的調查與分析，有諸多上市公司會扭曲交易條件而將利潤轉移，正是這種非法的手段可以起到粉飾報表的作用。舉例說明：有部分上市公司會通過交易安排，設定一些與真實交易無關的關聯交易，并且對經營業務進行虛構，采取購銷的方式，通過價格差的方式實現利潤的轉移。

6.偷稅漏稅現象

上市公司為進一步增強自身的利潤與資產，不僅虛增收入，并且還會有諸多利潤充盈的公司為滿足自身的發展需求，減少各種稅款的繳納而隱藏利益。其中，有的上市公司在確認收入的趨勢下并不確認收入，會采取直接收款交貨的方式，在滿足相關要求的同時，會將貨款及時記入到預收賬款的賬戶之中，以此用來掩蓋營業收入，減少當期稅款交納。

二、新形勢下我國上市公司財務報告粉飾的治理方式

誠如上文所言，我國上市公司為滿足時展的要求，減少各種違現象的發生，需要針對財務報告粉飾現象加以治理，維護包括投資者，債權人，企業經經營決策者等財務報告信息使用者的合法利益，防范各種偷稅漏稅現象的發生我國上市公司的有序發展與進步。其中，上市公司財務報告粉飾的治理方式主要包括以下幾點：

1.制定完善的公司產權制度

在當前的發展趨勢下，我國上市公司需要嚴格按照公司法律制度以及相關的財務管理要求，針對實際的發展情況制定完善的組織機構，要在股東大會、董事會、經理層等人員間合理分配職權，保證上市公司能夠建立切實有效的運行機制，從而真正實現資本所有權與經營權之間的實質性分離。從另外一個層面分析，我國還需要不斷轉變政府職能，要將各個產權的關系理順，不斷轉換企業的經營機制，盡可能的保證企業財產的所有權，真正落實企業經營權，讓企業在新時期真正成為自主經營、自我盈虧的主體，真正實現國有資產的保值增值。當然，企業還需要積極構建明晰的產權關系，要將政府部門以及其它機構的職責、企業的權利等理順，采取分級管理、分工管理的方式，在相互制約、相互監督中推動上市公司的發展與進步，且還可以對國有資產的保值增值奠定理論基礎。然而，在進行操作的時候難點則是需要增加的環節，這樣會延長鏈，并且也會導致風險的出現，因此筆者認為要想進一步推動上市企業的有序發展，那么則需要在當前的發展基礎上進行改革，采取政企分開的模式，將各項產權關系理順，從根本上解決現階段國有資產所有者存在的虛位現象。

2.健全信息披露制度，發揮社會媒體監督作用

在進入21世紀之后，需要構建完備的法律體系，應用法治的手段對信息披露主體在整個信息披露中存在的問題加以解決，或者應制定有效的信息質量管理模式，針對實際存在的各種現象制定懲戒處置條例。同時要對我國上市公司會計核算方式以完善，對會計核算的基本程序進行規范，構建完善的財產物資制度，為會計信息奠定理論基礎與保障。還需要不斷強化公司的約束機制，強化公司內部控制管理機制，避免各種違規現象的發生，對企業財產物資的經營行為加以支配與完善。最為主要的一點是在當前信息化社會中，要將新聞媒體的社會監督作用充分發揮出來，根據實踐證明，有的上市公司如果出現財務造假現象，且經過媒體的曝光，會在短時間內形成輿論，這樣便會對企業的外界形象有所影響，考慮到財務造假高昂的后續成本代價，引導上市公司合規批露財務信息。

3.做好外部監督工作

良好的監督能夠推動我國上市公司財務的有序性，尤其是要做好外部監督工作。無論從哪一個角度分析，均可以清楚認識到，只有完善外部監督體系，實現對財政部門、審計部門、稅務部門的監督與管理，才能真正對上市公司財務審計工作給予全面的監督與管理，才能真正從源頭上避免各類貪污犯罪現象的發生。另外，還要不斷健全我國注冊會計師監督管理體系，要將傳統模式下的注冊會計師管理模式進行改善，針對實際的情況制定會計監督機構，這樣才能真正對我國上市公司進行調查，才能對違規的會計事務所進行處罰，從而不斷提高注冊會計師的獨立性以及執業水平。政府還需要對信息市場進行管理與完善，采取行政的方式對企業進行外部監督，或者通過政府的審計機構等部門的監督，構建切實有效的會計信息規范體系，對企業信息披露的格式進行規范。

4.提高企業財務人員的素養，強化企業內部控制

切實提高上市企業財務人員的素養是時代賦予的要求，其一需要提高我國財務人員的業務素養，只有保證財務人員業務技能的嫻熟、專業知識的扎實，才能為我國上市企業所有者以及經營者帶來幫助。其二需要提高會計人員的綜合素養，財務人員需要清楚的認識到自身肩上的重任，在日常工作中要遵紀守法，要廉潔奉公，自覺抵制各種違法、違規事項的發生。如果財務人員缺乏良好的職業道德以及綜合素養，就很難避免篡改數據的現象，會出現財務數據造假行為。與此同時，還需要從現實角度出發，強化企業內部控制，制定切實有效的內部控制制度，以此提高企業自律機制。

三、結語

綜上所述，上市公司財務報告是準確反映公司財務的實際情況，且是推動上市公司可持續發展的重要因素，在當前的發展趨勢下，有諸多上市企業利益存在為獲取高額利潤和資本金而采取財務造假粉飾報表手段，導致財務信息出現失真，這種情r下會嚴重阻礙我國上市公司的健康、可持續發展。在這種發展趨勢下，需要將上市企業經常采取的財務報告粉飾手段加以分析，并進行探究，有針對性的提出有效的對策已經成為了現階段十分重要的內容。

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篇5

關鍵詞：市場經濟；大公司；市場信用；會計舞弊；財務危機

【中圖分類號】 F230【文獻標識碼】 A【文章編號】 1671-1297（2012）11-0342-02

近期，我國上市公司頻頻曝光的財務舞弊事件，例如顧雛軍的順德格林柯爾公司，銀河公司伙同華寅會計師事務所進行財務造假，秦豐農業通過會計事務所為自己造假賬目等，這些上市公司普遍存在利用各種手段對其盈利水平和財務狀況進行人為包裝，來隱瞞財務風險，為社會提供虛假的財務信息，進而誤導投資者的正確判斷。這些痛心的事例，在此告誡我們，我國上市公司的會計舞弊現象還很嚴重。這些上市公司的會計舞弊現象，如果不能得到及時有效的解決，不僅影響中國證券市場的健康發展，損害中國證券市場的國際形象，到最終所受影響最嚴重時我國國民經濟的發展和國民的生活水平。

一會計舞弊的分類

對中國上市公司舞弊現象的研究，就應先研究會計舞弊的定義。我們通說的會計舞弊是指上市公司、會計事務及審計單位為了獲取不正當利益，單方或伙同一起的實行有周詳計劃、有明確的針對性和有目的地故意去違背財務真實性原則，違反國家相關法律、法規、政策及公司的規章規范，進而導致會計信息失真，造成市場投資者判斷失誤的行為。

在對各種資料的匯總，對會計舞弊作有多種多樣。例如有職務舞弊與職權濫（ACFE），資產侵吞，有現金侵吞和非現金侵吞之分，而現金侵吞包括現金盜竊、瞞報漏報、付款舞弊（付款舞弊包括發票舞弊、支票纂改舞弊、薪酬舞弊、費用報銷舞弊、出納舞弊）；還有腐敗賄賂，最后是財務報表舞弊，這包含員工舞弊和管理層舞弊，財務報告舞弊和侵占資產等。通過對這些零碎的現象細分類可以為：

