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文獻回顧

國際上，對地方政府債務問題的研究文獻較早也較多，一般都是在政府債務風險分析框架下進行專題研究，側重于債務風險監控與方法，并制定預警機制，實施實時監控。上世紀30年代以前，主要的研究觀點是古典學派的“債務有害論”。這一思想成為自由資本主義時期政府債務思想的主流。其中最具代表性的是亞當•斯密(Adamsmith)的反對政府發行債券［4］;李嘉圖等價理論(RichardianEquiva-lence)的不贊成政府舉債［5－6］。隨著大衰退在20世紀30年代的爆發，使得很多經濟學家對政府債務的作用重新思考，認為政府負債有利于社會經濟的發展，形成了新經濟學派理論，即“政府債務新理論”。這時期代表性人物有約翰•梅納德•凱恩斯、阿爾文•漢森、A•P•勒納［7－9］。從20世紀50年代開始，西方財政聯邦主義的研究成為主流，大部分學者認為地方政府比中央政府可以更有效率的實現資源配置的有效性。尤其是進入90年代，關于政府債務及其風險控制研究成為關注熱點。國內研究政府債務始于世界銀行從政府債務監督角度提出的財政風險矩陣概念，將政府面臨的財政風險歸為四種負債，而每種負債均具有以下四個特征中的兩個:顯性或隱性、直接或或有。以此政府債務分類方法為基礎，國內涌現出大量的地方政府性債務的研究文獻。從財政風險的角度出發，以債務總量衡量政府的舉債規模。如樊綱(2002)、劉尚希(2002)、肖振東(2009)、于海峰(2010)、崔軍(2011)分別估計了我國地方債務總量規模，得出總量地方政府債務可控，但是存在財政風險，應引起重視［10－14］。在地方政府債務風險預警機制的建立方面，馬駿、劉亞平(2005)［15］從逆向軟預算約束的監督對地方政府債務風險的成因進行了深入分析;匡小平(2004)［16］、洪源等(2006)［17］等分別從理論和實證的角度對地方政府債務的可持續性進行了探討;王曉光、高淑東(2005)［18］、裴育、歐陽華生(2007)［19］、張海星(2009)［20］、章志平(2011)［21］等分別從不同角度和實證的角度分析了地方政府債務風險成因，提出構建地方政府債務風險預警體系的思路和加強債務管理的措施，從而有效防范債務風險。對于地方投融資平臺債務風險程度、債務風險成因和綜合治理研究方面，巴曙松(2010)［22］、賈康(2010)［23］等都曾過2009年末和2010年末地方政府投融資平臺債務總量;馬海濤、秦強(2010)［24］、賈康(2010)［23］、類承曜(2011)［1］、梅建明(2011)［25］等認為經濟發展階段、財政政策、財政體制、財政法律制度、地方投融資管理機制缺失等內外部客觀因素導致了地方政府投融資平臺債務風險加劇，必須嚴格加以控制。另有學者從實證角度研究地方投融資平臺債務規模和警戒線，如武彥民(2010)運用債務負擔率，結合國際警戒線標準和我國國情，研究出我國2009年末地方投融資平臺占地方政府債務比例及其對地方政府債務激增的貢獻度［26］;沈明高、彭程(2010)估算了我國2010年和2011年地方投融資平臺可能增加的債務及風險［27］。綜上所述，學術界對地方政府債務風險進行了深入探討，但尚缺乏對地方債務風險控制的政府會計信息監管的研究。因為我國缺乏真實、完整的對外披露的地方政府性債務信息，所能提供的地方債務信息十分有限，而地方債務信息是由政府會計信息系統來提供的，信息質量的高低直接影響地方政府性債務風險預警與控制。所以筆者力求在現有地方政府性債務風險控制研究理論的基礎上，從政府會計信息監管的角度展開研究，為加強我國地方債務風險控制提供積極的政策建議。

地方債務風險管理存在的主要問題

1、債務規模大，責任主體不明確政府多頭舉債、多頭管理、各自為政，舉債主體缺乏科學民主的決策程序、缺乏科學合理的可行性項目論證以及嚴格的舉債審批程序。舉債的盲目性，造成地方政府債務規模激增，尤其是隱性債務或或有債務，這些債務總量難以估計，且長期處于政府監管之外，償債主體不明確、償債的積極性不高、還款意識淡薄，加劇了政府財政風險，從而使得難以對地方債務風險進行有效的量化管理。2、債務管理不規范，效率低長期以來，地方政府舉債資金來源較廣，舉債的主體諸多，有地方政府部門、各種融資平臺公司、事業單位等部門。債務資金的使用不規范，有的地方政府將債務資金違規用于房地產開發、辦公大樓和城市形象工程建設，資金的使用效率不高;有的甚至投入到高風險的資本市場，投資效益不佳，風險較大;還有的把大量的債務資金閑置，效益低下。3、債務信息不全面、不透明，隱蔽性強我國現行預算會計制度的核算基礎是收付實現制，使得政府會計記錄和報告的信息只有直接顯性債務中的一部分，而間接隱性債務的規模、構成、擔保等相關信息沒有一個部門能全面系統的掌握，這部分債務隱藏著巨大的財政風險。現行政府會計不能及時全面的提供地方政府性債務的總體信息，則地方政府的債務信息的披露就不透明、不清晰，隱蔽性強，難以估算。

