導語：管理會計思想內部審計考核評價研究一文來源于網友上傳，不代表本站觀點，若需要原創文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

摘要：本文基于管理會計思想和管理控制系統理論，通過平衡計分卡非財務指標工具引導，結合M集團內部審計考核評價體系的案例分析，梳理了大型企業集團內部審計工作的考核評價應用實踐：從使命、價值觀、愿景和戰略四個層面，介紹了管理會計思想在內部審計領域的發展思路；從設定目標、計劃執行、計量考核、評價激勵、反饋學習五個層面，分析了管理控制系統在內部審計考核評價的應用；通過對系統方案的特點總結和要素梳理形成的應用體系，對當前內部審計考核評價工作將具有較好的借鑒意義。

關鍵詞：管理會計；內部審計；考核評價

內部審計的審計對象、項目計劃、成果應用等都具有靈活多變的工作特征，對其實施一定程度的量化考核評價更具一定難度，對其所處審計環境的評價更是鮮有可借鑒案例。M集團率先推行內部審計領域的分類考核與評價方案，體現了管理會計思想在內部審計領域的拓展性應用，借助平衡計分卡中非財務指標的系統設計和管理控制系統理論，實現了內部審計業務的廣泛實踐。

一、內部審計發展遇到的問題

多年來，內部審計的發展存在不容忽視的問題。首先，對審計工作的重視程度在上下級之間不平衡。越往高層，對內部審計工作越重視，越往基層則相反。因重視程度高，則來自上級的壓力大、任務重，但往往缺少基層自強性基礎甚至反向抗力也大，勢必容易造成重壓下的“踏空”效應。有的單位對內部審計認知程度不高，只求名義上的存在而形同虛設，有的單位為了應對上級或自身的管理要求，采用外委購買審計服務方式，但由于中介機構的鑒證性審計與單位內審的管理合規性審計、問題導向性審計是完全不同的，所以往往效果不理想。其次，具備業務素質的審計人員流失較嚴重。受傳統觀念、工作性質、職業發展、現實環境、領導認知等因素影響，內部審計人才流失嚴重，導致內部審計力量嚴重不足，職能作用發揮嚴重受限，積極性也會嚴重受挫，始終處于尷尬境地。在政府（國家）審計、社會（中介）審計、單位內部審計三類審計中，企業內審的地位往往最低，難度卻最高，它既缺少代表國家權力象征的政府審計王晨曉王文章的權威強制性，也缺乏審計雙方無利益沖突的社會審計的超然獨立性，它既要受管理層意志的影響，又要受制于各方面、各種利益群體的干擾。