1.會計舞弊從管理角度上劃分，可以分為管理舞弊和非管理舞弊。會計管理上舞弊施工次的管理層為粉飾公司業績和財務發展，通過虛報資產、企業業績、利潤等，單方造假公司二財務報表或伙同會計事務所來歪曲事實的會計數據錯誤的引導市場投資者或債權人，致使他們做出錯誤的決定，造成巨大的損失。非管理舞弊是公司的費管理人員為了侵占或堵住公司財務漏洞，而采取的不正當欺詐手段來獲取其公司的財務或其他利益行為，主要表現盜竊公司財務，挪用公司財務等。

2.從技術層面上看，會計舞弊又可以劃分為合法手段的會計舞弊和合法的會計舞弊。非法手段進行的會計舞弊，就是公司或審計單位通過非法手段進行會計造假的行為，這是目前會計舞弊中最為常見的，如利用關聯方交易來造假，從大量資料收集整理可知，非公允關聯交易一定會擾亂我國經濟市場秩序，會對我國資本市場的健康、平穩發展造成惡劣的影響。而在這方面最出名的例子是，2000年的“ST猴王”事件。另一種合法手段的會計舞弊，是利用我國現有法律、法規和規章制度曾在制度上的缺陷，我國只是在2000年加入WTO后，國家經濟體制才有計劃經濟轉向市場經濟，會計制度也由原來的蘇聯模式轉向西方現代模式，給我過會計制度發展留下了不少漏洞和缺陷，在這不完善的制度下，許多企業一味追求利潤，為了自身利益最大化。

3.從會計信息角度上看，可以把會計舞弊劃分為會計報表舞弊和會計事項舞弊。會計報表舞弊，我們很常見，就是公司為了隱藏公司發展不好的情況，通過在編排本公司的財務報表中故意虛報某些有價值的財務信息，操作上會采取的技術手段有，增加好的經濟數據，虛報不存在的業務或業績、將不獲利轉為獲利，這樣來欺騙投資者、債權人等公司利害關系人。會計事項舞弊是指公司虛構不存在的經濟業務或正在辦理沒實行的會計業務過程中的舞弊行為，通常比較常見的有，通過相關聯交易惡意調節利潤，。

4.從會計舞弊表現方式，又可以劃分為操縱利潤，調節資產，偷逃稅金三種類型。在操縱利潤上所表現的情況有蓄意造假來操縱利潤，這是在會計活動中當事人，為了謀取企業局部或個人不正當利益，有計劃、有聯絡的，通過欺詐、舞弊等手段，對會計信息造假，來誤導市場的投資者、企業相關的利害關系人，非法的來操縱利潤，1996年紅光集團為騙取上市資格一案就是典型。

二我國上市公司會計舞弊現狀及發展趨勢

改革開放30幾年里，中國經濟逐漸由計劃經濟走向市場經濟。對于上市公司的治理，國內立法也是摸著石頭過河來一步一步的制定和修改，因此，在這一期間，許多上市公司利用了中國法律的漏洞，為了局部利益或個人非法利益，做出違反相關規定的活動，尤其在上個世紀90年代，我國改革開放進一步深入，大量企業紛紛上市，雖然推動了我國證券市場的發展和繁榮，但也積累了不少問題。

目前，隨著經濟的發展，我國有幾百萬家企業組織，它們都有開展會計工作，對于這些會計舞弊業發展到的境地有以下描述：范圍廣，社會的各行各業，包括政府、事業單位、企業組織和非營利組織，手段多變化多樣，各種技術方法日新月異，種類尤其繁多，涉案金額也在變大，常常以“億”計算，在犯罪主體方面發生了變化，權力犯罪、職務犯罪逐漸增多。

在通過歷史文獻分析法基礎上，我著重對我國近年來比較典型的上市公司會計舞弊案，例如瓊民源、蜀紅光、銀廣廈，做了比較深入研究，以此來發現我國上市公司所存在的會計舞弊手段及方法更加具有隱蔽性和復雜性?？v觀國內各時期上市公司會計舞弊案例，當前中國的上市公司會計舞弊已有以下新的發展趨勢：

1.大量利用關聯交易來編造公司虛假利潤。上市公司關聯方關系錯綜復雜，在中國稅制治理不是很清楚的清楚下，這種情況更為復雜。我國上市公司與其控制的大股東會故意利用關聯交易粉飾財務報告。通過重組等方式，追求一種華而不實的短期逐利行為。有的企業則設立眾多的子公司或合伙公司，來構建極為復雜的關聯方交易網絡，利用關聯方交易的復雜性與隱蔽性制造虛假的利潤，迷惑投資者和債權人。

2.通過所創新金融工具來造假。21世紀，世界金融業發展迅速，為滿足各種高新科技產業公司或企業籌集資金，也推動金融工具的種類變得越來越多，形式日趨復雜，這些金融產品在為上市公司提供多樣性融資渠道的同時，也為某些想在會計造假的中國上市公司騙取資金提供了犯罪途徑和來源。

3.通過地方政府扶持行為來進行造假。在中國法律中，上市公司上市需得到政府的審批，在這一制度下，上市公司的指標就屬于稀缺資源?，F在，我國絕大多數的上市公司是地方國企改制發展成的，他們對推動地方經濟發展和財政稅收有著巨大意義。而我國地方政府在認識到這一點后，對需要上市的公司就減少條件限制或不計條件的，便極力扶持上市公司。其行為主要有：對需要上市的公司進行補貼與減免，出具上市證明，并授意包裝等。

參考文獻

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篇6

財務報告舞弊是企業為獲取非法利益，違背財務會計準則，構造虛假財務數據，形成不實陳述的財務會計報告。它危害極大，會損害國家和企業利益，擾亂市場經濟秩序。為此，研究了非上市公司財務報告舞弊，并從審計角度提出相應的治理對策。

關鍵詞：

非上市公司；財務報告舞弊；財務報告審計

中圖分類號：F23

文獻標識碼：A

doi：10.19311/ki.16723198.2016.10.051

1 非上市公司財務報告舞弊的類型

（1）虛構財務報告數據。從企業利益出發，虛構有利于企業的財務數據，導致虛減或虛增資產、費用和利潤。從而使得財務數據賬實不符、財務報告失衡、數據與數據之間勾稽關系不合邏輯、前后期數據缺失。

（2）對有關數據進行調整。會計方法的選擇會影響財務報告，選擇有利于企業的會計方法，造成財務報告的不真實、不公允，這種方式手段更隱蔽，它能平衡各種指標，做到賬表、賬賬、賬證相符。

（3）變更交易事項或數據。非上市公司在披露重大交易或事項時，有意隱瞞或延遲，如在訴訟、仲裁、擔保、投資和重組等方面隱瞞或不及時披露其真實信息。

（4）虛假關聯交易。虛假關聯交易手段多種多樣，或人為設計有法律依據、但無實質內容的交易，虛構經營業務；或以虛假價格與關聯方進行購銷活動，通過差價實現利潤轉移；或用虛假利息使關聯企業發生資金往來，調節財務費用；或轉嫁費用；也有一些非上市公司存在關聯交易外部化，非上市公司互相擔保貸款，進行關聯交易。

（5）少計營業收入，偷逃稅款。目前，我國企業收益是計稅的一個重要指標，一些非上市公司為偷逃稅款，通常會減少或隱藏收入。如采用直接收款交貨方式銷售產品，已收到貨款并將發票賬單和提貨單全部交給對方，已符合收入確認條件，卻將貨款記入“預收賬款”賬戶，延期反映收入；有些以收入直接沖減成本，即以“應收賬款”或“銀行存款”賬戶與“庫存商品”賬戶對應，不反映銷售業務；有些虛構銷售退回，以偷梁換柱的假退貨方式截留收入少交稅金；有些對視同銷售業務不反映增值稅銷項稅額。

