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1、半變動成本:固定成本的部分和銷售量無關,只要有銷量,就是變動成本的部分。

2、延期變動成本:和銷量有一定關系,在一定的銷量內,成本固定不變,超過這個范圍才是變動成本的部分。

3、延期變動成本的特點：在一定的業務量范圍內其總額保持固定不變，一旦突破這個業務量限度，其超額部分的成本就相當于變動成本，延期變動成本實際上是將橫軸“延伸”至業務量“臨界點”時的半變動成本。

（來源：文章屋網 ）

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關鍵詞：變動成本法； 完全成本法； 評價 ；應用 ；發展

Abstract: This paper analyses the changing cost method application in business management, the article full cost method insufficiency elaborated briefly the variable cost law research background, introduced the variable cost law and the meaning of its theoretical basis, then the variable cost method and complete cost method are compared, the variable cost method evaluation, the author analyzes the advantages of variable cost method and its limitations, applications should pay attention to the problem. Then the variable cost method in the enterprise management is analyzed from many aspects, analyzes the application of variable cost method and the internal management application can take method.

Key words: variable cost law; complete cost method; evaluation; application; development

中圖分類號：C93 文獻標識碼：A文章編碼：

引言：變動成本法作為管理會計的一個組成部分,在七、八十年代已被引進我國。但在企業經營管理上實際應用不多，大部分企業仍然實行完全成本法進行成本管理。隨著改革開放市場經濟體制的建立，完全成本法管理在日益激烈的市場競爭中越來越不適應，而變動成本法管理在企業管理中的優勢逐漸受到重視。

本文通過對變動成本法作進一步的分析和研究，力求探索出變動成本法應用的行之有效的方法，以促進其理論和實務的進一步發展。

一、變動成本法概述

（一）變動成本法的含義

變動成本法，也稱直接成本法或邊際成本法，是指在企業日常成本計算時，以成本性態分析為前提條件，只將變動成本作為產品成本的構成內容，而將固定生產成本及非生產成本作為期間成本，按貢獻式損益確定程序計量損益的一種成本計算模式。

（二）變動成本法與完全成本法的比較

完全成本法和變動成本法主要有以下不同：

提供的信息用途不同。

完全成本法提供的成本信息可以確定產品實際成本和損益，并滿足對外提供報表的要求，在完全成本法下，單位產品成本受產量的直接影響，產量越大，單位產品成本越低，這樣就能刺激企業提高產品生產的積極性，因而能被外界廣泛接受。

變動成本法提供的成本信息揭示了成本、業務量、和利潤之間的規律信息，從而為強化企業內部管理的要求，滿足企業未來決策需要而產生的。

2.產品成本內容不同。

完全成本法下，產品成本的內容不僅僅包括直接材料、直接人工和變動制造費用成本，還包括變動成本法下計入期間成本的固定制造費用。

變動成本法將所有的成本按照成本習性區分為變動成本和固定成本兩大類。

3.產成品和在產品存貨估價不同。

完全成本法下，固定制造費用要按當期生產量分擔到產品成本中。

變動成本法下，因為生產成本只包括變動成本，所有期末存貨（在產品和庫存產成品）只包含變動制造費用，不含固定制造費用。

4.利潤計算不同。

完全成本計算方法先將產品銷售收入減去按變動成本和固定成本計算的產品銷售成本和產品銷售稅金及附加、產品銷售費用計算出產品銷售利潤，再減去財務費用和管理費用、算出營業利潤。

變動成本法下，先將產品銷售收入減去按變動成本、減去變動的經營管理費用，算出企業創利額，再從企業的創利額中減去全部固定成本, 算出營業利潤。計算創利額對于進行量本利分析，為企業生產經營預測和決策提供數據，有著重要的意義。

二、變動成本法的評價

（一）變動成本法的優點

由于變動成本法突破了傳統的、狹隘的成本觀念，將產品成本和期間成本按成本習性區分開來，為強化企業內部的經營管理、提高經濟效益開創了新的路徑。具體來說，有以下優點：

變動成本法能夠促進企業重視市場，做到以銷定產。

在其他不變的情況下，變動成本法的利潤多少應與銷售量的增減一致，有助于管理者重視市場銷售，增強現代經營管理意識，實現以銷定產，防止盲目生產帶來的產品大量積壓。

變動成本能為企業提供重要的管理信息。

變動成本法提供的單位變動成本和貢獻毛益，表現了產銷量、成本和利潤之間的依存關系，提供了各種產品盈利能力的重要資料和經營風險等重要信息，為管理部門進行本量利分析，及正確地進行成本計劃、控制和經營決策提供了重要依據，有利于企業的短期決策。

變動成本法更符合“配比原則”的精神。

變動成本法以成本性態分析為基礎，將當期所確認的費用分為兩部分，一部分是與產品生產數量直接相關的成本（變動成本），這部分成本中已銷產品成本與當期收益相配比，未銷產品成本與未來收益相配比；另一部分是與產品生產數量無直接聯系的成本（固定制造費用），它們與生產能力的利用程度無關，只會隨著時間的推移而喪失，理應作為期間成本與當期收益相配比。

變動成本法可以簡化成本運算。

變動成本法下，把所有的固定成本都列為期間成本，節省了許多間接費用的分攤手續，簡化了成本計算工作，同時，也避免了各種固定性制造費用分攤中的主觀隨意性。

變動成本法便于正確評價企業管理部門的經營業績。

因為它強調了銷售環節對企業利潤的貢獻，把固定性制造費用列為期間成本，使得損益對銷量的變化更為敏感，客觀上有刺激銷售的作用。

（二）變動成本法的局限性

盡管變動成本法能夠解決一些完全成本法難以解決的問題，但在實踐中卻不被廣泛使用，這是因為變動成本法還存在著一定的局限性。

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[關鍵詞]案例分析 變動成本法 完全成本法 發出存貨計價方法

一、 引言

1936年美國會計師喬納森?N哈里斯提出了變動成本法,該成本計算模式以成本性態分析為前提,只將變動成本計入產品成本,而將當期固定費用從銷售收入中扣除,免去固定成本的分配計算程序。從20世紀80年代開始,我國很多專家學者對變動成本法的應用和改造問題,進行了深入研究并提出許多見解,使其成為成本核算改革研究的重要課題和發展方向。在成本核算中,存貨計價方法的選擇是必須考慮的重要因素之一。2006年2月15日財政部頒布的新會計準則更是取消了移動平均法和后進先出法,規定企業應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確認發出存貨的實際成本。為方便討論和比較,本文仍將后進先出法納入到計算范圍,結合實例分析變動成本法和完全成本法以期給出具有指導意義且較為系統的結論。

