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稅不屬于債權也不屬于債務，在企業間的重組并購活動中企業和投資顧問公司往往忽略了稅收風險并導致企業因此產生慘重損失。要提高重組并購的質量，必須關注稅的問題。

新《公司法》實施后極大地推動了企業間的重組并購和避個人所得稅行為，但很多公司并購雙方往往只考慮到債權債務，而忽略了稅收風險。因為稅不屬于債權也不屬于債務，所以并購投資顧問公司也沒有提示客戶，導致大量公司律師合同一簽，稅負已定，等到稅負體現，于是違約、并購失敗、長期官司、支付違約金等慘重損失接踵而至。

2005年大量房地產公司受宏觀經濟影響開始重組并購，以下將以解析真實案例的方法與廣大公司CFO和并購投資顧問公司共同分享推動稅收籌劃事業，提高重組并購的質量，減少稅務風險后遺癥的方法。

「案例」

A公司于2001年以5000萬元人民幣收購了北京一家房地產公司甲。

甲公司成立于1994年，主要投資方為香港的X公司。X公司的投資方為香港的B公司。A公司是以向B公司購買X公司來實現對甲公司的收購的。甲公司開發的某外銷高級公寓一期項目于1995年開始銷售，直至2001年初基本銷售完成。

A公司是北京的一家私營企業，2001年簽訂收購協議后，開始按協議分期支付價款，并開始進行二期項目開發的一些前期工作。至2002年，已支付3800萬元。此時，A公司發現B公司在股權交易中隱瞞了一些情況，非凡是一期項目涉及的一些稅務問題。因此，A公司認為B公司的行為涉嫌欺詐，停止了付款。B公司認為A公司違約，于同年在香港法院提起訴訟，要求A公司履行合同，支付剩下的1200萬元。A公司也在香港委托了律師事務所來應訴。由于案情復雜，該案件一直拖延至2004年年底仍未審理完畢。雙方都委托了當今最好的律師事務所，而原告已經將財產轉移海外無法執行。

此時，A公司負責人聘請了我們中煜華稅務師事務所的稅務師作為專家證人，在法庭上敘述有關一期項目涉及的稅務問題。稅務師接受委托后，對一期項目的所有銷售合同、賬務等進行了具體的審查，并對此前雙方證詞中涉及稅務問題的部分進行了查閱、比對。同時，由于一期項目的銷售期為1995～2001年，當時適用的稅收法規與現在已經有很多不同，大部分已經被修訂過或已作廢，因此需要進行大量的有關法規條文的整理工作，以確認在當時的法規條件下，一期項目的涉稅違規情況。整理過程中稅務師調閱并具體審查、引用、核實的合同、文件、檔案等達上千份。

此外，由于香港非凡行政區的稅收體系與大陸目前的稅制有極大的差別，為了讓香港的律師及法官了解這些稅收法規的含義，稅務師與律師進行了大量的溝通工作，并提供了很多輔助材料。在以上工作的基礎上出具了專家證詞提交法庭，并于2005年初在香港出庭作證。在充足、堅實的證據面前，B公司在控制甲公司進行一期項目的運作中偷漏稅款數千萬元的事實無可辯駁，雙方曠日持久的官司在稅務問題方面終于有了結果。由于案情復雜，在此難以盡列，目前該案的其他部分尚在進行中，但公司偷漏稅并向A公司隱瞞情況已被認定屬實。

本案耗時極長，頻繁的開庭、預備證辭等工作給A公司的正常運營帶來了很大影響，也使其主要工作人員一直不能把精力放到正常工作上去，潛在的損失難以估量。同時，由于香港的律師費等都比較高，雙方為應訴而支付的各種費用合計已達到2500萬元，遠高于1200萬元的標的。且由于目前仍未結案，以上的損失仍在急速增加中。A公司的主要領導為此苦不堪言，卻又沒有其他解決辦法，只能把官司一直打下去。

雙方爭議焦點：

根據所找到的一期房屋銷售合同統計，合同總金額已達到人民幣4億元，且主要都發生在1995年。但是，截至2001年初，在該公司的會計賬簿中僅反映售樓預收款人民幣1億元，同時繳納營業稅300多萬元；

對于收入確認的時間問題，B公司的證辭中提出，由于有部分房款在股權轉讓時并未到賬，因此，當時甲公司并無納稅義務。

同時，由于其中部分房屋存在“假按揭”的行為，因此，這部分房屋也不應被視為真正的銷售行為而繳納相應稅款。但是根據《中華人民共和國營業稅暫行條例》第四條規定：

納稅人提供給稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，按照營業額和規定的稅率計算應納稅額。應納稅額計算公式：應納稅額=營業額稅率。

第五條規定：

納稅人的營業額為納稅人提供給稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部款和價外費用。

第九條規定：

營業稅的納稅義務發生時間，為納稅人收訖營業收入款項或者取得索取營業收入款項憑據當天。

第十二條營業稅納稅地點中，第三款規定：

納稅人銷售不動產，應當向不動產所在地主管稅務機關申納稅。

根據該暫行條例所附的營業稅稅目稅率表，稅目第九項銷售不動產的征收范圍為銷售建筑物及其他土地附著物，適用的稅率為5%.

