導語：如何才能寫好一篇進項稅額稅收籌劃，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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【關鍵詞】營改增 房地產 稅收籌劃

稅制改革是當前中國經濟社會的一個熱門話題。總理反復強調，要用好財稅體制改革這一利器，頂住當前經濟下行壓力，推動穩增長調結構，更大地激發市場主體活力。把握好改革的政策取向，通過全面推開營改增等改革舉措為企業減負松綁。

2016年是“營改增”稅制改革的收官之年，今年5月1日起營改增全面覆蓋建筑業、房地產業、金融業、生活服務業四大行業，這是我國稅收體系自1994年財稅體制改革以來的一次重大變化，也將因帶動中央和地政府之間財政關系的調整而使我國整個財稅體制發生根本性變化，是朝著建立健全現代財政制度邁出的重要一步。

“營改增”之前，房地產開發企業按照“銷售不動產”稅目征收營業稅，稅率為5%。“營改增”之后，房地產開發企業由原來繳納營業稅改為繳納增值稅，稅率為11%。僅從稅率方面來看，“營改增”后稅率有較大幅度的提高，但是由于增值稅存在抵扣鏈條，僅對增值額征稅，而營業稅是對全部營業額征稅，所以從理論上講，最終會降低整體稅負。但是，如果房地產開發企業無法取得足夠的增值稅專用發票作為進項抵扣的話，將面臨稅負加重的稅務風險。加強“營改增”之后的稅收籌劃，以有效應對可能的稅務風險，是目前房地產開發企業的當務之急。

增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。從計稅原理上說，增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。增值稅實行價外稅，有增值才征稅沒增值不征稅。在實踐中，商品新增價值或附加值在生產和流通過程中是很難準確計算的。因此，中國也采用國際上的普遍采用的稅款抵扣的辦法。即根據銷售商品或勞務的銷售額，按規定的稅率計算出銷售稅額（銷項稅額），然后扣除取得該商品或勞務時所支付的增值稅款，也就是進項稅額，其差額就是增值部分應交的稅額，這種計算方法體現了按增值因素計稅的原則。用公式表示即：應納增值稅額=銷項稅額-進項稅額。可見，在遵守稅法的前提下，要有效控制應納的增值稅稅額，納稅人要么降低銷項稅額，要么增大進項稅額。針對房地產企業而言，無論采取何種銷售方式，銷售價格一旦確定，銷項稅額也就相應確定。因此，房地產企業的稅收籌劃重點就在于如何擴大進項抵扣上。以下是兩種關于進項稅額的稅收籌劃方法：

一、供應商選擇

房地產開發企業由于資金量大，“營改增”之后，身份以一般納稅人居多，也就是實行稅款抵扣的辦法來計算應該繳納的增值稅。因此，當期有多少的進項稅額可以抵扣直接影響到房地產企業的增值稅稅負。而我國對于可以抵扣的進項稅額有嚴格的明確規定，就是必須從供應商處取得增值稅專用發票。因此，房地產企業可以通過對供應商的選擇來進行稅收籌劃。如果選擇一般納稅人和小規模納稅人作為供應商對企業的凈利潤沒有太大影響，一般建議從一般納稅人處采購。因為供應商作為一般納稅人，可以開具增值稅專用發票，房地產企業取得該發票可作為進項稅額予以抵扣。反之，如果供應商是小規模納稅人，房地產企業只能取得增值稅普通發票，就不能抵扣進項稅額。當然如果作為供應商的小規模納稅人能夠取得由稅務機關代開的增值稅專用發票的話，房地產企業也可抵扣進項稅額。總之，盡可能的擴大可抵扣的進項稅額。當然，稅收籌劃要全盤考慮，而不僅僅考慮一城一池的得失，對于房地產企業而言，如果向小規模納稅人采購能帶來凈利潤增加，而且增加的利潤大于不能抵扣進項稅額的損失，那么處于利潤最大化的考慮，應該選擇小規模納稅人作為供應商。

二、結算方式選擇

企業之間購銷活動的結算方式主要有：現金采購、賒購、分期付款三種。不論選用哪種結算方式，在取得增值稅專用發票后就應盡早到稅務機關進行認證，認證通過的當月進行申報之后就可作為當期的進項稅額進行抵扣。在現金采購方式下，經過認證申報可以在付款當期就抵扣進項稅額，但是此種結算方式沒有充分利用購銷活動中的信用政策。如果采用賒購的結算方式，根據增值稅相關規定，盡管材料已經驗收入庫，但是在貨款尚未全部付清之前，供應商不能開具增值稅專用發票。因此，賒購時又只能在結清所有貨款的當期才能抵扣進項稅額。從稅收籌劃的角度來看，房地產企業可通過與供應商簽訂分期付款合同，分期取得增值稅專用發票，利用結算方式對進項稅額抵扣時間進行稅收籌劃。根據增值稅相關規定，分期付款方式購買貨物的，其進項稅額的抵扣時間為分期付款的每個付款日的當期，這樣就可以在用足信用政策的同時又能夠分布抵扣增值稅進項稅額，以獲得資金的貨幣時間價值。

除了以上的稅收籌劃方式外，在具體實踐中，房地產企業還應綜合考慮其他因素，如從不同納稅人處購入貨物的質量差異、購貨的成本以及合同條款等。

“營改增”對房地產企業的影響是廣泛而深刻的，涉及到企業管理的各方面，尤其涉及到納稅、財務管理、會計核算等重要方面，需要企業領導、相關人員盡早謀劃、全盤考慮、積極應對，加強“營改增”之后的稅收籌劃，使“營改增”能在房地產企業順利平穩過渡。

參考文獻

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[2]李印紅.房地產行業營改增[J].中外企業家，2014，（11）

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食用植物油加工企業是涉農行業的植物油品加工、銷售產業鏈中的核心環節，由數量眾多的經營個體組成，這些經營個體在企業規模、經營范圍、營業地點、經營方式、人員結構等方面均存在眾多差異，因此每個經營個體所存在的增值稅籌劃空間也各不相同，研究好食用植物油加工企業的增值稅籌劃對行業內不同的經營個體都具有指導意義。同時增值稅作為價外稅，最終稅負會轉移到產品價格中由消費者買單，因此做好該稅收籌劃有利于企業提供質美價廉的植物油產品以提高全體國民的生活質量。

2稅收籌劃的途徑

增值稅作為流轉稅，只要發生交易就會產生納稅義務。按照增值稅稅負鏈的環節考慮，可通過以下兩方面尋求稅收籌劃的空間。

2.1關注商品流通環節

在商品流通環節中，減少交易次數和選擇有利于企業自身降低稅負，合作伙伴會為稅收籌劃提供較大操作空間。因每增加一次交易行為就意味著增加一次增值稅征繳義務，因此企業整合供、銷商身份，減少交易環節就能減少征稅環節。同時我國對一般納稅人納稅義務和小規模納稅人的納稅義務是差別對待的，因此消費者以同一價格從企業購買，不同納稅身份的企業所承擔的稅負是不同的。因而在確保企業利潤相同的情況下，企業應關注合作伙伴的納稅人身份。

2.2優化企業稅負鏈

食用植物油加工企業在原材料的采購—加工—銷售整個過程中除了材料的采購成本可抵扣外，會包含眾多不能抵扣的直接、間接費用，導致沒有進項的名義增值率較高。因此企業可以通過調整業務流程的方式轉移名義增值額，轉化部分無法抵扣的生產要素成本為進項稅額，以此來實現利潤的分流;也可借助市場終端消費者不需開具發票的實際情形，實現進項稅額最大化保留;還可以通過兼并、分立等形式轉換納稅人身份，通過轉變公司形式、改變銷售方式等途徑實現稅收籌劃。