二、M集團內部審計的改革與實踐

M集團是一家特大型中央企業，擁有本行業全產業鏈，產銷布局全國。在國家審計體制改革背景下，M集團結合自身發展需要和管理現狀，全面實施了內部審計體制與機制調整改革，確立了以集團審計工作領導小組為主要組織形式的審計工作領導體制，主要領導直接負責審計工作，工作機制由審計業務辦公會機制、審計工作審批機制、審計工作匯報機制構成，建立了向董事會、董事會審計與風險委員會匯報工作機制。將審計業務從原紀檢監察部門中分離出來，設立了獨立審計部門，部門內設立分別負責經濟責任及有關專項審計、工程建設項目審計、內部審計發現問題督辦整改驗收工作的專設機構。為集中審計優勢資源，推動集團審計工作“一盤棋”，設立2個區域審計中心，按照區域分工采用委托審計模式，設立4個板塊（平臺）公司審計中心，按照產權關系采用授權審計模式，保留所屬10多家具有一定規模和管控需要的二級企業內部審計部門，負責對所屬企業開展日常審計業務，基本構建了由集團公司統一指導、協調的內部審計監督管理新模式。為適應集團內部審計體制機制改革要求，營造審計職業環境，提升審計工作質量，強化審計隊伍建設，增強審計人員履職能力，M集團按照管理控制系統理論，借助于平衡計分卡，提出審計工作考核評價的基本思路與應用體系，建立本專業獨立考核制度，避免了審計部門在以往單位內部360度考核打分中常常處于末位、嚴重挫傷審計人員工作積極性的不利局面。（一）體現管理會計思想的內部審計發展思路。平衡計分卡是通過四個相互聯系的層面全方位地衡量和管理企業經營業績，這四個層面取決于企業的使命、價值觀、愿景和戰略。M集團內部審計所體現四個層面的設計思路是：使命：按照“以審計精神立身、以創新規范立業、以自身建設立信”的要求，積極打造一支信念堅定、業務精通、作風務實、清正廉潔，適應新時代新要求的高素質審計隊伍。提高審計人員善于發現問題、敢于揭示問題、勇于解決問題的能力，使審計人員業務素質和執業理念不斷得到提升。價值觀：以防范重大風險、促進合規經營、規范管理行為和促進國有資本保值增值為導向，推動審計工作與中心工作深度融合，構建基礎扎實、科學規范、運行有效的審計管理體系，以高質量審計工作護航集團高質量發展。愿景：改善審計人員的履職環境，扭轉審計人員因工作特點導致在年度考核中所處于的不利局面，調動審計人員的工作積極性，提升職業榮譽感。鞏固和擴大集團審計上下“一盤棋”局面，通過考核評價等手段，培養審計人員善于發現重大問題和復雜問題的意識和能力，實現政治理念、職業道德、專業技能“三合格”。戰略：在基本形成集團審計管理制度“1+3+1”的主體框架結構（即“一項基本管理制度+三項業務行為規范+一項保障性制度”）基礎上，通過建立考核評價體系，解決制度執行中的最后一公里問題。通過搭建審計信息管理系統，以審計信息化帶動管理變革，主導流程再造，實現“一條主線”“兩大功能”“三大模塊”，并對接集團ERP多項業務的“1.2.3+N”的審計信息系統建設總體思路，嵌入考核評價系統，實現審計業務由過去的人工、碎片化到線上全流程管理的基本目標，推動“科技強審”戰略總目標的實現。（二）基于管理控制系統的內部審計考核評價?？己嗽u價系統設計遵循“考核與評價相結合、年度考核與日?？疾煜嘟Y合、所在單位與集團公司按權重比例考核、考核評價結果與獎懲兌現相結合”四項原則，實行不同考核評價對象、不同的考核評價主體、分配不同權重等分類考核評價方式（參見圖1）。1.設定目標：以各審計中心、其他內部審計機構、審計人員為主要考核對象，以各單位審計環境為評價對象，實行獨立考核。2.計劃執行：通過年度計劃與執行結合，區分集團和所在單位兩個層級計劃項目、非計劃臨時任務的配合與執行，注重日常表現、部門參與、質量效率和環境保障等全面結合。3.計量考核：建立定量指標體系為基礎的考核計分規則，涵蓋所有業務節點，做到精細化、可量化、可操作，并賦予分值。4.評價激勵：考核評價結果作為評先創優、業績獎懲、專項獎勵、考核任用、薪酬激勵、年終兌現的重要參考依據。5.反饋學習：通過激勵性加分規則，鼓勵所在單位積極營造良好的審計人員履職環境，提高對審計工作的重視與支持程度。鼓勵審計人員忠于職守、努力工作、提升素質、積極向上、遏制風險、挽回損失，勇于承擔急難險重任務方面工作的積極性?？