2 財務報告舞弊的識別方法

（1）分析性復核法。分析性復核法是對企業主要的財務指標進行分析。常用指標有應收賬款周轉率、存貨周轉率和流動資產周轉率等。其方法有趨勢分析法、比較法、百分比法和比率分析法等。這些種方法可以發現財務報告中異常數據和異常波動、從而識別虛假財務報告。

（2）關聯交易剔除法。非上市公司關聯交易手段多樣，如虛假交易、虛假價格、虛假合同、虛假利潤等。關聯交易剔除法是將關聯企業的營業收入和利潤總額進行剔除、再計算各種分析指標值。主要考慮和分析關聯企業價格的制定，以杜絕不等價交換和顯失公允價值進行的交換。

（3）異常利潤剔除法。非上市公司利潤的穩定性是一個重要的考量指標。一般來說主營業務突出的公司經營相對良好，表明企業收益穩定，具有核心競爭力。反之則存在經營的隱患。如資產重組、資產變現、證券收益、股權變更會帶來短期收益，但不穩定且不可持續，以此評價企業盈利能力是不客觀和科學的，故此應從企業利潤總額中予以剔除。

（4）現金流量分析法?，F金流量是考察企業經營質量高低和好壞的不可缺少的指標。其方法是將經營現金凈流量與主營利潤進行比較，投資現金凈流量與投資收益進行比較，總體凈流量分別與凈利潤進行比較，以判定主營業務利潤、投資收益和凈利潤的質量。一般而言，經營良好的企業現金凈流量與其利潤相匹配，如只有利潤而沒有現金凈流量，其質量是不可靠的。如果現金凈流量長期低于凈利潤，意味著這是一種虛擬資產，有可能是虛假財務報告所致。

3 財務報告舞弊的審計程序

（1）了解非上市公司經營狀況。經營狀況不佳是企業舞弊的主要原因之一。增加舞弊的可能的原因有：①企業景氣度不夠，走下坡路；②企業發展跟不上環境的變化；③相關公司經營困難或破產；④被審計單位的非上市公司業績明顯差于行業平均水平。

（2）關注非上市公司舞弊征兆。非上市公司舞弊征兆如下：①經營業績異常，非常態的波動頻繁出現；②組織結構異常，核心管理團隊不穩定或缺失；③內控制度缺失或不健全；④財務數據反映異常；⑤收入增速慢于成本費用的增長速度。

（3）準確運用分析性復核。分析性復核程序是反舞弊的有效手段。分析的主要財務指標是流動資產周轉率、存貨周轉率、應收賬款周轉率。通過趨勢分析可獲取相關信息的差異。

（4）應用合理的詢問程序。在審計過程中相關財務信息的獲取是通過詢問來實現的，注冊會計師詢問是一種常用和常規方式，其對象主要是企業高層管理人員，也可以是普通的員工，通過詢問可以發現會計舞弊行為的一些跡象。“會話式”審計會流于形式，不能從根本上解除問題，不顧策略的領的單刀直入，會遭到有關人員抵抗或拒絕，事倍功半。

（5）重視對函證程序的應用。對非上市公司造假科目進檢測方式多樣，函證程序是最理想的方法。實施時要注意：審計時間和審計成本、被審計對象的態度、函證范圍、函證對象、函證方式和函證的重點內容。

（6）嚴格執行存貨的監盤。非上市公司存貨作弊的主要方式是虛增數量或單價。嚴格執行存貨的監盤可以杜絕或預防數量或價格方面虛增，并從中發現可能存在的舞弊線索。

4 財務報告舞弊財務報告舞弊的審計對策

（1）分析非上市公司經營風險。非上市公司財務經營風險與財務舞弊的可能性成正相關。經營的風險越高，財務舞弊的可能性就越大，非上市公司經營風險分析主要有行業分析、戰略分析、流程分析和績效分析。

（2）分析非上市公司舞弊環境。目前非上市公司治理結構的還存在一些缺陷。非上市公司中少部分企業進行了股份制改造，這一部分企業在非上市公司中相對規范，但也問題較多，體現在公司治理結構上多數股權高度集中，大股東凌駕于股東和股東大會之上，“一股獨大”是一種普遍的現象，為財務造假提供了土壤。董事會結構不合理，存在“內部人控制”等問題，董事會成員多數為公司高管或高管授權，使得董事會成為一種擺設，不能有效監督約束高層的行為，有時也可能與管理層共同操縱非上市公司，并在利益的驅動下進行造假。另外，監事會成員的身份和行政關系也不能保持獨立，其工薪、職位等基本都由經營者決定，不能有效擔當起監督董事會和經營者的職責。

（3）確定舞弊風險和應對措施。識別非上市場公司舞弊風險因素，并提出應對措施。第一，培養反舞弊意識，營造反舞弊控制環境。第二，實施舞弊風險評估機制，識別舞弊風險因素。第三，識別舞弊內部控制原因，評估內控設計有效性。第四，建立風險監督機制，

（4）編制審計計劃。凡事預則立，不預則廢，財務審計工作也不例外。非上市場公司要運用“自上而下”的思路編制審計計劃，編制審計計劃要確定好審計目標、審計范圍、審計重點和審計時間，確定舞弊風險重點領域，加強審計力量，對癥下藥治理財務報告舞弊。

5 非上市場公司財務報告舞弊審計注意事項

（1）正確對待審計成本。在舞弊審計中審計成本要把握好度，會計師事務既不能為了追求自身利益而不計成本，審計各方也不能因財務審計需要增加費用而放棄審計，審計的目的是為了規范非上市場公司財務管理和企業活動，使企業更有長久的生存能力。

（2）把握保密分寸。一方面要保證客戶利益，保護客戶秘密。在財務審計中主要是客戶的商業秘密，如客戶的資料信息、技術信息和經營信息，審計人員應該恪守職業道德，保守秘密。另一方面也不能以“保守客戶秘密”為借口對違反財務制度和財經紀律問題進行庇護，隱瞞舞弊的真實情況。

（3）注意發現舞弊的跡象。非上市場公司財務舞弊其目的是為了局部利益或個人利益，舞弊表現多種多樣如隱瞞收入，減少利潤；變更會計政策，調節利潤。掩蓋交易或事，粉飾報表；假借關聯交易轉移利潤；出售或轉讓不真實的或虛報的資產。

（4）保持職業的警惕性。非上市場公司財務審計應當保持的職業警惕性。主要是審計權限的把握，要警惕失職和越權的問題。失職表現為審計中的不作為，走形式走過場，對財務存在的問題不能正視，作應付式審計。越權是在審計工作跨越審計本身職責和范圍，將審計凌駕于其他職能部門的工作之上，從而導致審計越權風險，審計要遵守審計程序，發現有舞弊現象，應及時報告紀檢、安全部門，以配合或協同工作。

（5）保持審計的時效性。審計工作從流程看可分為以下幾個階段：①接受委托階級。②審計準備階段。③實施審計階段。④提出報告階段。在不同的階段有不同的任務，進行審計工作時注意其時效性和針對性。

參考文獻

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篇7

關鍵詞：上市公司；財務報告；舞弊；內部控制

財務報告舞弊是指有意錯報會漏報財務報告中的數字或附注，欺騙財務報告使用者，引導他們做出錯誤的投資決策。上市公司財務報告舞弊行為主要表現在公司內部對財務報告的變更、造假，提供虛假的會計信息。往往是通過偽造經濟交易的相關憑證及會計記錄，或者在財務報告中有意識的疏忽或回避公司應報告或應披露的上市公司重要信息。