二、 案例分析

某廠生產一種甲產品,正常產量是1000件,每件售價為150元,單位變動成本為85元(其中每件直接材料35元,直接人工30元,變動性制造費用20元);全年固定性制造費用19200元,固定性攤銷及管理費8000元,單位產品的變動性攤銷及管理費為3元。

要求:

(1)按“兩法”計算甲產品各年度的單位產品(生產)成本,并比較合理性;

(2)按“兩法”計算和與銷售收入配比的總成本,并進行分析;

(3)按“兩法”計算確定各年度實現的稅前凈利,并編制 損益表,并進行分析。

1、單位產品成本的合理性比較

變動成本法下的單位成本為:85元

完全成本法下的單位成本分別為:109元,105元,110.6元,115元

在變動成本法下,不管產量如何變化,單位產品成本總量不變,但在完全成本法下,當產量發生變化時,單位產品成本也相應變化,產量越大,單位產品成本越小。企業的產量越大,產品庫存越多,利潤就越大,這是一種錯誤信息。這種錯誤信息會誤導決策者,鼓勵決策者盲目生產,自覺不自覺地尋求增加庫存量,虛計資產,虛增利潤。

2、“收入與費用配比原則”的符合性比較

對比上圖可看出,變動成本法比完全成本法更符合“收益與費用配比”的會計原則,因而用變法計算的利潤也就更真實。其原因是,變動成本法根據成本性態來劃分和核算成本,將與產品制造過程直接相關的變動生產成本列入產品成本,隨著產品的出售或結存分別轉入銷售成本或存貨成本,而將與各期經營活動能力和管理需要直接有關,不受產品生產量變動影響的固定制造費用列入期間成本,隨著時間的消逝而一次全部轉銷。

3、損益表及稅前凈利的綜合性比較

(1) 先進先出法下的綜合比較

存貨吸收釋放固定制造費用差額(期末存貨吸收的固定制造費用―期初存貨釋放的固定制造費用)的數值分別為0,+4200,+1176,-5376。與稅前凈利的差額(完全成本法下的稅前凈利―變動成本法下稅前凈利)相一致。

(2) 后進先出法下的綜合比較

存貨吸收釋放固定制造費用差額(期末存貨吸收的固定制造費用―期初存貨釋放的固定制造費用)的數值分別為0,+4200,0,-4200。與稅前凈利的差額(完全成本法下的稅前凈利―變動成本法下稅前凈利)相一致。

(3) 加權平均法下的綜合比較

存貨吸收釋放固定制造費用差額(期末存貨吸收的固定制造費用―期初存貨釋放的固定制造費用)的數值分別為0,+4200,+918.75,-5118.75。與稅前凈利的差額(完全成本法下的稅前凈利―變動成本法下稅前凈利)相一致。

不管存貨計價采用何種方法,稅前利潤差異遵循一般規律公式如下:利潤差額=按完全成本法計算的稅前凈利―按變動成本法計算的稅前凈利=期末存貨中的固定制造費用―期初存貨中的固定制造費用=期末存貨量*單位固定性制造費用―期初存貨量*單位固定性制造費用?？梢姼髌诋a銷量決定了存貨數量,存貨計價方法決定了單位固定制造費用,期初期末存貨中固定性制造費用的吸收與釋放量也就決定了該利潤差額。因此日常采用完全成本法核算的企業在調整成變動成本法下的利潤時是容易實現的。

參考文獻:

[1]財政部的企業會計準則第1號―存貨. 2006;10

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管理會計理論認為，在進行成本計算、確定產品成本與期間成本時，必須擺脫財務會計傳統思維模式，重新認識產品成本和期間成本的本質。變動成本法的特點主要是考慮了將成本按照成本性態進行劃分，所謂的成本性態，就是成本的變動和成本之間存在一定的關系。成本計算的方法常用的包括變動成本法和完全成本法兩種，兩者之間的差異主要體現在以下幾點：

首先，成本構成不同。變動成本法計算成本是只需要考慮“直接消耗”。直接消耗包括直接材料、直接人工和變動的制造費用。固定性的費用如固定的制造費用則不再考慮的范圍之內。其次，產品存貨的計價不同。變動成本法中期間費用包含固定制造費用、管理費用和銷售費用三種。采用變動成本法進行計算時期間費用是直接從利潤中扣減的項目，而不計入產成品或者在產品的成本之中。第三，利潤計算的方式不同。采用變動成本法進行計算時需要計算貢獻毛益率，所以就需要考慮成本的性態，這樣也有利于進行內部管理。而完全成本法更多地考慮外部管理的需要，將成本以其各自的職能進行劃分。最后，兩者服務的對象不同。變動成本法更多的考慮內部管理者的需要，適用于內部管理。而相反完全成本法則更多的服務于企業的外部利益相關者。

完全成本法和變動成本法兩者相比，后者的優點主要體現在：

（一）變動成本法由于將產品成本和銷量掛鉤，所以可以體現利潤和銷量之間的關系，有助于企業管理者重視企業的業務量，通過各種方法研究市場特點，采取方式促進銷售，從而提高企業的利潤，也提高企業的經濟效益。（二）采用變動成本法計算產品成本是由于是將固定制造費用等計入了期間費用，所以單位的生產成本就不受固定費用的影響，從而使成本控制更科學合理；其次變動成本法中由于成本性態的存在將成本劃分為固定成本和變動成本，成本的升高至于企業的產品產量有關，使成本升降的原因更為清晰；第三，亦是由于成本性態的存在，將成本按照成本性態進行劃分，從而使成本各部分對應各自的責任人，使責任歸屬更一目了然；最后，變動成本法的計算方法是企業管理者更注重單位成本的構成，其成本控制也一般采用彈性預算和制定標準成本等來完成，使得成本控制更科學合理。（三）變動成本法所提供的變動成本、固定成本、貢獻邊際和營業利潤等資料，更好的體現了企業產品成本和企業業務量之間的關系，反映了產銷和利潤之間的關系，從而可以更科學的提供企業業績預測和決策的依據。（四）完全成本法下產品成本包含固定成本，所以在進行單位成本計算的過程中就存在成本分攤的問題。而成本分攤的方法多種多樣，而且存在較大的主觀隨意性，這就增加了企業產品成本計算的難度和準確度，而變動成本法恰恰克服了這方面的缺點。

變動成本法仍然存在以下缺點：

（一）變動成本法更多的適用于企業內部的管理需要，對于外部的相關利益者來說不太符合其傳統的成本計算方法。（二）變動成本法計算的一個前提是考慮成本性態的劃分，并假設企業的固定成本和單位變動成本在短期內不會改變，顯然這種假設從長期來看是不成立的。（三）變動成本法不能廣泛應用的一個現實原因是其計算方法導致的所得稅時間性差異。

