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一、環境成本的概念、內容及分類

目前還沒有公認的環境會計準則可以提供統一的參照標準。聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組（ISAR）于1998年通過了《環境會計和則務報告的立場公告》，將環境成本界定為：本著對環境負責的原則，為處理企業經濟活動對環境造成的影響而發生的支出，以及因企業執行環境目標和要求所付出的其他成本。美國環境質量委員會把環境成本劃分為環境損耗成本、環境事務成本以及環境污染消除費用等部分。加拿大特許會計師協會將環境成本分為環境對策成本與環境損失成本。我國許多學者也對環境成本的定義、內容進行了探討。筆者認為：環境成本是本著對環境負責的原則，為管理企業活動對環境造成的影響而采取或被要求采取的措施的成本。包括，企業為了恢復生態環境質量而產生的各種支出以及企業在生產經營活動中所耗費的生態要素的價值，主要由預防污染支出、維護環境支出、治理環境支出、人為破壞生態環境造成的損失等項目組成。

二、低碳經濟對企業環境成本會計的影響

應對氣候變化和走低碳經濟的道路既是企業的責任，同時也給企業的發展帶來了新的機遇。將低碳理念植入企業的發展，企業可以根據自身實際情況，選擇適合自己的行動計劃，實現低碳繁榮，這是全球經濟變革對企業的要求。低碳經濟下，“節能減排”成為企業解決污染問題的有效途徑。我國在哥本哈根氣候大會上已做出“碳減排”的承諾，而這種承諾最后是由企業來承擔的。若國家對企業的污染物排放量進行限制，如在不久的將來世界各國就會對二氧化碳等溫室氣體的排放量進行限制，那么，企業就要采取相應的措施進行應對，“節能減排”成本就會大量產生。低碳經濟下的環境成本，是從財務信息的角度對企業的碳排放進行核算與控制，推動企業盡快走向低碳經濟道路，將是未來會計發展的新方向，同時也是企業順應低碳經濟發展的要求，為承擔節能減排等環境責任、執行環境目標、管理企業活動對環境造成的影響而采取的必要措施之一。

三、低碳經濟背景下企業環境成本研究的新思路

低碳經濟視角下的環境成本有一定的特殊性，為了更好地理解低碳經濟視角下的環境成本，筆者對環境成本會計新發展予以歸納。

（一）環境成本與碳排放成本的結合豐富了環境成本的概念研究低碳經濟必然要計量碳排放成本。碳排放成本是指企業在采購、生產、存儲、銷售等經營過程中為解決和補償碳排放造成的環境污染和生態破壞所需的費用。環境成本按成本的負擔者與成本的產生者之間的關系，可以分為外部成本和內部成本。外部成本指的是成本的產生與某一主體對環境的影響有關，但卻使成本主體或獲得利益以外的主體承擔了成本。外部成本減少了經濟的總體效益，但在傳統的會計領域是不反映的。內部成本是在造成成本的主體里進行會計反映的成本。從這個意義上說，碳排放成本是環境成本的一個重要組成部分。由于碳排放對環境造成污染所產生的影響是面向社會的，是由成本主體或獲得利益以外的主體承擔的，因此碳排放成本歸屬于環境成本屬于外部環境成本的組成部分。

（二）環境成本核算內容將進一步擴展降低碳排放作為約束性指標被寫入國家的“十二五”規劃，這意味著發展低碳經濟是一種必然的趨勢，而作為主要任務承擔者的企業，要承擔環境保護的責任，主動采取措施來降低企業的碳排放。此時，企業無論是進行能源結構調整，還是通過購置先進的設備節能減排，其金額是相當巨大的。隨著社會公眾對環境質量的要求標準越來越高，隨著政府環境立法對企業約束力的不斷增強，呈現在企業面前的將是環境成本的不斷上升。另外，在企業的實際生產過程中，由于處理污染物的方法與技術越來越復雜，企業為此支付的環境成本也會隨之增加。目前，企業核算的環境成本多集中于排污費、綠化費、賠償金、罰款、環保研發費用等項目，這主要是從環境污染、環境治理的角度發生的環境成本。在低碳經濟的影響下，節能減排將成為企業的主旋律，節能減排的成本也將成為企業環境成本核算的重要內容，特別是降低溫室氣體排放的成本將成為企業環境成本會計核算的又一新內容。環境成本支出的重要性足以改變或影響到整個企業的經營活動，這就需要企業必須認識到低碳經濟下企業的環境成本支出不但要納入產品生產成本核算并實施管理，而且其核算范圍還將進一步擴大。比如，美國的環境成本中就有形象與對外關系成本這一項的核算，另外，據美國環保署（EPA）的數據統計，美國公司發生的有關環境成本的支出，由1990年的1000億美元，增加到了1995年的2000億美元，這自然是社會和企業日益重視環境問題的結果。