3稅收籌劃方法

3.1一般納稅人與小規模納稅人身份認定的稅收籌劃

食用植物油加工企業可通過無差別平衡點增值率判別法、無差別平衡點抵扣率判別法兩種方法判定選擇何種身份更有利于企業“節稅”。實際操作中，小規模納稅人可通過合并、聯合、擴大規模等方式轉變為一般納稅人;另一方面一般納稅人可通過企業分立、業務剝離的形式使銷售額分散，進而使公司整體或局部單位轉變為小規模納稅人，進而獲得更高節稅利益。但在企業選擇納稅人身份時，應考慮整個資金鏈的情況，如果銷售對象多為一般納稅人，通常應選擇做一般納稅人;如果客戶多為小規模納稅人，則籌劃的空間較大。

3.2利用銷售中的折扣和折讓進行稅收籌劃

在實務操作中，我們應該充分利用折扣、折讓政策，嚴格按照稅法要求開具符合條件的增值稅專用發票，以達到稅收籌劃的目的。對于現實操作中的各種銷售策略，價格折扣始終是首選。但在選擇納稅方案時，食用植物油加工企業還應綜合考慮購買方的心理偏好，促銷引起的總利潤增減等諸多情況，全面考量，綜合籌劃，切實達到節稅增值的最終目的。如果通過全面考慮，不得不選擇折扣銷售外的促銷方式，應考慮在開具發票或簽訂購銷合同時將銷售折扣、實物折扣轉化為折扣銷售。

3.3兼營行為的稅務籌劃

食用植物油生產企業銷售的產品，通常主要為稅率13%的食用植物油，同時還有稅率17%的工業用磷脂及工業用油品、各種粕類產品(豆粕、玉米粕、菜籽粕等)，其經營業務還涉及運輸服務。其中豆粕按照13%征收增值稅，除豆粕外其他粕類免征增值稅。對于兼營行為的征稅處理，國家有明文規定，因此在涉及兼營行為時，企業一定要分別核算銷售額、營業額，最大限度享受稅收優惠政策。

3.4混合銷售行為下的運輸勞務籌劃

當食用植物油加工企業發生運輸業務時，可以運用運費扣稅平衡點法予以確定。當可抵扣物耗金額占運費的比重R＞23.53%時，自營車輛運輸稅負較輕;當R＜23.53%時，外購獨立運輸公司運輸勞務稅負較輕，此時食用植物油加工企業可以將自營車輛“獨立”出來成立運輸公司。當然設立運輸公司必須考慮其運營成本。是否成立運輸公司，要根據運輸業務量特別是企業內部運輸業務所產生的節稅效益是否可以維持運輸公司的整體運營成本。

3.5運用代墊運費的方式稅收籌劃

符合增值稅稅法精神的個別代墊費用不算作價外費用，因此可不計入銷售額內，不用繳納增值稅，企業可以利用費用性質轉嫁的原理，實施增值稅稅收籌劃。食用植物油企業在銷售貨物時，可以通過與購貨企業按照產品正常價格簽訂銷售合同和代辦運輸合同的方式，降低企業增值稅負擔;如果存在代墊運費情形，一定要嚴格按照要求開具發票并完成發票傳遞。

3.6代銷方式選擇的稅收籌劃

食用植物油加工企業的代銷通常有收取手續費、視同買斷兩種方式，兩種方式下稅務處理各不相同。就銷貨方而言，視同買斷的方式較好，但此時受托方要同時繳納增值稅和營業稅，實際稅負增加。在這種利益博弈下，委托方如何將節約的稅款與受托方進行分配十分重要。如果委托方能將節約的相關稅款用于彌補受托方增加的稅款甚至全部讓利于受托方，將有助于雙方共同選擇視同買斷的方式開展合作。

3.7通過改變可抵扣稅額進行稅收籌劃

3.7.1擴大期末采購量，遞延納稅若食用植物油加工企業在納稅期末仍有大量的周轉資金，可以通過大量購進原材料的方式獲得增加當期可抵扣進項稅額。具體操作為提高買價并以其他方式補償對方以擴大可抵扣進項稅額;在企業購進農產品時，若普通發票價格和取得增值稅專用發票價稅合計金額相同，首選普通發票。

3.7.2存貨損失的處理方法籌劃根據增值稅相關政策，只有企業發生因管理不善導致的貨物被盜、丟失、貨物發霉變質等非正常損失情況時才可按實際發生的損失轉出損失部分所包含的進項稅額。食用植物油加工企業發生非正常損失后，企業往往通過報廢或低價賤賣的方式處理。報廢需要按照有關程序向當地稅務機關進行報批，手續煩瑣，需要消耗大量的人力、精力;低價賤賣會有收入實現，因此會產生銷項稅額，此時企業只需按照實際情況將發生的非正常損失部分對應的進項稅額轉出即可，操作方便，涉稅綜合成本相對較低，是企業首選。

3.7.3購進固定資產增加進項稅額抵扣額食用植物油加工可以在經營業績允許的情況下，通過分批購置或更新固定資產的方式進行稅收籌劃。通過增加固定資產進項稅額抵扣額，既降低了當期應交增值稅稅額又同時為企業的發展奠定了堅實的物質基礎。企業在購入固定資產時，可在滿足固定資產功能需求的前提下，通過對比供應商的身份、固定資產自身新舊性質等進行納稅籌劃。通常增值稅小規模納稅人因不具備增值稅抵扣資格，在購買固定資產時只需比對選擇含稅價格較低、質量符合要求的固定資產即可。而增值稅一般納稅人在購入固定資產時，其所包含的進項稅額可以抵扣，因此可綜合考慮固定資產的質量、運輸成本、售后服務等因素，運用現金流量無差別平衡點法，選擇使企業現金流出量最小的方式購買。

3.8納稅義務發生時間的稅收籌劃

3.8.1充分利用賒銷和分期收款方式進行納稅籌劃食用植物油加工企業若預計到貨款能夠當月順利收回，則可采取直接收款方式銷售;若預計到貨款當月不能收回或不能完全收回，但貨款回收時間可以確定時可以考慮賒銷方式或分期收款方式來進行結算。在實務操作中可以通過在購銷雙方簽訂的書面合同中約定收款日期的方式來實現銷售方式的稅收籌劃。

3.8.2利用委托代銷方式銷售貨物進行納稅籌劃當購貨企業要求銷售貨物后再付款，并且付款時間無法提前預知時，銷售企業可考慮采用委托代銷方式銷售貨物，按照稅法要求以實際收到的貨款、代銷清單分期計算銷項稅額，以實現延期納稅。

3.9延遲進項稅額認證、抵扣時間的稅收籌劃增值稅是一種流轉稅，我國采取憑票抵扣的方式核定應繳稅額，合法的增值稅扣稅憑證可按照要求在180天之內進行稅務認證，認證通過后方可進行稅額抵扣。實務操作中，如果食用植物油加工企業在其生產經營過程中存在兼營不得抵扣的應稅項目，該部分不得抵扣的進項稅額無法準確劃分，且企業各月收入不均衡，此時可充分利用180天的增值稅認證、抵扣期限，找準最佳時間點，提前做好稅收籌劃并將有助于降低企業總體稅負。