對于變動成本法應該如何應用，目前主要有以下三種觀點：

第一種觀點是采用“雙軌制”。所謂“雙軌制”就是兩種計算方法同時并行，采用完全成本法的同時平行地建立一套變動成本的計算體系，使兩種不同的計算方法適用于不同需求的使用者。第二種觀點是采用“單軌制”。持有這種觀點的人主要是偏重變動成本法，認為變動成本法在計算成本時更科學合理。所以這種觀點的人們認為應該完全用變動成本法代替完全成本法。第三種觀點是采用“結合制”。顧名思義就是將兩種不同的成本計算方法結合起來使用。

綜合考慮，第三種觀點最為合理。

下面我們來看一個完全成本法和變動成本法相結合的案例。

以織毛衣機為主要產品的華夏企業，設計的原生產能力是每年1000臺，但由于市場等各種競爭因素的存在，使得企業在過去的兩年每年只能生產和銷售500臺。市場售價是每臺2500元，該產品的單位產品成本是2600元，詳細資料為：單位變動生產成本1000元；固定制造費用800000元；固定推銷及管理費用250000元。公司已連續兩年虧損，若不能扭虧為盈，銀行將不再貸款，公司則面臨停產。公司經理為此召集各部門經理開會商討對策。

銷售部門經理：企業生產產品的制造費用偏高，作為主管銷售的負責人，我認為我們應該主要在如何降低產品的成本上下功夫，在不提高產品售價的基礎上，降低產品成本，從而提高我們企業產品的市場競爭力。

生產部門經理：對于我們企業目前的生產能力來說，應該是沒有發揮到最大的程度。我們可以和市場部人員配合，通過市場部門增加銷售，從而提高我們生產部門的生產率，降低單位固定成本，也一定可以扭虧為盈。

總會計師：對于生產部門經理的考慮，結合我們企業采用的是完全成本法的成本計算方法，我認為擴大產量是個可行的辦法。擴大產量的條件下，即使銷量不變，在完全成本法下，我們也可以將固定成本分攤到存貨中，這樣利潤指數就可以提高，想銀行等金融機構借款時也會更加容易。

總經理：我綜合考慮了以上的觀點，認為總會計師的想法是可行的。

具體案例分析如下：

（一）定性分析。企業產品成本的計算方法一般包括完全成本法和變動成本法。完全成本法現階段更符合人們傳統的成本計算理念，被外界接受認可的程度更高；而變動成本法更偏重于企業內部管理的需要，能夠為企業成本管理提供更合理的方法，由于變動成本法的計算特點使得其能夠更好的分清成本構成的責任歸屬。就該案例而言，由于競爭的存在，降低產品的單位成本是解決該企業所面臨的問題的關鍵，應采用變動成本法分清各部門的責任。并且在績效考評時也應采取變動成本法。

（二）定量分析。在全部成本法下，單位產品的生產成本計算為：

單位產品生產成本=單位變動生產成本+單位固定生產成本=1000+800000/1000=1800（元）

兩種方法編制企業的利潤表，如下表所示：

總會計師建議采用完全成本法，但就算下期的銷售量增加了，企業的利潤也不一定增長。這是因為企業的利潤首先要彌補上期留在存貨中的固定制造費用。因此，總會計師的建議不可行。銷售部門經理建議主要從企業產品成本方面考慮，通過提高質量、減少消耗從而減低產品成本，實現扭虧為盈；生產部門建議銷售人員盡力做促銷，是個輔助方法，但短期內不易見效。

（三）總體分析。企業會計為了更好地履行其對內、對外兩方面的職能需要，應該使變動成本法和完全成本法相互補充，取長補短，實現兩者的結合，為企業的管理提供更好的服務。（作者單位：中央財經大學會計學院）

參考文獻：

[1] 尹春霞.變動成本法優缺點在企業應用中的分析，企業導報，2010.

[2] 吳大軍等.管理會計[M].東北財經大學出版社，2009.

[3] 孫茂竹，文光偉，萬貴.管理會計學[M].中國人民大學出版社，2001.

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關鍵詞：變動成本法；完全成本法；產品成本；經營決策

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

原標題：變動成本法在企業中的應用研究

收錄日期：2014年10月20日

一、變動成本法基本概述

（一）變動成本法的概念。變動成本法，是指在生產成本計算過程中，以分析成本性態為基礎，只把變動生產成本作為產品成本的構成內容，而固定生產成本及非生產成本被列入期間成本處理，按貢獻式損益程序計量損益的一種成本計算模式。

（二）變動成本法的必要性

1、適應市場競爭機制發展的需要。為促使我國的國際商貿順利進行，我們要學習使用國外的先進成本核算方法即變動成本法，它對于企業合理安排營銷計劃，應付國際國內市場的嚴峻挑戰，在進行經濟預測和決策時提供必要的依據。

2、符合公司經營決策對信息的要求。完全成本法的成本核算是根據已經發生的費用進行匯集和分配，因而整個企業的成本管理屬于事后管理，而變動成本法則可以彌補這些缺陷，做到事前預測、事中控制、事后管理。

3、滿足企業內部管理需求。變動成本法對制造費用在存貨和當期已銷售貨物之間的分配有了新的定義，是已銷售的貨物承擔所有的固定成本，這打破了傳統的成本劃分觀念，更符合企業實際運作的理念。

二、變動成本法的優越性

（一）促使企業重視銷售工作。變動成本法更能突出銷售對利潤的影響力，能夠如實反映利潤和銷售量之間的正常關系，從而促使企業加強對銷售方面的重視，以提高企業的經濟效益。

（二）便于企業進行短期經營決策。市場競爭的激烈促使企業對內部管理要求的提高，而變動成本法恰好適應了這一發展需求，它通過邊際貢獻分析，在產品的市場占有預測、銷售規劃和成本控制等方面起到了極大的作用，從事前、事中、事后全方位進行了規劃，有利于企業做出恰當的短期經營決策。

（三）便于科學的成本分析和成本控制。在變動成本法核算方式下，產品成本不受固定成本和產量的任何影響。通常變動生產成本的責任歸屬于生產部門，固定生產成本和固定非生產成本的責任歸屬于管理部門，變動非生產成本一般歸屬于銷售部門，明確成本責任的歸屬。

（四）簡化成本核算工作，提高會計質量。在采用變動成本法的情況下，財務人員計算的產品成本只包含變動成本，因此就省掉很多間接費用的分攤工作。當經營情況發生變化時，只要根據實際情況調整相應的影響因素，就可以得到想要的利潤預測結果，這種方式明顯地簡化了成本核算工作步驟，提高了工作效率和會計質量。

