導(dǎo)語(yǔ)：債券投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則論文一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

一、攤余成本計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

筆者認(rèn)為，按債券還本付息方式不同，企業(yè)債券投資可以分為很多種，通常有分期付息、一次還本的債券投資和到期一次還本付息的債券投資等兩種。對(duì)于分期付息、一次還本的債券投資，有時(shí)取得時(shí)的初始確認(rèn)金額與到期日金額相等，但是在后續(xù)持有期間發(fā)生減值損失后形成了該債券投資攤余成本的利息調(diào)整額；有時(shí)取得時(shí)的初始確認(rèn)金額與到期日金額之間雖然有差額（包含溢價(jià)或折價(jià)、相關(guān)交易費(fèi)用等），但是在后續(xù)持有期間資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算該債券投資攤余成本時(shí)不一定總是對(duì)此差額進(jìn)行攤銷（調(diào)整減少），特別是在后續(xù)持有期間發(fā)生減值損失后計(jì)算該債券投資攤余成本時(shí)往往是對(duì)此差額進(jìn)行轉(zhuǎn)回處理（調(diào)整增加）。因此，CAS22第十三條規(guī)定的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本下的第（2）項(xiàng)調(diào)整內(nèi)容應(yīng)當(dāng)改為：“（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行調(diào)整形成的累計(jì)調(diào)整額”。對(duì)于到期一次還本付息的債券投資，在后續(xù)持有期間資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算該債券投資攤余成本時(shí)還應(yīng)當(dāng)考慮應(yīng)收未收的債券利息，其通常記入該債券投資的“應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)科目；對(duì)于分期付息、一次還本的債券投資，有時(shí)由于債券發(fā)行方的原因而無法收回分期債券利息，其通常記入“應(yīng)收利息”科目。在這些情況下，在計(jì)算該債券投資攤余成本時(shí)也應(yīng)當(dāng)將其予以考慮。金融企業(yè)貸款的攤余成本計(jì)算也是這樣。因此，CAS22第十三條規(guī)定的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本還應(yīng)當(dāng)增加一項(xiàng)調(diào)整內(nèi)容，即“（4）加上應(yīng)收未收的利息”。例1：甲公司于2011年1月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入A公司于2010年1月1日發(fā)行的公司債券10萬(wàn)張，并且有能力將其持有至到期。該債券面值為100元、期限為4年、票面利率為4%、單利計(jì)息、到期日一次性還本付息。甲公司購(gòu)入債券時(shí)實(shí)際支付價(jià)款為1002.01萬(wàn)元，其中支付相關(guān)費(fèi)用10萬(wàn)元。合同約定，A公司在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。假定甲公司在購(gòu)買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)A公司不會(huì)提前贖回，且不考慮其他因素。甲公司對(duì)外提供年度財(cái)務(wù)報(bào)告。要求：編制甲公司從2011年1月1日至2014年1月1日有關(guān)上述債券投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄（分錄中的金額單位用萬(wàn)元表示，且精確到小數(shù)點(diǎn)后兩位。下同）。2011年1月1日，甲公司計(jì)算該債券的實(shí)際利率為i，則：l002.01=（40×4+1000）×（1+i）-3，由此得出：i=5%。（1）2011年1月2日，取得A公司債券時(shí)，借：持有至到期投資——成本1000、——利息調(diào)整2.01；貸：其他貨幣資金——存出投資款1002.01。（2）2011年12月31日，計(jì)算該債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（未到期利息）＝1000×4%×1＝40（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息＝（1000＋2.01）×5%×1＝50.10（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額＝50.10－40＝10.10（萬(wàn)元）。借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息40、——利息調(diào)整10.10；貸：投資收益50.10。（3）2012年12月31日，計(jì)算該債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（未到期利息）＝1000×4%×1＝40（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息＝（1002.01＋40＋10.10）×5%×1＝52.61（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額＝52.61－40＝12.61（萬(wàn)元）。借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息40、——利息調(diào)整12.61；貸：投資收益52.61。（4）2013年12月31日，計(jì)算該債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)的未到期債券利息=1000×4%×1＝40（萬(wàn)元）。由于是最后一期，為了消除計(jì)算尾差的影響，采用“倒擠”方法確認(rèn)該債券本期投資收益。即先計(jì)算該債券最后一期實(shí)際利息的調(diào)整額=40-（2.01+10.10+12.61）=15.28（萬(wàn)元），再計(jì)算其實(shí)際利息=40+15.28=55.28（萬(wàn)元）。借：持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息40、——利息調(diào)整15.28；貸：投資收益55.28。（5）2014年1月1日，該債券到期，收回投資時(shí)，借：其他貨幣資金——存出投資款1160；貸：持有至到期投資——成本1000、——應(yīng)計(jì)利息120、——利息調(diào)整40。

