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關(guān)鍵詞：稅務(wù)會計 財務(wù)會計 會計模式 會計準則

中圖分類號：F234 文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）30-0088-02

一、稅務(wù)會計的內(nèi)涵

稅務(wù)會計是以企業(yè)為核算主體，以稅收法律為準繩，以貨幣為計量單位，運用會計學的基本理論和核算方法，連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對企業(yè)經(jīng)濟活動中的稅款形成、計算、繳納和退還進行反映和監(jiān)督的一種專業(yè)會計。

稅務(wù)會計是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，它是一門新興的邊緣學科。資本主義制度催生了現(xiàn)代稅制，只有在現(xiàn)代稅收制度下，國家征稅、企業(yè)計稅與繳稅才需要借助企業(yè)會計的賬簿記錄并在此基礎(chǔ)上進行納稅調(diào)整，才有可能產(chǎn)生具有獨立學科意義上的稅務(wù)會計。1944年，美國會計程序委員會出臺的《會計研究公報》第23號《所得稅會計》，結(jié)束了美國會計師在所得稅會計處理方面的“自由創(chuàng)造”時代，標志著現(xiàn)代稅務(wù)會計的形成。為了適應(yīng)高度發(fā)達的市場經(jīng)濟的內(nèi)在要求，世界上主要的發(fā)達國家先后制定并實施了現(xiàn)代稅收制度和企業(yè)會計準則。

二、中國稅務(wù)會計的現(xiàn)狀

1.財務(wù)和稅務(wù)會計高度統(tǒng)一階段（1984―1993年）。從1984年至1993年7月1日“兩則”（《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務(wù)通則》)實施之前，針對當時多種所有制并存的現(xiàn)象，中國企業(yè)執(zhí)行的是分行業(yè)、分所有制成分的會計制度和財務(wù)制度，企業(yè)所得稅制度也因所有制不同而不同。這一時期企業(yè)所得稅制度與會計制度高度協(xié)調(diào)，應(yīng)稅所得基本上是按照會計利潤進行確認的，財務(wù)會計和稅務(wù)會計高度統(tǒng)一。

2.財務(wù)和稅務(wù)會計開始分離階段（1993―2001年)。1993年7月1日中國開始實施“兩則”以及分行業(yè)會計和財務(wù)制度。1994年1月1日施行的企業(yè)所得稅暫行條例及實施細則，統(tǒng)一了中國內(nèi)資企業(yè)所得稅制，與外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法并行不悖。“兩則”和“兩法”的實施使中國企業(yè)會計利潤與應(yīng)稅所得首次出現(xiàn)了明顯的差異。由于企業(yè)所得稅有關(guān)規(guī)定尚不完整，當時采用了“納稅調(diào)整”模式，即企業(yè)所得稅法律、法規(guī)和政策有規(guī)定的，按稅法的規(guī)定執(zhí)行；稅法沒有規(guī)定的，按財務(wù)會計制度的規(guī)定執(zhí)行；稅法規(guī)定與財務(wù)會計制度規(guī)定不一致的，在計算繳納企業(yè)所得稅時按稅法規(guī)定對企業(yè)利潤進行調(diào)整。從此，稅務(wù)會計與財務(wù)會計的獨立化傾向初步顯現(xiàn)，兩者分離趨勢開始顯現(xiàn)。

3.財務(wù)和稅務(wù)會計分離不斷擴大階段（2001年至今）。2001年，新的企業(yè)會計制度代替了分行業(yè)會計制度和分行業(yè)財務(wù)制度，基本上消除了不同行業(yè)會計制度的差別，取消了統(tǒng)一的企業(yè)財務(wù)制度。2006年2月15日，中國頒布了新的《企業(yè)會計準則》，要求上市公司率先實施，以后將在所有企業(yè)逐步實施，并于2010年12月對《企業(yè)會計準則》進行了最新修訂。2007年以來，中國稅收制度進行了重大改革，頒布并實施了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，合并了內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅；修正了《中華人民共和國個人所得稅法》；修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》；了《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》等等，這標志著中國現(xiàn)代稅收制度日趨完善。