一、上市公司財務報告舞弊行為產生原因

1.滿足公司上市的需要。許多公司規模發展壯大以后都會選擇上市，主要是因為上市不僅能提高公司的知名度，在一定程度上也能使公司順利籌集資金，進而提高上市公司的競爭力。但是公司上市具有嚴格的限制條件，涉及到公司的多個方面，如公司的盈利能力、資產規模和股利支付等方面。許多企業為了達到上市的目的，通過舞弊的手段虛報企業的財務狀況，影響投資者的投資決策，欺瞞財務信息的使用者。

2.用來逃避稅收。企業經營的目的是創造更多的經濟利潤。作為企業的管理者，為了提高企業的經營效益，通過對財務報告內容進行操控而減少企業應繳納的稅款，瞞報或漏報應納稅款的金額。在會計業務處理中，可以通過許多手段達到這一目的，比如：利用關聯交易，提供勞務，股權投資等經濟交易來達到增加成本費用，降低收入，進而達到逃避稅收的目的。

還有的企業利用企業間的合并，提高商品的進貨價格，降低商品的銷售價格，達到減少稅收金額的目的。

3.滿足融資需求。資金是企業生存和發展的根本，當企業資金鏈出現斷裂時，急需要通過金融市場進行融資，緩解企業的資金問題。目前企業常用的融資方式有以下三種：債券融資、股權融資、銀行借款。三者分別具有自身特點。但企業無論是通過哪一種方式進行融資，投資者都更愿意將其自由資金投向具有較強盈利能力、發展能力的企業，通過投資的方式為其創收。這也導致投資者在其投資前不得不對投資對象的經營管理狀況、財務狀況等進行詳細了解和分析，而財務報表反映的信息是最重要的方面。企業為了得到更多的資金，會對財務報告進行修改粉飾，用舞弊的手段吸引投資者的目光。

4.滿足業績考核。現階段的上市公司，大多采用所有權與經營權相分離的方式對公司進行治理。企業的所有者與經營者形成委托關系，所有者利用各種措施對經營者進行監督和管理，同時也不斷激勵管理者的工作熱情。其中業績考核是企業所有者常用的一種管理手段。業績考核以財務指標、個人業績為標準對企業員工進行管理和激勵。當前大多數企業采用以下幾個財務指標為參考：銷售利潤率、資產周轉率、利息保障倍數、固定資產保值增值率、銷售增長率等。當管理完成相應的指標時，所有者便會給予一定的物質獎勵激勵員工繼續努力工作。所以，有些企業的管理者為了獲取更多的獎金，故意更改財務指標數據，粉飾出良好的業績水平，達到業績考核的標準。

二、財務報告舞弊的表現形式

1.虛構或提前確認收入。據了解目前大多數上市公司都采用了虛構收入或者提前確認收入手段在財務報告中反映出虛假的會計信息，這也是目前最常用最容易操作的一種手段。這種手段主要有以下兩種表現形式：（1）虛構經濟交易。企業虛構銷售活動，制造出虛假的銷售單、發運憑證、銷售發票等會計憑證，并進行收入確認，造成企業銷售額大幅提高、銀行存款和應收賬款增加的假象。（2）提前確認收入。某些商品在銷售后都可以進行退貨，企業只能預測商品的退貨情況，但不能準確估算商品的退貨率。所以會計準則中規定具備退貨條件的商品應等到商品退貨期滿后才可以確認為收入。而大多數企業忽略商品的退貨情況，當商品銷售后立刻確認為收入，將下一個會計年度的銷售收入提前確認為本會計年度的收入，最終使財務報告出現舞弊狀況。

2.利用關聯交易改變利潤。某些企業與企業之間存在一種關聯，所以容易出現關聯交易。例如集團公司下屬的分公司之間進行商品的交易，將市場交易轉化為了內部交易，節約了企業市場交易的成本，成為企業增加利潤的另一種方式。這一改變利潤的方式也被很多上市公司采用，如：有的上市公司通過股份制改組，改組前與改組后的公司以及母公司與子公司之間就會經常利用各種錯綜復雜的經濟交易來達到操縱利潤的目的。雖然這種交易關系存在不公平的現象，但可以增加企業的利潤，目前大多數企業采用以下幾種方式：編造虛假的交易事項，人為的增加銷售額，提高銷售收入；將商品勞務的銷售價格提高或降低，高于或低于市場價格，人為的提高或降低的銷售收入；在進行商業借貸時采用高息或低息，使公司產生的財務費用增加或降低，進而達到影響公司經營業績的目的。

3.會計政策、估計的濫用。目前大多數上市公司都會通過變更會計政策和估計得分方式來對公司的利潤進行操縱，此類變更行為的出發點是建立在操縱公司利潤的基礎之上，人為的增加或減少財務報告中的利潤，與會計相關法律法規所既定的變更相背離。目前上市公司常用的更改方式有：（1）變更公司壞賬計提比例，操縱公司收益。（2）變更公司對固定資產折舊的方式以及年限，操縱企業的成本費用，進而達到影響企業利潤的目的。（3）將股權投資的核算方法更改，影響投資的利益，操控利潤。（4）更改存貨的計價辦法，增加或減少銷售成本。

4.操縱現金流量。近年來出現了多起財務報告舞弊事件，引起了社會的關注，證券市場的管理也逐漸加強。投資者對傳統的會計盈余指標失去了信任。這些因財務報告舞弊而導致破產的事件告訴我們，現金流量狀況成為了衡量企業經營狀況的重要依據?，F金流量雖然在一定程度上控制了會計盈余形成過程中會計估計以及會計假設使用頻率，使公司內部管理者無法通過相應的手段來改變現金流量，但仍然無法杜絕有的上市公司通過操縱現金流量的方式來進行會計信息造假。有的企業會通過操縱企業經濟業務的內容、交易的結算方式等對企業的現金流量進行操縱。有的企業通過增加企業存貨的使用量，減少了存貨采購量，加大了現金的折扣比例，促進公司應收賬款的回收，進而實現增長公司經營活動現金流量的目的。

三、上市公司舞弊行為的防范措施

財務報告舞弊事件受到了社會和國家的廣泛關注，亟待進行解決。針對本文提出了幾種表現形式，筆者提出了下列幾點上市公司財務報告舞弊的防范措施。

1.完善上市公司內部控

（1）控制環境。控制環境是公司實施內部控制的基礎條件。不僅是對普通員工加強管理監督，也包括企業管理層的職能、管理層對內部控制及其重要性的態度、認識和措施。尤其是上市企業應具備資金的企業文化，注重企業員工的道德觀、價值觀，管理層要起到表率作用。同時，還應設立相應的懲罰制度。

（2）控制活動。授權審批制度的嚴格執行能將上市公司之間的經濟交易嚴格控制在在管理層授權范圍內進行。此外，公司對實物的有效控制以及對資產和會計記錄的實施相應的保護措施，能有效防止財務報告舞弊行為的產生。筆者認為，要使上市公司財務報告舞弊行為得到有效地控制，首先上市公司自身應完善對公司活動控制，嚴格執行授權審批制度，同時，加強對公司內部實物的控制，對公司內部成員訪問相關電子數據和資料進行權限設置，對公司的資產進行定期盤點并與會計記錄相核對。實行嚴格的職責分離制度，如財務中會計、出納等職位相分離，避免出現統一員工因身兼多職而造成的財務報告舞弊現象。

2.提高注冊會計師審計的質量。注冊會計師審計具有系統性，對發生的各項經濟事項評審的證據客觀真實，符合相應的標準，最后形成完整的審計報告反映給相關的使用者。筆者認為要使注冊會計師審計的質量應從以下幾個方面入手：

