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摘要：對于農業企業來講，生物資產是一種基本的生產資料，對農業及涉農企業的發展有著不可忽視的作用。生物資產會計核算規范是企業進行生物資產會計核算的重要依據，為企業提供了科學的會計核算辦法和指導，在相關準則的引導下，企業可以對生物資產進行更科學的管理和控制，從而為其后續的加工、銷售等工作提供了相應的決策和應對措施。可以看出，規范生物資產會計核算具有重要的意義。

關鍵詞：農業企業;生物資產;會計核算

一、研究背景

會計工作作為企業內外部交流的重要橋梁，不僅對企業內部的生產、加工及銷售等活動起到了重要的指導作用，也為企業吸引外部投資、申請銀行貸款、稅收減免等其他支持活動提供了可靠的依據。因此，作為企業中的重要管理工作，會計工作應根據企業、行業和時代的發展狀況適應其發展要求，從而科學合理地反映企業的經濟活動。生物資產作為農業經濟活動中的特殊資產被單獨列出，正是農業企業會計適應現代經濟發展的重要體現。

二、生物資產的分類和特點

1.生物資產的分類。

1.1消耗性生物資產。消耗性生物資產，是指有生命的勞動對象，可以在產出農產品，農業企業用以出售的生物資產。通常而言，該資產需要經過育養、生產、出售等階段，主要的特征是一次性消耗，同時終止經濟利益，在某種程度上具有存貨的特點。

1.2生產性生物資產。生產性生物資產，是指為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產。該資產具有自我生長性，在未來產生服務能力和經濟利益，需要經過養育、成熟和投入的過程。生產性生物資產與消耗性生物資產相比較，兩者的區別在于生產性生物資產能夠長期持有，并反復使用，不斷有農產品產出。資產能夠長期使用的特征。而消耗性生物資產恰恰相反，收獲農產品之后，資產就不再存在，價值也會隨之消失。通常來說，生產性生物資產在成長一定階段后，才會有生產能力。根據是否達到生產經營的預期，可以將生產性生物資產劃分為未成熟和成熟兩類。未成熟指的是尚未達到生產經營的預期；而成熟則指已經達到生產經營預期的，能夠多年連續穩定的產出農產品的生產性生物資產。

1.3公益性生物資產。公益性生物資產主要是指以環境保護和防護的生物資產。公益性生物資產與上述兩種生物資產有很大的不同，前兩個生物資產可以直接給企業帶來經濟利益，而公益性生物資產主不是為了經濟利益，而是為了保護環境。

2.生物資產的特點。生物資產與非生物資產最大的不同點在于生物資產具有轉化屬性，轉化屬性表現為從出生到衰亡的動態連續過程。一方面，生物資產的生長既受到自然力的作用又受到人類活動的干預，即在自然力的作用下，生物遵循優勝劣汰的原則適應環境自然進化，但是隨著人類對自然的認識能力和控制能力的增強，人類勞動逐漸參與到了生物進化過程中，對生物進化起到不容忽視的作用，這就使得生物資產的價值構成相對比較復雜，如何科學合理地反映其價值對會計核算工作是一項考驗。另一方面，生物資產又同時承受著自然風險和市場風險的雙重考驗，生物資產的生長離不開自然環境，例如莊稼離不開土地，果實離不開果樹，魚離不開水，在享有這些自然的供給的同時，生物資產又可能遭遇病蟲害，旱澇等自然災害的影響，生物資產可以為企業創造價值，但是又會受到市場波動的影響。所以，生物資產的自然屬性對會計核算有很大的影響。

三、影響生物資產會計核算的因素

1.外部環境因素。

1.1國際環境對生物資產會計核算提出了新的要求。要解決生物資產會計核算的問題，必須不斷增強本地區生物資產產業的競爭力，加強農業領域的國際交流，既要吸引海外投資又要提高質量擴大出口。因此會計信息的公開透明、相互可比在經濟全球化進程不斷深入的今天就顯得尤為重要。

1.2國內環境給生物資產會計核算帶來了一定的制約。首先生物資產的會計核算要符合我國整體的經濟環境，總的來說，我國生物資產會計核算的整體環境表現為市場體系不健全，不完善的會計核算體系，會計準則體系不規范。我國農業市場體系不夠健全，農業領域的絕大多數生物資產都缺乏公開活躍的市場，企業無法獲取準確完備的農業信息，這種信息渠道阻礙了生物資產會計核算的發展，使得那些企圖利用公允價值粉飾財務報告、提供虛假財務信息的企業有機可乘。

