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［摘要］隨著我國政府會計改革研究的展開和深入,權責發生制在我國政府會計中的應用問題引起了人們越來越多的關注。我們需要研究和借鑒國際經驗,結合財政管理改革實踐,來探討權責發生制在政府會計中的應用問題。

［關鍵詞］權責發生制；會計；應用

1現行收付實現制政府會計核算體系的弊端

(1)不能真實反映政府債務情況。現行預算會計制度以收付實現制為會計核算基礎,以現金的實際收付作為確認當期收入和支出的依據。財政支出只包括以現金實際支付的部分,并不能反映那些當期雖已發生,但尚未用現金支付的政府債務,使政府的這部分債務在賬面和報表中得不到及時地反映。政府的或有負債沒有披露。按現行預算會計制度,或有負債均未在財務報告中披露。一旦受保人無力償債需擔保人賠付，不可預計的各種損失需由財政兜底付款等成為事實,潛在義務的或有負債就變成了現實義務的實有負債,如果事先沒有揭示和披露,就會形成嚴重的財政財務危機,同樣不利于防范和化解債務風險。

(2)現行預算會計制度不能準確核算成本與費用,不利于推進績效考核。隨著公共財政體制改革的不斷深化,政府績效預算管理作為一種提高預算分配效率和運行效率的重要手段也備受重視。政府績效預算管理必須以政府部門準確的成本和費用核算為基礎,否則便無從談起。但是我國的預算會計是與以投入控制為中心的預算管理模式相適應的,收付實現制基礎的會計核算難以適應這方面的要求。在收付實現制預算會計下,當收益實現和收到款項的時間不在同一期間時,會計上記錄的收益就不是當期業務活動的真實結果；同樣,當費用發生與支付不在同一期間時,會計上記錄的費用也不是當期業務活動所支付的代價。因此,不能公正客觀地核算成本和反映運營結果,不能適應開展績效預算管理的需要,也不利于政府單位的內部管理,不利于國家預算管理資金的有效使用,容易造成國有資產的流失。

隨著我國社會主義市場經濟體制的建立和發展,收付實現制基礎已經顯露出若干重大弊端,它無法全面準確地記錄和反映政府的財務狀況,難以真實、準確地反映各政府部門和行政單位提供公共產品和公共服務的成本耗費與效率水平。在我國預算會計制度改革、財政管理改革和經濟發展的進程中,存在著采用權責發生制的客觀必要性。

2政府預算會計采用權責發生制的實踐意義

政府預算會計采用權責發生制,有利于促進財政管理改革,提高政府財政管理水平。

首先,采用權責發生制,有利于推動和促進現有的財政和預算管理改革。

(1)采用權責發生制會計基礎,可以為部門預算改革提供更完善的技術平臺。如果將權責發生制基礎上的政府會計和財務報告制度與部門預算相結合,就可以提供更為全面和準確的部門服務成本和部門財務狀況信息,為部門預算編制提供更科學的依據,為細化部門預算和部門的財務績效考評提供基礎,使部門預算發揮更大的作用。

(2)我國的政府采購范圍和規模正在逐年擴大,并且正由一般商品采購和服務采購向工程采購擴展。由于采購大宗項目時常有跨年度的情況發生,在收付實現制下,不能反映那些當期雖已發生但尚未支付的部分,可能會導致預算資金結余不實等問題。采用權責發生制可以避免上述問題,更為科學合理地核算政府采購資金。

(3)實行國庫集中收付制度減少了在途資金和閑置浪費,國庫賬戶的閑置現金余額增多。采用權責發生制,能夠及時反映和確認應收未收和應付未付的收支信息,為加強政府現金流預測提供及時可靠的信息,有助于提高預測的準確性和前瞻性,有助于提高政府現金管理水平,推動國庫集中收付制度改革。

其次,采用權責發生制,可以為建立政府績效評價制度提供技術基礎,有利于推動政府公共管理改革。建立政府績效評價制度是促進政府部門提高運行效率的重要措施,而準確的公共服務成本信息和政府財務狀況信息是評價政府績效的必要基礎條件。權責發生制信息比收付實現制更準確、更全面地反映了政府在一個時期內提供產品和服務所耗資源的成本,并能更好地將成本與績效進行合理的配比,有利于加強管理者對產出和結果的責任,有利于促進全面的績效管理改革。

最后,采用權責發生制可以提供政府資產的全面信息,有利于加強對國有資產的管理和監督。政府會計采用收付實現制基礎,往往會混淆經常性支出和資本性支出。對跨期資本性支出,收付實現制在現金支付日即作為費用核銷,因而預算報表就不包括此類支出的使用價值和服務年限信息。這種做法導致非經營性國有資產規模和數量信息失真,對這些資產的管理和監督也可能失控。同時一定程度上也為挪用預算經費開了方便之門。采用權責發生制會計基礎,可以較好地區分經常性支出和資本性支出,有效避免資產一旦購置或建造完成就脫離公眾的監督視野,提供關于政府資產的全面信息,有利于加強對非經營性國有資產的監督管理。

3政府預算會計改革的建議

政府預算會計要適應財政國庫管理制度改革的需要,對現行預算會計制度進行了修訂完善,以更加符合我國政府會計改革目標和發展方向。在財政總預算會計部分事項實行權責發生制的基礎上,對行政單位會計、事業單位會計和國有建設單位會計結余資金會計核算實行權責發生制,解決財政國庫管理制度改革單位年終結余資金會計處理不完整和不一致的問題。

從我國財政管理實際出發,政府預算會計改革一是要對現行《財政總預算會計制度》、《預算外資金財政專戶會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業單位會計制度》和《國有建設單位會計制度》等進行整合。在此基礎上,根據政府會計基本準則確定的原則,建立新的政府會計制度體系。政府總會計制度主要通過合并現行財政總預算會計制度和預算外資金財政專戶會計制度的核算內容建立,在此基礎上擴大其核算范圍、改革核算基礎、增加核算功能,逐步對現行預算會計制度未能核算反映的有關政府資產、負債項目的核算予以明確規定。二是進一步將行政單位會計制度和事業單位會計制度整合為統一的政府單位會計制度。整合后的政府單位會計制度應由一套規范、系統、統一的會計科目體系和賬務處理規則構成,既能保證各個政府單位獨立進行本單位財務管理和會計核算,又能保證會計信息之間的有效銜接,保證財政部門及時、準確掌握會計信息,加強對單位財務會計管理的監督。

展望政府預算會計改革,我們認為,新的政府單位會計制度的核算應采取收付實現制與權責發生制相結合的會計核算原則,以全面核算政府單位所有經濟活動事項,全面、完整、準確地反映政府單位財務狀況、資金運營情況,以及受托責任情況。