（1）由監管部門決定上市公司的會計師事務所。獨立性是注冊會計師的基礎，也是最重要的特性。當事務所失去了獨立性，審計質量將出現問題，審計結果也失去了客觀性。所以上市公司的會計事務所應由監管部門決定，避免出現企業和事務所共同造假的情況。

（2）加強對事務所的懲罰力度。財政部門和中國注冊會計師協會是會計監督管理兩大重要的組織，應加強合作，加強對事務所的監督。當會計事務所出現嚴重的問題時，應加大懲罰力度，促使事務所提高獨立性。中國注冊會計師協會應積極引導相關執業人員誠信執業，明確其參與或因工作失誤而形成的舞弊行為而導致的嚴重后果以及其應承擔的責任，促進注冊會計師遵守職業道德和職業操守。

3.加大對上市公司財務會計報告舞弊的懲罰力度。財務報告舞弊行為不僅為企業帶來了損失，也為投資者提供了錯誤的信息，誤導其作出錯誤的投資決定。所以企業應重視財務舞弊行為，加大防范舞弊措施的成本。有專家建議應引進民事賠償機制，當上市公司利益相關者因其財務報告舞弊行為而造成的經濟上的損失，可以提前訴訟要求上市公司給予損失賠償。這種方式既可以懲罰上市公司的舞弊行為，也可以通過法律對上市公司進行約束，避免舞弊事件的出現。同時，還要對上市公司的管理者進行處罰，承擔相應的責任。

4.改善管理者激勵機制。大多數上市公司以盈利指標作為考核管理者的重要指標。但盈利指標只能對過去的業績水平加以反映，而對公司當前或未來的業績狀況無法有效反映。許多管理者為了完成業績指標，對財務報告進行修改、粉飾，隱藏企業的虧損情況，造成財會報告舞弊。因此筆者認為以盈利指標作為管理者的考核指標不但不符合會計的性質，也容易被相關管理者加以利用。目前有不少上市公司將管理者的薪資與公司利潤相結合形成激勵機制，筆者認為可以在此基礎上可以將長期與短期的相關考核指標相結合，改進現有的激勵機制，避免管理者對財務報告進行更改、粉飾。

5.完善社會信用體系建設。誠實守信既是做人的基本準則，也是企業長期生存發展的基石。會計誠信是社會誠信的重要組成部分，影響著市場經濟的正常秩序。上市公司的舞弊行為導致企業出現誠信問題，

不僅影響了市場經濟的健康發展，也阻礙社會的發展。所以要不斷完善上市公司的信用體系，建立統一的信息共享平臺，公開企業的信用評價，加強企業的信用意識。同時還可以制定信用懲罰機制，對信用評級較低的企業進行處罰，促使企業加強信用管理，使企業建立起以誠信為核心的企業文化，進而有效避免上市公司財務報告舞弊行為的產生。

四、結語

作為財務報告信息的使用者，要學會判斷和防范上市公司的財務報告出現舞弊行為，掌握和了解會計準則和法律法規，及時發現財務報告中出現的問題和漏洞。對于上市公司上市、配股和停牌等方面要實行嚴格的規定，完善多個參數共同控制體系。新《企業會計準則》的實行，在新舊會計準則銜接的過程中，不少企業利用這一過渡期操控企業利潤。為了避免這種情況的發生，應注意以下三個方面：一是嚴格執行非經常性損益標準； 二是財務指標更改時要說明更改的原因、理由；三是上市公司應選用合理的會計政策，并作出詳細的說明。

參考文獻：

[1]熊藝蓉.我國上市公司財務報表舞弊問題研究[D].西南大學碩士學位論文，2010.

[2]李蘭香.我國上市公司財務報表舞弊的現狀及手段分析[J].財會研究，2011（7）.

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【關鍵字】創業板 上市公司 財務欺詐

一、研究背景

在2009年10月28日，我國創業板在深圳證券交易所正式開板，截止到2016年3月已有500家中小企業在深圳證券交易所創業板上市?？偘l行股本為1887.45億元，總流通股本為1222.79億元，上市公司市價總值為46807.92億元，上市公司流通市值27060.45億元。創業板市場的發展在完善我國資本市場上具有舉足輕重的地位。但是由于我國創業板市場發展起步較晚，根基還不夠穩固，頻繁出現創業板上市公司財務欺詐行為，在一定程度上阻礙了資本市場的發展。

二、創業板上市公司財務欺詐的原因分析

（一）保薦機構的保薦和監督功能不到位

我國創業板市場起步發展相對較晚，不夠完善，獨立于創業板市場的第三方保薦機構應該更加嚴格的持續監督。保薦機構在監督過程中應把規范運作、公司及控股股東承諾、信息披露和募集資金使用及變更四個方面作為工作的重點。例如，信達證券的保薦人對山東陽谷華泰2011年至2012年的運作情況出具的調查報告顯示“公司較好的執行了公司的而規章制度，沒有出現違反規章制度的情況”。同時，信達證券還宣稱公司的募投項目沒有發生重大變化。但事實并非信達證券表述的一樣，而且公司還存在著重大的內部控制體系缺陷。

（二）相關法律的懲罰力度不夠

萬福生科發生的財務欺詐問題之嚴重，然而中國證監會只給出了警告，責令改正和罰款三十萬元，而且也沒有觸及到公司的退市條件。這種程度的處罰力度與以前的相似案件形成了鮮明對比，使投資者難以理解并產生了強烈的不滿。然而，在對保薦機構和相關負責人的懲罰上，中國證監會卻毫不手軟，權責不對稱的問題體現的淋漓盡致。當然，這也不是證監會的錯，因為在目前的法律范圍內，并沒有提出對于上市公司中發現財務欺詐行為的應當取消其上市資格或者退還其所募集到的相關資金。

（三）公司組織結構不合理，內部控制缺失

公司的內部組織機構一般是由股東大會、董事會，管理層三部分構成。其中，最高決策機構是董事會，最高權力機構是股東大會，管理層是受最高決策機構――董事會的委托來管理公司，三者相互聯系、相互制約。山東陽谷華泰股份有限公司的董事長王傳華在2012年持有公司51.25%，而其他主要控股的股東持股比例除了尹月榮之外都在5%以下；萬福生科的董事長龔永福和其夫人楊榮華同樣在2012年持有公司59.98%的股份，而其他主要控股的股東持股比例都在5%以下。由此，公司的實際控制權其實是掌控在董事長王傳華的手中，公司就無法充分執行內部控制制度，造成了極大的財務安全隱患。

三、創業板上市公司財務欺詐的防范措施

（一）完善IPO保薦制度。從監管機構的角度來看應當以公司申請上市前的準入審核為基準，證監會的“核準制”管理體制仍作用于企業的上市。針對公司上市前的準入審核，保薦機構須進行完整的、真實的核查，并經過相關部門人員的落實、把關和監督。對于保薦機構來說：不僅是單純的“薦”和“?！保且獜淖罡咧贫鹊脑O計上開始，盡快修改延長保薦期限的規定，采取終身保薦制度。同時，應該加強問責機制的構建，利于創業板上市公司出現問題后可以有法律可遵循，進一步增強問責制度的可操作性。最后，還應當強化保薦代表人制度，出臺有關保薦代表人的行為準則，提高保薦代表人的準入要求，對于職業道德缺失、品行不正、收受賄賂的保薦代表人應當進行嚴厲的懲罰，并且以后再沒有資格做保薦代表人，有效的防范財務欺詐事件的發生。

（二）依據法律嚴格執法。政府不僅要完善相關法律法規，還要加強執法人員的執法力度。首先，要完善民事責任追償程序、擴大各級人民法院受理民事案件的范圍，取消一些不必要的限制性條件，從某種程度上能夠降低投資者的相關訴訟費用。加強行政與刑事責任，加大對違反相關會計法律法規的人員的懲罰力度。對于出現財務欺詐的創業板上市公司以及其負責人，通過新聞媒體進行曝光，并公開懲罰措施，加強法律的約束力。

（三）完善公司內部組織結構，改善內部控制環境。上市公司的執行董事比例在董事會中所占的比例往往比較高，創業板上市公司也包括其中。董事會一般都是可以之間參與公司的經營與管理，往往會降低董事會的獨立性。首先，公司要明確規定，對于董事會及其相關成員參與財務造假的行為，會有嚴格的懲罰制度；其次，要建立一套比較完整且具有可行性的內部控制制度，形成企業自己的一個具有特色的內部治理機制；最后，在企業要營造一種良好的內部控制環境，讓每一個員工都能夠在潛移默化下身體力行，這樣才能有效的防范財務欺詐事件的發生。

參考文獻：

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（3）.

