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摘要：稅收實質是國家為了行使職能，取得財政收入的一種方式。它有三個特征，即強制性、無償性和固定性。企業作為納稅人，繳納的稅款具有無償性，這就構成了企業的永久性負擔。稅收籌劃是企業對其資產、收益的正當維護，屬于企業應有的一項基本權利。納稅人對經濟利益的追求可以說是一種本能，是最大限度的維護自己利益的的行為，具有明顯的排他性和利己性的特征。同時，稅收籌劃是一種高智商的增值活動，它是以財務會計核算為條件的，為進行稅收籌劃就需要建立健全財務會計制度，規范財會管理，從而使企業經營管理水平不斷躍上新臺階。

關鍵詞：納稅籌劃;問題思考；解決方案

我國目前征收的稅種一共有四大類，即流轉稅、資源稅、財產行為稅和所得稅。流轉稅主要包括增值稅、營業稅、消費稅和關稅等；自然資源稅包括資源稅、土地使用稅等稅種；財產行為稅包括房產稅、車船使用稅、印花稅等；所得稅包括企業所得稅，個人所得稅等。企業稅收籌劃的具體方法有許多，有分稅種籌劃，有分經營環節籌劃，有分國別進行研究的。為使企業整體經濟效益最大化，具體籌劃時企業要結合自己的實際情況，綜合權衡，可交叉選擇使用各種方法。下面僅就增值稅、營業稅、企業所得稅的納稅籌劃進行一下探討。

一、增值稅的納稅籌劃

（1）“節稅點”籌劃方案

《中華人民共和國增值稅暫行條例》規定，在中華人民共和國境內銷售貨物，提供加工、修理修配勞務，進口貨物的單位和個人為增值稅的納稅義務人。納稅人又可分為一般納稅人和小規模納稅人。兩種納稅人的區分是根據年應稅銷售額確定的。具體地說，就是生產型企業年應稅銷售額在100萬以下，商業企業年應稅銷售額在180萬元以下的為小規模納稅人，適用4%（商業企業）或6%的稅率。年應稅銷售額在此標準之上的企業采用銷項稅額抵扣進項稅額后的余額作為增值額計算。對于年應稅銷售額在臨界點左右的企業來說，選擇的余地較大，企業可根據自身的情況作決定。我們都知道增值率是銷售收入減去可抵扣購進項目金額的差與銷售收入的比值。通過計算兩種納稅人應納稅額無差別平衡點（以生產企業為例），我們可以發現：

銷售收入×增值率×17%=銷售收入×6%(增值率=35.3%)

我們可以看出，當增值率低于35.3%時，以一般納稅人身份繳納增值稅可以節稅；當企業增值率高于35.3%，以小規模納稅人方式繳納增值稅可以節稅。因此應納稅銷售額在臨界點的企業，可以利用規避平臺進行納稅籌劃，以實現收益最大化的目標。

下表2—1是一般納稅人不含稅銷售額增值稅節稅點。如為含稅銷稅額，須換算為不含稅銷售額進行對照。

表2–1一般納稅人不含稅銷售額增值稅節稅點

一般納稅人稅率小規模納稅人征收率節稅點

17%6%35.29%

17%4%23.53%

13%6%46.15%

13%4%30.77%

（2）出口退稅企業籌劃方案

世界各國對多數出口商品實行退稅政策，以使其以更為優惠的價格參與國際市場的競爭，因此有必要對進口商品加征一道增值稅，使其與國內產品公平競爭。對于進出口比較頻繁的企業，要考慮進口商品增值稅的籌劃。重要的一點就是能否選擇優惠稅率，或者說是選擇具有優惠稅率的商品進口。根據稅法規定，部分商品在報關進口時可享受低稅率和免稅的優惠待遇。享受13%的低稅率如糧食、食用植物油、圖書報紙雜志等。免征增值稅的有：古舊圖書，避孕藥品和用具，外國政府和國際組織無償援助的進口物資與設備，直接用于科學研究、科學實驗和教學的進口儀器與設備。同時，由于我國處于經濟發展和對外政策的需要，除對上述商品減免稅外，對一些特殊地區和行業、單位、個人的進口商品實行減免關稅和增值稅。如經濟特區，三資企業和僑胞、臺胞等，企業可考慮在這些地區設立子公司，以較為優惠的價格購入商品，增加產品競爭力。

（3）其他籌劃方案

增值稅計算公式中，銷項稅額作為被減項是影響增值稅額的重要因素，如何通過銷項稅額的界定，來實現增值稅的籌劃？從財務的觀點看，有以下幾個方法。一是實現銷售收入時，采用特殊結算方式，延長入賬時間，延續稅款繳納。二是采用用于本企業繼續生產加工的方式，避免作為對外銷售處理。三是發生折扣銷售時，將銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明。發生銷售退回和銷售折讓時及時沖減當期銷售額和銷項稅額