三、變動成本法的局限性和解決方式

雖然變動成本法擁有明顯的優點，并在企業生產過程中發揮巨大的作用，但在實際運用過程中也會暴露出它固有的局限性。

（一）變動成本法的局限性

1、其產品成本觀念與會計準則不符。傳統的成本概念認為，生產過程中發生的全部耗用就是產品的生產成本，它包括變動生產成本和固定生產成本。而變動成本把固定生產成本歸類于期間成本，這很明顯不符合傳統觀念。

2、不適應長期決策要求。變動成本以成本性態分析為基礎，以相關范圍內固定成本和單位變動成本固定不變為前提，這在短期內是成立的。但從長期來看，這很明顯不符合單價大于單位全部成本。

3、對所得稅產生一定的影響。以變動成本法為基礎編制的財務報表會使產成品的庫存成本降低，并把固定制造費用計入期間成本而非產成品存貨成本，這降低了企業的營業利潤。從短期考慮會暫時降低所得稅和應付股利，從而影響到國家稅收收入和投資者收益。

4、不符合對外財務報告要求。運用變動成本法計算的存貨價值和損益，不符合對外報送會計報表的要求和所得稅法對計算應稅所得額的要求，不適合在賬內計算，不能在賬內根據這種成本計算營業利潤、編制對外會計報表。

（二）解決方式：采用結合制

1、結合制的含義。結合制是指在日常賬務核算過程中運用變動成本法，并為企業內部各部門及時提供所需的財務信息，在季末或年末的時候，通過利潤調節表的形式，把已有的成本和利潤信息調整為符合傳統成本核算概念下的財務報表，以滿足企業外部信息使用者的要求。

2、可行性。在制造費用項目上的不同處理，是二者之間的主要差別。前者把固定制造費用計入產品成本，后者把固定制造費用計入期間費用，因此對固定性制造費用的調整是采用結合制的關鍵。兩者相同點為它們的產品成本中都包含直接材料、直接人工和變動性制造費用且對于三大期間費用的處理具有一致性。兩種方法在成本項目上的處理方式大致相似為兩種方法相互補充和結合提供了可能。

3、賬務處理。財務人員在把制造費用劃分為變動制造費用和固定制造費用兩個會計科目，同時把三大期間費用也按照制造費用這種方式分別劃分為變動和固定兩種會計科目，并根據新設置的會計科目改進相應的明細賬，按照變動成本法計算營業利潤指標。

采用結合制，很好地避免了變動成本法的缺點，當然，在具體工作中應該把變動成本法和完全成本法相結合，兩種成本核算方法的結合是企業發展的良好趨勢。

主要參考文獻：

[1]楊化峰，郭景先.完全成本法與變動成本法的結合使用[J].財會月刊，2006.10.

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【定義】

變動成本是指成本總額隨著業務量的變動而成正比例變動的成本。這里的變動成本是就總業務量的成本總額而言。若從單位業務量的變動成本來看，它是固定的，即它不受業務量增減變動的影響。

【相關范圍】

成本總額隨著業務量變動并成正比例變動的這種完全的線性聯系，只有在一定的相關范圍內存在；超出了相關范圍，它們之間的聯系則可能表現為非線性的。變動成本的相關范圍就是指成本總額與業務量之間呈現為線性聯系的這一段而言的。

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【關鍵詞】 變動成本法;固定成本法;固定制造費用;利潤

一、變動成本法與完全成本法的基本介紹

變動成本法是管理會計中計算損益的基本方法,相比之下,完全成本法則是傳統財務會計計算損益的基本方法。變動成本法,也稱直接成本法,是在計算產品生產成本和存貨成本時,只計算生產過程中產品所消耗的直接材料、直接人工和變動制造費用,而把固定制造費用視為期間成本全額計入當期損益的一種成本計算方法。完全成本法則是將生產過程中產品消耗的直接材料、直接人工、制造費用全部計入產品成本,而只將非生產成本作為期間成本的一種成本計算方法(兩者的成本構成可以如下圖所示)。

二、變動成本法與完全成本法的比較

變動成本法與完全成本法的主要區別在于固定性制造費用的歸屬問題,一個將其歸屬于產品成本,另一個將其歸屬于期間成本,而這正是兩種成本核算方法產生區別的根源所在。由固定性制造費用出發,兩種核算方法會對財務信息的處理結果產生如下幾種不同的影響:

1.應用的目的以及側重的計算重心不同

就變動成本法而言,它更多是注重企業內部管理層的使用需求,側重于關注產品的邊際貢獻、變動成本、固定成本,主要想要提示的就是本量利分析模型中各個數據之間的關系,借以找到成本可控制點,加強內部成本控制。

完全成本法則側重于向外界提供企業一定會計期間內的稅前利潤,以滿足股東、潛在投資者及其他外部人員對于企業財務信息的需求,另外一個重要用途是完全成本法的財務信息因為符合現行的會計制度和稅法要求而比較適用于企業的納稅申報問題。

2.銷貨成本和存貨成本構成內容不同

在變動成本法下,企業期初期末的存貨生產成本中只包括變動成本(直接材料、直接人工、變動制造費用),固定制造費用將全部計入本期的銷貨成本中去,而不論本期的銷貨量與本期的產量之間的大小關系。

在完全成本法下,本期的固定性制造費用將和變動性制造費用一起在本期產成品和在產品之間按照一定的方法進行分配。在期初、期末的存貨里面,存貨成本都將包括以前會計期間、本會計期間的一部分固定性制造費用。

3.稅前利潤計算方法不同

在一定的假設條件下,兩種成本核算方法的稅前利潤計算公式如下:

(1)變動成本法:

稅前利潤=銷售收入-變動成本-固定成本

=銷售收入-(銷售產品中變動生產成本+當期全部變動非生產成本)-(當期全部固定生產成本+當期全部固定非生產成本)

(2)完全成本法:

稅前利潤=銷售收入-銷售成本-期間成本

=銷售收入-(銷售產品中變動生產成本+銷售產品中固定生產成本)-(當期全部固定非生產成本+當期全部變動非生產成本)

(3)兩個式子相減:

完全成本法稅前利潤―變動成本法稅前利潤=銷售產品中固定生產成本―當期全部固定生產成本=期初存貨固定生產成本―期末存貨固定生產成本

由此,完全成本法與變動成本法之間的稅前利潤差額只與期初、期末存貨產品中的固定生產成本有關,而與其他的種種因素沒有關系。具體的,在一定的會計期間內,當產量大于銷量時,由變動成本法計算出來的稅前利潤要小于完全成本法;當產量等于銷量時,由變動成本計算出來的稅前利潤等于完全成本法;當產量小于銷量時,由變動成本法計算出來的稅前利潤大于完全成本法。

4.對產量決策的影響不同

在完全成本法下,企業的產量波動對利潤的影響是很大的。當產量增加幅度較大時,就會攤薄包括在生產成本中的固定制造費用的單位產品承擔量,從而使單位產品的成本降低。這種情況下,即使銷量不變或者減少,也有可能在利潤表中出現利潤增加的情況。這可能會讓管理者做出繼續增加產量的錯誤決策。