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一、上市公司財務報表粉飾動因分析

（一）績效測評動機 企業的經營業績主要是通過財務指標來反映的，如資產負債率、投資回報率等，而這些評價指標都是建立在會計信息基礎之上。不管是國有企業還是民營企業，廠長（經理）的職位提升和企業的行業排名都和財務指標相掛鉤。在這種情況下，企業高管為了自身利益，往往將報告盈利由將來提前至本期確認。

（二）融資需求動機 市場經濟是開放、競爭的經濟。企業要想在市場經濟中立于不敗之地，必須得益于四個要素：產品質量要高、資金實力要強、人力資源要優和信息渠道要廣。而資金作為其中的重要組成部分，其強大與否直接關系到企業的生死存亡。在我國，企業普遍面臨資金短缺的問題，銀行作為“血液”的主要補給者，卻讓很多企業望而卻步。經營業績不佳、財務制度不健全的企業不能取得貸款等，為了幫助企業渡過難關，企業高管只能向銀行報喜不報憂，否則很難得到銀行的貸款支持，這勢必會增加企業的融資風險。

（三）股票發行動機與上市資格維持動機 根據《公司法》規定，公司發行新股需要具備如下條件：前一次發行的股份已募足，并間隔一年以上；公司在最近三年內連續盈利，并可向股東支付股利；公司在最近三年內財務會計文件無虛假記載；公司預期利潤率可達同期銀行存款利率。公司最近三年連續虧損，并且在其后一個年度內未能恢復盈利，那么公司股票就要終止上市交易。這些規定給臨近上市邊緣的公司帶來很大壓力，報表粉飾動機強烈。

（四）納稅籌劃動機 納稅作為政府對企業利益直接或者間接的無償占有，必然會相對減少企業的經營利潤。稅務籌劃是指在納稅行為發生之前，在不違反法律、法規的前提下，通過對納稅主體的經營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以少繳稅和遞延繳納為目標的一系列謀劃活動。一般情況下，企業會少報告盈利或者將盈利由本期推遲至未來期間，以達到少繳或者緩繳稅收的目的。企業急于上市，就會選擇多交稅或者盡早交稅，以粉飾其經營業績。

二、上市公司財務報表粉飾常見手段

（一）操縱收入確認時間或虛假確認收入 “收入-費用=利潤”作為利潤表的編制基礎，也成為了企業粉飾報表的手段之一。其一般做法就是超前或延期確認收入，或者是確認虛假收入。企業會計準則規定的只是收入確認的原則性問題，更多的是需要會計人員的職業判斷。企業高管為了各自所需，通常會采用以下手段：一是收入提前確認，以滿足當前的需求。如上市公司會把未來收益提前至本期確認，粉飾經營業績和夸大當期利潤，以滿足維持上市資格的要求。二是偽裝不同性質的收入，把經營性收益混同于非經營性收益。企業主營業務的來源是經營性收益，也是被公眾最為關注的。股價在很大程度上同樣也是對公司經營性收益的反映。把非經營性收益混同于經營性收益，就能提高股價，增加公眾對公司的認同感。

（二）利用虛擬資產高估利潤 根據新會計準則（2006）對資產的定義，資產是指過去的交易或者事項形成的，由企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益的資源。通常虛擬資產就是那種不能給企業帶來未來經濟利益的，但根據權責發生制和配比原則的要求也列入了資產負債表的資產項目。從本質上講，虛擬資產不是資產，而是費用或損失，按照權責發生制和會計配比要求，暫時進行核算的、作為資產部分。虛擬資產具有很好的調節功能，企業延期確認收入、少攤或不攤銷已經發生的費用和損失都會使用到，虛擬資產是上市公司粉飾財務報表，虛盈實虧的常用工具。

（三）假借股權轉讓虛增利潤 上市公司往往借企業之間股權置換的契機，利用利潤轉投資掩蓋虛假的投資收益和投資項目，以此粉飾會計報表。例如，A為上市公司，若A公司在今年經營業績不佳就會影響其公司股票的價格和公眾對公司前景的擔憂，為了提高公司的股價和增加公眾對其的認同感，A公司往往和關聯公司進行交易，利用高于市場價的賣價把一部分不良資產或者股權出售給關聯公司而獲得超額收益，借此彌補在日常經營中的虧損，粉飾財務報表。

（四）利用關聯交易，輸送不正當利益 我國的股權分置改革在取得巨大成就的同時也產生了一些問題，如關聯關系和關聯交易，其常發生在上市公司與改組前的母公司、上市公司和母公司控制的其他子公司之間。利用關聯交易粉飾財務報表，輸送不正當利益是上市公司的常用手段。

（五）濫用追溯調整，逃避監管規定 根據財政部頒布的《會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》準則，上市公司變更會計政策或發生重大會計差錯時，必須采用追溯調整法，將會計政策變更的累積影響或重大會計差錯的影響數在以前年度進行反映。而對于會計估計變更，則采用未來適用法，將變更的影響數在當期及以后各期反映。由于二者界限不是十分清晰，這給上市公司提供了粉飾報表的機會。典型做法是：一是故意混淆會計政策與會計估計變更，或者將會計估計變更解釋為重大會計差錯，濫用追溯調整，二是將會計舞弊解釋為會計差錯，以逃避監管部門的處罰。

（六）假借收購兼并進行會計造假 企業并購之風盛行，往往會給人傳達一種做大做強的信號，但這其中還蘊藏著粉飾報表的動機。并購行為多種多樣，但大致手法不外乎以下幾種：其一，規避資產購買，選用股權并購；其二，操縱收入和費用確認時間，將購買日前利潤轉移至購買日后各期確認；其三，濫用“八項準備”，為日后提升業績埋下伏筆；其四，大量確認或有負債，以備日后沖減經營費用。

（七）期間費用資本化 資本性支出是指能夠使上市公司在一個會計年度或者一個經營周期以上的期間受益的支出項目，允許分期攤銷扣除；而收益性支出是指只能在一個會計年度或一個經營周期以內期間使上市公司受益的支出項目，必須當期一次性全額扣除，如管理費用和銷售費用。上市公司必須嚴格區分資本性支出和收益性支出。根據這一要求，上市公司往往濫用資本化的條件，將利息支出、廣告促銷費用和研發支出計入資本化項目，蓄意調節利潤。

三、上市公司財務報表粉飾治理對策

（一）完善上市公司治理結構 公司治理結構作為一種制度框架，聯系并規范股東（財產所有者）、董事會、高級管理人員權利和義務分配，以及與此有關的聘選、監督等問題。簡單的說，就是一個公司內部權力劃分的問題。