在企業生產經營中，還存在著無使用價值的固定資產的處理問題。稅法規定，單位和個體經營者銷售自己使用過的摩托車、游艇、應征消費稅的汽車以外的屬于貨物的固定資產暫免征收增值稅。但“使用過的其他屬于貨物的固定資產”應同時具備以下條件：

1．屬于固定資產目錄所列的貨物；

2．企業按固定資產管理，并確已使用過的貨物；

3．銷售價格不超過原值的貨物

若不具備以上條件，應依照6%（工業企業小規模納稅人）或4%（商業企業小規模納稅人）的征收率計征增值稅。

另外按稅法規定，從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者以及從事貨物的生產、批發或零售為主的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅。年貨物銷售額與非應稅勞務營業額的合計數中，年貨物銷售額超過50%，視為銷售貨物為主，因而征收增值稅。同時，企業也可把運輸產品所涉及的購進貨物的進項稅額進行抵扣。需要注意的是，企業采購原材料時，依照有關運費發票計算運費的7%作為進項稅額抵扣，這兩項進項稅額要進行嚴格區分，不能混同。但值得提出的是，經常發生混合銷售行為的企業，涉及的非應稅勞務的收入較大，應考慮是否分離出來單獨成立一個小公司，減輕稅收負擔。存在兼營非應稅勞務的公司，應分別核算貨物和應稅勞務與非應稅勞務的銷售額，按各自的稅率分別征收增值稅和營業稅；不分別核算的或不能準確核算貨物和應稅勞務與非應稅勞務的銷售額的，應一并征收增值稅。企業可根據自身的情況，決定是否花費一定的成本以達到節稅的效果。

案例：某公司2000年出資修建俱樂部，2001年11月份正式投入使用，供本公司職工使用的同時也對外營業。經統計，當月收入數為8.9萬元。而公司當月的增值稅應稅數額經計算為78.3萬元。按照稅法規定，如果納稅人從事兼營非應稅勞務行為，那末應分別核算并計算繳納增值稅和營業稅；如不分別核算，應一并繳納增值稅。公司在是否花費成本對俱樂部的經營進行獨立核算時產生疑問。我們來計算一下。如果獨立核算，公司應交納增值稅13.311(78.3×17%)萬元，應納營業稅為：8.9×10%=0.89萬元，因此企業共應納稅額為：13.311+0.89=14.201萬元。如果營業收入不分別核算,假定俱樂部當期可抵扣的進項稅額為0,那末本公司本月應納增值稅為：(78.3+8.9)×17%=14.824萬元。企業如果可以以低于6230（14.824-14.201）元的成本花費人力物力核算營業收入，那末就可以取得節稅的效果。

二、營業稅的納稅籌劃

營業稅共有九個稅目，即交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業以及轉讓無形資產和銷售不動產等。從事上述行業的企事業單位大多行業規模較大，營業收入較高，納稅籌劃因此就顯得極為必要。

確定營業額是利用因應稅項目計價的營業稅稅收籌劃的關鍵。納稅人的營業額即為納稅人提供應稅勞務，轉讓無形資產和銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用。但在具體收入確認方面稅務機關也有特殊的規定，以建筑安裝企業為例，收入確認有兩種方式：1、以開出的建筑安裝專業發票總金額為依據。2、以工程完工進度為依據。

案例：如某建筑業企業2000年施工一項工程，總造價1000萬元，年底未完工，預收工程款開出建筑安裝專用發票金額800萬元，工程完工進度50%。若按開出發票總金額確認收入應交納營業稅800×5%=40萬元，若按完工進度確認收入應交納營業稅1000×50%×5%=25萬元。雖然從長期意義看稅款不會減少，但選擇有利的確認收入方式可以使稅款后置，從而減小企業經營中流動資金的壓力

做好營業稅的稅收籌劃，還要熟悉有關的減免稅規定。根據《營業稅暫行條例》和國家有關政策的規定，以下幾個行業的減免稅規定如下：

1．建筑業的免稅政策。單位和個人承包國防工程和承包軍隊系統的建筑安裝工程取得的收入，免繳營業稅。

2．金融業的免稅政策。對信達、華融、長城和東方資產管理公司接受相關國有銀行的不良債權，免征銷售轉讓不動產、無形資產和利用不動產進行融資租賃業務應繳營業稅。的免稅政策。

