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摘要：本文從管理會計的價值觀、動態管理觀和會計能力觀等方面，討論了管理會計現代創新觀念的形成。認為拓展與更新決策分析、人力資源管理、風險管理、成本管理和全面預算管理等，是管理會計的創新內容；同時研究了平衡計分卡、戰略地圖、作業成本法的應用與發展；并從管理會計體系新視角、管理目標更新、會計模式跨越與變遷、“體驗經濟”變革、微觀管理和組織創新理論拓展，闡述了管理會計的創新發展。

關鍵詞：管理會計創新發展現代觀念管理未來趨勢

一、管理會計現代創新觀念的形成

(一)現代價值觀念的形成時間價值觀念的形成。時間價值包括：會計人員完成自身工作的時間價值。盡管會計人員分工不同，但應當保質保量完成分工后的本職工作；資金的時間價值；即在企業籌資和投資決策時，應充分考慮使用資金和時間所具有的增值能力；會計信息的時間價值，即按要求及時、準確地傳遞會計信息爭取到的價值能力；貨幣時間價值，是指同一貨幣量在不同時間里價值的差額，亦即隨著時間的推移，一定貨幣量所發生的增值，企業價值觀念的形成，從企業文化的視角來看，價值觀念是企業文化的因素，根植于本土傳統文化，當其適應現代管理所需要的文化氛圍，就將有效實現其過程的管理和控制。包括戰術與戰略“管理”、事前與事后反饋“控制”，這是當今管理會計創新發展的兩個基本概念。

(二)動態管理觀念的形成當今是信息技術時代，由于計算機技術在管理會計領域得到廣泛的應用，使會計信息加工、整理和處理能力大大提高，信息在企業各職能部門之間及其與外界環境之間的交流變得快速、敏捷。企業可以隨時根據環境信息的變化迅速作出動態的應變決策。管理會計作為企業管理的決策支持與控制系統，承擔著管理會計的多種職能和重要內容，企業必須服從經營管理的需要，開拓視野、創新思維，樹立起動態管理創新觀念。即根據企業內、外部條件的變化及時作出相應的調整，不斷進行分析，比較和選擇，進而找出最佳平衡點，作為決策優選點和創新立足點。

(三)管理會計能力觀念的形成管理會計的前身是成本會計。因此，經濟環境特別是制造環境對其影響巨大。主要有柔性制造系統，制造資源規劃，適時制、計算機集成制造系統等。與新制造環境相適應產生了新的管理理論和方法，如戰略管理、基準管理、智能化管理等，使得管理會計創新能力增強，形成管理會計創新能力觀。管理會計能力主要包括：競爭性的會計選擇能力，即根據主客觀條件和發展趨勢，選擇潛在利潤增長點的能力；迅速調動企業價值資源投入“攻擊點”的能力；善于借助外部資源，彌補價值鏈中薄弱環節的能力；敢于競爭并能找到競爭對手的弱點，在局部形成自身獨特的價值創造能力；持之以恒的會計政策實施能力。管理會計能力觀認為，企業本身的資源，能力是有限的，通過資源外向配置與外部的合作伙伴分擔風險，企業可以變得更有柔性，更能適應變化的經濟和制造環境的需要。

二、管理會計研究的創新發展

(一)當代管理會計研究的創新發展管理會計內容方面的創新拓展與更新應注意以下方面：

(1)管理會計內容的創新拓展與更新。更注重長遠性的決策分析創新。決策是關系一個企業戰略發展創新的全局性籌劃。決策分析是管理會計的中心內容。管理的重心在經營，經營的重心在決策，包括長期決策和短期決策。在決策中，管理會計主要是為企業管理提供各種相關、可靠的信息。首先，在它提供與經營投資決策有關的信息過程中，應注意克服傳統管理會計所存在的短期性和兩單性的缺陷，立足于決策的長遠性，以戰略的眼光來梳理并提供真正具有全局性和長遠性意義的與決策有關的有用信息。其次，在經營決策方面應建立起長期的本量利分析模式。應用各種決策分析方法，按照欲達的經營目標、投資目標，比較各種備選方案，從中擇優選擇出利潤最高、成本最低、效益最好的方案，作為發展的起跑點、競爭的立足點和決策的優選點。再次，在注重長遠性決策分析的基礎上，進而有利于企業確定具體戰略，包括成本領先戰略，差異化戰略和集中戰略；也有利于推動戰略成本預測、戰略成本決策、戰略成本計劃編制和戰略成本控制。把住了戰略性的決策分析，就把住了企業戰略發展的大局。

