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篇1

【關(guān)鍵詞】 交易性金融資產(chǎn)；公允價(jià)值變動損益；公允價(jià)值變動；會計(jì)信息有用性

“公允價(jià)值變動損益”是新會計(jì)準(zhǔn)則下一個(gè)全新項(xiàng)目，正確理解與運(yùn)用“公允價(jià)值變動損益”進(jìn)行賬務(wù)處理，是會計(jì)實(shí)務(wù)工作者需要解決的實(shí)際問題。目前研究此問題的文獻(xiàn)不少。對會計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于“公允價(jià)值變動損益”的處理提出種種質(zhì)疑，但都沒有從會計(jì)準(zhǔn)則的立法理念上理解“公允價(jià)值變動損益”會計(jì)處理的實(shí)質(zhì)。為此，本文就新準(zhǔn)則對“公允價(jià)值變動損益”處理的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行解讀，以期能對貫徹實(shí)施新準(zhǔn)則有所幫助。

一、會計(jì)信息的有用性與“公允價(jià)值變動損益”賬戶的涵義

2006年2月15日財(cái)政部的新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，在諸多方面都進(jìn)行了重大變革，其中公允價(jià)值的運(yùn)用是最為顯著的方面。公允價(jià)值計(jì)量直接而客觀地反映了企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值的變動，保持“隨行就市”，從而極大地保證了會計(jì)信息的有用性，使企業(yè)提供的會計(jì)信息更加相關(guān)、可靠。也體現(xiàn)了新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則立法理念，即財(cái)務(wù)報(bào)表的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者提供與經(jīng)營決策相關(guān)的會計(jì)信息，強(qiáng)調(diào)的是會計(jì)信息與經(jīng)營決策的相關(guān)性。在這種觀念下，按公允價(jià)值模式計(jì)量企業(yè)的資產(chǎn)更能說明企業(yè)的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營情況。公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用使得經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體會計(jì)處理與原處理發(fā)生了實(shí)質(zhì)性的變化，對交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債及投資性房地產(chǎn)的會計(jì)處理新增“公允價(jià)值變動損益”科目，核算公允價(jià)值變動對資產(chǎn)、負(fù)債帶來的影響，從而及時(shí)體現(xiàn)該項(xiàng)投資的變動對企業(yè)損益的影響。

“公允價(jià)值變動損益”科目是用來核算企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債，以及采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)等公允價(jià)值變動形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。

以交易性金融資產(chǎn)為例，在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)按交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動”科目，貸記“公允價(jià)值變動損益”科目；如果公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，做相反的會計(jì)分錄。出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記“交易性金融資產(chǎn)―成本、公允價(jià)值變動”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時(shí)，按“交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動”科目的余額，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。期末，應(yīng)將“公允價(jià)值變動損益”科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目， 結(jié)轉(zhuǎn)后“公允價(jià)值變動損益”科目無余額。

二、交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動的會計(jì)處理

下面根據(jù)新會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，舉例說明“公允價(jià)值變動損益”的會計(jì)處理。

甲公司在2008年1月1日以每股10元從二級市場購入乙公司股票100萬股，另外支付1萬元的交易費(fèi)用。甲公司將該投資劃分為交易性金融資產(chǎn)。2008年6月30日，該股票的市價(jià)漲至15元／股，2008年12月31日該股票市價(jià)為14元／股，2009年1月15日甲公司將股票以每股18元予以全部出售。若不考慮其他因素，甲公司的會計(jì)處理為：