政府會計在地方債務風險控制中的重要作用

1、政府會計為地方債務管理提供信息舉債適度有利于社會經濟的可持續、健康、穩定的發展;而舉債過度，可能導致嚴重的財政風險。所以，地方政府債務管理的關鍵是地方政府要提供相關的債務信息，而債務信息的提供者理所應當的就是政府會計。政府財政管理的核心和控制中心就是政府會計體系，是政府的中樞神經系統，為政府決策者和管理者提供有用信息，包括地方政府性債務管理所需的債務規模、結構等基本數據信息;進行風險評估的數據信息;通過對政府各種負債的確認、計量和報告，能給地方政府的債務管理提供前瞻性信息，使政府決策者和管理者把握債務風險控制的最佳時機，把債務風險發生的損失降到最低等。2、政府會計信息是地方債務管理目標得以實現的重要依據地方政府債務管理的總目標是:全面掌握地方政府目前實際債務規模、結構，保持適度舉債，以低成本舉債滿足地方政府的資金需求;有效的進行風險識別，及時通過計算風險指標值，與指標標準值比較對地方政府債務活動及時監控，當債務指標值接近警戒線時，對相關部門和機構發出警告，以便及時進行風險防范與控制，保持政府適度償債能力。這些信息的獲取來自于政府會計提供的債務信息，如地方政府債務風險預警系統中的風險指標，這些指標數據的取得都必須基于可靠的和全面的債務數據;債務資金的使用、債務規模的控制等方面的信息，也需要會計記錄。3、政府會計職能的發揮是地方債務管理的重要內容政府會計本身有核算和控制兩大職能。政府會計核算職能通過對地方政府債務進行確認、計量、記錄和報告，提供及時、客觀、完整的債務信息，以滿足政府管理者和決策者進行具體債務管理的需要。地方政府債務風險控制是否有效，關鍵在于政府管理者和決策者能否及時了解其債務風險程度及其變化情況，把握最佳風險控制時機，及時采取有效措施加以控制。政府會計提供的地方政府性債務信息越及時、越客觀、越全面，就越利于及時防范與化解地方債務，實現地方政府債務管理目標，避免債務風險真正到來而造成的損失。政府會計的控制職能，是指依據經濟管理的要求和國家有關法律法規、方針政策來監管各級地方政府舉債行為的合法性、合理性和合規性，監督舉債資金的使用效率，對地方政府負債信息分析，及時發現債務風險控制中存在的問題及其成因，便于對地方政府預計負債以及風險情況做出正確判斷，對于那些未來風險較大的項目建立風險儲備基金，把政府債務風險控制在萌芽狀態或將政府債務風險發生時帶來的損失降到最低。所以，政府會計的核算和控制職能，是地方政府債務管理的基本職能，對最終實現政府債務風險控制目標具有重要意義。