2.會計理論因素。

2.1成本效益原則的制約。由于農業企業要遵循成本效益原則，這就要求對生物資產的會計核算要做到效益大于成本。通常情況下，企業為獲得更詳盡的會計信息，一方面會有利于決策制定者做出更為高效合理的決策，進而帶來更多的經濟利益流入，另一方面則要承擔更多的成本費用去保證會計信息的真實性。對于農業企業來說，要完全準確地計量生物資產的價值需要支付很大一筆費用。所以在這個原則下，農業企業會簡化生物資產的會計處理。

2.2相關性和可靠性的權衡。會計信息質量的相關性面向未來，旨在幫助會計信息使用者做出正確的決策，而可靠性立足于當下，旨在如實反映會計對象的經濟波動。企業如果更側重相關性，則會選擇公允價值進行會計核算；如果更側重可靠性，則會選擇歷史成本進行會計核算，而事實上無論選擇哪一種都在一定程度上忽略了會計信息質量的要求，我們應該探討能夠有機結合相關性和可靠性的混合生物資產會計核算方式。

3.自身因素。

3.1資產價值變動的雙向性。生物資產價值會因為自然災害、疫病、自身功能衰退等客觀環境因素而減損，也會因為提供適宜的飼養環境、運用合理的飼養方法使得牲畜增重、繁殖而增加。這種價值變動特點使生物資產價值計量不能采用非生物資產的會計核算辦法，否則會無法真實反映生物資產的價值。

3.2資產價值受雙因素影響。生物資產價值受到自然因素和市場因素兩方面的影響：一方面，生物資產自身的生命形態的變化、生長數量的變動，使價值產生增減變動。以肉羊為例，正是由于肉羊的生長發育、繁育羔羊、疾病死亡和機能衰退使得肉羊資產價值先增加后減少，呈開口向下的拋物線形狀。另一方面，市場供求等市場因素會影響生物資產的會計核算。

四、生物資產會計核算的問題及完善建議

1.生物資產會計核算的問題。

1.1費用的歸集與分配不合理。在費用的歸集與分配中，農業企業沒有明確農產品名稱，也沒有對成本作具體說明，從而影響了對費用的歸集與分配。所以，應該按照成本核算項目在各產品項目中對總成本進行歸集分配。

1.2照搬工業企業模式，不具有實際性。畜禽飼養可實行分群飼養和混群飼養。成本核算項目包括直接材料、直接人工、其他直接費用和制造費用。直接材料指生產耗用的飼料、燃料、等。直接人工指直接從事生產人員的工資福利等。其他直接費用指除直接材料、直接人工以外的其他直接費用。制造費用指應攤銷計入各群別的間接生產費用。采用照搬工業企業模式對成本項目進行分類，不能進行本量利分析，無法反映生物資產的真實成本。

2.完善建議。

2.1科學設置主要賬戶。企業會計核算過程中都會根據自身經營項特點，對其進行相關會計科目的設置，一般按照經濟內容進行分類。除了和其他行業擁有部分相同的會計科目，涉及畜牧業的企業還應反映行業特點，設置出突出畜牧業特點的會計科目，這主要體現在資產類科目和成本類科目可增加設置農產品、幼畜及育肥畜等內容作為資產類科目；可增設成本類科目有：畜牧業生產成本等，可依據具體情況展開記錄工作。

2.2合理歸集與分配生產費用。可根據領用飼料、添加劑、鹽等相關材料時，依據所填寫的相關憑證，將其納入生產成本當中。所產生的醫療費、防疫費和工作人員工資，應按其相關原始憑證分攤到生產成本中。因購置生產所需用品而發生的燃料費可根據記錄，依照誰受益誰分擔原則將其納入生產成本中。企業在計算累計折舊時，也需要將生產性生物資產進行合理的折舊，農業企業應依據相關憑證將制造費用進行匯總。最后可將以上發生的生產成本加以匯總，將其在產品當中進行相應的分配。

作者:韓超 單位:新疆農業大學經濟與貿易學院

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