二、可供出售金融資產(chǎn)明細(xì)科目的設(shè)置

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”中規(guī)定，“可供出售金融資產(chǎn)”科目可按可供出售金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。其中“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目既核算可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)額，又核算可供出售金融資產(chǎn)的減值損失額。筆者認(rèn)為，可供出售金融資產(chǎn)這種明細(xì)科目的設(shè)置邏輯不夠清晰，因?yàn)樗鼰o法明確地顯示資產(chǎn)負(fù)債表日可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)額和減值損失額分別是多少。這勢(shì)必會(huì)給按可供出售金融資產(chǎn)攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算的實(shí)際利息收入的確認(rèn)帶來麻煩。攤余成本屬于歷史成本計(jì)量屬性的范疇，減值損失是歷史成本計(jì)量屬性的結(jié)果；而公允價(jià)值變動(dòng)是公允價(jià)值計(jì)量屬性的結(jié)果，即公允價(jià)值變動(dòng)不影響可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本。雖然CAS22應(yīng)用指南也規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，可以單獨(dú)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，但是這種科目設(shè)置一方面與CAS22第三十二條“對(duì)可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用”的規(guī)定不夠協(xié)調(diào)，另一方面也與“可供出售金融資產(chǎn)的減值不適用CAS8”的規(guī)定不夠協(xié)調(diào)。因此，為了方便地計(jì)量可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本和公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)在“可供出售金融資產(chǎn)”科目下增設(shè)一個(gè)“減值準(zhǔn)備”明細(xì)科目，用來專門核算可供出售金融資產(chǎn)的減值損失額，而“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目只用來核算可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)額。這樣，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅可供出售金融資產(chǎn)的“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“減值準(zhǔn)備”等四個(gè)明細(xì)科目余額的代數(shù)和體現(xiàn)其攤余成本，而且“可供出售金融資產(chǎn)”科目余額（即“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“減值準(zhǔn)備”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等五個(gè)明細(xì)科目余額的代數(shù)和）也體現(xiàn)其公允價(jià)值，與對(duì)其按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的規(guī)定協(xié)調(diào)一致。可見，在這種情況下，對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)而言，其賬面價(jià)值（一旦以公允價(jià)值計(jì)量后，公允價(jià)值就變成了賬面價(jià)值）＝攤余成本±公允價(jià)值變動(dòng)。

