導(dǎo)語(yǔ)：非經(jīng)常性損益信息披露論文一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

隨著2006年10月27日我國(guó)最大的國(guó)有商業(yè)銀行——中國(guó)工商銀行的A+H股的發(fā)行，到目前為止，作為我國(guó)銀行業(yè)主體的四大國(guó)有商業(yè)銀行已有三家上市，而農(nóng)行的上市計(jì)劃也在醞釀之中。商業(yè)銀行上市有助于銀行公司治理的健全，尤其是上市公司的信息披露機(jī)制大大強(qiáng)化了商業(yè)銀行內(nèi)控機(jī)制的建設(shè)。但是上市商業(yè)銀行信息披露面臨的諸多問(wèn)題與風(fēng)險(xiǎn)也需要引起銀行及其管理層的高度關(guān)注。其中，上市銀行非經(jīng)常性損益披露問(wèn)題便是其重點(diǎn)問(wèn)題之一。因?yàn)榻?jīng)常性利潤(rùn)是投資分析的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，也是獲得長(zhǎng)期收益的源泉。所以，如果能夠?qū)ι鲜泄尽敖?jīng)常性損益”和“非經(jīng)常性損益”在財(cái)務(wù)報(bào)告中如實(shí)披露，對(duì)于提高報(bào)表質(zhì)量、提高會(huì)計(jì)信息的有用性具有積極的推動(dòng)作用。同時(shí)，對(duì)上市公司利用調(diào)節(jié)非經(jīng)常性損益的方式粉飾報(bào)表、操縱利潤(rùn)也起到抑制作用。本文對(duì)照證監(jiān)會(huì)的相關(guān)法規(guī)，通過(guò)國(guó)內(nèi)外非經(jīng)常性損益信息披露制度的對(duì)比，對(duì)我國(guó)上市銀行非經(jīng)常性損益信息披露中存在的一些問(wèn)題作一探討。

一、關(guān)于非經(jīng)常性損益的界定及披露

在國(guó)外，對(duì)非經(jīng)常性損益的界定是以非經(jīng)常性項(xiàng)目為基礎(chǔ)，即非經(jīng)常性損益是因非經(jīng)常性項(xiàng)目而產(chǎn)生的損益。如美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在1973年的第30號(hào)意見書中將非經(jīng)常性項(xiàng)目定義為：非正常和非經(jīng)常的交易或者事項(xiàng)。非正常是指考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)的環(huán)境，交易或者事項(xiàng)具有高度的異常性，而且與企業(yè)正常和典型的活動(dòng)明顯不相關(guān)或者僅僅偶然相關(guān)；非經(jīng)常是指考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)的環(huán)境，在可預(yù)見的未來(lái)不能合理的預(yù)計(jì)交易或者事項(xiàng)的發(fā)生。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在1992年頒布了第3號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(FRS3)。FRS3將非經(jīng)常性項(xiàng)目定義為：具有高度異常性的交易或事項(xiàng)，該項(xiàng)目由企業(yè)日常業(yè)務(wù)以外的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生。并且預(yù)計(jì)不會(huì)再發(fā)生。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在1993年的第8號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(IAS8)中規(guī)定非經(jīng)常性項(xiàng)目是指企業(yè)正常活動(dòng)之外的交易或事項(xiàng)所產(chǎn)生的盈利或損失，因此不期望會(huì)經(jīng)常或定期發(fā)生的。2004年1月，我國(guó)證監(jiān)會(huì)在的《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問(wèn)答第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》(修訂)中，對(duì)非經(jīng)常性損益的涵義重新進(jìn)行了界定：非經(jīng)常性損益是指公司發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)無(wú)直接關(guān)系，以及雖與經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)相關(guān)，但由于其性質(zhì)、．金額或發(fā)生頻率，影響了真實(shí)、公允地反映公司正常盈利能力的各項(xiàng)收入、支出。并列舉了14項(xiàng)應(yīng)包括在非經(jīng)常性損益中的項(xiàng)目。可以看出，中外對(duì)于非經(jīng)常性損益的界定標(biāo)準(zhǔn)是有所區(qū)別的。美國(guó)、英國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于非經(jīng)常性項(xiàng)目的界定的基本標(biāo)準(zhǔn)是該項(xiàng)交易或事項(xiàng)的性質(zhì)以及發(fā)生頻率。相比而言，我國(guó)證監(jiān)會(huì)的標(biāo)準(zhǔn)則要寬松一些，并且讓上市公司有操作的余地。