己私Y果反饋至所在單位，與年度綜合考核結果具有同等效力。（三）M集團內部審計的分類考核與評價要素。審計環境評價內容共設置三個重點領域，分值權重分別為3:3:4。一是對內部審計工作的重視程度，包括從合理并完整制定審計計劃、落實完成集團公司重點審計項目、有序推進內部審計進度、配合集團公司臨時安排的審計項目、定期聽取本單位內部審計工作匯報、審計成果應用、建章立制與監督執行、保證本單位內部審計工作客觀獨立性等方面。二是對內部審計工作的支持力度，包括從內部審計機構定編與企業規模的適配性、審計人員配置到位率、審計人員的專業性與適用性、審計人員培訓與崗位晉升、薪酬待遇、辦公設備設施配置、審計經費保障、審計人員受到打擊報復等的處理、各部門間協同配合等方面。三是對審計工作配合與發現問題整改表現，包括審計過程的配合（包括審計資料準備、審計現場配合、征求意見及責任劃分等程序的配合）、審計整改工作的組織、整改第一責任人的責任落實、整改工作分工、規定時間內問題整改一次到位率、持續整改量與持續時間、持續整改進度及效果、部門間協同效率、審計回訪發現問題嚴重程度等方面。評價結果應用形式為一定范圍內（如同類企業）的通報、作為該單位領導人員經濟責任審計問題并敦促整改、約談單位主要負責人、扣罰經營者經營績效等。內部審計機構實行分類考核，考核內容包括四項，考核計分權重為3：3：2：2，考慮兩類審計中心的管理模式不同，集團對區域審計中心、板塊公司審計中心的考核權重分別為60%、30%，審計中心所在單位的考核權重分別為40%、70%，其他審計機構比照板塊審計中心。一是基本職責履行方面?？己藘热莅鋵嵱媱澣蝿盏膱绦辛Α徲嫵晒挠行?、審計發現問題可確認度、當年計劃完成率、保持的客觀獨立性、服從服務本企業改革發展的程度、審計工作制度建設與執行效果、上報與報備材料文件的完整性與及時性、對外委中介機構審計的報批程序、審計質量和效率的監管效果、牽頭組織本單位審計整改工作的質量與效率等要素。二是落實集團公司重點任務方面?？己藘热莅▏@年度重點計劃落實推進情況、優先保障落實集團公司審計任務情況、協助完成非區域內（非板塊內）審計任務情況、完整承接集團公司審計項目的質量與效率情況、協助集團公司完成審計整改驗收情況、協助集團公司開展審計回訪等“一盤棋”原則落實情況。三是協同機制與業務配合方面?？己藘热莅ㄅc本單位巡視巡察、紀檢、財務、法律等業務監督部門在審前調查、訪談、信息利用與共享機制的建立運行情況、本單位作為審計整改責任單位其整改聯動機制的建立運行情況，以及與集團公司審計部門工作聯系、業務配合、組織協調等情況。四是政治思想與作風形象方面?？己藘热莅ㄕ卫碚搶W習、思想建設、對工作的責任與擔當、工作態度、執行審計紀律、廉潔從業、對審計風險的把握、團隊作風建設、組織開展繼續教育與崗位培訓、遵循的職業道德、規范審計行為等情況。考核結果一般直接用于內部審計機構主要負責人的獎懲與薪酬兌現等。內部審計人員的考核分為日常表現與年度考核，分別占比60%和40%。日常表現主要包括參與審計項目、審計發現問題數量與質量等。年度考核主要有五個方面，權重各20%。一是政治素質。貫徹執行黨和國家的有關路線、方針、政策，理想信念是否堅定，是否忠于集團事業和審計事業，積極落實集團公司和本企業有關決議和會議精神，具有大局意識等。二是工作業績。崗位職責履行情況、任務飽滿程度，工作質量、難度、效率，本年獲得國家、地方、集團或本單位的表彰等情況。三是工作能力。獨立工作能力、政策理解與運用能力、問題判斷能力、團隊合作能力、執行能力、溝通協調能力、語言文字表達能力、思維創新能力、解決問題能力，相關專業復合應用能力等。四是職業品行。工作態度、團隊協作、信譽忠誠度、遵守審計紀律、執行公司制度、責任意識和擔當精神、廉潔從業、遵守社會公德，以及克服官僚主義和形式主義等方面。五是學識經驗。審計基本常識、相關專業基礎知識、基本流程、基本方法與基本技能、從事審計及相關工作經歷、審計工作經驗?？己藢ο鬄槌龑徲嫏C構主要負責人外的其他審計人員，考核結果作為所在單位選拔任用、評先、崗位調整及薪酬兌現的重要依據。（四）M集團內部審計考核評價體系的突出特點。1.實現開放與閉環相結合。閉環體現在審計業務從計劃編制直至審計發現問題整改、驗收、回訪全方位、全過程細化要素的閉環，將全部業務環節納入考核體系。