3.10稅收優惠政策的綜合運用

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根據納稅人的營業規模的大小和會計核算是否健全，可以將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人。這兩種納稅人在稅率的適用、增值稅稅收優惠政策、發票的使用等各個方面都有所不同，這樣最后的稅負也不相同，所以進行增值稅稅收籌劃時，企業應該在設立初期或者發展的初期，根據自身的經營情況，來選擇稅負較輕的納稅人身份。下面就其稅負的比較進行分析:增值稅一般納稅人的增值稅應納稅額=當期銷項稅額—當期可抵扣的進項稅額=不含稅的銷售額*17%(13%、11%、6%)—不含稅的購貨額*對應的稅率小規模納稅人應繳納的增值稅稅額=不含稅的銷售額*3%征收率根據上述兩個等式可以求出無差別平衡點增值率設X為增值率，S為不含稅銷售額，P為不含稅購貨額，并假定一般納稅人的稅率為17%，小規模納稅人的稅率為3%一般納稅人的增值率為X=(S－P)/S一般納稅人應納增值稅=S×17%－P×17%小規模納稅人應納增值稅=S×3%兩者納稅額相等時即可得到X=17．65%，低于17．65%時選擇一般納稅人稅負低，高于17．65%選擇小規模納稅人稅負低。當一般納稅人的稅率分別為13%、11%、6%時計算同理，通過計算可得。當然不能單純的看營業額和會計核算是否健全來確定選擇哪種增值稅納稅人的身份，一般還應結合企業所在國家的具體的增值稅稅收優惠政策等進行整體考慮再做決定。

二、采購環節的增值稅稅收籌劃

采購環節的過程中憑票抵扣的進項稅額會直接影響當期增值稅應納稅額的大小，根據銷項合理安排進項，這樣可以減少當期的增值稅稅額。

(一)對采購對象的籌劃

企業的采購對象有兩類:一般納稅人和小規模納稅人。如果企業被認定為一般納稅人身份，那么從其他納稅人那里購進貨物并取得相應的合法憑證，符合條件的可以憑票進行進項稅額的抵扣。但如果納稅人身份為小規模納稅人，那么不能開增值稅專用發票就無法進行進項稅額的抵扣。當然若企業為小規模納稅人，無論從小規模納稅人處還是一般納稅人處購進貨物，都不能抵扣進項。

(二)購貨運費的籌劃

根據稅法的有關規定，只有當企業取得運輸公司開具的專門發票時，并且發票上的名稱必須和購貨方的名稱一致時，才可以進行進項稅額的抵扣;如果銷售方幫其代墊了運費，那么運費可以作為價外費用計算相應的進項稅額，但是與運費相關的其他費用如裝卸費、保險費等不能進行進項稅額的抵扣，應該作為價外費用進行增值稅稅額的計算。

(三)采購結算方式的籌劃

企業采用不同的結算方式，對應的增值稅的納稅義務發生時間也不同。如果企業采用合適的結算方式，就可以達到延期付款的效果，這樣就為企業取得一筆免息貸款，充分利用資金的時間價值可以進行其他投資實現資金的增值。賒購方式是對企業最有利的結算方式。但具體采用哪種計算方式要結合企業的實際情況，選擇盡量延遲納稅的結算方式。

三、生產環節的增值稅籌劃

針對生產環節增值稅的稅收籌劃可以從存貨計價方式和生產方式兩個方面考慮。選擇不同的存貨計價方式，計算的期末存貨成本和銷貨成本不同，進而計算的當期增值稅應納稅額也不同。此外企業在生產環節，自己生產還是委托其他企業生產，其計算的增值稅也不同。企業可根據實際情況選擇對自己比較有利的存貨計價方式和生產方式。

四、銷售環節的增值稅稅收籌劃

(一)對銷售方式的籌劃

首先要區分混合銷售行為和兼營行為及稅法對其的特殊規定。混合銷售行為是指一項銷售行為同時涉及增值稅應稅貨物和非增值稅應稅勞務。如果銷售企業在銷售貨物的同時提供非應稅勞務，這就是一項混合銷售行為，以銷售貨物為主的企業，應視同銷售并繳納增值稅;其他經營企業發生的混合銷售行為繳納營業稅。

(二)銷售地點和結算方式的籌劃

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一、企業購貨過程中稅收籌劃的重要性

稅收籌劃是指企業在稅法規定許可的范圍內，以追求效益最大化為目的，通過對企業生產經營、投資、理財等活動的事先籌劃和安排，盡可能地節約稅款，以獲得最大的稅收利益，又稱為納稅籌劃、稅務籌劃等。它本質上是企業為實現收益最大化對涉及稅收的經濟事項進行安排，是企業獨立自利的體現，也是企業對社會賦予其權利的具體運用。隨著市場經濟體制的日趨完善，稅收籌劃必將成為企業生產經營過程中不可缺少的重要組成部分。

二、企業在購貨階段進行稅收籌劃存在的問題

企業經營中，一些經營者對存貨購進的管理不夠重視，致使在采購階段存貨納稅籌劃存在一定的問題，具體表現在以下幾個方面：

（一）不注重存貨合理的采購量。許多企業沒有意識到市場競爭的殘酷性，管理者決策失誤，盲目采購材料與商品，造成積壓。許多生產企業只求質量，不求銷量，使產品過剩。在現行的增值稅計算中，購進貨物的進項稅是可以在銷項稅中抵扣的，有些企業顧此失彼，為了達到少交稅的目的，不管是否需要，盲目地加大購進材料或商品，以增加進項稅。雖然少交了稅，但造成存貨超儲。這些行為都不利于企業存貨的流轉。產品無法流轉，企業就無法轉嫁購買產品時所負擔的那部分增值稅。長期看來，企業實際負稅越來越大，并不是真正的納稅籌劃。

（二）不注重銷貨單位的性質。根據《增值稅暫行條例》規定，小規模納稅人不得認領專用發票。于是，很多一般納稅人企業購買貨物時，不注重企業的納稅形式，為了方便，就去不能開具增值稅專用發票的地方進行購貨，或是只去一般納稅人企業購買產品，而不考慮某些小規模納稅人是否可以由稅務機關代為開具增值稅專用發票。由于一般納稅人向小規模納稅人購進貨物不能取得專用發票，無法抵扣進項稅額，此項規定對于小規模納稅人的銷售產生了一定的影響。鑒于這種影響主要存在于小規模納稅人中的企業及企業性單位（以下簡稱小規模企業），為了既有利于加強專用發票的管理，又不影響小規模納稅人的銷售，國家稅務總局下發了《關于由稅務所為小規模納稅企業代開增值稅專用發票的通知》規定，凡能夠認真履行納稅義務的小規模納稅企業經縣（市）國稅局批準，其銷售貨物或應稅勞務可由稅務所代開的專用發票。一般納稅人取得由稅務所代開的專用發票后，應以專用發票上填寫的稅額為進項稅額。

（三）采購時機選擇不當。通常情況下，企業采購應以材料供應及時為原則，所以采購時間往往不能確定。一般企業為了留得更多的周轉資金，都是在需要某種產品的時候才會去采購，并不去過多地考慮市場變化與供應關系對產品的影響，這樣就造成了購買產品的成本增高，不利于企業轉嫁稅負。

（四）采購貨物貨款結算方式的選擇不當。《增值稅暫行條例實施細則》第十九條第（一）項規定的銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發生時間，按銷售結算方式的不同，具體為：（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將提貨單交給買方的當天；（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；（4）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天；（5）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；（6）銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據的當天；（7）納稅人發生本細則第四條第（三）項至第（八）項所列視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。

貨款結算方式不同，納稅人納稅義務發生的時間就有差別。許多納稅人沒有正確理解有關稅收法規的精神，在購進貨物的時候，未及時進行會計核算盡早抵扣稅款，無形中增加了稅負。

三、企業在購貨中進行稅收籌劃

（一）注意盡量增加進項稅額。一般企業都想使進項稅額抵扣時間提前，如采取分期付款的方式支付，可以考慮將付款合同按日期開成多個延期合同，這樣在每次付款時，就可以抵扣進項稅額。

對于進項稅額的籌劃，主要有兩個目的：第一，在稅法允許的范圍內，取得盡可能大的進項稅額，進而減少應納稅額；第二，盡量將稅法允許抵扣的進項稅額在當期抵扣，以減少當期的應納稅額。