在變動成本法下,因為產品的生產成本是按照變動成本來計算的,所以產量的增加并不會導致單位變動成本的變化,而利潤在超過盈虧平衡點后會與銷售量呈現出一個正相關的變化趨勢。按照變動成本法做出的產量決策會更多的考慮到產品的銷售情況,比較符合現代管理會計中以銷定產的觀念。

三、變動成本法與完全成本法在企業中的結合運用

從上面的分析可以看出,完全成本法和變動成本法都只是能夠滿足某些會計信息使用者的需求。但是作為一個完善的會計信息系統,成本核算方法應該能夠滿足各方面會計信息使用者的需求。如果能有一種核算方法把上述兩種方法的優點結合起來,以滿足更廣泛的信息需求,那么對于現行的兩種成本核算方法都是一種完善和進步。要集合兩種核算方法的優點,使會計信息系統更加完善,從邏輯上來講,主要有以下三種方法:

1.變動成本法與完全成本法作為兩種成本核算方法同時使用

這種方式就是在現有的完全成本法的基礎上,再另外以變動成本法為基礎新設一個核算系統,兩種成本核算方式同時使用。這種方式的優點是顯而易見的,它集合了兩種方法的所有優點,可以用完全成本法產生的財務信息作為對外提供報告的依據,用變動成本法產生的財務信息作為對內管理層的提供信息的依據,各取所需。

但是它的缺點也是十分明顯的,比起單獨使用一種成本核算方式,對于所有的經濟業務,會計人員都要按照兩種成本核算方法核算兩次。這顯然需要大大增加了會計人員的工作量,增加企業的財務成本,違反了成本效益原則。如果考慮到同時實施這兩種方法的成本費用,那么這種結合方式并不是很十分的可取。

2.基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結合

基于變動成本法上的兩種成本核算方法的結合就是日常核算中以變動成本法為基礎,以完全成本法為輔。這種結合方式的好處就在于,在日常的生產過程中,主要按照變動成本法來核算,可以隨時得到成本內部控制、績效評估的一些信息。而在一個會計期間的期末需要對外提供會計報表時,通過對變動成本法下的賬戶的合并調整等,得到完全成本法下的各種成本信息,不影響對外提供的會計報表的編制。這樣一來,相比單獨使用一種成本核算方式而言,這種結合兩種成本方法的核算方式并沒有給會計人員帶來太多的額外的工作量,但是取得的財務信息卻是要多很多。

在實際操作過程中,這兩種方法的合并需要對現行的會計賬戶進行一些調整,以使其能夠同時反映兩種成本核算方式下的各種成本信息。從比較宏觀的賬戶調整層面上來講,可以從以下幾個方面對現有的賬戶進行調整,以大致滿足這種結合方式對于賬戶設置的需要。在這種結合方式下,以完全成本法的設置為出發點,如果改成以變動成本法為核算基礎,大體上來說,需要對完全成本法的一些賬戶設置做一些調整。

由上面的分析可以知道,兩種方法的區別就在于固定性制造費用的結轉核算問題,而且對于己銷產品所分擔的固定性制造費用,從最終損益上來說,并沒有多大的差異,其主要差別在于存貨(包括在產品、完工產品)中的固定性制造費用?？梢钥紤]在生產成本下增設固定性制造費用和變動性制造費用,在制造費用下也增設固定性制造費用和變動性制造費用,在庫存商品下增設固定性生產成本和變動性生產成本。

在日常的核算中,按照這些新增的二級科目歸集費用,分配費用,結轉費用,從而得到變動成本法下的各種信息。會計期末編制對外報表的的時候,將固定性制造費用和變動性制造費用按分配后的費用數目進行合并(即忽略掉上述三個一級科目下的二級科目,只按照一級科目來歸集,分配,結轉費用),這樣就可以得到完全成本法下的會計信息。

3.基于完全成本法上的兩種成本核算方法的結合

這種方式的結合就是說在日常的核算時以完全成本法為基礎進行核算,通過對完全成本法下的各個成本項目的調整,得到采用變動成本法核算下的各種成本信息,這樣在保證了對外財務報表的編制的同時,也為企業的內部管理控制提供信息。這種方法最顯著的特點就是兼顧了成本效益原則,不會使企業增加太多額外的成本或增加財務人員的工作負擔。

在這種以完全成本法為主,變動成本法為輔的核算方式下,兩種會計核算方法的主要不同就在于固定性制造費用上,粗略地設想在完全成本法的成本項目中增加變動生產成本和固定性制造費用這兩個賬戶。其中變動生產成本的借方用來登記直接材料、直接人工、變動性制造費用等變動生產成本;固定性制造費用賬戶用來登記除變動性制造費用之外的各種制造費用。這樣企業既可以依靠完全成本法的信息對外提供報表。依靠固定性制造費用和變動生產成本中歸集的成本費用為企業內部管理提供邊際貢獻、變動成本等這些便于做出短期決策的信息,這也是目前一些國內企業實行的完全成本法與變動成本法結合運用的一個大致模型。我國傳統的會計信息系統是以完全成本法為基礎的,如果說要向兩種方法結合運用的核算方式過度,這種結合方式與上述兩種結合方式相比,可以為企業提供更大的緩沖度。

參考文獻

[1]孫超,張鐘瑛,劉子先.《完全成本法的局限性及改革設想》.現代財經.2004(5)

[2]于富生,王俊生,黎文珠.《成本會計學》.中國人民大學出版社,2007(2)

篇8

一、變動成本法的概念

變動成本法以成本性態分析為前提，把變動的生產成本作為產品成本的構成內容。往往在組織常規的成本計算中，以非生產成本或者固定生產成本為期間成本，而且按照貢獻式損益確定程序來計算相關的損益的一種成本計算模式。意思是指組織在傳統的成本核算中，進入自然狀態分析的前提條件，以改變作為產品成本的構成內容。而固定成本、生產成本和非生產成本作為期間成本，而且根據貢獻類型確定損益項目的成本計算進行計算損益的一種計算模型。變動成本法一種不同于傳統成本計算模式的新模式。這種新模式是由管理會計為了進行改革財務會計的傳統成本計算模式而產生的。變動成本不同于固定成本，而且與之相反。變動成本往往指那些成本的總發生額在一定范圍里，隨著業務量的變動而變動，而且形式表現為線性變動。還有，雖然那些成本的發生總額與業務量陳正比例變動，但是單位的產品相關的耗費是不變的。

因為傳統的全部成本核算法難以去適應競爭激烈的市場經濟，所以往往在企業管理中，會要求管理變得科學化，即是要求會計向企業的內部管理提供相關的信息和資料，進而能夠幫助企業對經濟活動進行預測、計劃、決策和控制。