(2)更強調以人為本的人力資源管理創新。堅持以人為本，充分挖掘和使用人力資源將成為現代企業管理首先要解決的問題。人力資源作為知識創新的主體，將是知識經濟時代最核心的經濟要素。人力資源的開發、利用和管理，以至人力資源的競爭，都需要大量的人力資源信息，必然離不開人力資源會計提供，因此，管理會計在預測、規劃、決策與控制過程中，必須將提供會計信息與人力資源管理結合起來，形成激勵機制發揮人的作用。

(3)更加大分散控制的風險管理創新。現代經濟的不穩定性、信息的非對稱性，以及各種突發事件，不可避免地給企業財務帶來風險。按照企業財務風險的控制過程，現在風險控制方法有風險決策、風險預防和風險處理等三種基本類型。其中風險預防方法是指在接受既定風險條件下，通過采取措施來降低損失出現的概率，減少風險可能造成的損失。其預防措施主要有：回避風險法；降低風險法；分散風險法；轉嫁風險法。當今企業在經營與投資管理中對風險的控制是以控制和預防為主，更多的是采用分散風險法。在投資組合、資產重組及并購與聯營等方式中分散風險。如企業聯營是由企業共同出資，共同經營、共擔風險，本來應由一個企業獨家承擔的風險，變為由聯營企業共同承擔，從而將風險分散開來。

(4)轉移成本管理重心的成本管理創新。目前市場明顯進入了“微利”時期，企業幾乎不可能依靠高價格獲取利潤，單純的“節能降耗”和“單項成本管理”的管理手段已無法適應市場經濟的發展需要。而科技成本管理重點是通過新產品開發、優化產品設計、大力采用新材料、新工藝、新技術，增加產品的科技含量等，將降低成本與科技進步有效地結合起來，才是降低成本的有效舉措。為此，企業要適應市場經濟環境的要求轉移成本管理重心，拋棄傳統落后的生產方法和制造工藝，逐漸從生產制造的高成本中轉移到采用新技術研制開發降低成本上來，將從成本控制轉移到成本計劃上來，從而拓展成本控制的視角。轉移成本管理重心要加強成本計劃，規劃好目標成本，研究拓展目標成本管理。日本豐田汽車的成本管理研究發現，目標成本管理可分為成本計算子系統、管理子系統和社會子系統。目標成本管理從原來單一考慮減少成本進化為多維成本管理，包括與質量管理，顧客管理和業績考核管理相融合；同時也發展到企業的產品開發成本管理。這一發現進一步體現當今成本管理重心的轉移，管理重心領域的拓展。

(5)涵蓋更多指標的全面預算管理創新。全面預算就是以貨幣的形式對既定的利潤、成本規劃、決策方案所作的綜合計劃。涵蓋業務預算、財務預算和專門預算等及其預算指標和考核指標。企業的全面預算管理，已經貫穿于企業事前、事中和事后經營的全過程，體現在內控指標體系中涵蓋著戰略、風險、財務、資金、薪酬等許多關鍵指標上。業績評價的考核指標，按考核類別有效益類指標、營運類指標和控制類指標；評價時還吸入非財務指標。中油股份集團在預算管理中對考核指標的確定，提供了很好的啟示。在內部控制體系內推行價值驅動、業績透明、系統化、創造足夠激勵、可行性五大原則，體現公司戰略，市場價值與個人責任的有效結合，將業績評價指標落到實處。