由于增值稅專用發票對購銷雙方形成牽制，所以對外購貨物，購進時讓銷售方高于銷售額是不現實；進口的情況由于海關管理也特別嚴格，讓海關高開組成計稅價格也是不可能的。對于這兩種情況，我們可以考慮擴大抵扣范圍以增加抵扣額。其他以普通發票計算抵扣進項稅額的情況則可以考慮增加購進額以節約增值稅。具體方法包括：

1、期末大量采購材料進行籌劃。現行稅法政策規定，只是一般納稅人當期購進的貨物或者應稅勞務所支付的增值進項稅額，符合增值稅暫行條例規定，都可以抵扣。工業企業和商業企業維持正常的經營活動需要一定比例的原材料或者庫存商品，若企業在期末還有可周轉的資金，則可以將其用于購進材料或者商品。購進貨物多，抵扣的進項稅額則大，應納稅額就越小。一般納稅人這樣處理的好處：將稅收資金用于購貨，減少了銀行貸款利息的支付；同時，也減少了應納稅額，保持了正常周轉的原材料和庫存商品。

2、在價格相同時，優先購進一般納稅人的貨物或應稅勞務。現行稅法規定，從小規模納稅人處購進商品或應稅勞務，接受普通發票，不得抵扣進項稅；或即使由當地稅務機關代開增值稅專用發票，也只能按6%或4%的征收率抵扣。因此，在價格相等的情況下，應優先選擇一般納稅人。

3、索取增值稅專用發票或海關完稅憑證。增值稅一般納稅人有憑專用發票注明款項抵扣進項稅的權利，但抵扣進項稅必須要有增值稅專用發票或海關完稅憑證，因此納稅人購買貨物或應稅勞務，或者進口貨物時，要索取專用發票或海關完稅憑證，并注明增值稅稅款。

4、盡量采購固定資產的附屬零配件。現行增值稅暫行條例規定，企業購進固定資產已納增值稅不得抵扣進項稅，但維修設備用的備用配件可以抵扣進項稅額。企業如果以散件的形式購進零配件，那么就可以抵扣進項稅額，縮小稅基。

5、對于收購免稅農產品和廢舊物資的情況，由于是由企業自己向農民或銷售方填開普通發票，缺乏基本的經濟責任和牽制機制，則收購額的大小有一定的彈性。企業可以考慮適當提高收購價格，然后以其他形式獲得補償。

（二）注意貨幣時間價值帶來的稅收利益。貨幣的時間價值是指貨幣投入市場后，其數額隨著時間的延續而不斷增加。把貨幣時間價值運用到企業的稅收籌劃中，即對于貨幣收入，與其晚收不如早收；對于貨幣支出，與其早付不如晚付（在企業購貨中，只涉及貨幣支出）。

例如，某軋鋼廠為增值稅的一般納稅人。2000年1月初計劃購進一批生鐵，有兩個方案可供選擇：

方案一：從另一鋼鐵廠（增值稅一般納稅人）購入，這種生鐵不含稅價30萬元，銷貨方開出增值稅專用發票，軋鋼廠需支付鋼鐵廠價稅合計31.2萬元。增值稅進項稅額為5.1萬元，流動資金流出量為35.1萬元。

方案二：某從物資經銷處（小規模納稅人）購入，不含稅價30萬元，銷售方從稅務機關按4%征收率代開增值稅專用發票，軋鋼廠支付價稅合計31.2萬元。增值稅進項稅1.2萬元，流動資金流出量為31.2萬元，比第一方案少3.9萬元。

假設上述購進材料全部在當月加工成成品并銷售出去，不含稅售價40萬元，銷項稅額6.8萬元。這時，如果采用的是方案一，應交增值稅額1.7萬元（6.8-5.1），即下月初申報繳稅時流動資金流出量為1.7萬元；如果采用的是方案二，應交增值稅為5.6萬元（6.8-1.2），即下月初流動資金流出量為5.6萬元，比第一方案多了3.9萬元。從表面來看，兩種方案資金流出量是相等的，都是36.8萬元。但其中有一個重要問題往往被納稅人忽視，就是資金的流出時間有差別。方案二在采購環節流出量比方案一節約3.9萬元，這部分資金一直到下月初申報納稅時才流出。也就是說，方案二比方案一有3.9萬元現金延遲一段時間流出。

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【關鍵詞】分立；稅收籌劃；所得稅；增值稅

一、企業分立的稅收考慮概述

根據法律規定，企業分立指的是將一個企業分立成兩個或兩個以上新企業的法律行為。分立有不同類型，可以是從原企業的母體上分離出一部分組成新企業，也可以是新建兩家或兩家以上新企業等等。企業發生分立行為不一定是向社會公眾傳遞不好的信號，如果我們只是把企業分立看成原企業在發展過程中正常的變更行為，那么企業分立中可探討的內容就變得及其豐富。我們這里重點關注企業分立過程中對稅收的考慮。按稅法規定，分立后的企業應該按照各自適用的稅收規定進行納稅。由此，企業分立行為會使分立后的企業所承受的稅負有別于原企業。因此，我們認為企業分立的過程和結果在一定程度上就為稅收考慮創造了空間和條件。而所得稅和流轉稅的考慮是我國企業分立過程中稅收考慮的主要體現。

先說所得稅。目前我國在現行稅率統一的情況下，對于居民企業而言，一般采用25%的企業所得稅稅率，小型微利企業減按20%的稅率，而國家重點扶持的高新技術企業減按15%的稅率征收企業所得稅。因此企業所得稅考慮的主要思路是原來適用較高稅率的企業分解成兩個或者更多新企業，使得單個新企業應納稅所得額大大減少，于是綜合之后的所適用稅率也就相對較低，結果是期望分立后企業的總體稅負低于分立前的企業。如果分立前企業本身享受了較低稅率，則基于稅收考慮的分立就顯得意義不大，甚至會帶來稅收以外的風險。再者我們以增值稅為例談流轉稅。《增值稅暫行條例》規定，納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當單獨核算免稅、減稅項目的銷售額，未單獨核算銷售額的不得免稅、減稅。根據這一思路，將特定的產品（主要是指享受稅收優惠的產品）的生產分立出來，歸于單獨的生產企業，可以避免因模糊核算而從高適用稅率，這樣就有可能使企業的總體稅負減少。

二、企業分立的所得稅考慮

企業分立中對所得稅的考慮一般可以通過稅率的考慮和稅收優惠條件的考慮進行。

1、所得稅稅率的考慮

企業所得稅采用比例稅率，目前我國企業適用25％的稅率，而對設于西部地區的企業和高新技術企業則適用15％的稅率，小型微利企業適用20%的稅率。能否使分立后的企業較原企業稅負變輕，是否存在所得稅籌劃機會則取決于各方適用稅率不同的條件。如果分立各方的適用稅率不同，則有必要也有空間進行納稅籌劃。例如，某企業準備擴大經營規模，其適用25％的企業所得稅稅率。那么基于稅收可以嘗試做如下考慮：在低稅率地區（如西部地區）設立另外一個企業，并在高稅率地區和低稅率地區均設有營業場所。這樣做的目的是為了將企業的部分業務轉移到低稅率地企業，并可以通過轉讓定價將高稅率地區的利潤轉移到低稅率地區的企業里。

2、分離特定部門以享受稅收優惠

這種納稅籌劃方式主要適用于有混合銷售的部門。當一個企業存在大量混合銷售時，雖然有些企業采用分開合同的方式或者分開記賬的方式試圖消除混合銷售所帶來的稅負增加的問題，但效果都不能完全盡如人意。在這種情況下，當特定部門分離后可以獲得稅收優惠政策時，則可以考慮進行企業分立。有的企業屬于高新技術企業，本來應當享受15%低所得稅稅率的優惠，但由于其設在企業集團內部，稅務部門無法單獨認定從而不能獲得相應稅法上給予的優惠。如果將其從企業集團內部獨立出去，單獨注冊，則可以利用相應的稅收優惠政策。例如軟件行業，我國在企業所得稅上對軟件行業單獨設定了很多優惠政策。在分立后便于確認企業性質的情況下，企業的分立有利于獲得稅收上的效益。而這種基于稅收考慮的分立必須以國家的稅收政策為依據。