三、建立稅務(wù)會計的必要性

1.建立獨立稅務(wù)會計是適應(yīng)中國稅收制度和會計準則差異的要求。中國現(xiàn)行稅制已日趨完善。按照財權(quán)和事權(quán)相統(tǒng)一的原則，中國在中央和地方之間實行分稅的財政管理體制，把所有稅種按其特點和屬性劃分為中央稅、地方稅和中央與地方共享稅三類。目前中國已初步確立了適合社會主義市場經(jīng)濟體制的稅制框架，按其性質(zhì)和作用大致可分為：（1）商品勞務(wù)稅類。這類稅收是在生產(chǎn)、流通和服務(wù)領(lǐng)域中，按照納稅人的銷售收入（或數(shù)量）、營業(yè)收入和進口貨物的價格（或數(shù)量）征收的，包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、車輛購置稅和關(guān)稅等五個稅種。（2）所得稅類。這類稅收是在收入分配環(huán)節(jié)按照企業(yè)或個人取得的所得征收，包括企業(yè)所得稅、個人所得稅等兩個稅種。（3）財產(chǎn)稅類。這類稅收是對納稅人擁有和使用的財產(chǎn)征收，包括資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、車船稅、船舶噸稅、耕地占用稅、契稅等八個稅種。（4）其他稅收類。這類稅收是難以歸于以上三個主要類別的稅收，包括城市維護建設(shè)稅、印花稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、筵席稅、煙葉稅等五個稅種。（5）燃油稅。

2.建立獨立稅務(wù)會計是完善中國會計學科體系的需要。在西方國家，會計學科領(lǐng)域已經(jīng)形成了財務(wù)會計、管理會計和稅務(wù)會計三大分支。在中國，財務(wù)會計和管理會計已經(jīng)形成相對獨立和比較完整的學科體系，稅務(wù)會計理論和方法的研究也有重大進展，為建立獨立的稅務(wù)會計奠定了理論基礎(chǔ)。因此，建立以稅法為規(guī)范的獨立的稅務(wù)會計，一方面可以此來體現(xiàn)和協(xié)調(diào)財政、稅收法規(guī)的變化，另一方面還擴充了中國會計學科體系的內(nèi)容，使之得到完善。

3.建立獨立稅務(wù)會計是改進中國企業(yè)稅務(wù)會計信息披露的要求。目前中國企業(yè)稅務(wù)會計信息的披露方式是：財務(wù)會計報表+納稅申報表+其他納稅資料。由于企業(yè)財務(wù)會計報表是依據(jù)《企業(yè)會計準則》編制的，財務(wù)會計與稅務(wù)會計存在諸多差異，從而造成現(xiàn)行企業(yè)稅務(wù)會計信息披露存在許多問題。一方面，財務(wù)會計信息與稅務(wù)機關(guān)需要的信息相關(guān)性不強，主要體現(xiàn)為：企業(yè)提供的資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)類項目按公允價值計量后的凈值列示，負債類項目只反映總括的情況；企業(yè)提供的利潤表中的各項收入和費用，不僅包含了企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的收入和費用，也包含了企業(yè)非日常生產(chǎn)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的利得和損失，稅務(wù)機關(guān)所需要的與流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅相關(guān)的信息難于從中獲取；企業(yè)年度財務(wù)會計報表附注中包含了一些與納稅相關(guān)的信息，但在實際工作中稅務(wù)部門一般不要求企業(yè)提供財務(wù)報表附注，也不能在很大程度上滿足稅務(wù)部門的需求。另一方面，納稅申報表和其他納稅資料由企業(yè)填寫，稅務(wù)部門征、管、查分離，從而導(dǎo)致：企業(yè)增值稅的計算增加了企業(yè)的負擔，提高了征稅成本；企業(yè)所得稅計算種類和項目繁多，計算程序和方法復(fù)雜，容易產(chǎn)生差錯；增加了稅務(wù)部門的審核難度，為企業(yè)偷逃稅提供了可乘之機。

4.建立獨立稅務(wù)會計是適應(yīng)中國社會經(jīng)濟環(huán)境變化的要求。改革開放以來，中國的社會經(jīng)濟環(huán)境已經(jīng)發(fā)生巨大的變化。中國已經(jīng)完成了由計劃經(jīng)濟體制向社會主義市場經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)型，基本完成了國有企業(yè)的股份制改造，建立了現(xiàn)代企業(yè)制度，資本、勞動力等要素市場也已建立和逐步完善，國家宏觀調(diào)控和市場公平競爭機制已經(jīng)形成。