變動成本法，是把變動生產成本分擔在庫存產成品、已售產成品和在產品之間，而且全部成本法下相關的存貨估價是要高于變動成本法下的產成品存貨和在產品存貨的估價的。

二、變動成本法的原理

我們也可以把變動成本法稱作直線成本法。把固定成本當做期間成本，而且按照貢獻式損益的確定程序來進行計算損益的模式.在進行企業管理的時候要達到科學化，而科學化即是要求會計把信息和資料提供給企業內部。以往，傳統的全部成本核算法根本難以去適應競爭越來越激烈的市場經濟情況。而新模式，即所謂的變動成本法是把特定時時間段內發生的成本根據其成本性態可以具體分固定成本和變動成本這兩大類。然后，變動成本又可以分為變動非生產成本與變動生產成本，但是往往又把變動非生產成本和固定成本全部稱作期間成本。

在現實意義中，其中相關的制造費用也是由兩個部分組成的，即是如果其中的一部分是由于進行生產活動而導致變動制造費用變動，并且其相關的總額隨著產量的變動去變動。如果去停止了生產活動，那么它就不會再次發生。相反，另外的一部分是所謂的固定制造費用，它一般是為企業提供特定的生產和經營條件而產生的，一旦這些相關的生產經營條件形成后，就不再管它的現實利用程度到底怎樣，其固定的制造費用一樣會發生。然而，相同產品的現實生產其實并沒有很直接的聯系，而且也不隨著產量的變動去變動，所以是不應該把它算進產品成本的，而是應該作為期間成本來進行相關的處理。

變動成本法計算盈虧的算法如下：

收入 - 成本= 邊際貢獻 - 生產成本

= 邊際貢獻 - 固定成本

= 利潤

三、深入認識和了解變動成本法在企業經營中的優勢

企業經理人員往往不僅想要實現營業利潤隨著銷售量變動而變動，而且重點是去實現營業利潤與銷售量成正比例。

（1）變動成本法有利于企業去進行本-量-利的分析，還能方便企業進行銷售預測。變動成本法相關的一些基本理論、程序深入揭示了了成本、利潤和業務量之間的內在聯系。

（2）變動成本法還有利于能讓企業在管理中不忽視銷售，還有就是防止企業進行盲目生產。

（3）在現實意義中，所謂的彈性預算其實是根據變動成本法的相關原理去進行編制的。企業重視銷售后，可以采取以銷定產的策略。這大大方便企業可以根據業務量的增減來而動進行調整，這使得企業管理具有彈性空間。

（4）變動成本法有利于企業成本的控制和相關的業績考核。

企業可以認真學習變動成本法后，根據其成本習性的特點去進行核算成本。盡量避免傳統成本法下，有成本卻沒有產品的現象，或者是銷售沒有變動而利潤卻在增加的狀況。

完全成本法所計算出來的相關的利潤不是其現實的利潤而是其潛在的利潤。這種做法往往忽視了產品能否能夠被銷售出去。有時候雖然銷售量超過了往年的銷售量，但是成本消耗和銷售單價等等卻沒有發生變動。假如期末的存貨比往年多了，就會產生稅前的凈利潤比往年增多的假象。真實的原因是因為期末的存貨承擔了相關部分的固定生產成本，還有其會隨產品的結轉到下期。然而變動成本法是把固定生產成本從當期的損益中進行全額的扣除，不會讓固定生產成本隨期末存貨結轉到下期。由此可見，在收入一定的時候，變動成本法計算的利潤要比完全成本法計算的利潤低。所以，完全成本法很容易造成企業去虛增利潤。這是因為，企業為了所謂的利潤“虛增”，盲目的追求產量，去增加庫存。而變動成本法可以避免這種不良現象，使企業決策者做到重視產品的銷售，以銷定產。

制造業的產品銷售和企業利潤是不可切割的。如果沒有產品銷售，那么企業的利潤就不存在。而且值得注意的是產品被銷售也可能是不獲利的。隨產量增減而增減的相關部分成本就是變動生產的成本。反之，不隨產量增減的相關部分成本則是固定生產的成本。變動成本法的計算結果如果是隨著銷售量增減而增減，且是正比關系。那么企業的銷售量增加的同時，利潤也在增加，反之減少。值得注意的是，它與期末存貨量和生產量是沒有關系的，并且賬面上顯現出來的利潤就是現實所應該得到的相關利潤。還有，存貨的增減、產量的高低與企業的稅前凈利潤是沒有關系的。如果銷售結構、售價和單位的變動成本不變，那么其稅前的凈利潤會跟著銷售量的增長而同步的增長。所以，變動成本法是能促使企業管理層去重視銷售環節進而避免盲目生產的一種有效的計算方法。

四、變動成本法的優點

（1）變動成本法提供相關的成本資料往往是比較符合企業的生產經營的具體實際情況的，而且管理部門比較容易去掌握、理解。

（2）變動成本法還能提供相關的每種產品盈利能力的重要資料，這大大利于管理人員根據相關資料去進行決策、分析。

（3）變動成本是供應部門與生產車間的可以進行控制的成本，并且通過制定相關的標準成本進而去建立彈性預算來實施日常的管理。

（4）變動成本法大大的去有關簡化了產品成本的計算。這是因為變動成本法，通過從當期的銷售收入中去扣除固定成本全額，而且不算入產品成本中，可以大大簡化產品成本計算的費用分配，避免管理當局在間接費用分配中的主觀性、隨意性。

五、關于漢中匯源飲料營銷有限公司使用變動成本法與完全成本法的對比分析

漢中匯源飲料營銷有限公司最近的兩年只生產、銷售一種產品，而有關該產品的產銷基本情況。如表1與表2所示。

假設A公司相關的固定制造的費用在生產量的基礎上來分攤于該產品中，那么可以假設每件該產品所分攤的管理費用和動銷售費用為l元。

那么問題有：

（1）采用變動成本法來準確計算第一年、第二年該產品的產品單位成本。

（2）根據完全成本法來進行合理的編制第一年與第二年的利潤表。

解答：

（1）采用完全成本法進行計算可以得出該產品第一年與第二年相關的單位成本具體如下： 第一年的產品單位成本=單位變動生產成本+單位固定制性造費用 =8十24000/8000=8+3=11（元），而第二年產品的單位成本=8+24000/10000=8+2.4=10.4（元）

篇9

關鍵詞：完全成本法 變動成本法 NP差異

由于成本的劃分標準不同，產生了兩種成本核算方法――完全成本法和變動成本法。完全成本法是財務會計廣泛采用的，并據此編制對外會計報表的一種成本計算方法；變動成本法是企業內部管理者經常采用的，出于滿足管理會計預測、決策、預算、控制和評價的需要的一種成本計算方法。為了適應企業成本管理的要求，需要對兩種成本法進行利潤轉換。