三、企業分立的增值稅考慮

企業分立過程中增值稅的考慮因素主要包括進項稅額的考慮、免稅項目的考慮和混合銷售行為的考慮。

（一）進項稅額抵扣的考慮

我國現行增值稅稅制規定：納稅人直接購進的免稅農產品按購進價的13%計算進項稅額；納稅人外購和銷售貨物所支付的運輸費用，根據運費結算單據所列的運費金額，按照7%的扣除率計算的進項稅額準予扣除。如果上述所涉及的產品服務均由企業內部提供，則不能直接符合增值稅的抵扣條件，那么企業就要設法創造條件爭取進項稅額抵扣。

1、企業或集團內部存在農產品的生產部門，將其分立出去提高可抵扣的進項稅額。具體來說，某些企業是以農產品為生產原料的企業，如果企業實行縱向一體化戰略，一個企業完成從生產原料到加工出售的全部流程。而根據稅法規定，企業使用自產的農產品原料的進項稅額是不能抵扣的，可抵扣的進項稅很小就使得企業整體增值稅稅負較重。在這種情況下，企業如果可以將以農產品為生產原料的部門分立出去，單獨成立一家企業，那么原生產企業就可按農產品購買價格的13%計算出進項稅額進行抵扣，而分立出來的企業也不必繳納增值稅。結果是，增值稅總體稅負得以減輕。

此外，在遵循增加可抵扣進項稅這一思路時還要考慮以下兩個因素：（1）新增加的可抵扣進項稅額的數量，即根據農產品買價13%的扣除率計算的進項稅額。這一數額越大，當然應納增值稅額就越小。我們從公式中就可以發現其實可抵扣進項稅額的大小取決于分立出去的企業與原企業之間的交易價格，交易價格越高則可抵扣的進項稅額就越多，反之則越少。（2）注意轉移價格的制定。企業之間的交易如果不符合公平交易原則，稅務主管機關有權對交易價格進行調整。因此不能一味的為了多獲取可抵進項稅額而過高的抬高交易價格，這是有風險的。

2、如果企業內部有運輸部門，則將其獨立出去也可以提高可抵扣的進項稅額。我國增值稅有關法規規定，一般納稅人外購貨物所支付的運輸費用，以及一般納稅人銷售貨物所支付的運輸費用，根據運費結算單據所列運費金額，按7%的扣除率計算進項稅額準予扣除，但隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費不得計算扣除進項稅額。而如果運輸勞務是由企業內部提供的，則不滿足進項稅額抵扣條件。但同時我們也要了解的是，獨立出去的運輸部門也要根據運費繳納相應的營業稅。值得注意的是，結合目前我國營業稅改增值稅試點工作的逐漸鋪開，在獨立運輸部門的過程中需要重新考慮稅收因素。

（二）免稅項目的考慮

在增值稅稅法中，某些特定產品是免稅或適用較低稅率的。以免稅產品為例，其銷售不繳納銷項稅，則其進項稅也就不能抵扣。因此在考慮將這些特定免稅產品的生產部門分立為獨立企業時，能否帶來稅收效益是不一定的，取決于免稅產品銷售收入的比例與增值稅進項稅額比例兩者之間孰大孰小。

例如，某農業生產者（單位）主要從事養殖業，生產銷售自產農產品（免征增值稅），又生產銷售其它需要交納增值稅的產品。2010年該企業農產品的銷售收入為200萬元，全部產品銷售收入為800萬元。全年購進貨物的增值稅進項稅額為80萬元。

方案一：企業合并經營時，應納增值稅額=600*17%-[80-200÷800*80]=42萬元

方案二：另設立一家企業專門從事農產品的生產與銷售，如果生產農產品發生的進項稅額為10萬元，則原企業可抵扣的進項稅額為70萬元。

企業分立經營時，應納增值稅額=600*17%-70=32萬元

這時分立經營較合并經營節約增值稅=42-32=10萬元

方案三：另設立一家企業專門從事農產品的生產與銷售，如果生產農產品發生的進項稅額為30萬元，則原企業可抵扣的進項稅額為50萬元。

企業分立經營時，應納增值稅額=600*17%-50=52萬元

這時分立經營較合并經營多繳增值稅=52-42=10萬元

從上例三種方案中不難發現，當免稅產品的銷售收入占全部產品銷售收入的比例大于免稅產品的增值稅進項稅額占全部產品增值稅進項稅額的比例時，分立后不能抵扣的進項稅額相對來說減小了，因此分立經營比較有利。反之，合并經營比較有利。在此基礎上進一步，免稅產品的增值稅進項稅額占全部產品增值稅進項稅額的比例越小，分立經營越有利。

（三）混合銷售行為的考慮

對有混合銷售行為的企業而言，可能其中部分業務應納增值稅，部分業務應納營業稅，而我國稅法對此并不分開征稅。因此對于應征增值稅的企業，可以將其混合銷售行為中那部分征收營業稅的業務獨立出來設立企業法人，使該部分業務按其實質征收營業稅，以此減輕企業整體稅負。

例如，某增值稅一般納稅人是一家集生產、銷售、安裝、維修為一體的空調制造公司。2010年產品銷售收入為4000萬元，安裝維修收入為2000萬元，購買生產用原材料費用3200萬元，可抵扣的進項稅額為600萬元。

增值稅銷項稅額=（4000+2000）×17%=1020萬元

增值稅進項稅額=600萬元

應納增值稅稅額=1020-600=420萬元

基于稅收可以做如下考慮：將安裝維修隊單獨組建為安裝公司，繳納營業稅。

增值稅銷項稅額=4000×17%=680萬元

增值稅進項稅額=600萬元

應納增值稅稅額=680-600=80萬元

安裝公司收入應納營業稅=2000×3%=60萬元

兩公司應納稅總計=80+60=140萬元

節省稅金=420-140=280萬元

可見，增值稅的納稅考慮與企業分立間有著多處聯系，當然企業分立中也存在著不可避免的轉換成本，這也正是需要我們全面考慮之處。

四、企業分立的注意事項

（1）虧損的彌補。企業分立前尚未彌補的經營虧損，根據分立協議規定由分立后的各企業負擔的數額，按稅收法規規定的虧損彌補年限，在剩余期限內，由分立后的各企業逐年延續彌補。（2）分立不等于新辦。與企業合并不等于新辦一樣，分立也不等于新辦。（3）分立會降低某一稅種的稅負，但同時可能增加其他稅種的稅負。其主要表現在：①可能會增加部分增值稅。被分立企業相互之間的商品或勞務的轉移在分立前不用繳納的部分增值稅，分立后由于獨立核算應該繳納部分增值稅。②可能會增加部分營業稅。當被分立的企業各方在生產經營業務方面具有一定的聯系時，則分立后這些業務應該繳納營業稅，而分立前是不用繳納營業稅的。③可能會增加部分所得稅。由于分立后，被分立企業之間的虧損與盈利再也不能匯總納稅，盈虧相抵效應的消失可能會增加部分所得稅。

企業分立的稅收考慮是一種整體性的考慮。企業在作出分立決策時，應通盤考慮整體稅負的變動情況，而不應該只參照某一種稅的籌劃效果。

參考文獻

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的階段性成果（項目編號：2012SJD790074）

摘要：營業稅改征增值稅是國家對于結構性減稅的一項重要舉措，它的主要目的就是為了避免重復征稅，加快國家產業結構調整，緩解企業稅收負擔。本文對建筑業“營改增”的利弊影響進行分析，并提出相關對策。