地方債務風險控制的政府會計信息監管框架設計

1、建立獨立的政府管理部門，加強地方債務控制在單一制國家，地方政府就是中央政府的人，中央政府對地方政府債務的償還負有不可推卸的責任。在這種情況下，中央政府仍然是地方政府的隱性擔保者和最終的地方債務償還者。由于道德風險和信息不對稱的存在，地方政府有過度舉債的傾向。雖然我國市場經濟體制運行良好，但是要想依靠市場約束地方政府債務，條件尚不成熟。因此，在難以完全依賴市場模式管理地方債務的情況下，中央政府就應當加強地方債務監管，盡快出臺加強地方債務管理的基本制度框架，建立管理機制，成立由財政部領導下的獨立的地方政府債務管理部門，配備專業的管理人員，制定《地方政府債務管理辦法》;嚴格監督地方政府關于地方債務會計核算制度的執行情況;建立科學的地方政府債務會計指標體系和風險監控指標體系，以對地方政府的債務規模、運行情況進行有效的識別與評估，加強地方債務風險的動態監控;約束規范地方政府舉債權限和行為;明確謹慎性舉債原則，比如在地方政府的承債能力范圍內，就可以舉債用于地方投資和經濟發展，否則禁止舉債。通過由財政部直接領導的地方政府債務管理部門對地方債務的管理，將地方政府債務管理納入到行政管控范圍，以彌補目前地方政府債務管理的缺位，有效扼制當前多頭舉債、責權不清、調控不力的局面，從而加強地方債務規模和債務風險的控制。2、規范信息披露制度，增強地方債務透明度信息披露就是指政府有關部門應定期對外公開政務信息，使相關部門和廣大民眾及時充分地了解相關情況，從而提高政府信息的透明度，加強政府部門監管和社會輿論監督，是促使政府行政改革的重要方式。地方債務信息是很重要的會計信息，理應建立信息披露機制，規范信息披露制度，增強地方債務的透明度。公開透明的債務信息資料是實施量化核算的基礎。透明度要求地方政府要公開包括債務在內的政府財政財務狀況，并對債務進行確認、計量、記錄和報告;債務信息披露時應遵循及時性、相關性、可靠性和重要性等原則，采用多種手段進行債務信息的披露，如政府公報、政府網站、新聞媒體、電視、廣播等便于公眾知曉的方式披露債務信息。債務預算的初步階段可以僅反映直接顯性債務情況、其后逐漸增加信息披露范圍和內容，將或有及隱性債務列入預決算報告，從而為地方人大、社會公眾和專業性研究機構提供真實全面的數據資料，強化債務行政管理及社會輿論監督［28］。因此，應以情況摸底為契機，建立地方政府性債務信息披露制度，要求地方政府適時公布其財務信息及債務資金運行情況，以及其作為債務擔保人的財務信息及債務信息，以供地方政府監管部門、金融機構和社會公眾及時準確的評價地方政府的償債能力。可見，及時、有效的債務披露制度是地方政府監管部門和金融機構加強債務管理的基礎和前提，是有效控制債務風險、防止地方政府債務惡性膨脹的基本保障。3、健全政府財務會計體系，切實保護公眾利益《會計法》不僅是規范企事業單位會計行為的最高法律，也是規范政府(及政府單位)會計行為的最高法律，而且政府(及政府單位)在執行國家法律方面應當起模范作用。《會計法》規定，各單位提供的會計信息應當真實、完整［29］。地方政府作為一個對外提供財務報告的主體，也必須遵循《會計法》的規定，提供能夠全面反映政府財務活動情況及地方負債的真實、完整、可靠的財務信息，客觀的反映地方政府財政預算的運營和執行情況，為政府領導者提供決策依據，全面完整地反映政府相關部門職責履行情況、社會責任完成情況。因此，我國應建立健全政府會計體系，內容包括確立政府財務報告的主體、目標和計量基礎;完善政府債務的確認、計量和報告，加強對政府債務會計核算;以國庫集中收付制度為中心，對預算執行的全過程進行反映、計量、記錄和報告，防范政府部門和預算單位對預算資金的挪用、占用和截留等行為，保護公共物資的安全與完整;建立政府成本會計系統，對公共部門收支、公共財務活動和公共支出等進行成本核算，加強政府成本管理和績效管理，以提高公共資金和債務資金的使用效率和效益，切實保護社會公眾利益［30］。4、發揮社會審計的監管職能，防范地方債務風險市場失靈理論認為，由于會計信息具有公共物品的性質，在會計信息市場上將出現外部性，而且因為信息不對稱，將會出現信號顯示、投機性問題，從而使得會計信息的生產偏離帕累托最優產量［31］。由于社會公眾與地方政府之間受托關系的存在，使得政府監管部門加強對地方政府性債務進行審計，而地方債務審計的重點就是審查地方政府債務的合法性、合理性、真實性、完整性，及時控制地方政府債務風險，政府會計為政府審計提供有效的債務信息，便于控制地方政府債務風險。政府審計依法行使最高的審計職權，但是由于政府審計資源有限而審計任務繁重，社會審計才是真正意義上獨立的第三者，其在審計財務報表和內控等方面有著顯著的優勢。因此，我國應建立以政府審計為主、社會審計為輔的外部審計機制，聘任或委托社會審計對地方政府債務、財務報告和內部控制進行審計，充分發揮社會審計在該領域的專長。在審計署的統一領導下，協調全國審計系統的力量、上下聯動，推進政府債務的日常性、經常性審計不斷深化，充分發揮審計的“免疫系統”功能，實現“提高整個財政經濟系統運行質量，促進構建地方政府債務的監管體系;推動實現地方政府債務完全納入預算，規模與當地的財力相匹配;實現債務管理機構統一、信息完備，決策部門及時掌控;建立債務來源合法、投向合理、使用規范”等方面的地方政府性債務管理目標［32］。所以，地方政府必須定期接受獨立的審計部門或會計師事務所的審核，并向社會公布審計報告和財務報告，提高市場透明度，增強社會公信力。

本文作者：潘施琴盧太平工作單位：安徽師范大學