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摘要：審計規范是審計活動中應當遵守的行為規則和工作標準。我國的審計規范分為國家審計規范、內部審計規范和社會審計規范。政府投資審計規范是國家審計規范的一個分支。研究政府投資審計規范，分析現行政府投資審計規范面臨的問題，既有助于完善審計法制理念，又具有指導政府投資審計實踐的現實意義。

關鍵詞：政府投資審計規范

政府投資審計規范是審計機關實施政府投資審計的依據，也是政府投資審計活動中各方當事人的行為準則。研究政府投資審計規范，既有助于完善審計法制理論，又具有指導政府投資審計實踐的現實意義，促使政府投資審計更好地發揮免疫系統功能，為經濟社會又好又快發展作出積極的貢獻。

一、政府投資審計規范的涵義

（一）國家審計規范的涵義

審計規范根據審計主體的不同，可分為國家審計規范、內部審計規范和社會審計規范三大類。國家審計規范是指由國家規定或認可的審計機關及其審計人員在進行審計活動中，審計機關、被審計單位和與審計工作有關的其他各方都應當遵守的行為規則和工作標準。國家審計行為規則包括國家審計的組織規范、國家審計工作行為規范以及國家審計職業道德規范等，是國家審計行為在組織、職責、行為、道德上的要求。國家審計工作準則是指國家審計人員在實際業務工作中所必須遵循的具體規范，如審計準則、審計質量控制標準等。

（二）政府投資審計規范

1.政府投資審計規范的定義政府投資審計規范是國家審計規范的一個重要分支。政府投資審計規范是指在政府投資審計活動中審計機關、被審計單位和與審計工作有關的其他各方都應當遵守的行為規則和工作標準。同樣包括兩個方面的涵義：一是反映政府投資審計組織規范、工作行為規范以及職業道德規范的行為規則。二是政府投資審計人員在實際業務工作中所必須遵循的具體規范。

2.政府投資審計規范的基本特征

（1）政府投資審計規范是國家或者有關部門通過法律、法規、規章等形式加以規定或認可的行為規范。在政府投資審計中，國家審計機關代表國家利益對政府投資行為實施審計監督，其監督的對象、范圍、權限、程序的確定都是國家意志的體現，需要通過國家法律、法規、規章加以確定。

（2）政府投資審計規范是國家審計組織和審計人員開展審計工作應當遵守的行為準則。這一行為規范主要明確審計主體在審計活動中應當做什么、怎么做，以及相應的權利和義務。

（3）政府投資審計規范是參與政府投資審計活動的各方當事人應當遵守的行為規則。政府投資審計活動參與人包括國家審計機關及其工作人員，被審計單位，以及其他參與審計活動的有關組織或個人。故政府投資審計規范不僅規范審計組織和審計人員的行為，也規范被審計單位以及其他單位或個人與審計工作有關的行為，參與政府投資審計活動的各方當事人都應當遵守。

（4）政府投資審計規范是對審計人員的指引，是審計工作的標準。在政府投資審計工作中，為防止審計的隨意性和無序性，規避審計風險，國家制定一定的審計標準，用以指引審計人員的工作，通過技術規范的方式實現審計目標。

二、政府投資審計規范內容

（一）政府投資審計規范的基本內容

由于政府投資審計是國家審計的一個分支，因而政府投資審計規范被包含于國家審計規范之中，國家審計規范適用于政府投資審計規范。但政府投資審計有其特殊性，必須有針對性地制定一些行業性規范作為補充，從而形成完整意義上的政府投資審計規范。政府投資審計規范的主要內容包括有關政府投資審計的機構設定、人員配置、職責權限、審計程序、行為準則、職業道德、工作標準等，內容廣泛，涉及到憲法和審計法等法律、行政法規和政府規章。

（二）政府投資審計規范框架

政府投資審計規范大致可分成三個層次：第一層次是憲法和法律，第二層次是國務院行政法規和地方性行政法規，第三層次是國務院部門規章、地方政府規章和地方規范性文件。

1.《憲法》。1982年《憲法》明確了我國實行國家審計制度，并對審計監督的基本原則、審計機關的設置的領導體制、審計監督基本職責、審計長的地位和任免等基本制度作出了規定。

這是我國國家審計規范體系的基礎，當然也政府投資審計規范的基礎。

2.《審計法》。1994年頒布的《審計法》是國家審計規范體系的核心，也是政府投資審計規范體系的核心。2006年，第十屆全國人民代表大會常務委員會第二十次會議對《審計法》進行了修改，修訂后的《審計法》第二十二條規定“審計機關對政府投資和以政府投資為主的建設項目的預算執行情況和決算，進行審計監督”。

3.國務院頒布的行政法規。1988年國務院頒布《審計條例》，1997年頒布《審計法實施條例》，2010年重新修訂了《審計法實施條例》。修訂后的《審計法實施條例》第二十條進一步明確了新《審計法》第二十二條規定的“政府投資和以政府投資為主的建設項目”的具體范圍，規定政府投資和以政府投資為主的建設項目是指全部使用預算內投資資金、專項建設資金、政府舉借債務籌措的資金等財政資金的建設項目和財政資金占項目總投資的比例超過50%，或者占項目總投資的比例在50%以下，但政府擁有項目建設、運營實際控制權的建設項目。同時，將審計機關對上述建設項目設計、施工、供貨等相關單位的監督范圍和方式，從原來對單位的財務收支審計調整為對其取得建設項目資金的真實性、合法性的審計調查。