關鍵詞：建筑業 營業稅 增值稅 對策

2011 年 11 月，財政部及國家稅務總局聯合了《營業稅改征增值稅試點方案》，盡管試點范圍中尚未明確包含建筑業，但建筑業適用 11% 的增值稅稅率已在方案中明確被提出。由此可見，建筑業也將會被納入到“營改增”的范圍。所以，要盡早分析“營改增”給建筑業帶來的利弊影響，積極采取應對措施來防范不利影響，并提出合理的對策和建議。

一、建筑業的現狀分析

建筑業是指從事土木建筑工程、線路、管道設備等安裝工程、裝修工程的新建、擴建、改建活動的行業。建筑業所提供的勞務具體包括建筑安裝、修繕裝飾和其他工程作業等。建筑業涉及稅種廣泛，主要包括增值稅、營業稅、企業所得稅、土地增值稅、城建稅及教育稅附加等。

建筑工程的承包方式主要實行總承包和分包兩種，以總承包人作為營業稅扣繳義務人，分包或轉包的建筑安裝業務， 納稅人為分包或轉包人。建筑業總承包人將工程分包或轉包給他人，則以工程全部承包額減去分包或轉包價款后的余額為營業額。建筑業的特點主要包括：建設投資大；建設周期長；施工點多；工作流動性大。建筑業的稅收管理具有獨特性與復雜性的特點，為稅務籌劃提供了相應空間，因此，建筑業需鉆研國家的稅收法規與宏觀政策，積極主動納稅并做好稅務籌劃工作，降低企業稅負，搞活經濟效益及資金循環，實現企業價值最大化。

二、營業稅改征增值稅對建筑業的影響

（一）營業稅改征增值稅對建筑業的有利影響

1.有助于建筑業的結構性減稅，避免重復征稅。傳統的建筑業營業稅納稅體制比較復雜，不管承包方式是全包還是清包，均需按包含原材料在內的營業額納稅，重復征稅導致稅負加重，而營業稅改征增值稅之后，建筑業只需針對本環節的增值額納稅，有助于建筑業的結構性減稅，避免重復征稅。

2.有助于保證發票的真實性。傳統的營業稅納稅體制下，建筑業在進行工程款結算時，由地方稅務機關開具或代開地稅機關監制并統一印刷的發票，但在營業稅改征增值稅之后，建筑業在辦理結算工程款時，需要開具增值稅專用發票，此發票由國稅局統一監制并經接受服務方認證通過，否則發票被認定無效，有助于保證發票的真實性。

3.有助于加快更新建筑業的固定資產。只有當建筑業擁有先進機械設備作為保障，才能獲得企業的長遠發展，在營業稅改征增值稅之后，建筑業所購置的固定資產增值稅進項稅額可以用來抵減部分增值稅，加速了建筑業的固定資產更新，提高了建筑業的施工效率，有助于新技術、新設備的推廣與應用。

（二）營業稅改征增值稅對建筑業的不利影響

1.對建筑業會計人員的業務素質提出了更高的要求。目前，我國的建筑業會計從業人員隊伍結構不合理，老化現象比較普遍，對于學習能力強、綜合素質高的專業化人才比較缺乏，建筑業實施營業稅改征增值稅之后，其業務處理將發生很大的變化，這將會給建筑業的會計從業人員帶來新的挑戰。

2.為建筑業的稅收籌劃帶來機遇的同時，也帶來更大的挑戰。在傳統的建筑業營業稅納稅體制下，建筑業的稅收籌劃比較簡單，影響因素相對較少。但在營業稅改征增值稅之后，不論是固定資產的購置還是原材料采購，建筑業都會從稅收籌劃的角度考慮到方方面面的影響因素，大大提高了稅收籌劃工作的難度，尤其是一些大型建筑企業，其從業范圍有可能涉及到多個納稅區域，其稅收籌劃也將更為復雜。

3.為建筑業減稅的同時，有可能帶來稅負增加的風險。營業稅改征增值稅的目的是為了實現結構性減稅，但若因建筑業操作不當，其供應商及分包商均為小規模納稅人，能夠用來抵扣的增值稅進項稅額就非常有限，這樣，營業稅改征增值稅不僅不能為建筑業實現減稅，反而會增加建筑業的稅收負擔。

4.對跨國經營業務的不利影響。依據目前的稅收征管制度，在國內建筑業的海外工程收入不計征營業稅，只對國內所得稅稅率高出境外所得稅稅率的部分補繳企業所得稅。而營業稅改征增值稅之后，建筑業海外工程收入是否計征增值稅，若不計征增值稅，其在國內購置的原材料、固定資產所產生的增值稅進項稅額能否用于抵扣，試點方案中未進行明確規定，若對海外工程計征增值稅，則造成重復征稅，若增值稅進項稅額允許抵扣，則為建筑業帶來更大的避稅空間。

5.對建筑業集團公司內部子公司稅負的影響。為了發揮規模效應，絕大多數的工程項目都是以集團公司的名義競標，中標后再在各子公司之間分解，工程物資由集團公司統一購置，并按需提供給各子公司，營業稅改征增值稅之后，增值稅進項稅額只能由集團公司用于抵扣，而各子公司不能抵扣，因此會導致子公司的稅負上升。

（三）營業稅改征增值稅對建筑業產生影響的原因分析

1.建筑業在具體的工程項目中所購置的工程物資有很多是屬于增值稅免稅項目，例如購買混凝土及從農民手中購買物資均不得抵扣進項稅額，因而加大建筑業稅負。

2.在建筑業的資本構成中，固定資產折舊占比較高，而營業稅改征增值稅之后，對于以前年度購進的固定資產不得用于進項稅額抵扣，這也將加大建筑業稅負。

3.目前我國增值稅發票管理不夠完善，建筑業物資供應商私營、個體企業居多，不能提供正規的增值稅專用發票，也將造成建筑業進項稅額不能抵扣，導致稅負增加。

4.建筑業的勞務成本占比較高，而勞務成本屬于增值部分，沒有進項稅額抵扣，隨著勞務成本的逐年攀升，這也將導致稅負增加。

三、建筑業應對營業稅改征增值稅的對策與建議

（一）積極做好稅收籌劃工作

建筑業實行營業稅改征增值稅之后，若能將原來計入成本的增值稅進項稅額充分抵扣，將可減輕企業稅負。從長期來看，一般納稅人的稅負要低于小規模納稅人，因此，對于規模較小的建筑業，應加大投資力度，擴大經營規模，完善核算制度，力爭達到一般納稅人的認定標準來降低稅負。

營業稅改征增值稅之后，固定資產購進時所發生的進行稅額可以用于抵扣，因此，建筑業在進行稅收籌劃時，可以考慮推遲購買固定資產的時間，真正實行營業稅改征增值稅之后購買，增加可抵扣的增值稅進項稅額，盡可能的從供應商為一般納稅人處購買物資，獲得可抵扣的增值稅進項稅額，以此來降低稅負。

另外，還可以通過稅收優惠來進行稅收籌劃，在購進工程物資時，考慮選擇再生資源等環保材料，既保護了環境又享受了稅收優惠。

（二）積極做好供應商與分包商的管理工作

供應商與分包商是建筑業的兩大合作伙伴，在建筑業實行營業稅改征增值稅之后，加強對供應商與分包商的管理顯得尤為重要，因為建筑業的工程物資采購及工程項目的分包構成了建筑業的主要抵稅項目，而我國目前的建筑業供應商管理機制不完善，對分包商的管理也不規范，給建筑業的增值稅抵稅工作帶來一定的難度，有些甚至會導致企業在營業稅改征增值稅后稅負不降反增。因此，我們要抓住營業稅改征增值稅機遇，強化建筑業供應商與分包商管理體制的建設，精減供應商與分包商的數量，提高供應商與分包商的管理效率，降低采購成本與分包成本，力爭與實力強、信譽度高的供應商與分包商合作，從而達到降低建筑業稅負，提高建筑業整體市場競爭力。

