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摘要：采用博弈論分析方法，探討企業會計作假賬的博弈機理問題。加大企業會計作假的懲處力度，提高企業會計作假的查處概率，降低企業會計監督成本和減少企業會計作假收益是有效防治企業會計作假的四大舉措。

關鍵詞：企業；會計作假；博弈論；機理

在中國加快社會主義市場建設的進程中，如何防范企業會計作假問題，早已成為社會尤其是經濟領域的熱門話題，杜絕會計作假賬的現象將是一個長期而艱巨的任務。企業無視財經紀律，故意違反《會計法》等法律法規，千方百計逃避財政、稅務、審計部門的監督，私設賬本，偷稅逃稅，截留和侵占國家、集體資產，已影響到中國社會主義市場經濟建設。本文通過建立博弈模型探討會計作假賬的博弈機理問題，分析企業會計作假的防治措施。

眾所周之，造成企業會計作假賬的問題，具有多方面的復雜原因。有會計人員方面的原因，如會計人員或因屈從單位領導的壓力，被動作假，或個人自律意識不強，為謀私利鋌而走險；也有企業單位方面的原因，如企業或為本身的利益所需，或因上級主管部門制定的經濟增長指標產生的壓力所致；還有監督機制和會計規范體系不完善等方面的原因。

有關專家認為，造成會計作假的原因主要是會計制度本身存在缺陷所致。

一是現行制度安排對會計信息質量缺乏有效的法制保障。目前，中國主要通過《證券法》、《公司法》、《股票發行與交易管理暫行條例》和《刑法》等相關法律對會計信息披露的法律責任進行了規范。但由于沒有明確的判定機構和統一的判定標準，加之處罰力度與違法收益不相匹配、缺乏公眾監督等弊端，削弱了這些法律法規應有的震懾作用。

二是中介機構和執法部門對會計法規執行的力度不夠。由于中國中介機構地位不獨立、缺乏有效的激勵機制，導致其責任心不強、風險意識淡薄、執業質量不高等問題，因而不能有效發揮其對會計主體的外部監督和服務功能。另外，政府管理部門的執法不嚴，在一定程度上也助長了會計信息作假的蔓延。

三是不合理的行政體制安排是會計作假的深層根源。中國沒有明確的法律條文來約束政府或政府官員在會計秩序中的違規行為，這就在制度上為政府和政府官員在會計上的違規操作提供了機會。政府出于地方經濟利益的考慮，支持企業會計作假，以達到上市“圈錢”，扶持、培養和壯大本地企業，最終繁榮地方財政與經濟的目的，并以此為政績尋求“官位的升遷”。

上述因素無疑都是造成會計作假的原因，但是，本文認為，在企業主體與政府之間還存在一種不完全信息博弈的機制。由于在企業主體與政府之間在企業主體的真實經營狀況的信息獲取上存在不對稱信息，企業主體比政府更多地掌握了相關信息，但企業主體沒有積極性向政府提供真實信息的動機，它們反而有動機虛增成本、降低利潤，來達到偷逃稅收的目的；或通過偽造業績來騙取上市資格，或虛增利潤、少報虧損的方法來獲取配股資格或避免被摘牌。而政府也知道這種來自企業主體的信息含有虛假的成分。本文就此建立一個博弈模型，發現這種混同均衡是存在的，由此對觀察到的無所不在的會計作假提出防治措施。

（一）模型的假設

第一，參與人是博弈模型中的決策主體，將參與人假設為兩方：企業主體作為會計信息提供者，政府作為監管部門，對企業主體進行監管，可將政府視為博弈的甲方，企業主體視為博弈的乙方。

第二，行動，即參與人的策略。在會計信息披露過程中乙方（企業）有兩個選擇：一是按會計準則、會計制度及相關法規的規定真實公允地披露會計信息；二是為了謀求自己的短期利益歪曲會計信息。甲方（政府）也有兩個選擇：一是對經營者披露的會計信息進行檢查；二是對會計信息不進行檢查，完全憑經營者的自覺性。為了保證邏輯的一致性，我們假定：甲乙雙方不能“串通”以謀取雙方利益的最大化。

（二）支付矩陣

作為理性經濟人，企業正是在考慮了收益和成本（被查處的機會成本）之后才選擇作假行動的。假設企業為自己的利益而歪曲會計信息，用A表示企業因會計作假而獲得的正效用，-C表示懲罰給作假者帶來的負效用；-B是政府（監督者）的監督成本，D是政府的監督收益（假定A、B、C、D>0且A<C，B<D）。表1概括了甲乙雙方對應不同純戰略組合的支付矩陣。

在現實的會計監督中，監督和查處作假行為是需要費用的，監督作用從一開始就遵循成本遞增和收益遞減規律，成功監督給監督者帶來的收益和損失是不對稱的，監督主體的監督成本（就）越大，而監督收益反而越低，這極易導致監督部門的邊際努力不足。對于懲罰力度而言，懲罰力度過輕，會使企業主體不重視，起不到約束的作用；而懲罰力度過大，可能又難以執行，反而達不到約束的目的。因此，懲罰力度也存在一個適度問題。

懲處力度和查處概率大，會使企業主體理性認識到作假成本太高而作出不作假的行為選擇。作假的充分條件是作假收益大于作假成本，只有當制度安排使得提供虛假會計信息的預期收益為負時，真實會計信息的實現才會成為可能。因此，必須加強制度建設并嚴格執行，通過降低監督成本，加大打假力度（即提高懲處力度和查處概率），提高企業會計作假成本，才能確保會計信息真實，有效制止作假行為的產生和蔓延。

此外，會計作假還與職業道德有關。會計信息質量是建立在良好會計職業道德基礎之上的，而良好會計職業道德的形成，教育是根本。會計職業道德教育的內容不僅包括會計道德規范本身，還應包括政治思想、政策與法制、業務素質、心理素質等相關方面。加強會計職業道德教育，一方面依靠自我教育，提高個人道德修養；另一方面還要依靠社會力量尤其是對作假賬等不道德行為的嚴厲懲處來強化。通過加強會計職業道德教育建設以及管理者的誠信教育，全面提高會計從業人員素質，樹立誠信觀念，努力提高會計誠信度和公信力，將降低博弈機制的執行成本，進一步有效防治會計作假賬。

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