3、保險業的免稅政策。農牧保險免稅。農牧保險是指為種植業、養殖業、牧業種植和飼養的動植物提供保險的業務。對保險公司開展的一年期以上返還性人身保險業務的保費收入免征營業稅。

4.文化體育業的免稅政策。紀念館、文化館、博物館、美術館、展覽館、書畫館、圖書館及文物保護單位舉辦文化活動的門票收入，免繳營業稅。宗教場所舉辦的文化宗教活動的售票收入，免繳營業稅。與農業機耕、排灌、病蟲害防治等相關的技術培訓免繳營業稅。

5.服務業的免稅規定。托兒所、幼兒園、養老院與殘疾人福利機構提供的養育服務，免繳營業稅。婚姻介紹，殯葬服務，免繳營業稅。醫院、診所和其他醫療機構提供的醫療服務，免繳營業稅。安置“四殘人員”占企業生產人員的百分之三十五以上的民政福利企業，其經營屬于營業稅“服務業”稅目范圍內.（廣告業除外），免繳營業稅。殘疾人員個人提供的勞務，免繳營業稅。

6.轉讓無形資產的免稅政策。個人轉讓著作權，免繳營業稅。將土地使用權轉讓給農業生產者用于農業生產，免繳營業稅。

除了上述幾條外，還有其他一些國務院規定的詳細減免稅項目，籌劃者應當認真了解這些項目，以便提前做出科學合理的籌劃。

三、企業所得稅的納稅籌劃

（1）籌劃方案

企業所得稅是以企業銷售收入額扣除成本、費用和繳納流轉稅金后的生產經營所得和其他所得為征稅對象的一種稅，它與企業的經濟利益息息相關。因此，通過對現行稅制的研究，可以總結出企業所得稅稅收籌劃的以下幾個要點。

對一個企業來說,投資首先要考慮的是選擇投資地區。由于國家稅收政策在不同區域內有不同的優惠規定，企業可根據這些政策，選擇不同的區域投資。例如，國務院批準的高新技術產業開發區內的高新技術企業，可減按15%的稅率征收所得稅；新辦的高新技術企業，自投產年度期免征所得稅兩年。企業可利用這一特別稅收優惠政策，選擇在上述地區投資，并充分利用上述地區的資源條件。

不同的計價方法對企業成本、利潤及納稅影響甚大，尤其是材料價格較高的企業。企業可根據實際情況，靈活選用。如果企業正處于所得稅的免稅期，也就意味著企業獲得的利潤越多，其得到的免稅額就越多，這樣企業就可以通過選擇先進先出發計算材料成本，以減少材料費用的當期攤入，擴大當期利潤；相反，如果企業正處于征稅期，其實現的利潤越多，則繳納的所得稅越多，那末，企業就可以選擇后進先出法，將當期材料費用盡量擴大，以達到減少當期利潤，推遲納稅期限的目的。不過應當注意會計制度和稅法的規定，企業一旦選擇了一種計價方法，在一定時期內不得隨意變更。

資產的計價與折舊是影響企業應納稅所得額的重要項目。稅收籌劃主要集中在資產折舊的處理上。企業對固定資產的折舊核算是企業成本分攤的過程，即將固定資產的取得成本按合理而系統的方法，在估計有效期內進行分配。在進行稅收籌劃時，我們應從折舊年限和折舊方法入手。折舊年限取決于固定資產的使用年限，縮短折舊年限有利于加速成本的回收，可使后期成本費用的前移，從而使前期會計利潤后移。在稅率穩定的前提下，所得稅的遞延繳納相當于向國家取得了一筆遠期貸款。財務制度規定，企業固定資產折舊方法一般采取平均年限法。企業專業車隊的客貨汽車和大型設備，可以采用工作量法。在國民經濟中具有重要地位和技術進步快的電子生產企業、船舶工業企業、飛機制造企業、汽車制造企業、醫藥與化工生產企業等及其它經財政部批準的特殊行業的企業，其機器設備可采用雙倍余額遞減法或年數總和法。從應納稅額的現值來看，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數總和法次之，運用直線法計提折舊時，稅額最多。原因在于，加速折舊法在最初年份內提取了更多的折舊，因而沖擊的稅基較多，是應納稅額減少，相當于企業的初始年份內取得了一筆無息貸款。這樣，企業應納稅額的現值較低。另外，固定資產在使用期限內加快得到補償，企業前期利潤少，納稅少；后期利潤多，納稅多，從而起到延期納稅的作用。

（2）案例研究

案例1、2000年，某公司由于一棟建筑物面積過小，決定將其清理。建筑物賬面價為80萬，截至清理日，已提折舊10.5萬，以評估價75萬出售，出售過程中發生清理費用2000元，以萬元為單位(以下同)，應做的分錄為：