《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十八條規定：

納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采用預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

根據上述規定，我們可以認為甲公司在與購房方簽訂銷售合同后，即取得了索取房款的有效合法憑據，該合同受《中華人民共和國合同法》保護。由于預售合同在付款條款中給予購房方以一定的付款期限，按照此付款期限確認營業收入符合稅法的有關規定。即使是假按揭，該公司也應于合同規定的付款期確認營業收入，同時按照銷售不動產稅目5%的稅率計算繳納營業稅。

《國家稅務總局關于從事房地產業務的外商投資企業若干稅務處理問題的通知》第一條規定：

從事房地產業務的外商投資企業與境外企業簽訂房地產代銷、包銷合同或協議，委托境外企業在境外銷售其位于我國境內房地產的，應按境外企業向購房人銷售的價格，作為外商投資企業房地產銷售收入，計算繳納營業稅和企業所得稅。

按照上述各項法律、法規、制度及相關規定，根據甲公司提供的資料，甲公司截至2001年4月30日，所簽訂的銷售合同均已超過付款期限，由于企業已將房產的實際所有權轉移給購房者，購房者已經入住，因此無論是否按期收到款項，均應確認營業收入，計算繳納營業稅。

對于“假按揭”的房子，即使其實質是假按揭，但就當時發生的業務而言，預售合同已經正式簽訂，是有效的法律文件，根據前文引述《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十八條之規定，應于取得該預收款時申繳納營業稅。

關于“假按揭”的房子，B公司的人員認為這些銷售合同最終會解除，那么即便交了稅，也是可以退回的。但是目前，并沒有法規規定假按揭行為可申請注銷合同之后抵稅。在實際情況中，是有一些公司向主管稅務機關提出抵扣已繳的該筆營業稅的申請，經稅務機關批準后用以抵免之后的稅款。但這不能免除對于應交未交營業稅款的責任，即在該銷售合同執行時，應按規定繳納要交的營業稅。即使是假按揭，也應當先繳營業稅，到合同注銷后再申請抵稅。在本案中，甲公司首先要繳付應繳的營業稅，之后若真的注銷了合同，要向稅務機關申請抵稅。以上抵稅的前提是該筆營業稅金已按要求及時、足額的繳納了。稅務機關亦會根據相關法規處以罰款和滯納金。當該筆營業稅、滯納金及罰款足額繳納后，稅務機關才會接受抵稅的申請。

對于一些積壓空置商品房的處理，B公司人員認為根據有關規定，這些房屋銷售時的營業稅是可以減免的。

根據有關規定：積壓空置的商品住房，系指1998年6月30日以前建成竣工獲得北京市所屬建設工程質量監督站出據的“建設工程質量竣工核驗證書”，同時未取得銷售收入或銷售預收款的經營開發以供銷售的生活用居住房。以上條款說明，并不是所有在1998年6月30日前竣工的未售出的空置商品房都可享受免征營業稅的優惠政策。出租的商品房，不屬于空置房，不能享受以上優惠政策。即使是假按揭的房子，也已經有買賣，所以也不能享受以上的優惠政策。由于本次是根據有房屋銷售合同進行審查，因此，在確認的銷售金額中不存在符合以上規定的未售出空置商品房情況。所以，本次確認的收入金額不存在可免營業稅的情況。這些房屋均不符合空置房的標準，所以不能享受該優惠政策。

同時，有關稅務的優惠，要以稅務批復為準。按甲公司提出的資料，該公司一期只有一份免稅批復，總金額為人民幣13萬元左右。

對于外商投資房地產企業的預征企業所得稅的預計利潤率的問題，B公司認為有文件規定，該比例目前已經降至10%，因此甲公司欠繳企業所得稅的情況也沒有中煜華審查后認可的那么多。但是，根據《北京市國家稅務局轉發國家稅務總局關于外商投資房地產開發經營企業所得稅治理問題的通知的通知》第五條：對于2001年12月20日前按20％預計利潤率預征企業所得稅的房地產企業，其已預征的稅款不再調整，可留待建設期匯算時統一核算。

2001年之前規定房地產企業預交所得稅的預計利潤率為20%，從北京某會計師事務所出具的年度審計告中也可看出甲公司實際是按20%的利潤率預繳企業所得稅。假如應預交的企業所得稅未全額交納，應先補交，并在補交稅款的同時交納罰款與滯納金，再在匯算清繳后根據結果申請退稅。

此外，還有土地增值稅與企業所得稅的匯算清繳期的問題、匯率的問題、出租房屋的問題以及會計利潤與稅務利潤的區別等問題，稅務師都根據大陸現行的稅務制度及有關規定做了具體的論述，維護了A公司的合法權益。

案例總結：

在A公司的收購行為中，有以下幾點可以改正的地方：

決定購買股權時，應聘請專業人員，對甲公司的財務及稅務情況進行充分的審查，以了解其是否有重大的涉稅風險或債權債務風險；

在確定交易方式時，應聘請專業人員進行設計，以采用成本最低、風險最小的方案；

例如本案，A公司為購買股權而支付的3800萬元將不能列入二期項目的開發成本，不能在其企業所得稅和土地增值稅前進行抵扣，僅此兩項，多繳的稅款就將達到上千萬元。

由于一期項目一直沒有做匯算清繳的工作，這就使欠稅金額缺乏公認的數額，在法庭上極為不利，沒有審計告作為證據，A公司估計的一期項目偷漏稅金額很難取信于香港法官，引來了大量的法庭舉證、辯論等工作；

A公司收購時，為了躲避大陸的有關手續，采用了收購甲公司的投資方——香港的X公司的方式，這使本案必須在香港審理，A公司為此需要支付高額的差旅費。同時，香港的律師費水平遠比大陸的高，兩地稅制的不同又使法官與律師理解情況很困難，大大加長了官司所耗時間，使得A公司最終得不償失。假如A公司在收購時即聘請稅務顧問，那么稅務顧問肯定會建議A公司直接收購甲公司，這樣，案件就應該在北京審理，這無疑對A公司非常有利，同時也節省了巨額開支。

注：為了本案例敘述的方便，對于A、B公司交易及控股甲公司的具體方法，及其如何避免違反公司法相關規定的細節，在此不做具體論述，敬請留意。