一、理論依據

（一）完全成本法

完全成本法又稱為“全部成本法”“歸納成本法”或“吸收成本法”，是傳統的成本計算方法。完全成本法是以經濟職能分析為基礎，是指在一定時期內將生產過程中發生的所有的直接材料、直接人工、制造費用（變動制造費用和固定制造費用）都歸集到產品的生產成本，而將期間所發生的銷售管理費用計入非生產成本，不構成產品、存貨成本的一種方法。

（二）變動成本法

變動成本法又稱“不完全成本法”“直接成本法”，是指在產品成本計算中，以成本性態分析為前提，成本包括產品生產過程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費用中的變動部分。產品的成本是在產品實際形成過程中發生的，因此，制造費用中的固定性部分被視為期間成本而從相應期間的收入中全部扣除，按照貢獻式損益確定程序計量損益。

（三）完全成本法與變動成本法的比較

1.應用前提不同。完全成本法，以成本的可盤存性為前提，將成本分為產品成本和期間費用兩大類。凡是一定時期內的生產領域為生產產品而發生的，都應歸集于生產成本，所以生產過程中發生的制造費用全部計入產品成本。

變動成本法，以成本性態為前提，將全部成本分為固定成本和變動成本兩類，并且要將屬于混合成本的制造費用按業務量水平分解成變動制造費用和固定制造費用兩部分。

2.成本流程不同。在完全成本法下，制造費用（變動制造費用和固定制造費用）均被視為產品的成本，固定性制造費用被歸集于產品而隨產品流動，因此本期已銷產品和未銷產品在成本構成上是完全一致的，均在銷售時扣除。見表1。

在變動成本法下，變動制造費用被視為產品成本，而固定制造費用及銷售費用、管理費用和財務費用被視為期間成本。在產品出售之前，變動制造費用隨存貨的變化而增減；在產品出售之后，存貨成本將轉入產品銷售成本，與銷售收入相配比決定損益，而固定性制造費用將在年末一次性扣除。見表2。

3.NP計算方法不同。

完全成本法下NP計算公式：

EBIT=銷售收入-銷售成本-期間成本=銷售收入-（直接材料+直接人工+變動性制造費用+固定性制造費用）-（變動性管理費用+固定性管理費用+變動性銷售費用+固定性銷售費用）

NP=稅前利潤×（1-所得稅稅率）

變動成本法下NP計算公式：

EBIT=銷售收入-變動成本-固定成本=銷售收入-（直接材料+直接人工+變動性制造費用+變動性管理費用+變動性銷售費用）-（固定性制造費用+固定性管理費用+固定性銷售費用）

NP=稅前利潤×（1-所得稅稅率）

由上可知，完全成本法與變動成本法下NP產生差異的原因在于兩種方法扣除固定性制造費用的方式不同。變動成本法下扣除的固定性制造費用是被歸集于期間費用，直接影響當期NP。而完全成本法下扣除的固定性制造費用則是被歸集于產品而隨產品流動，只有產品到了銷售環節才會影響該期NP。

三、完全成本法與變動成本法下NP差異推導

（一）基本假設

假設：各期產品單價、單位變動生產成本、固定性制造費用、固定性銷售費用、固定性管理費用相同，所得稅稅率相同。

為了便于研究，作如下設定：p：產品銷售價格；b1：單位變動生產成本（由單位直接材料、單位直接人工、單位變動性制造費用構成）；b2：單位變動銷售費用；b3：單位變動管理費用；a1：固定性制造費用；a2：固定性銷售費用；a3：固定性管理費用；Q：本期生產量；x：本期銷售量；Q0：期初存貨量；Q1：本期生產量；Q2：期末存貨量；GZ0：期初存貨所包含的單位固定性制造費用；GZ1：本期生產產品包含的單位固定性制造費用；GZ2：期末存貨所包含的單位固定性制造費用；∏：所得稅稅率。

（二）模型推導

由模型（3）可知，ΔNP的大小根據GZ0、GZ2、Q0、Q2、∏五因素決定，與單價、變動成本、期間成本、本期銷售量、本期生產量無關。當期初存貨所包含的固定性制造費用等于期末存貨所包含的固定性制造費用時，ΔNP=0，即完全成本法下NP等于變動成本法下NP，兩者NP相等；當期初存貨所包含的固定性制造費用小于期末存貨所包含的固定性制造費用時，ΔNP>0，即完全成本法下NP大于變動成本法下NP；當期初存貨所包含的固定性制造M用大于期末存貨所包含的固定性制造費用時，ΔNP

（三）推論分析

推論1：當Q0=0時，即期初存貨量為零時，ΔNP=GZ2Q2 ×（1-∏）。由于Q2=Q0+Q1-x、Q0=0，則有ΔNP= GZ2（Q1-x ）×（1-∏）。當本期生產量等于本期銷售量時，則ΔNP=0，兩者NP相等；當本期生產量大于本期銷售量時，則ΔNP>0，即完全成本法NP大于變動成本法NP；當本期生產量小于本期銷售量時，則ΔNP

推論2：當Q2=0時，即期末存貨量為零時，ΔNP=-GZ0Q0 ×（1-∏）。由于Q0=Q2-Q1+x、Q2=0，則有ΔNP=GZ0（Q1- x）×（1-∏）。當本期生產量等于本期銷售量時，則ΔNP=0，兩者NP相等；當本期生產量大于本期銷售量時，則ΔNP>0，即完全成本法下NP大于變動成本法下NP；當本期生產量小于本期銷售量時，則ΔNP

推論3：因GZ0≠0，且 GZ2≠0，其中GZ0由上期期末存貨所包含的單位固定性制造費用決定，GZ2由本期期末存貨所包含的單位固定性制造費用決定，單位固定性制造費用為固定性制造費用總額除以當期生產量，因此GZ0、GZ2的值取決于當期產量的大小。

當上期產量Q1′=本期產量Q1時，則有GZ0=GZ2，ΔNP=GZ0 （Q2-Q0）×（1-∏）=GZ0（Q1-x）×（1-∏）。當本期生產量等于本期銷售量時，則ΔNP=0，兩者NP相等；當本期生產量大于本期銷售量時，則ΔNP>0，即完全成本法下NP大于變動成本法下NP；當本期生產量小于本期銷售量時，則ΔNP

當上期產量Q1′>本期產量Q1時，則有GZ2>GZ0，Q0= Q2′，Q2-Q2′= Q1-x，ΔNP=（GZ2Q2-GZ0Q0）×（1-∏）。當本期生產量等于本期銷售量時，則Q2=Q0，ΔNP>0，即完全成本法下NP大于變動成本法下NP；當本期生產量大于本期銷售量時，則Q2>Q0，ΔNP>0，即完全成本法下NP大于變動成本法下NP；當本期生產量小于本期銷售量，則Q2