(二)管理會計研究方法的新發展管理會計研究方法的發展可從以下方面考慮：

(1)平衡計分卡與戰略地圖的新發展。平衡計分卡整合了財務和非財務指標，從客戶、財務、企業內部業務流程，企業學習與成長四個層面完善了業績衡量系統，全面評價企業的經營業績，由這四個層面目標之間的因果關系所描述的戰略圖，被稱為戰略地圖。戰略地圖提供了戰略描述的可視化工具，完善了戰略業績管理的理論結構體系，描述和促進了無形資產的價值創造，是平衡計分卡理論的發展和升華。平衡計分卡從關注非財務指標擴展到戰略地圖，使其成為戰略規劃和戰略實施的必備工具，成功地將企業戰略描繪成多維的、相互聯系的規劃圖。平衡計分卡和戰略管理會計這兩種理論體系在實際應用中得到發展，作為管理會計方法發揮著越來越重要的作用。如中油控股集團在注重股東投資回報的同時，也融進了一些平衡計分卡所強調的因素，如員工隊伍與質量安全環保等內容。除平衡計分卡外，還有兩種平衡管理工具值得借鑒：一是英國特許管理會計師協會(CIMA)的企業治理模型和戰略計分卡；二是超越平衡計分卡的戰略績效管理。這些工具的設計理念和應用價值都不能低估。

(2)作業成本法的優勢拓展。作業成本法是以作業為中心，根據作業對資源的耗費，將資源成本分攤到作業中計算出作業成本，再對作業成本進行確認、計量、報告，計算出真實的產品成本。這種方法從根本上講是一種間接成本分配方法，能最大限度地消除不增值作業，提高增值作業的運作效率，減少資源耗費，動態化和前瞻性地控制成本，最終減少了成本。與傳統的間接成本方法相比，克服了傳統成本計算系統下間接費用不清的缺陷，有助于企業推行目標成本管理，改善了成本分攤方法，拓展了成本核算的范圍，及時提供相對準確的成本信息，能夠精細核算成本，使以前許多不可控的間接費用在系統中變為可控。作業成本法的優勢在實踐中得到拓展。如在企業進行決策的過程中主要用作業成本法來提供相應的成本數據資料。

(3)實證研究法開拓發展。借鑒科學研究方法的交叉趨勢，尤其是管理學、經濟學和社會學越來越多地采用自然科學方法，特別是定量分析方法和數學模型來研究本學科的問題。用數學理論和研究方法建立起定量關系的實證公式，稱為實證研究法。近年來我國不少學者結合一些成功企業的經營管理經驗，對管理數據加強采集，組織和統計分析、理順重要數據、變量間的內在關系，采用統計圖法、代數法、指數平滑法、最小乘方法和加權平均法等，推證和完善必要而有效的計算公式，以增加數據量化的程度，由理性論證提高到數字化實證的程度。實證研究法提供了量化的數字數據，提高解的可視化程度，真實可信的效果，甚至獲得實證結果的唯一性。通過其它學科的研究視角和研究方法，包括系統分析、控制論、運籌學、數理統計、博奕論、計算機模擬等學科的研究成果來提高管理會計的實證研究水平，以推動管理會計學科的創新發展。

(三)管理會計研究理論的創新管理會計研究理論的創新可以從以下方面進行：

(1)管理會計研究的新視角。目前不少學者從不同文化背景出發探討了新型的管理會計體系的建立。與以往研究不同的是，研究者不再側重探討西方管理會計體系，或只是簡單的模仿西方，而應當根據自身的文化背景建立獨具特色的新型管理會計體系。而且新型的管理會計體系不是單純的注重效率和效益。更應當關注公司治理、風險管理、環境保護等；要從本國的文化背景出發與戰略管理、企業文化、企業內控和治理相結合，進一步探討管理會計的發展問題。

(2)管理會計管理目標的更新。管理會計的管理目標，按傳統理論的評價標準主要是利潤最大化和現金凈流量最大。按這種標準盡管能夠使企業加強管理和經濟核算；但它沒有考慮企業的長遠發展規劃，在現代企業制度下和競爭環境中，忽略了市場經濟中最重要的風險因素。目前企業管理是在不確定條件下對企業價值的評估，而企業的價值又是企業現實收益與未來收益、有形資產與無形資產、自身的經濟走勢與外部資本市場的綜合表現。立足于企業的長遠發展，并權衡風險與報酬，按照現代企業管理理論認定現代管理會計的目標是：追求企業價值最大化。