從披露形式上看，美國(guó)對(duì)于非經(jīng)常性損益的披露是在表內(nèi)進(jìn)行的，即在損益表里單獨(dú)列示非常項(xiàng)目稅后利得和損失。英國(guó)則規(guī)定在損益表里單獨(dú)列示非常收益、非常費(fèi)用、非常損失、非常損益的所得稅。我國(guó)證監(jiān)會(huì)從1999年開始要求各上市公司在年報(bào)中增加非經(jīng)常性損益的披露。而在我國(guó)損益表中，則沒(méi)有明確將非經(jīng)常性損益予以單獨(dú)列示。2005年證監(jiān)會(huì)的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)<年度報(bào)告的內(nèi)容與格式>》(2005年修訂)要求：(1)因會(huì)計(jì)政策變更及會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正等追溯調(diào)整以前年度會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的，應(yīng)同時(shí)披露調(diào)整前后的數(shù)據(jù)；(2)披露以報(bào)告期扣除非經(jīng)常性損益后凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)計(jì)算的加權(quán)平均凈資產(chǎn)收益率；(3)在年度報(bào)告摘要的“會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要”部分以表格的形式提供截至報(bào)告期末公司前三年調(diào)整后的主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)指標(biāo)，并以表格的形式列示各非經(jīng)常性損益項(xiàng)目的內(nèi)容和金額。《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問(wèn)答第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》(2004年修訂)要求公司在招股說(shuō)明書、定期報(bào)告以及申請(qǐng)發(fā)行新股材料中對(duì)非經(jīng)常性損益項(xiàng)目?jī)?nèi)容及金額予以充分披露。

從實(shí)踐情況看，我國(guó)上市銀行非經(jīng)常性損益信息披露中存在以下一些問(wèn)題：

1．披露模糊。上市銀行年報(bào)披露狀況普遍過(guò)于模糊籠統(tǒng)，只是簡(jiǎn)單地照搬了利潤(rùn)表中相關(guān)科目的數(shù)據(jù)。有的沒(méi)有按照證監(jiān)會(huì)的要求分項(xiàng)披露非經(jīng)常性損益的性質(zhì)和金額以及非經(jīng)常性損益所得稅扣除數(shù)，有的只是簡(jiǎn)單地披露了營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出兩個(gè)大項(xiàng)的數(shù)據(jù)，并未披露營(yíng)業(yè)外收支的具體內(nèi)容和每一小項(xiàng)的交易數(shù)據(jù)，而“營(yíng)業(yè)外收支”項(xiàng)目包括債務(wù)重組損失、處置固定資產(chǎn)損益、固定資產(chǎn)盤盈盤虧、非貨幣性交易損益、固定資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等多個(gè)項(xiàng)目。顯然，一個(gè)籠統(tǒng)的匯總數(shù)據(jù)是難以使報(bào)表閱讀者從中獲取有用信息的。2．披露口徑不統(tǒng)一。盡管證監(jiān)會(huì)在《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問(wèn)答第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》(2004年修訂)中以列舉法指出了14項(xiàng)屬非經(jīng)常性損益的交易事項(xiàng)，但在操作時(shí)銀行仍有理解上的差異。如：非經(jīng)常性損益項(xiàng)目未扣除所得稅影響數(shù)，有的銀行將“己核銷貸款轉(zhuǎn)回?cái)?shù)”計(jì)入經(jīng)常性損益，有的則計(jì)入非經(jīng)常性損益，有的將“營(yíng)業(yè)外收支凈額”全部歸為非經(jīng)常性項(xiàng)目，未從營(yíng)業(yè)外收支中剔除按會(huì)計(jì)制度正常計(jì)提的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和在建工程減值準(zhǔn)備，而有的公司又將其不歸為非經(jīng)常性項(xiàng)目，等等。

3．披露格式與內(nèi)容不規(guī)范。上市銀行普遍存在非經(jīng)常性損益披露格式與內(nèi)容不規(guī)范的問(wèn)題。如“扣除資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的營(yíng)業(yè)外收支凈額”，有的直接披露為“營(yíng)業(yè)外收支凈額”，有的披露為“營(yíng)業(yè)外收入”和“營(yíng)業(yè)外支出”。非經(jīng)常性損益中所包括的營(yíng)業(yè)外收支并非與利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出一致。上市銀行這樣披露讓信息使用者費(fèi)解，會(huì)懷疑銀行披露的信息是否準(zhǔn)確。

二、規(guī)范上市銀行非經(jīng)常性損益信息披露的建議

1．建議單獨(dú)針對(duì)金融企業(yè)的情況對(duì)某些條款作出解釋。雖然證監(jiān)會(huì)在《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問(wèn)答第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》(2004年修訂)中以列舉法指出了14項(xiàng)屬非經(jīng)常性損益的交易事項(xiàng)，但由于金融行業(yè)在會(huì)計(jì)核算上與其他行業(yè)差異較大，銀行對(duì)證監(jiān)會(huì)列舉的這14個(gè)項(xiàng)目在理解上仍有偏差，這也是造成上市銀行存在著重大的非經(jīng)常性損益未披露的狀況的重要原因之一。因此，有必要單獨(dú)針對(duì)金融企業(yè)對(duì)某些條款作出解釋。比如，銀行應(yīng)計(jì)入非經(jīng)常性損益的營(yíng)業(yè)外收入包括：出納長(zhǎng)款收入、結(jié)算罰款收入、錯(cuò)賬收入及久懸未取款項(xiàng)收入、以及非貨幣交易收入、固定資產(chǎn)盤盈和出售凈收益、抵債資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)的處置收入等；營(yíng)業(yè)外支出包括：違約賠償金及罰款、支付久懸未取款項(xiàng)、錯(cuò)賬損失、出納短款損失、公益性捐贈(zèng)、抵債資產(chǎn)保管費(fèi)用、非常損失、債務(wù)重組損失、處置抵債資產(chǎn)支出、處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的損失等。此外，己核銷貸款轉(zhuǎn)回?cái)?shù)也應(yīng)計(jì)入非經(jīng)常性損益，銀行按會(huì)計(jì)制度正常計(jì)提的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和在建工程減值準(zhǔn)備不計(jì)入非經(jīng)常性損益，但若銀行計(jì)提固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和在建工程減值準(zhǔn)備的原因是非正常的、偶然的，則應(yīng)視為非經(jīng)常性損益。