三、可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值損失的會(huì)計(jì)處理

CAS22第四十六條規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。為便于理解，下面以可供出售權(quán)益工具投資為例加以論述。例2：乙公司2013年12月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司發(fā)行的普通股股票10萬(wàn)股，每股市價(jià)為9.80元，另支付交易費(fèi)用2萬(wàn)元，作為可供出售金融資產(chǎn)持有。2013年12月31日，B公司股票每股市價(jià)為9.50元（屬于正常的公允價(jià)值波動(dòng)）。2014年3月31日，B公司股票價(jià)格急劇下降到每股6.00元（屬于非暫時(shí)性價(jià)格波動(dòng)）。假定不考慮其他因素。乙公司對(duì)外提供季度財(cái)務(wù)報(bào)告。要求：編制乙公司上述股票投資有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。（1）2013年12月1日，購(gòu)入B公司股票時(shí)，借：可供出售金融資產(chǎn)——成本100；貸：其他貨幣資金——存出投資款100。（2）2013年12月31日，確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，由于可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)屬于企業(yè)其他綜合收益的范疇。因此，可以將其記入“其他綜合收益”科目（系增設(shè)的所有者權(quán)益類科目），也可以將其記入“資本公積——其他資本公積”科目。借：其他綜合收益5；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)5。（3）2014年3月31日，確認(rèn)減值損失時(shí)，按照CAS22第四十六條規(guī)定，編制如下會(huì)計(jì)分錄：借：資產(chǎn)減值損失40；貸：其他綜合收益5，可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備35。筆者認(rèn)為，上述第（3）筆會(huì)計(jì)分錄有不當(dāng)之處。一方面，2014年3月31日，乙公司該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值損失40萬(wàn)元（100-60）記入當(dāng)期利潤(rùn)表，而其減值準(zhǔn)備卻是35萬(wàn)元，違背了資產(chǎn)減值損失與其減值準(zhǔn)備勾稽一致的原則；另一方面，截至2014年3月31日，該可供出售金融資產(chǎn)只有減值損失40萬(wàn)元，不存在累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)減少額，所以應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)回。因此，上述第（3）筆會(huì)計(jì)分錄應(yīng)作如下處理：借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)5；貸：其他綜合收益5。同時(shí)，借：資產(chǎn)減值損失40；貸：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備40。另外，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值上升形成的累計(jì)收益，應(yīng)當(dāng)如何處理？CAS22第四十六條沒有明確規(guī)定。筆者認(rèn)為，當(dāng)可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值上升形成的累計(jì)收益已經(jīng)不存在了，此時(shí)，其只是發(fā)生了減值損失，因此也應(yīng)當(dāng)將可供出售金融資產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)增加額轉(zhuǎn)回。例3：承例2，假定2013年12月31日，B公司股票每股市價(jià)為10.50元，其余資料不變。乙公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：（1）2013年12月1日，購(gòu)入B公司股票時(shí)，借：可供出售金融資產(chǎn)——成本100；貸：其他貨幣資金——存出投資款100。（2）2013年12月31日，確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)5；貸：其他綜合收益5。（3）2014年3月31日，確認(rèn)減值損失時(shí)，借：其他綜合收益5；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)5。同時(shí)，借：資產(chǎn)減值損失40；貸：供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備40。由此，CAS22第四十六條應(yīng)當(dāng)改為：可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值變動(dòng)形成的累計(jì)損益，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回。例4：丙公司于2011年1月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入C公司于2010年1月1日發(fā)行的債券10萬(wàn)張，作為可供出售金融資產(chǎn)持有，該債券每張面值為100元、期限為5年、票面年利率為5%、單利計(jì)息、每年1月5日支付上年度的利息，到期日為2015年1月1日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。丙公司購(gòu)入債券時(shí)每張支付價(jià)款107.63元，另外支付相關(guān)交易費(fèi)用10萬(wàn)元。合同約定，C公司在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。假定丙公司在購(gòu)買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)C公司不會(huì)提前贖回。由于市場(chǎng)利率的波動(dòng)，2011年12月31日，該債券每張市場(chǎng)價(jià)格為103元；2012年12月31日，該債券每張市場(chǎng)價(jià)格為102元。2013年，C公司由于投資決策失誤，發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，但仍可支付該債券當(dāng)年的票面利息。2013年12月31日，該債券每張市場(chǎng)價(jià)格為90元。丙公司預(yù)計(jì)，如果C公司不采取措施，該債券的市場(chǎng)價(jià)格會(huì)持續(xù)下跌。2014年，C公司調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并整合其他資源，從而扭轉(zhuǎn)了上年的財(cái)務(wù)困難局面。2014年12月31日，該債券市場(chǎng)價(jià)格為每張95元。假定丙公司對(duì)外提供年度財(cái)務(wù)報(bào)告，且不考慮其他因素。要求：編制丙公司從2011年1月1日至2014年12月31日有關(guān)上述債券投資業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。2011年1月1日，丙公司計(jì)算該債券的實(shí)際利率為i，則：107.63×10+10＝50+50×（1+i）-1+50×（1+i）-2+50×（1+i）-3+（50+1000）×（1+i）-4，由此得出：i=4%。（1）2011年1月1日，購(gòu)入C公司債券時(shí)，支付的價(jià)款中包含已到期的債券利息=（100×5%×1）×10=50（萬(wàn)元）。取得C公司債券的初始確認(rèn)金額=公允價(jià)值+交易費(fèi)用=（107.63×10-50）+10=1036.30（萬(wàn)元）。借：可供出售金融資產(chǎn)——成本1000、——利息調(diào)整36.30，應(yīng)收利息50；貸：其他貨幣資金——存出投資款1086.30。（2）2011年1月5日，如數(shù)收到債券利息時(shí)，借：其他貨幣資金——存出投資款50；貸：應(yīng)收利息50。（3）2011年12月31日。計(jì)算C公司債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（已到期利息）=1000×5%×1=50（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息=（1000+36.30）×4%×1=41.45（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額=50-41.45=8.55（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50；貸：投資收益41.45，可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整8.55。確認(rèn)C公司債券公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，2011年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)前該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1000+36.30-8.55=1027.75（萬(wàn)元），2011年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值=103×10=1030（萬(wàn)元），2011年12月31日應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)增加=1030-1027.75=2.25（萬(wàn)元）。借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)2.25；貸：其他綜合收益2.25。2011年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)后該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=1036.30-8.55=1027.75（萬(wàn)元）（4）2012年1月5日，如數(shù)收到債券利息時(shí)，借：其他貨幣資金——存出投資款50；貸：應(yīng)收利息50。（5）2012年12月31日。計(jì)算C公司債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（已到期利息）=1000×5%×1=50（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息=1027.75×4%×1=41.11（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額=50-41.11=8.89（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50；貸：投資收益41.11，可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整8.89。