（三）環境成本賬戶設置的種類隨之增加環境成本的核算一般情況下在“生產成本”科目下設置“環境成本”二級科目，并在二級科目下設置“環境設計與規劃成本”、“污染及破壞成本”、“治理與恢復成本”等項目。低碳經濟背景下，為了明確反映企業生產經營過程中的各項環境成本尤其是碳排放成本，企業應在“生產成本———環境成本”下增加設置“碳排放成本”三級明細科目，另外企業還需新開設“應付碳排放成本”賬戶，反映企業因碳排放而發生的負債情況，該科目的貸方登記應交納的各種碳排放費用，借方登記己交納的各種碳排放成本費用，期末貸方余額反映尚未交納的碳排放費用，期末如為借方余額反映多交或尚未抵扣的碳排放費用。

（四）環境成本信息披露方式將進一步規范化隨著低碳經濟的發展，企業的經濟管理成效與環境保護成效聯系得越來越緊密。作為環境管理信息的使用者，國家管理機關、投資者、債權人等都希望通過財務報告信息了解碳交易，碳披露事項。傳統的成本會計信息是對企業內部報送，屬于對內報告會計，而環境成本信息則應屬于對外報告會計，企業經營者也需要通過有關會計信息揭露企業履行社會責任的情況，樹立企業的良好形象。目前我國環境信息披露并不規范，屬于壓力導向型，企業往往根據自身偏好披露有利信息，隱藏不利信息，而相關法規多為概括性的，缺乏執行細則。然而在低碳經濟背景下必然要求企業提高信息披露的質量和水平，統一行業的披露方式和標準，明確財務信息披露的形式，如是獨立報告還是合并披露，是描述性披露還是量化披露，從而通過財務報告反映企業環境事項的真實合法性以及公允性。另外，可以加強稅收政策的引導性作用，用稅收減免等政策優惠方式提高企業轉向低碳模式發展的積極性，同時明確對違規生產，污染環境型企業的相關懲罰措施，雙管齊下，引導企業經濟行為。同時，政府應著力加強環保觀念的宣傳，倡導公眾建立綠色消費觀，號召企業和員工樹立科學的可持續發展觀，同時，加強公眾及輿論對企業環境治理的監督，對企業形成外部壓力，加快企業節能減排的進展，推動企業自覺遵守與環境保護相關的法律法規。

（五）低碳經濟將成為環境成本會計走向實踐的助力我國環境成本會計發展的瓶頸就在于環境成本會計不能在實踐中廣泛應用，因為大多數企業認為，推行環境成本會計意味著企業在承擔更多的環境責任的同時，還要發生更多的環境成本。所以，大多數企業都缺少應有的積極性，選擇了對環境成本會計敬而遠之的漠然態度。世界銀行前首席經濟學家斯特恩爵士在他的報告指出：氣候變化所造成的經濟損失，很可能達到全球每年GDP的5%-20%，尤其對發展中國家影響更為嚴重。但如果現在就去行動，應對氣候變化所需成本僅為全球每年GDP的1%。可以說，企業現在的多投資是為未來少投資的一種提前支付。當低碳經濟成為一種必然，而不是一種選擇的時候，核算環境成本也是當務之急，以核算企業活動對環境影響為主要內容的環境成本會計，在低碳經濟的推動下，很快就會從理論層面進入實踐領域。綜上所述，低碳經濟對企業經濟業務的影響需要在會計上有所體現，需要利用會計方法來記錄這種新的變化。由于碳排放問題以及其他污染問題，都屬于環境問題，而由環境問題產生的相關成本，是由環境成本來記錄的。所以，低碳經濟的提出，使環境成本會計在原有基礎上，理論更加豐富，與實踐的聯系更加緊密，并在相當程度上，促進了企業履行社會責任，實施環境成本核算。

作者：馬慧穎單位：黑龍江東方學院