1．2008年1月1日，購進(jìn)乙公司股票時(shí)：

借：交易性金融資產(chǎn)―成本10 000 000

投資收益10 000

貸：銀行存款10 010 000

2．2008年6月30日，確認(rèn)該股票的公允價(jià)值變動：

借：交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動5 000 000

貸：公允價(jià)值變動損益5 000 000

同時(shí)， 將公允價(jià)值變動損益科目余額轉(zhuǎn)入本年利潤

借：公允價(jià)值變動損益 5 000 000

貸：本年利潤 5 000 000

3．2008年12月31日，確認(rèn)該股票的公允價(jià)值變動：

借：公允價(jià)值變動損益 1 000 000

貸：交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動1 000 000

同時(shí)，將公允價(jià)值變動損益科目余額轉(zhuǎn)入本年利潤

借：本年利潤1 000 000

貸：公允價(jià)值變動損益1 000 000

4．2009年1月15日，出售該股票：

借：銀行存款18 000 000

貸：交易性金融資產(chǎn)―成本10 000 000

交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動 4 000 000

投資收益 4 000 000

同時(shí)， 將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動轉(zhuǎn)出

借：公允價(jià)值變動損益 4 000 000

貸：投資收益 4 000 000

三、“公允價(jià)值變動損益”賬戶運(yùn)用中的疑問與分析

上例中，甲公司2008年6月30日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值500萬元，調(diào)增“交易性金融資產(chǎn)”賬面值500萬元，并增加“公允價(jià)值變動損益”500萬元；2008年12月31日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值100萬元，調(diào)減“交易性金融資產(chǎn)”賬面值100萬元，并減少“公允價(jià)值變動損益”100萬元；2009年1月15日，出售該交易性金融資產(chǎn)時(shí)，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值凈變動400萬元轉(zhuǎn)出，借記 “公允價(jià)值變動損益”400萬元，貸記“投資收益”400萬元。然而，一些文獻(xiàn)的作者對以上交易性金融資產(chǎn)會計(jì)處理提出以下疑問：

一是資產(chǎn)負(fù)債表日，因公允價(jià)值變動而發(fā)生的損益是一筆持有損益，將未實(shí)現(xiàn)的損益計(jì)入本年利潤，會虛增或虛減企業(yè)利潤，同時(shí)，這種處理方法也給企業(yè)人為的調(diào)整賬面利潤提供可乘之機(jī)（黃志紅《新準(zhǔn)則下“公允價(jià)值變動損益”的相關(guān)處理》，財(cái)會研究2008年第8期）；

二是“公允價(jià)值變動損益”已轉(zhuǎn)入 “本年利潤”，在出售時(shí)，再將已轉(zhuǎn)入“本年利潤”的公允價(jià)值變動損益轉(zhuǎn)出，計(jì)入“投資收益”，則重復(fù)計(jì)算了利潤（葉繼英《淺析“公允價(jià)值變動損益”的會計(jì)處理》，財(cái)會研究，2008年第8期）。

針對以上疑問，這些文獻(xiàn)的作者提出以下改進(jìn)建議：

一是交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)，因“公允價(jià)值變動損益”科目轉(zhuǎn)入“本年利潤”，“公允價(jià)值變動損益”已無余額，不需要轉(zhuǎn)入“投資收益”，則會計(jì)處理為：

借：銀行存款 18 000 000

貸：交易性金融資產(chǎn)―成本10 000 000

交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動4 000 000

投資收益4 000 000

二是“公允價(jià)值變動損益”賬戶余額應(yīng)于處置該項(xiàng)投資時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，在投資持有期間，由于公允價(jià)值變動形成的利得與損失通過“公允價(jià)值變動損益”賬戶自行調(diào)節(jié)。上例投資公允價(jià)值變動數(shù)額若于處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，其會計(jì)處理為：

借：銀行存款18 000 000

公允價(jià)值變動損益4 000 000

貸：交易性金融資產(chǎn)―成本10 000 000

交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動4 000 000

投資收益8 000 000

筆者認(rèn)為，作者以上建議也存在以下認(rèn)識上的誤區(qū)：第一，作者沒有準(zhǔn)確掌握按照新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定交易性金融資產(chǎn)要按公允價(jià)值計(jì)量；第二，作者沒有理解賬戶要反映交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)與實(shí)質(zhì)。根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 22 號――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第32條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值對金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南對“交易性金融資產(chǎn)”科目解釋，出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動轉(zhuǎn)出。甲公司將持有乙公司的股票出售后，為了真實(shí)完整地體現(xiàn)所持有乙公司股票給企業(yè)帶來的損益，將原計(jì)入“公允價(jià)值變動損益”的金額轉(zhuǎn)入“投資收益”科目。這里的原計(jì)入該金融資產(chǎn)的“公允價(jià)值變動損益”，是指從購買到出售為止整個(gè)持有期間公允價(jià)值變動的凈額，即 “交易性金融資產(chǎn)―公允價(jià)值變動”科目的余額，而非“公允價(jià)值變動損益”賬戶余額。其目的是向報(bào)表使用者提供企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)信息，因?yàn)楣蕛r(jià)值變動而發(fā)生的損益是一筆持有損益，只有在出售時(shí)才變?yōu)閷?shí)現(xiàn)損益。準(zhǔn)則正是處于這樣的考慮，出售時(shí)需要將“公允價(jià)值變動損益”轉(zhuǎn)出，計(jì)入“投資收益”，以便核算實(shí)現(xiàn)損益。上述建議，在交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)不將“公允價(jià)值變動損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”，會使“投資收益”少計(jì)400萬元，不能反映甲公司出售持有乙公司股票給企業(yè)帶來的真實(shí)收益。