確認(rèn)C公司債券公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，2012年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)前該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1030-8.89=1021.11（萬(wàn)元），2012年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值=102×10=1020（萬(wàn)元），2012年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)減少=1021.11-1020=1.11（萬(wàn)元）。借：其他綜合收益1.11；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)1.11。2012年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)后該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=1027.75-8.89=1018.86（萬(wàn)元）（6）2013年1月5日，如數(shù)收到債券利息時(shí)，借：其他貨幣資金——存出投資款50；貸：應(yīng)收利息50。（7）2013年12月31日。計(jì)算C公司債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（已到期利息）=1000×5%×1=50（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息=1018.86×4%×1=40.75（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額=50-40.75=9.25（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50；貸：投資收益40.75，可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整9.25。確認(rèn)C公司債券減值損失時(shí)，2013年12月31日確認(rèn)減值損失前該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1020-9.25=1010.75（萬(wàn)元），2013年12月31日確認(rèn)減值損失前該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=1018.86-9.25=1009.61（萬(wàn)元），2013年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值=90×10=900（萬(wàn)元），2013年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的減值損失=1009.61-900=109.61（萬(wàn)元）。借：其他綜合收益1.14；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)1.14（2.25-1.11）。同時(shí)，借：資產(chǎn)減值損失109.61；貸：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備109.61。2013年12月31日確認(rèn)減值損失后該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1010.75-1.14-109.61=900（萬(wàn)元）2013年12月31日確認(rèn)減值損失后該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=1009.61-109.61=900（萬(wàn)元）（8）2014年1月5日，如數(shù)收到債券利息時(shí)，借：其他貨幣資金——存出投資款50；貸：應(yīng)收利息50。（9）2014年12月31日。計(jì)算C公司債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（已到期利息）=1000×5%×1=50（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息=900×4%×1=36（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額=50-36=14（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50；貸：投資收益36，可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整14。確認(rèn)C公司債券減值損失轉(zhuǎn)回時(shí)，2014年12月31日確認(rèn)減值損失轉(zhuǎn)回前該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=900-14=886（萬(wàn)元），2014年12月31日確認(rèn)減值損失前該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=900-14=886（萬(wàn)元），2014年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值=95×10=950（萬(wàn)元），2014年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的減值損失轉(zhuǎn)回=950-886=64（萬(wàn)元）。借：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備64；貸：資產(chǎn)減值損失64。2014年12月31日確認(rèn)減值損失轉(zhuǎn)回后該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=886+64=950（萬(wàn)元）2014年12月31日確認(rèn)減值損失轉(zhuǎn)回后該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=886+64=950（萬(wàn)元）例5：承例4，假定2012年12月31日，C公司債券市場(chǎng)價(jià)格為每張101元，其余資料不變。丙公司編制的會(huì)計(jì)分錄如下：會(huì)計(jì)分錄（1）~（4）與例4中（1）~（4）的會(huì)計(jì)分錄相同。（5）2012年12月31日。計(jì)算C公司債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（已到期利息）=1000×5%×1=50（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息=1027.75×4%×1=41.11（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額=50-41.11=8.89（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50；貸：投資收益41.11，可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整8.89。確認(rèn)C公司債券公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，2012年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)前該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1030-8.89=1021.11（萬(wàn)元），2012年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值=101×10=1010（萬(wàn)元），2012年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)減少=1021.11-1010=11.11（萬(wàn)元）。借：其他綜合收益11.11；貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)11.11。2012年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)后該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=1027.75-8.89=1018.86（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)分錄（6）與例4中（6）的會(huì)計(jì)分錄相同。（7）2013年12月31日。計(jì)算C公司債券利息時(shí)，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（已到期利息）=1000×5%×1=50（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實(shí)際利息=1018.86×4%×1=40.75（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)該債券實(shí)際利息的調(diào)整額=50-40.75=9.25（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50；貸：投資收益40.75，可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整9.25。確認(rèn)C公司債券減值損失時(shí)，2013年12月31日確認(rèn)減值損失前該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1010-9.25=1000.75（萬(wàn)元），2013年12月31日確認(rèn)減值損失前該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本=1018.86-9.25=1009.61（萬(wàn)元），2013年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值=90×10=900（萬(wàn)元），2013年12月31日該可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)確認(rèn)的減值損失=1009.61-900=109.61（萬(wàn)元）。借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)8.86；貸：其他綜合收益8.86（11.11-2.25）。同時(shí)，借：資產(chǎn)減值損失109.61；貸：可供出售金融資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備109.61。2013年12月31日確認(rèn)減值損失后該可供出售金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值=1000.75+8.86-109.61=900（萬(wàn)元）2013年12月31日確認(rèn)減值損失后該可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本＝1009.61－109.61＝900（萬(wàn)元）會(huì)計(jì)分錄（8）~（9）與例4中（8）~（9）的會(huì)計(jì)分錄相同。

作者:賈成海單位:安徽商貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院會(huì)計(jì)系