第一筆借：固定資產清理69.5

累計折舊10.5

貸：固定資產80

第二筆借：固定資產清理3.7

貸：銀行存款0.2

應繳稅金—應繳營業稅3.5

第三筆借：銀行存款75

貸：固定資產清理75

第四筆借：固定資產清理1.8

貸：營業外收入1.8

可以從以上分錄中看出，公司需要為這筆交易繳納營業稅3.5萬，繳納所得稅：1.8×33%=0.594萬。也就是說，為清理這項固定資產，公司在有利潤情況下共需交納稅金4.094(3.5+0.594)萬元。如果公司在適當的時機采取以物易物的方式，情況就不一樣了。如果有甲公司要以該公司的豐田汽車一輛，交換本公司的該棟建筑物。汽車的賬面原價為185萬，截至交換日已提折舊100萬，評估價為80萬，本公司另外以銀行存款支付給甲公司補價5萬，那么公司應做的會計分錄如下：

第一筆借：固定資產清理69.7

累計折舊10.5

貸：固定資產80

銀行存款0.2

第二筆借：固定資產—豐田汽車74.7

貸：固定資產清理69.7

銀行存款5

從以上的分錄可以看出，采用非貨幣性交易，尤其是支付補價的一方，不需要繳納稅金。若換出資產的評估價較大，可以收到一定的補價，此時證實企業有收益，應根據會計準則的要求，繳納所得稅。即使此時需要交納所得稅,企業交納的稅金也要比單純清理固定資產少。因為一般來說，企業資產的評估價與其對外清理的市場價是相差無幾的，也就是說，企業正常處理固定資產取的收益而應交納的所得稅基本上是一個既定數，而直接出售不動產的話，需要額外繳納一筆營業稅。當然，屬于貨物的固定資產則繳納這項稅收。但對企業來說，畢竟屬于不動產的固定資產價值較大，其影響的稅金也較大。因此，企業在處理這類資產時，應做好稅收籌劃，爭取最大程度的節稅。同時，在社會主義市場經濟條件下，企業要靈活采用多種交易形式，不要局限于舊思維，勇敢開拓企業的經營環境。

案例2、2000年，某公司自己組裝一輛自用的汽車，專門在本企業內部行駛，會計上作固定資產處理。在組裝過程中，自用了本公司的產成品5.75萬元（成本價），計稅價為6.2萬元。會計上所做的處理為：

借：在建工程6.804

貸：產成品5.75

應交稅金—應交增值稅（銷項稅額）1.054

如果做一下變動，把產成品的減少作為應稅收入處理,另一方面結轉成本,上一個分錄可以改為以下的會計分錄：

借：在建工程7.254

貸：主營業務收入6.2

應交稅金—應交增值稅（銷項稅額）1.054

可以看出，在第二個分錄中，在建工程的價值增大，轉入固定資產的數額增加，計提的折舊增加，企業的成本費用增加，利潤額較少，可以起到抵稅的作用。也就是說，在該項固定資產計提折舊的年限內，折舊額又要的抵減了所得稅。但應該注意的是，企業記作收入并結轉成本，中間有利潤差額，按會計準則要求計入利潤表并計算繳納所得稅。因此，企業所做的以上分錄，從長遠來看，上繳的稅金好像是一樣的。但并非如此。且不說資金的時間價值可以作為節稅的效果，我們可以看到在這項固定資產的壽命年限內，所得稅會因它而不同。因此，企業若處于稅收優惠期，可以做應稅收入處理，有效降低稅負。總之，企業應根據自身情況，靈活運用資產的計價和折舊，做好稅收籌劃。

結論

開展納稅籌劃是納稅人的一項基本權利,在我國,納稅籌劃僅處于起步階段.要想做好納稅籌劃,首先要認清其以合法手段實現收益最大化的本質,也就是說,納稅籌劃的方向是與國家政策引導的方向相吻合的,一個優秀的籌劃方案,是社會與企業雙贏的方案.其次,企業應當樹立起正確的籌劃觀念.要從大局出發,經常及時與其他部門溝通,同時認清權利與義務的關系.再次,在進行具體籌劃時,企業要具體問題具體分析.每個企業個體情況千差萬別,所以企業納稅籌劃的模式也絕不完全一樣,正如世界上沒有兩片樹葉是完全一樣的.本文僅僅提供了稅收籌劃中的常見問題及解決辦法,企業在策劃中切忌千篇一律,盲目照搬其他企業的方案。

企業要切實做好納稅籌劃,充分應用自身權力,降低稅負的同時,配合政府優化配置資源,這是宏觀經濟與微觀經濟的完美結合,也是社會經濟進步的表現。

參考文獻

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