2．建議規(guī)范披露的形式。對(duì)于非經(jīng)常性損益披露形式時(shí)應(yīng)該考慮決策者的需要，同時(shí)還應(yīng)該考慮“成本收益原則”。任何對(duì)現(xiàn)有信息披露形式的改變，都是權(quán)衡這項(xiàng)改變的成本和收益的基礎(chǔ)上利益各方博弈的結(jié)果。可以披露非經(jīng)常性損

益信息的方法有以下兩種：一是直接在表內(nèi)反映。可以借鑒美國(guó)和英國(guó)的做法，改變現(xiàn)行利潤(rùn)表的格式。不區(qū)分經(jīng)營(yíng)性和非經(jīng)營(yíng)性的利潤(rùn)，而是分為經(jīng)常性收益和非經(jīng)常性損益。此時(shí)的利潤(rùn)表將不再是傳統(tǒng)的多步式結(jié)構(gòu)，而由經(jīng)常性損益和非經(jīng)常性損益兩部分組成。非經(jīng)常性損益和經(jīng)常性收益則根據(jù)具體事項(xiàng)或交易的發(fā)生性質(zhì)和頻率予以確定。二是增加現(xiàn)有規(guī)定下年度報(bào)告摘要的內(nèi)容。即仍采用附表的形式對(duì)非經(jīng)常性損益信息予以披露，披露的內(nèi)容增加為：非經(jīng)常損益項(xiàng)目的性質(zhì)、金額，扣除所得稅后的影響金額，非經(jīng)常損益各項(xiàng)目發(fā)生頻率，占經(jīng)常損益的比率．占凈利潤(rùn)的比率，非經(jīng)常損益的收現(xiàn)率，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其中某一項(xiàng)或某幾項(xiàng)性質(zhì)特殊的交易出具的審計(jì)意見，以及企業(yè)對(duì)非經(jīng)常性損益項(xiàng)目的說(shuō)明等。同時(shí)，按重要性原則對(duì)占凈利潤(rùn)份額較大的非經(jīng)常性損益項(xiàng)目單獨(dú)詳細(xì)注釋，為操作方便，建議規(guī)定一個(gè)非經(jīng)常損益占凈利潤(rùn)的比率，超過(guò)這一比率的項(xiàng)目則予以單獨(dú)列示；對(duì)影響較小的項(xiàng)目可作簡(jiǎn)單說(shuō)明或合并反映。

3．建議證監(jiān)會(huì)對(duì)非經(jīng)常性損益項(xiàng)目作出補(bǔ)充說(shuō)明。證監(jiān)會(huì)對(duì)非經(jīng)常性損益項(xiàng)目的規(guī)定采取的是列舉法。這種方法最大的弊端在于越想羅列齊全則越不容易全面，對(duì)未羅列進(jìn)去的某些項(xiàng)目依然可以操縱。例如，短期投資業(yè)務(wù)經(jīng)常發(fā)生的企業(yè)，短期投資收益應(yīng)視為經(jīng)常性收益；偶發(fā)的短期投資，其損益才屬于非經(jīng)常性損益。這又回到了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定所涉及的“原則導(dǎo)向”與“規(guī)則基礎(chǔ)”孰優(yōu)孰劣的爭(zhēng)議中。因此，在難以采用原則導(dǎo)向時(shí)，可根據(jù)實(shí)際中出現(xiàn)的各種情況，及時(shí)補(bǔ)充非經(jīng)常性損益項(xiàng)目并作出明確說(shuō)明。

此外，為了防止上市銀行利用非經(jīng)常性損益進(jìn)行利潤(rùn)操縱，以準(zhǔn)確反映上市銀行真實(shí)盈利能力，提高上市銀行財(cái)務(wù)信息披露的質(zhì)量，保護(hù)廣大投資者的合法利益，還需要監(jiān)管機(jī)構(gòu)加強(qiáng)上市銀行信息披露的監(jiān)管力度，同時(shí)還應(yīng)充分發(fā)揮會(huì)計(jì)師事務(wù)所、媒體、證券業(yè)協(xié)會(huì)、投資者等其他主體的監(jiān)督作用。