四、建立和完善稅務(wù)會計的幾點建議

1.確立符合國情的稅務(wù)會計模式。一個國家所采用的稅務(wù)會計模式，是在該國的社會經(jīng)濟環(huán)境各種因素的影響下逐漸形成的，這些因素包括經(jīng)濟體制環(huán)境、法律環(huán)境、會計核算規(guī)范管理形式、會計職業(yè)隊伍的力量等。由于社會環(huán)境的差異，各國的稅務(wù)會計模式也不盡相同。目前，世界上主要發(fā)達國家的稅務(wù)會計理論和方法都已形成比較完整的科學體系，并形成了三種主要的稅務(wù)會計模式：英美稅務(wù)會計模式（財稅分離模式）、法德稅務(wù)會計模式（財稅合一模式）、日本稅務(wù)會計模式（財稅混合模式）。由于中國的《企業(yè)會計準則――所得稅會計》規(guī)定，企業(yè)所得稅會計采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法，與英美的所得稅會計方法較為接近，而增值稅會計則具有中國特色，結(jié)合中國的社會經(jīng)濟環(huán)境，因此，應(yīng)建立具有中國特色的以所得稅和增值稅為主體的復(fù)合制獨立稅務(wù)會計模式。

2.建立企業(yè)稅務(wù)會計核算賬簿體系。稅務(wù)會計核算的依據(jù)是國家稅法，稅務(wù)會計核算和監(jiān)督的對象只是與計稅有關(guān)的經(jīng)濟事項。這些經(jīng)濟事項在財務(wù)會計中也做記賬，只是并不具體，在制定稅務(wù)會計的核算方法時應(yīng)予以補充。目前，中國企業(yè)財務(wù)會計核算體系中，有關(guān)企業(yè)納稅的會計科目有“應(yīng)交稅費”（按稅種設(shè)置明細分類科目）、“所得稅費用”、“遞延所得稅資產(chǎn)”、“遞延所得稅負債”等。有關(guān)企業(yè)納稅的賬簿按以上會計科目開設(shè)，其中“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅”明細賬采用了多欄式賬頁。由于企業(yè)財務(wù)會計核算體系中的會計科目設(shè)置達到了全面反映企業(yè)有關(guān)納稅的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的要求，而賬簿設(shè)置不能滿足編報企業(yè)稅務(wù)會計報表的需要，因此，企業(yè)不需增設(shè)專門的稅務(wù)會計科目，但應(yīng)建立一套完整的稅務(wù)會計賬簿體系。企業(yè)稅務(wù)會計可按稅種設(shè)置各種備查賬簿，賬頁格式采用多欄式，具體項目應(yīng)根據(jù)稅務(wù)會計報表的編報要求確定，應(yīng)單獨設(shè)置的賬簿有：（1）應(yīng)交稅金賬簿；（2）差異額賬簿。應(yīng)單獨設(shè)置的會計報表有：（1）納稅申報表；（2）應(yīng)交明細表。

3.建立稅務(wù)會計準則。稅務(wù)會計作為一門專業(yè)會計，既對外又對內(nèi)提供會計信息，因此稅務(wù)會計需要制定會計準則，雖然稅務(wù)會計依據(jù)稅法對財務(wù)會計信息進行調(diào)整，但稅法只是稅務(wù)會計對財務(wù)會計信息調(diào)整的依據(jù)，它不涉及稅務(wù)會計的具體方法、原則等內(nèi)容，同時稅務(wù)會計又與財務(wù)會計在目標、，因而方法等諸方面有重大區(qū)別財務(wù)會計準則不適于它，則建立稅務(wù)會計準則也就順理成章了。

4.加強稅務(wù)會計的依法管理和監(jiān)督。隨著稅務(wù)會計的誕生，一方面要求企業(yè)用制度的形式規(guī)定稅務(wù)會計必須遵循的準則，規(guī)定企業(yè)的其他管理人員不能為達到某種目的而強行要求稅務(wù)會計做出違法行為，從而為企業(yè)稅務(wù)會計營造良好的法制環(huán)境。另一方面要求稅務(wù)人員要在有法可依的基礎(chǔ)上，做到有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究，減少稅務(wù)管理上的人治現(xiàn)象。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)充分認識到稅務(wù)會計分析和檢查的重要性，堅持核算和監(jiān)督并重，既要正確核算各種應(yīng)納稅金，又要加強事前、事中、事后監(jiān)督，將監(jiān)督工作納入征管程序，建立和完善稅收會計檢查制度，以保證稅收會計資料真實、完性，不斷提高稅收會計核算質(zhì)量。

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