當上期產量Q1′

四、案例驗證

ZT公司只生產一種A產品，第一、二年的產量分別為30 000件和24 000件，銷售量分別為20 000件和30 000件；存貨計價采用先進先出法；產品單價為15元/件；所得稅稅率為25%；第一年期初無在產品。具體數據見下表。

公式驗證：

第一年期初無在產品，因此Q0=0，則ΔNP= GZ2（Q1-x ）×（1-∏）= 180 000/30 000×10 000×0.75= 45 000（元），結果符合推論1，當本期生產量大于本期銷售量時，則ΔNP>0，即完全成本法下NP大于變動成本法下NP。

第二年期初有在產品，則ΔNP=（GZ2Q2-GZ0Q0）×（1-∏）=（180 000/ 24 000×4 000-180 000/30 000×10 000）×0.75=-22 500（元），結果符合推論3，當上期產量Q1′>本期產量Q1、本期生產量小于本期銷售量時，則Q2

五、結論

通過以上數學模型推導及案例驗證發現，完全成本法與變動成本法之間的NP可能不同，由此產生的NP差異的變動規律如下：在無期初存貨和無期末存貨時，兩種方法下的NP差異與本期產銷量有關，且變動規律一致；而當存在期初存貨時，需要考慮上期產量和本期產銷量關系，但最K可以歸結為期初和期末存貨所包含的固定性制造費用之差。為此，我們可根據該模型針對不同情形將兩種方法的NP進行轉換，進而為企業決策者提供有用的信息。

參考文獻：

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【關鍵詞】 變動成本法 完全成本法 優缺點 運用

一、變動成本法與完全成本法的基本內容

1、含義

變動成本法是指在組織常規的產品成本計算過程中，以成本形態分析為前提，在計算產品成本時只包括產品生產過程中所消耗的直接材料、直接人工和變動制造費用即變動生產成本，而把固定制造費用即固定生產成本以及非生產成本全部作為期間成本的產品計算方法。完全成本法又稱傳統的成本計算方法。是在計算產品成本和存貨成本時，把一定時期發生的直接材料、直接人工和全部制造費用（包括變動制造費用和固定制造費用）都包括在內的方法。

2、理論根據

（1）變動成本法的理論依據。產品成本是指那些隨產品實體流動而流動，與產品的產量直接相關的成本，如直接材料、直接人工和變動制造費用。當企業的生產工藝沒有實質變化、成本水平維持不變的情況下，產品成本總額應當隨著完工產品的產量呈正比例變動，因此只有變動生產成本才能夠計入產品的成本。固定制造費用是為企業提供一定的生產經營條件、并保持一定的生產經營能力而發生的費用，它同產品的產量沒有什么關系，但它們卻隨著企業生產經營期限的長短而變化，其效益隨時間的推移而消逝，所以這部分費用不能遞延到下一個會計期間，而應當與管理費用、銷售費用等非生產成本一樣在發生的當期全額計入當期損益，作為期間成本處理。產品的成本應該只包括變動生產成本，固定性制造費用應當作為期間費用來處理，直接扣減當期的損益。

（2）完全成本法的理論依據。根據生產過程與產品成本的因果關系，凡是生產過程中為生產產品所發生的成本都應當作為產品成本。固定制造費用和變動制造費用一樣，從根本上來說都是為生產產品而發生的，因而在計算產品成本時理應同等對待，作為一個整體全部計入產品成本中去?，F代企業會計準則也要求企業產品的成本包括全部的制造費用。

二、變動成本法與完全成本法的比較

1、產品生產成本包括的內容不同

完全成本法，是指在產品成本的計算上，不僅包括產品生產過程中所消耗的直接材料、直接人工，還包括了全部制造費用（變動性制造費用和固定性制造費用）。變動成本法則是指在產品成本的計算上，只包括生產過程中所消耗的直接材料、直接人工和制造費用中的變動性部分，而不包括制造費用中的固定性部分。

2、期末存貨成本包括的內容不同

由于兩種方法下產品成本的構成內容不同，所以存貨成本的構成內容也不同。完全成本法下，不論是庫存產成品、在產品還是已銷產品，其成本中均包括固定性制造費用。變動成本法下不論是庫存產成品、在產品還是已銷產品，其成本中只包括變動性制造費用，而固定性制造費用則作為了期間成本。所以變動成本法下期末存貨的成本必然小于完全成本法下的期末存貨的成本。

3、采用兩種不同成本計算方法對利潤計算的影響

（1）完全成本法下稅前利潤的公式：營業收入-營業成本=營業毛利；營業毛利-營業費用=營業利潤。其中，營業成本=本期銷貨成本（完全生產成本）=期初存貨成本+本期發生的生產成本-期末存貨成本；營業費用=非生產成本=銷售費用+管理費用+財務費用。

（2）變動成本法下計算稅前利潤的公式：營業收入-變動成本=邊際貢獻；邊際貢獻-固定成本=營業利潤。其中，變動成本=本期銷貨成本（銷貨中的變動生產成本）+變動非生產成本=單位變動成本×本期銷售量+單位變動非生產成本×本期銷售量固定成本=固定生產成本+固定非生產成本=固定性制造費用+固定性銷售費用+固定性管理費用+ 固定性財務費用。

（3）利潤表的格式完全不同。變動成本法使用貢獻式利潤表、完全成本法使用傳統式利潤表，如表1所示。

4、兩種成本法下息稅前利潤比較

（1）無期初存貨時。經過公式推導得出完全成本法與變動成本法下息稅前利潤之差：

EBIT=a1（1-x/q） （1）

其中，a1：固定性制造費用，q：本期生產量，x：本期銷售量。

由（1）式可知：當q=x時，EBIT=0，即當生產量等于銷售量時，兩種成本法下計算的息稅前利潤相等。當q＞x時，EBIT＞0，即當生產量大于銷售量時，采用完全成本法計算的息稅前利潤大于變動成本法下的息稅前利潤。當q＜x時，EBIT＜0，即當生產量小于銷售量時，采用完全成本法計算的息稅前利潤小于變動成本法下的息稅前利潤（此種情形在實務中一般不存在）。由此可以得出結論：在無期初存貨時，兩種方法計算出的息稅前利潤之差與產品的產銷量之間的關系有關。

（2）當存在期初存貨和期末存貨時。經過公式推導得出完全成本法與變動成本法下的息稅前利潤之差為：

EBIT=-（k0q0-k2q2） （2）

其中，k0：期初存貨所包含的單位固定性制造費用；q0：期初存貨數量；k2：期末存貨所包含的單位固定性制造費用；q2：期末存貨數量。