（1）構建上市公司內部監控機制。建立健全獨立董事聘任制，形成對大股東在獨立董事聘任方面投票權的制約，解決“一股獨大”的問題，充分發揮中小股東自由選擇的權利；仿照國外模式，成立“獨立董事委員會”，建立獨立董事自律體系，專門負責獨立董事的培訓等工作；建立健全獨立董事薪酬制，實行“固定薪酬+可變薪酬”的激勵方式，引入股票期權計劃，助其努力工作。先考核獨立董事的業績，再進行薪酬支付，只有合格者才能獲得當期報酬；建立健全獨立董事的賠償機制和職業保險制度；規范獨立董事的工作負荷，從法律上規定獨立董事兼職的最高數量，充分發揮獨立董事的作用和提高辦事效率。

（2）建立健全上市企業的激勵約束機制。由于所有權和經營權的分離，股東權益和經營者利益有時是不一致的，這其中就夾雜著道德風險和逆向選擇。為了提高企業價值和股東權益，勢必要采取一定的約束和激勵機制，讓經營者有自的同時又不會濫用權力。

第一，建立經營控制權激勵機制。公司股東可以和經營者約定按照一定比例分享公司的經營利潤和讓與一定的經營決策權，這樣所有者和經營者的利益更加趨向一致，經營者為了自身利益的同時也為所有者創造更多的價值，互利雙贏。

第二，構建約束機制。大力培育經理人市場，對嚴重不稱職的經營者可以更換或者撤離。加強公司并購力度，并購經營業績不好的企業，經營者往往為了能保住既得利益而努力工作，可在一定程度上起到約束作用。

（二）完善上市公司會計報告法規制度 具體如下：

（1）完善現行注冊會計師聘任制度。注冊會計師審計作為獨立的第三方審計，其聘任制度備受爭議。上市公司聘任注冊會計師進行審計，并支付其工資，工資的支付情況就取決于審計報告的結果，那么其獨立性就會大打折扣。因此，可以制定以下法律法規，一是結束上市公司對注冊會計師的聘任，可以由監管部門或者證券交易所單獨聘任對上市公司進行審計，費用以基金形式支付；二是實行審計輪換制，定期或者不定期地更換會計師事務所；三是建立健全審計人員民事賠償機制，嚴厲懲罰違規的注冊會計師；四是推行合伙制或有限合伙制組織形式，對注冊會計師的過失加大處罰。

（2）完善會計準則和會計制度?？煽啃允菚嬓畔①|量的基本要求之一，會計準則和會計制度只是給出了會計工作的一些原則性問題，這給會計人員的職業判斷增加了難度，同時也為公司的財務造假提供了可能。因此，財政部可以在一定程度上給予某些會計準則和會計制度以具體化的規定，減少職業判斷的柔性，增加粉飾的難度，這給上市公司的造假行為起到一定的抑制作用。

（三）建立具有監管動機的外部監管機構 股市中投資者眾多，機構投資者便是其中之一。目前，很多機構投資者仍然是“用腳投票”的交易者，還沒有成為一個以公司治理為導向的投資者。因此，應制定相應的法律法規賦予機構投資者全程參與和監督上市公司財務報表的編制和公布，加強審計部門的審計作用，通過定期檢查和不定期抽查，隨時監控上市公司的財務狀況、經營成果和現金流量等。稅務機關加大稅務稽查力度，認真核對每年企業的匯算清繳情況，對有偷稅、逃稅等情況的企業進行嚴重處罰，嚴格防范企業鉆法律的漏洞。加強人民銀行的監督作用，隨時監控企業在商業銀行的存款數量和貸款情況，密切關注有重點嫌疑的企業的收支情況，對有大額交易和套取銀行信用的企業進行嚴重處罰或者提高再次貸款的要求，并把資金情況與相關部門溝通聯系。對于上市公司，證監會加大對上市公司的監管力度，嚴格把關上市公司并購重組行政許可審核工作流程，做到獎懲有度。

（四）規范企業資產重組和關聯交易 建立健全《上市公司收購管理辦法》，完善信息公開和信息披露制度，給投資者充分判斷的空間。一直以來困擾我國上市公司發展的重大問題就是融資問題，缺乏良好的融資渠道是其發展的瓶頸。因此完善我國資本市場和相關法律法規，拓寬融資渠道，改革股票上市制度，在一定程度上可以抑制財務報表粉飾動機。

參考文獻：

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關鍵詞：財務報表；粉飾；現金流量表；財務報表附注

一、引言與文獻綜述

企業資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表哪個表更重要？關于這個問題，相信無論是學術界、實務界，還是股東、債權人、利益相關者都有不同的觀點。因為從不同的會計信息需求角度出發，都可以得到不同的答案，但上述主體達成的共識是現金流量表的作用越來越突出。因為相較于資產負債表和利潤表，現金流量表雖然不能呈現企業的規模和經營活動組成部分等信息，也不能直接反映企業的經營利潤和成長性，但是現金流量表具有的最直接作用是印證企業的經營業績是否具有現金流基礎，是否是真實與企業經營相關的，而不是由會計的調整和做賬的方法導致的，特別是對于企業財務報表“粉飾”而言，信息需求者能夠從現金流量表中找到端倪，并分析其經營業績的實質性和可持續性。

關于上市公司財務報表“粉飾”，學者對此的研究甚多，黃世忠（2006）通過典型案例分析，對近年我國上市公司報表“粉飾”的新動向進行探討，并從完善資產減值準備計提、關注隱性關聯交易、規范資產置換會計處理、改進利潤表列報等方面提出抑制報表“粉飾”的政策性建議。李玉周（2003）全面的分析了上市公司財務報表“粉飾”的原因、常用方法并提出解決方法。而本文是在上述學者的研究基礎上，針對上市公司財務報表“粉飾”的方法進行不完全舉例，并對此進行了有針對性的現金流量表分析，希望運用現金流量表中的指標能夠佐證或者檢驗上市公司經營業績。這和目前的研究結果存在兩點不同：第一，對于上市公司財務報表“粉飾”的技術性研究中，更多是涉及其方法和手段，比如其涉及的會計科目等，但是其通過現金流量表的佐證涉及較少，當然其涉及的完善方法和減少上市公司財務報表“粉飾”的舉措都是具有借鑒意義的，但是本文不涉及這一事項。第二，對于上市公司財務報表“粉飾”涉及現金流量內容的研究中，其找到了僅僅關注資產負債表和利潤表的局限，以及現金流量表的作用，提出要關注現金流量指標，并且也提出了一些現金流分析指標，但是更多是框架性的建設，并未根據不同“粉飾”方法有針對性的分析現金流量指標，找出其“粉飾”財務報表的證據，這是本文最主要的貢獻。

當然本文的目的不是重復“現金為王”的觀點，現金是流動性最強、風險最小收益也最小的資產，所以不能片面地夸大現金流的作用，本文主要也不是為了分析現金流對企業經營活動的作用，畢竟現金流指標對于分析企業財務狀況的作用是有限的，甚至在運用其發現上市公司財務報表“粉飾”證據時也有失效的時候，但本文的最主要目的是找到其背后現金流能夠起到的最大作用，并結合其他財務報表以及財務報表附注，盡可能地佐證上市公司財務報表“粉飾”。

二、上市公司財務報表“粉飾”的現金流證據

上市公司財務報表“粉飾”與上市公司財務報表造假有別，它不是指上市公司利用虛開增值稅發票、虛構銷售收入或者舞弊增加上市公司利潤的行為，而是在會計準則范圍內有意識地調節上市公司利潤的行為。上市公司財務報表“粉飾”給投資者造成困擾的原因在于利潤是企業盈利最直接的指標，投資者關注的市盈率指標以及每股收益均是來自于企業的利潤指標，但投資者缺少關注利潤組成部分是否具有“水分”、是否具有“可持續性”。這就需要判斷企業的盈利狀況是否未經人為調節、是否是企業實現可持續盈利的關鍵指標。所以在下述上市公司財務報表“粉飾”中嚴格區別造假行為和記賬的會計性選擇問題，并與現金流指標相結合，非窮舉地解釋現金流指標如何佐證上市公司財務報表“粉飾”。