（三）積極做好營業稅改征增值稅的經驗學習與推進工作

1.積極學習已試點行業的財務管理經驗，通過比較分析，研究營業稅改征增值稅之后，可能對建筑業的財務管理工作帶來哪些影響，對建筑業相關人員要制定培訓計劃，通過培訓讓建筑業相關人員提前了解相關變化，讓員工提前掌握相應業務變化所需要的基本技能，提高員工的專業技能與應變能力，為營業稅改征增值稅的全面推廣打下基礎。

2.積極學習國家有關營業稅改征增值稅的稅收政策，營業稅改征增值稅的全面推廣是大勢所趨，隨著營業稅改征增值稅規模與范圍的不斷擴大，問題也日漸顯現，針對問題國家會及時做出調整方案，終將形成建筑業的“營改增”方案。因此，建筑業的管理者及相關人員應積極關注國家稅收政策的變化，積極學習“營改增”經驗，加強對“營改增”的認識，及時調整經營戰略，最大限度的利用有利影響，合理規避不利影響，實現企業價值最大化。

3.積極推進稅制改革，實現營業稅改征增值稅的平穩過渡。為了使建筑業在營業稅改征增值稅的過程中實現平穩過渡，政府及有關部門需采取一些過渡措施，一方面，對于那些工期跨度長、工程款不能及時結清的，需考慮具體情況對其繼續征收營業稅；另一方面，要充分利用過渡時期的稅收優惠政策及財政扶持，對建筑業中那些勞務成本在總成本中占比較高以及取得增值稅進項稅額抵扣憑證難的，政府及相關部門可以通過設立財政專項資金、稅率優惠以及對高出部分即征即退等措施來降低稅收負擔。

四、結論

總之，營業稅改征增值稅不僅使建筑業的流轉稅體系與國際更加趨同，而且還能避免重復征稅給企業帶來負面影響。試點后，建筑業要認真做好與稅務機關的有效溝通，盡早準備申請優惠政策所需材料，爭取享受稅收優惠，提前做好稅收籌劃工作。J

參考文獻：

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1、零售企業稅收籌劃的意義

稅收籌劃是每一個想要在激烈的競爭中獲取一席之地企業必然要涉獵的一項活動。商業零售企業作為服務業行業，進入門檻低，企業要想從中獨樹一幟，必須擁有其核心競爭力。合理稅收籌劃能在法律規定的范圍內達到幫助企業節稅的目的，使其在同行業中以低成本取勝，而如今誰擁有了低成本就等同于擁有了相當程度的競爭力。稅收籌劃能為我國的商業零售企業帶來哪些有益之處呢？

（1）稅收籌劃有利于降低零售業企業的稅務風險。眾所周知，我國企業背負著較重的稅收負擔，每個企業在面對納稅義務時都會生懼，有些企業還會采取偷稅漏稅、逾期交稅等手段。如果企業逾期未交稅則會承擔一定的罰款，作為一項營業外支出會降低企業的利潤;如果企業不懂得稅收籌劃，而單純的偷稅漏稅，除了繳納罰款以外還要承擔部分法律責任，對企業的名聲帶來無法彌補的壞影響。合理的稅收籌劃一方面可以減輕企業的稅負，使企業的稅負不至遭受“滾雪球”的惡果，另一方面在合法的范圍內進行的經營活動才符合國家的人民的價值認知標準，才會得到大眾的擁護。

（2）稅收籌劃有利于節省零售業企業的運營成本。我國稅法制度規定極其復雜，如果企業不能對稅法進行透徹研究，會在很多方面繳納了本來不必繳納的稅款，包括政府對相關行業和相關項目的稅收優惠政策、稅法尚未完善的稅務漏洞等。如果企業有專門的稅收籌劃人員負責對稅法進行深入研究并結合其行業特點，就能做到在法律規定的范圍內降低其運營成本，對企業績效提高有良好的促進作用。

（3）稅收籌劃有利于提高零售業企業的核心競爭力。稅收籌劃作為一個新興的名詞對于大多數的商業零售企業來說還是比較新鮮的，所以對稅收籌劃認識的先后、能否把握住先機，對其市場占有率的影響是很大的。同時，稅收籌劃其實貫穿零售業企業的各個環節，包括采購、配送和銷售等多個環節，若每個環節都能在稅收籌劃方面做好，那企業核心競爭力的提高指日可待。

2、零售業企業的稅務籌劃空間

（1）增值稅的稅務籌劃空間。對于零售業企業來說，主要業務活動就是將商品從生產領域轉移到銷售領域中，以便消費者購買，企業實現資本的增值。同制造業企業相同的是，銷售商品就要繳納增值稅，對于增值稅的繳納，企業可以從兩個方面進行稅收籌劃。因為增值稅的繳納額是根據銷項稅額減進項稅額的差額來繳納的，可以通過控制銷項和進項來減少納稅。第一，進貨來源可以是增值稅一般納稅人或小規模納稅人，取得一般納稅人開具的增值稅專用發票后進項是可以抵扣的;而小規模納稅人不存在進項抵扣，直接按3%征收率征收增值稅，企業可以根據具體情況在納稅人選擇上進行籌劃。第二，企業可以采用降低售價等方式減少銷項稅額或者通過進貨來增加進項稅額，使稅負暫時減輕。

（2）企業所得稅的稅務籌劃空間。企業所得稅的繳納是按照應納稅所得額計算而來的，企業可以在應納稅所得額上做文章，進行稅收籌劃。第一，可以利用國家的優惠政策，將可以稅前抵減或者能加計扣除的項目利用起來;第二，為了在法律允許范圍內盡量少繳納所得稅，可以減小稅基，即最大限度地增大成本和費用支出。

二、采購環節的稅收籌劃

采購環節涉及到稅收籌劃的項目主要是進貨渠道。商業零售企業的進貨渠道包括了一般納稅人和小規模納稅人兩種。企業若選擇從一般納稅人購進貨物，則增值稅額計算時17%的進項稅額能夠抵扣銷項稅額;若選擇小規模納稅人作為貨源，那么計算增值稅額時沒有相應的進項能夠抵扣，對于企業來說，相當于增加了一部分稅負。舉個例子：一件商品的成本是80元，成本利潤率是25%，商業零售企業購進價格是100元，對外銷售價格是150元。商業零售企業若從一般納稅人處取得，繳納的增值稅額是150？鄢17%-100？鄢17%=8.5;若從小規模納稅人處取得繳納的增值稅額是150？鄢17%=25.5。雖然從一般納稅人處取得商品實際上自己已經承擔對應的進項稅的金額，但是從納稅角度來說，從一般納稅人處購買貨物確實減輕了稅負。

三、配送環節的稅收籌劃

稅法明確規定，零售企業在銷售商品的同時為客戶提供運輸勞務的，屬于一項銷售行為，既涉及貨物，又涉及營業稅改增值稅應稅勞務的混合銷售行為。對于混合銷售行為，應該全額按照銷售商品來征收增值稅;但是如果企業單獨成立了運輸公司，企業必須對零售和運輸兩項業務單獨核算，銷售業務按照17%征收增值稅，運輸業務按照11%征收增值稅，其它的配送服務費則按照5%征收營業稅。對于企業來說有兩種方案可供選擇：第一，財務上不做獨立核算，將銷售貨物和提供勞務都按17%的稅率核算;第二，配送業務收取的服務費計入“其它業務收入”，屬于營業稅應稅勞務，運輸收入是“營改增”項目屬于增值稅應稅勞務，而商品銷售與第一個方案相同，屬增值稅應稅項目。因此，如果零售企業對其“配送業務”分開核算，“運輸裝卸收入”可享受11%的低稅率。