至于資產(chǎn)負(fù)債表日，因公允價(jià)值變動而發(fā)生的損益是一筆持有損益，將未實(shí)現(xiàn)的損益計(jì)入本年利潤，會虛增或虛減企業(yè)利潤，給企業(yè)人為的調(diào)整賬面利潤提供可乘之機(jī)，也是站不住腳的。根據(jù)新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，利潤表既反映已實(shí)現(xiàn)的收益，也反映未實(shí)現(xiàn)的利得和損失。在利潤表中，公允價(jià)值變動損益是作為當(dāng)期損益計(jì)入營業(yè)利潤的，也就是說，持有損益與實(shí)現(xiàn)的損益都是利潤的組成部分。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中，對于采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)，資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值變動計(jì)入“公允價(jià)值變動損益”，并列示于利潤表中。這種處理原則在實(shí)質(zhì)上體現(xiàn)為從資產(chǎn)和負(fù)債的角度來度量收益，通過期初和期末的資產(chǎn)和負(fù)債的增減變動來確定收益，貫徹了資產(chǎn)負(fù)債表觀的理念。公允價(jià)值變動損益轉(zhuǎn)為投資收益的處理，其目的是向報(bào)表信息的使用者提供企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)。由于公允價(jià)值變動而發(fā)生的損益是一筆持有損益，在出售時(shí)已變?yōu)閷?shí)現(xiàn)損益的信息。資產(chǎn)負(fù)債表觀實(shí)際上是一種更為注重交易和事項(xiàng)實(shí)質(zhì)的方法，側(cè)重反映的是交易或者事項(xiàng)的整個(gè)變化過程，而非利潤表觀只是簡單反映交易或者事項(xiàng)的結(jié)果。例如，公司為了短期獲利購入股票40萬元，認(rèn)定為“交易性金融資產(chǎn)”，期末該批股票的公允價(jià)值為45萬元，站在該時(shí)點(diǎn)看，企業(yè)持有的股票發(fā)生公允價(jià)值變動5萬元，如果不考慮相關(guān)的稅費(fèi)，公司實(shí)質(zhì)上獲利5萬元，列示于利潤表“公允價(jià)值變動收益”項(xiàng)目；假定該時(shí)點(diǎn)公司以45萬元的價(jià)格售出，不考慮相關(guān)的稅費(fèi)，公司實(shí)質(zhì)上也是獲利5萬元，列示于利潤表“投資收益”項(xiàng)目中。由此可見，資產(chǎn)負(fù)債表日，公司無論是持有該股票還是出售該股票，企業(yè)均獲利5萬元，只不過持有股票的損益計(jì)入“公允價(jià)值變動收益”，反映的是企業(yè)未真正實(shí)現(xiàn)但應(yīng)計(jì)入利潤表的持產(chǎn)損益，而“投資收益”反映的是企業(yè)已經(jīng)真正實(shí)現(xiàn)的損益，如同傳統(tǒng)意義上的“落袋為安”的概念。利潤表分設(shè)兩個(gè)項(xiàng)目單獨(dú)反映，更能把握經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)，會計(jì)信息使用者更能把握企業(yè)的經(jīng)營狀況。同時(shí)也減少了企業(yè)人為的調(diào)整賬面利潤的機(jī)會。

“公允價(jià)值變動損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”，一方面增加投資收益，另一方面也減少了公允價(jià)值變動損益，從總額上并未影響利潤。期末若不將“公允價(jià)值變動損益”轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，則違背了對損益類科目處理的慣常做法。

綜上所述，新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則引入“公允價(jià)值變動損益”，部分交易或者事項(xiàng)采用公允價(jià)值模式計(jì)量，強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計(jì)信息的理念，體現(xiàn)了我國會計(jì)收益的計(jì)量由利潤表觀向資產(chǎn)負(fù)債表觀轉(zhuǎn)變，實(shí)現(xiàn)了與國際慣例的趨同。因此，只有正確理解企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則變化的精神實(shí)質(zhì)，才能更好地貫徹執(zhí)行新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，使會計(jì)準(zhǔn)則能夠真正發(fā)揮其效力。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財(cái)政部.《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南2006》. 中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2006 ，（11）: 1 .

[2] 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則.中國財(cái)政部.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006，（2）.

[3] 黃志紅.新準(zhǔn)則下“公允價(jià)值變動損益”的相關(guān)處理.財(cái)會研究，2008，（08）.