4.地方性法規。指地方人民代表大會及其常務委員會頒布的專門規定政府投資審計的地方性法規。如2004年深圳市人大黨常委會通過的《深圳經濟特區政府投資項目審計監督條例》。

5.審計署的部門規章。這些部門規章包括有關政府投資審計方面的命令、指示等。如《審計機關國家建設項目審計準則》（2001年審計署令第3號）《政府投資項目審計管理辦法》（審投發[2006]11號）等。

6.地方政府規章。指地方人民政府依法頒布的有關政府投資審計的行政規章。如《廣西壯族自治區國家建設項目審計辦法》（2001年自治區政府令第5號）《湖南省國家建設項目審計監督辦法》（2008年省政府令第234號）《南京市政府投資項目審計監督暫行辦法》（寧政發[2005]233號）等。

7.規范性文件。在一些沒有立法權的地市，為了有效開展政府投資審計監督，出臺符合地方實際的規范性文件，作為政府投資審計上位法的補充。如廣西的柳州市、四川的南充市都出臺了政府投資審計辦法。

三、政府投資審計規范的作用

（一）明確參與政府投資審計活動各方當事人權利義務，規范審計行為政府投資審計規范確定了審計機關的職責、權限、審計程序，規定了政府投資建設單位接受審計監督的義務和享有的權利，明確了各有關單位和人員支持、配合審計工作的要求，起到規范政府投資審計活動的作用，使政投資審計活動走上法制化、規范化的軌道。

（二）提高政府投資審計工作質量和效率政府投資審計規范對政府投資審計的范圍、內容、目標、程序和方法進行了規定，明確了審計人員必須實施哪些審計手續，完成對哪些項目的測試，采取什么樣的審計方法，達到何種質量目標，既是對政府投資審計工作的經驗總結，又是政府投資審計工作內在規律的反映，為政府投資審計人員提高工作效率、規避審計風險提供了制度保障。

（三）促進政府投資活動依法開展，維護財政經濟秩序政府投資審計規范確立了審計機關對政府投資行為進行審計監督的制度，有力地威懾了參與政府投資活動的各行為主體。同時，審計機關依據政府投資審計規范進行審計，依法揭露政府投資活動中存在的問題，并依法對違法違規行為進行處理處罰，起到規范財經秩序、保障國民經濟健康發展的作用。

四、關于進一步完善政府投資審計規范的思考

（一）政府投資審計規范面臨的新形勢新問題

1.政府投資新趨勢給原有政府投資審計規范帶來挑戰近年來，政府投資主體的多元化、資金籌集的多渠道和建設方式多樣化，給政府投資審計工作帶來了新的挑戰，原有的政府投資審計規范在一定程度上難以適應新形勢的發展。一個政府投資項目，由原來的相對單一的財政投資主體轉變為民營資金、捐贈資金、公益資金等多元化參與的格局，資金籌措渠道也呈現相當靈活的趨勢，建設方式不斷引入了BT（建設—轉讓）、BOT（建設—經營—轉讓）等模式，這些變化在政府投資審計規范中難以找到有效的規定和表述，給政府投資審計工作帶來一些制度性缺陷。

2.政府機構設置的新變化

隨著經濟的高速發展，政府投資逐年增加，也給國家審計工作帶來了新的挑戰。為保證國家投資資金的安全有效，國家審計機關強化投資審計力度，在揭露和查處違紀違規問題，促進提高管理水平，節約財政資金等方面作出了積極的貢獻。由于近年來政府投資額度呈現出跳躍式增長的態勢，政府投資審計監督的要求與各地方審計機關審計力量不足的矛盾日益突出。為了解決這一矛盾，很多地方政府成立了事業編制的投資審計專門機構（投資審計中心），而這些機構不屬國家審計機關，不能履行審計法賦予的審計監督權，使得這些審計機構處于職責難以明確、工作難以獨立開展、成果缺乏公信力的尷尬境地。

3.法律法規的更新與完善

如前所述，在現行的政府投資審計規范中，審計法和審計法實施條例分別于2006年及2010年進行了重新修訂，有關政府投資審計規范的內容發生了較大變化，而各省、自治區、直轄市制定的有關政府投資審計的地方性行政法規和政府規章、規范性文件相關內容并未能及時進行調整，出現脫節現象，大大制約了第二、第三層次的政府投資審計規范作用的發揮。

（二）健全完善政府投資審計規范的思路

一是修訂現有的地方性行政法規、部門規章、地方政府規章和規范性文件，以適應新形勢的要求。特別要將各地方新成立專門投資審計機構的實際情況考慮進去，在政府投資審計規范中增加投資審計專門機構的法律地位的相關內容，力求在立法上有新的突破。

二是補充出臺地方政府規章，特別是各省會城市、自治區首府城市和計劃單列市的政府規章。地方政府規章形式靈活、針對性強，既是對上位法的貫徹落實，又是對上位法的解釋和補充，立法中突出可操作性，可有效解決地方政府投資審計過程中遇到的新情況新問題，不失為當前健全政府投資審計規范的好辦法。

參考文獻：

[1]李金華.審計理論研究[M].北京:中國時代經濟出版社,2005.

[2]新《審計法》釋解與實務指導[M].北京:中國市場出版社,2006.

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