第一，利用資產重組“粉飾”財務報表，無論是股份轉讓、資產置換或者是對外收購兼并，資產重組一直都是上市公司財務報表“粉飾”的重要手段，以股份轉讓為例，其投資活動產生的凈現金流為負本身就說明，公司在經營過程中是以出售其組成部分提高經營利潤，這種模式只可能在公司淘汰與其主營業務不相關的組成部分才是可取的，而無論是成本法或者權益法核算的長期股權投資，都可以從其現金流量表及其附注中的經營活動凈現金流以及其投資收益中發現其出售股權的價值和出售的目的。而對于資產置換而言其涉及的信息披露是極其重要的，從財務報表附注中本期新納入合并范圍的子公司，以及本期不再納入合并范圍的子公司，從這幾個方面綜合的經營業績和對上市公司利潤表以及現金流量表的影響就可以發現資產重組“粉飾”財務報表的證據。

第二，利用特殊項目“粉飾”財務報表：無論是利用關聯方交易“粉飾”財務報表，還是特別調節營業外收入，利用特殊項目“粉飾”財務報表也能從現金流指標中找到端倪，以關聯方購銷為例，關聯方的購銷均計入其銷售利潤和經營活動凈現金流，從關聯方交易的披露信息可以得知關聯方交易的規模，剔除了這部分的經營利潤和經營活動凈現金流，就可以比較出其經營利潤是否具有現金流基礎，而對于營業外收入，其現金流量表中會有相對應的科目呈現異常變動，比如其處置非流動資產收益增加，則相對應現金流量表中的處置固定資產、無形資產和其他長期資產收回的現金凈額則會增加，二者的相互印證也是特殊項目“粉飾”與否的證據。

第三，資產減值準備：固定資產、存貨，特別是應收賬款和其他應收款均需要計提簡直準備，資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。以應收賬款減值準備為例，上市公司的壞賬準備金比例應該根據賬齡而變化，賬齡越長的賬款，遭遇賴賬的可能性越大，壞賬準備金比例也應該越高。由于資產減值準備不會影響企業當期的現金流，所以以資產減值準備計提的不同來調節利潤的方法是不具備現金流基礎的，所以信息使用者可以采用以下兩種方式應對相關的“粉飾”方法：1.分析上市公司資產減值準備計提的變化，分析剔除了資產減值準備計提而增加的經營利潤之外的利潤水平，以驗證資產減值準備計提的變化導致利潤增加的比例。2.分析經營收入與經營現金流收入的比例、經營成本與經營現金流支出的比例，以其對應的比率關系、結合以往年度計提標準分析應收賬款的余額和應收賬款計提減值準備的合理性。

三、上市公司財務報表“粉飾”的隱蔽性

上市公司財務報表的部分“粉飾”行為可以通過現金流量表以及和利潤表的結合信息得到佐證，其他部分“粉飾”行為卻不能從現金流量表中得到明確的答案，但是其中的一部分行為可以根據其經營利潤和經營活動現金流、投資活動現金流中的分項指標得到側面的反映：

第一，利用不恰當的會計核算“粉飾”財務報表，無論是從固定資產投資、固定資產折舊，還是到存貨計價方法，都是利用《會計準則》的可選擇性，有意識地根據財務目標調整企業利潤。以固定資產投資為例，上市公司為了推遲計提折舊或者為了令更多的費用資本化，會推遲完工期以更少的費用化，或者計入在建工程以減少折舊，這個從注冊會計師審計的角度是可以發現審計證據的，但是從投資者的角度，財務報表不能發現明顯的證據，只能通過重大在建工程項目變動情況以佐證其會計核算的正確性，特別是結合以前年度財務報表，分析其建設期和建設完工程度，以印證其是否具有推遲計提折舊或者推遲費用化的意圖，而現金流表中的購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現金項目可以側面反映其支出的現金流，但對于企業推遲入賬以及資本化、費用化問題，現金流量表確實不具有直接的佐證作用。

第二，利用會計政策的變更“粉飾”財務報表：改變固定資產計提折舊年限、改變存貨計價方法，還包括上述已經提到的應收賬款減值準備計提方法，這些都是利用會計政策的變更“粉飾”財務報表的方法。以固定資產折舊為例，上市公司為了增加企業經營利潤，可以加速折舊法改變為直線折舊法或者提高折舊年限，以增加經營利潤，但是企業的當期現金流并未發生改變（剔除所得稅因素，下同），這種因為會計政策的變更而引起的利潤變化均應當從企業真實的利潤水平中剔除。由于這些會計政策的變更不影響其現金流變化，所以這種模式中的現金流指標不具有檢驗的作用。

第三，其他業務利潤和其他與經營活動有關的現金：在利潤表項目中，主營業務涉及的信息和披露都比其他業務的記錄要嚴格，而其他與經營活動有關的現金也是在列報了能夠明確劃分的現金流項目后匯總的其他活動數額，所以從其他業務利潤和其他與經營活動有關的現金科目中也可以發現一些“粉飾”的端倪，并找到公司是否具有可持續經營能力、是否偏離主營業務的證據，以其他業務利潤為例，部分上市公司進行多元化經營，在其主營業務范圍外又經營了其他業務，則需要從“收到的其他與經營活動有關的現金”的項目中側面反映其他業務利潤的真實性，財務報表附注中會披露具體收到與支出其他與經營活動有關的現金，信息使用者要學會區分這些明細科目中的較大金額以及其中與利潤的匹配關系，特別是一些不可持續的科目（如補貼收入等），只有這樣，才能找出上市公司通過其他業務利潤和其他與經營活動有關的現金進行財務報表“粉飾”的證據。

四、結論與建議

對于資產重組、關聯方交易等直接與企業現金流有關的財務報表“粉飾”方法，財務報表信息使用者可以集合現金流指標和財務報表附注找到上市公司財務報表“粉飾”的證據；對于改變會計政策、不正當的會計核算等不直接與企業現金流相關的財務報表“粉飾”方法，現金流指標只能作為側面反映的證據，更重要的是結合以前年度財務報表以及附注分析其利潤的增加是否具有合理性，剔除異常變動的利潤后再對其經營業績進行評價不失為更好的方法；對于像其他業務利潤和其他與經營活動有關的現金指標，以及資產減值準備指標，現金流在其中都發揮了重要的作用，這時利潤表、現金流量表、財務報表附注的綜合使用便顯得更加重要，只有綜合上述信息，才能得出客觀的結論。

上市公司財務報表“粉飾”是個歷久彌新的問題，本文的意義不是在于分析現金流在財務報表”粉飾”佐證過程中起到多大的作用，而是為了從一個不同的角度分析上市公司盈利必須具有現金流基礎，現金流也并不像部分學者說的那樣能夠檢驗所有的財務報表“粉飾”方法。只有認清上市公司財務報表”粉飾”中現金流的重要性，并且意識到現金流在檢驗某些“粉飾”方法中失效，信息需求者才能更好地應對上市公司財務報表“粉飾”，并得出有真實現金流背景、可持續發展的經營業績信息。（作者單位：西南財經大學會計學院）

參考文獻：

[1]黃世忠、葉豐瀅：《上市公司報表“粉飾”新動向：手段、案例與啟示》[J].《財會通訊：綜合（上）》2006年第1期

[2]趙瑞、黎玉柱：《論上市公司財務報表“粉飾”及其甄別》《武漢科技大學學報（社會科學版）》[J].2004年03期