(3)管理會計模式的跨越。縱觀20世紀管理會計的發展。無論是管理會計還是戰略管理會計模式都是以新的形式跨越或變遷。一是戰略管理會計模式的跨越管理。戰略管理會計從服從某一企業的戰略管理已經延伸到服務于跨越企業的戰略管理。有學者(傅元略，2005)通過對戰略成本管理會計特點的分析，揭示出戰略成本管理會計存在的缺陷，進而提出構建跨越企業邊界的戰略管理會計模式。這種模式共享跨越企業邊界的信息體系資源，對供需鏈節點企業的設計、采購、制造、銷售和物流進行協同管理；并尋找跨越企業邊界的有效成本管理方法，以協助供應商、客戶和節點企業對產品設計成本的協同管理，并解決提高低效率問題。二是管理會計模式的環境變遷。管理會計模式創新本質上應視為一種由“適應環境”向“創造環境”的轉變。

(4)“體驗經濟”的適應性變革。當代管理會計提出一種適應“體驗經濟”的變革，所研究的不是產品和服務，而是一種“快樂體驗”。即通過一定的感性載體對人產生體驗效應，形成經濟價值，實現商品化，創造出與“體驗經濟”相適應的“準文化產品”。引導人們對管理會計職能、對象與作用相應地產生新認識：其職能凸顯企業智力資產管理；其對象也由于經濟形態的轉變具有新的特點。從而拓展了管理會計研究的新領域。

(5)微觀管理和組織創新理論的拓展。一是微觀管理中的創新成本理論，該理論十分豐富，包括戰略成本理論、風險成本理論、不確定成本理論和社會責任成本理論。現有成本計量方法和技術對微觀創新成本進行計量并不成熟，需要進一步研究和發展。二是組織創新對傳統管理會計理論的開拓。組織創新對傳統管理會計基本理論產生很大沖擊，以致管理會計中預算控制，成本管理、業績評價和經理激勵等許多方面均有許多新的發展，特別是全面預算、管理控制和業績評價報告的具體方法有許多革新。諸如此類創新理論對提升管理會計理論的創新發展是重要的推動，支持和促進。

三、管理會計未來研究的趨勢與建議

(一)借鑒先進方法提升實證水平實證研究應從我國文化背景出發，充分利用我國的已有研究成果和數據，借鑒西方國家先進的研究方法，研究理論和經驗，針對我國的實際問題開展實證研究。并將管理會計研究與共他研究融合為一體，拓展研究相關領域，如財務、財務會計、物流、信息管理、行為學、經濟學、管理科學及專門人才培養等。研究中要強調采用實際數據的數字計算。理論界和企業界應攜手合作，深入到企業經常觀察和了解實際管理系統的運行，掌握管理會計技術在實際中的應用。總結管理會計成功的經營管理經驗，創造本國的實證研究方法。

(二)加速建設多維通道和數據源不少學者揭示當前管理會計在實踐應用中缺乏必要的源數據、高效的數據轉換和處理手段，致使管理會計的實際應用遠落后于理論發展，陷入了困境徘徊的局面，為此，應加強財務循環數據組織與采集，搭建會計軟件技術平臺，開設多維通道和數據源，借助不同導向應用程序，提升發散性轉換手段和處理技術，以滿足更多的互不相容的信息需求。同時應用IT技術，開發應用軟件和程序，瞄準會計邊界和前沿，突破應用技術困境，在理論探索與實踐研究中獲得共同發展。

(三)推進研究方法的拓展與創新管理會計研究在方法上決不能停留在原有水平，要不斷拓展深入創新。如作業成本法盡管有不少優點在不斷普及，但應用上很少有人把資本成本自然融入作業成本。由于作業成本法忽略了資本成本，這會對企業的產品決策和價值管理造成許多隱患。因此，應將作業成本法與經濟增加值結合使用，按照整合步驟推進。同樣在平衡計分卡的研究中，也需要進一步拓展和創新成為更有效的戰略工具。

(四)把握變化研究的主方向現代管理會計變化研究集中于經驗案例研究、基于經濟學理論的實地研究和專注于社會制度的研究三個主要方向。專注于社會制度的研究認為：管理會計變化與環境和圍繞它的更加廣闊的社會和制度力量有關，管理會計可以視為個別組織中的制度，在特定的組織中管理會計能夠隨著時間的推移鞏固思維和行動中的理所當然的方式。專注于社會制度的研究關注概念體系、轉變條件和原因，涉及制度和行為方式、制度行為如何在不同時期持續等問題。