而開放則不僅僅體現在審計業務層面，很多考核要素已經延伸到管理層、決策層、內外部配合與協作層、問責監管層，甚至是審計人員個人發展層面。2.體現剛性與柔性相結合。剛性更多體現在考核評價要素方面所具有的廣泛性，既有業務量的要求，也有時效性與質量的控制要求，既有職業操守與業務能力的要求，也有制度規范性的行為規定；柔性則體現在實行自評價或自考核和主體評價相結合模式，且評價或自考核不受評價主體權重折算影響，為最終權重。3.突出自強與保護相結合。自強性，要求審計機構審計人員在基本職責、工作質量、效率方面應達到的標準和條件；保護性，則保證內部審計的客觀獨立性，要求并監督審計機構和審計人員不參與有可能影響獨立、客觀履行職責的工作，以及對審計人員遭受打擊報復或被惡意舉報、誣告陷害應給予單位的扣罰。4.保持定性與定量相結合。在定性問題上，重點體現素質、能力、質量、行為，特別是年度綜合性考核方面應用較多；定量方面主要考慮審計計劃與非計劃項目的完成、審計成果數量、工作效率時間等可計量因素，這也是建立考核體系的理想方向。但定性與定量往往是相互交叉運用的，并沒有十分嚴格的界限。5.堅持分類與分層相結合。對評價對象為不同單位的審計環境，按照不同的審計管理體制分為三類企業，即設立集團公司審計中心的企業、獨立設立內部審計部門的企業和未設立審計機構的企業；對考核對象為不同類型和層級的審計中心、其他審計機構及其人員實行分類、分層設定標準、權重與分值，并分別利用考核評價結果，體現可比性與公平公正性。對參與考核的主體也考慮所涉及領域的廣泛性。（五）M集團內部審計考核評價操作流程。M集團內部審計考核評價機制既涵蓋了與業務關聯的不同的考核主體，也考慮了不同考核評價對象之間的差異性，突出體現了多維度下的操作難度（參見圖2）。1.基于考核評價計分規則中每項要素的扣（加）分因素，設計科學合理、簡潔易懂、便于閱讀操作的評分基礎表（見表1）。2.指導每個考核評價主體（含自評價、自考核），對應每個被評價單位、被考核審計機構、被考核人員實行分表打分。3.為減輕打分工作量，要求各考核評價主體僅通過“扣（加）分”欄對考核評價對象的有關項目提出扣分（以“-”表示）或加分分值，并要求在“扣（加）分事項”一欄中提出扣（加）分的具體事項和理由，防止打“估計分”“印象分”。4.為保護審計人員自我考核評分權限不受影響，防止在提報過程中被人為篡改行為，對個人自我考核評分結果直接發送集團審計部。而其他主體打分結果，由各單位審計機構（或聯系審計業務的部門）收集齊全后發送集團公司審計部。5.重點打好集團審計部的分值。既要防止多頭打分帶來被動平均的問題，又要考慮審計部每個成員對不同考核評價對象存在了解、認知程度上的差異，采用按考核評價項目結合對審計對象熟知程度分工，只打一次分，打分結果在部門內實行傳審修正方式，保證扣（加）分因素的準確性與充分性，消除在考核評價對象與具體考核評價項目上的信息不對稱因素。6.匯總統計各考評主體的評分結果，按照規定的不同權重計算最終結果。7.分類公布考評結果。對審計環境（各企業）按照A、B、C三類分別公布；對內部審計機構按兩類機構（即審計中心與非審計中心審計機構）分別公布，并應用于審計機構負責人的有關薪酬兌現等；對審計人員考評結果的公布，應用于其他審計人員（含審計機構副職）的薪酬兌現、評先創優等方面。8.審計工作考核評價流程納入審計信息管理系統，通過線上操作實現。（六）M集團內部審計考核評價取得的成效。M集團內部審計考核評價體系真正體現了點面結合、注重個性化與現實特色。一是突破了不同主體之間的測評結果分值的加權或算術平均的傳統做法，回避了平均主義或形式主義；二是突破了管理崗位人員難以實行量化考核的瓶頸；三是通過考核，細化明確了審計環境、內部審計機構、審計人員的導向目標；四是提升了內部審計管理工作的科學性、規范性、可控性和先導性。

參考文獻

[1]劉俊勇主編.管理會計（第三版）[M].大連：東北財經大學出版社.

[2]CharlesT.Horngren，GaryL.Sundem，DavidBurgstahleetal.管理會計導論[M].北京：清華大學出版社.

作者:王晨曉 王文章 單位:1.中國聯通北京市分公司 2.中國中煤能源集團有限公司