篇2

關(guān)鍵詞：動機(jī)；持久性；積極性

中學(xué)生正處于體育參與意識的形成和定型階段，在校學(xué)習(xí)期間能否形成正確的體育參與意識，對其未來的學(xué)習(xí)和生活都有著重要的作用和深遠(yuǎn)的影響。加強(qiáng)對學(xué)生體育參與意識的培養(yǎng)，樹立正確的體育參與意識，對初中生形成終身體育的興趣、能力和行為習(xí)慣有著決定性作用。

一、研究對象

本文以四十五初級中學(xué)初一、初二年級學(xué)生為研究對象。

二、研究方法

文獻(xiàn)資料法、問卷調(diào)查法、數(shù)理統(tǒng)計(jì)法。

三、結(jié)果與分析

（一）中學(xué)生體育運(yùn)動參與意識調(diào)查結(jié)果與分析

調(diào)查表明，具有良好的參與體育鍛煉意識是中學(xué)生參與體育鍛煉的主要原因，學(xué)生體育鍛煉參與意識受參與體育鍛煉行為和體育教育效果的影響。本文對四十五初級中學(xué)學(xué)生的體育運(yùn)動動機(jī)、參與的持久性、運(yùn)動時(shí)的著裝、參與積極性四個(gè)方面進(jìn)行了有關(guān)調(diào)查。

1.體育運(yùn)動動機(jī)方面

結(jié)果表明，中學(xué)生參與體育運(yùn)動都有明確的目的，而且有一部分學(xué)生參與運(yùn)動的目的是多元化的。

2.參與的持久性調(diào)查

結(jié)果表明，仍有大部分學(xué)生對自己以后的運(yùn)動參與目的不是很明確。因此，學(xué)校、社會應(yīng)盡量多給青少年創(chuàng)造參與體育運(yùn)動的機(jī)會，這對促進(jìn)學(xué)生終身體育意識是非常重要的。

3.中學(xué)生參與體育運(yùn)動時(shí)的著裝

中學(xué)生在參與運(yùn)動時(shí)是很注意的，并了解有利于體育運(yùn)動參與的一些因素，這對提高中學(xué)生體育運(yùn)動參與意識是很有利的。

4.中學(xué)生參與體育運(yùn)動的積極性

據(jù)調(diào)查得知，有大部分學(xué)生會勸說其他同學(xué)到自己喜歡的運(yùn)動中來，也會嘗試參與到新的運(yùn)動中，這表明中學(xué)生對參與體育運(yùn)動的熱情還是很高的，并且希望越來越多的人參與到自己喜歡的運(yùn)動中，體育運(yùn)動是一項(xiàng)需要大家積極參與、擁護(hù)的項(xiàng)目，只有大家都參與到其中，才能體會到其中的樂趣。

（二）影響中學(xué)生參加體育鍛煉的因素

缺少場地器材是影響體育運(yùn)動的主要因素。

學(xué)習(xí)任務(wù)重，沒有時(shí)間是影響體育鍛煉的因素之一。

身體素質(zhì)差是影響體育鍛煉的因素之一。

缺少指導(dǎo)阻礙了學(xué)生的鍛煉。

沒有興趣影響了他們參加體育鍛煉。

四、結(jié)論與建議

（一）結(jié)論

1.初中生的體育參與意識總體上是積極的，但由于主客觀因素影響，阻礙了初中學(xué)生參與體育運(yùn)動。

2.初中生終身參與體育意識較低，大部分學(xué)生還沒有明確的目的和態(tài)度。

3.初中生在體育運(yùn)動參與方面，如時(shí)間、精力和運(yùn)動項(xiàng)目上都有投入，但距國家教委規(guī)定的體育鍛煉要求還相差很遠(yuǎn)。

（二）建議

1.改善影響初中生參與體育運(yùn)動的主觀因素，提高青少年體育鍛煉的參與意識。

2.加強(qiáng)師資隊(duì)伍建設(shè)，提高教師本身素質(zhì)。注重教師能力的培養(yǎng)，增加體育課上的體育運(yùn)動內(nèi)容，并加強(qiáng)技術(shù)技能指導(dǎo)。

3.增強(qiáng)器材內(nèi)容的趣味性、實(shí)用性、新鮮感、時(shí)代感。

4.更新教學(xué)方法，不墨守成規(guī)，使學(xué)生通過體育教學(xué)都能學(xué)有所得、學(xué)有所成。

5.將“減負(fù)”落到實(shí)處，增加學(xué)生的課外活動時(shí)間。

6.加強(qiáng)中學(xué)場館建設(shè)和器材配備，不斷增添新的事物，從而提高學(xué)生的運(yùn)動參與興趣。

7.家長要提高自己對體育的主觀認(rèn)識，引導(dǎo)孩子參加體育鍛煉。

參考文獻(xiàn)：

[1]霍巖.沈陽市高中生體育參與意識的現(xiàn)狀調(diào)查及影響因素分析[C].東北師范大學(xué)，2004.

[2]李靜.大學(xué)生中學(xué)階段參加體育鍛煉情況的研究[J].北京體育大學(xué)學(xué)報(bào)，2003（04）：460-461.

[3]梁莉.中學(xué)生體育意識與體育行為的調(diào)查研究[C].西北師范大學(xué)，2006.