四、銷售環節的稅收籌劃

對于零售業企業來說，主要負責商品的銷售，所以銷售環節的稅收籌劃顯得尤為重要。要指明的一點是，稅收籌劃不僅僅是要求稅負減到最低，最終目的是在稅負盡量降低的前提下使稅后利潤最大化。商業零售企業為了提高自己的競爭力，提高銷售額，通常會采用一些促銷手段，如果企業能在利用促銷手段的同時加強稅收籌劃，那么企業將會在稅后利潤最大化方面有突出表現。

1、打折促銷活動及稅收籌劃

首先，打折促銷活動是商業零售企業的一項營銷策略，也是最常見的一種營銷手段。稅法有明確的規定，出現這種情況時，企業可以在符合條件時按照促銷后金額進行收入核算。第一，企業開具增值稅專用發票時必須將折扣額和促銷金額列支在同一張發票上，分別注明折扣額和銷售額金額;第二，零售業企業的打折促銷活動能享受折后金額入賬優惠僅限于價格折扣，即同一商品銷售時予以一定的折扣，而不能是實物折扣，實物折扣應按視同銷售核算。

某商場銷售一種成本為70元，原價100元的商品，商場進行打折促銷，一定期間可以享受8.5折優惠。企業如果未按照稅法規定，未將折扣金額和促銷金額列支到同一張發票上，則企業承擔的稅費如下：

增值稅：100/（1+17%）？鄢17%-70/（1+17%）？鄢17%=4.36

企業所得稅：【100/（1+17%）-70/（1+17%）】？鄢25%=6.41

若企業關注到了稅收籌劃的重要性，按照稅法要求進行列支，則企業承擔的稅費為：

增值稅：85/（1+17%）？鄢17%-70/（1+17%）？鄢17%=2.18

企業所得稅：【85/（1+17%）-70/（1+17%）】？鄢25%=3.21

顯而易見，在打折促銷活動時進行稅收籌劃有助于企業節稅。

2、捆綁銷售活動及稅收籌劃

捆綁銷售顧名思義，將多個商品湊成一套銷售，或者將多個同類商品按一件單價銷售。企業如果能通過對稅法深入研究就會發現，對于捆綁銷售，稅法有明確規定，增值稅和所得稅計算時，可按捆綁后銷售額為稅基計算增值稅銷項稅額及所得稅中的收入;而按照捆綁商品的成本總額為基礎來計算增值稅的進項和所得稅的成本費用。

某商場對成本為180元，價值300元的A商品和成本為30元，價值為50元的商品進行捆綁銷售，按300元進行銷售。若企業沒有關注稅法具體規定，進行稅收籌劃，納稅金額為：

增值稅：（300+50）/（1+17%）？鄢17%-（180+30）/（1+17%）？鄢17%=20.34

企業所得稅：【（300+50）/（1+17%）-（180+30）/（1+17%）】？鄢25%=29.91

若企業關注稅收籌劃，懂得稅法規定，納稅金額為：

增值稅：300/（1+17%）？鄢17%-（180+30）/（1+17%）？鄢17%=13.08

企業所得稅：【300/（1+17%）-（180+30）/（1+17%）】？鄢25%=19.24

3、以舊換新活動及稅收籌劃

以舊換新活動的思路是顧客提供一件舊商品，在購買新商品時可以充當一部分現金來使用。稅法規定，銷售新商品要按銷售處理同時收入舊商品要按照購進處理。但企業進行以舊換新，購進舊商品就可以以廢品收購公司等第三方為主體，免去企業購進舊商品并銷售舊商品的稅費。

某商場五一開展以舊換新活動，每件舊的A商品可以這架200元，一件新的A商品價值2000元，顧客在購買一件新的A商品時只需要支付1800元。根據現行的稅收規定，若零售業企業不與第三方合作，需交納稅款如下：

銷售新產品：2000/（1+17%）？鄢17%=290.60

購進舊產品：0

售出舊產品：200？鄢17%=34

由于從顧客手中購入舊商品，零售業企業不能取得增值稅專用發票，此進項不能抵扣，而將舊貨賣出時還要承擔相應的銷項稅額，所以對于此項業務來說企業應繳納的增值稅為324.6元;若企業在依舊換新時與第三方合作，需繳納的稅款為：

銷售新產品：2000/（1+17%）？鄢17%=290.60

由于第三方購入與零售業企業無關，所以不存在進項稅不能抵扣或者賣出還要繳納銷項稅額的問題，企業需要繳納的稅額就是290.60，相比稅收籌劃之前少繳納了增值稅34元。

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摘 要 在我國，增值稅是第一大稅種，關于增值稅的稅務籌劃一直是人們熱衷的一個研究點。基于此，筆者試討論了增值稅稅務籌劃渠道，以及在當前，如何選擇對增值稅進行稅務籌劃。

關鍵詞 增值稅 稅務籌劃 渠道

一、增值稅稅收籌劃概述

從2009 年1月1日起，在維持原有增值稅稅率的前提下，我國開始施行 《增值稅轉型改革方案》。在《方案》中，允許增值稅的一般納稅人將新買入的設備等資產的進項稅額進行抵扣，對尚未抵扣的部分允許結轉至下期抵扣。與此同時，礦產品增值稅稅率被恢復為17%的增值稅率。小規模納稅人統一執行3%的稅率。

稅收籌劃與避稅、逃稅不同，其是指在不違反我國稅收法律和法規的前提下，以企業價值最大化為最終目的，在法律允許的范圍之內，充分利用稅收法規所提供的一切優惠（比如法規中對減免稅的規定），通過委托他人或自行對企業的生產、經營、運轉、投資等事項進行統一策劃和安排，對多種納稅方案進行擇優選擇的一種財務管理活動。增值稅稅收籌劃可以理解為在不違反我國稅收法律和法規的前提下，通過委托他人或自行對涉及增值稅的經營活動進行一定的事前安排或策劃，以達到實現稅收受益或節約增值稅稅收成本的目的。

二、增值稅稅務籌劃渠道

增值稅主要是針對企業商品的生產和流通環節中的商品新增價值或附加值進行的征稅。增值稅的相關規定較多，卻也正因為此，使得企業對增值稅的籌劃方式和渠道也較多。經過筆者匯總，主要包括以下四點。

（一）利用納稅人身份進行合理籌劃

在我國的增值稅法中，納稅人通常分為一般納稅人和小規模納稅人。一般納稅人通常可以享有稅款抵扣。而小規模納稅人，按照增值稅法的規定，一般情況下不能享受增值稅稅款抵扣。但是小規模納稅人繳納的增值稅額卻能以稅款支出的形式記入企業所生產的產品成本,在無形中間接降低了企業所得稅的稅負。增值稅法對一般納稅人和小規模納稅人的規定各有利弊, 不同的規定也為稅收籌劃提供了一定空間。

（二）利用企業的銷售方式進行合理籌劃

針對企業銷售環節的增值稅籌劃對企業十分重要。在企業實際的運營過程中，通常并不一定從事增值稅或營業稅等其他稅目明確規定的項目，而是按照企業自身的經營活動需要，選擇兼營或者混合經營的銷售方式，以及促銷等帶有銷售折扣的銷售方式，而無論企業選擇何種銷售方式，通常都會涉及不同的稅種或稅率。我國稅法對此的規定很多且復雜，企業可以根據不同情況，合理選擇籌劃方式來降低稅負。

（三）利用國家的優惠政策進行合理籌劃

通常，政府會出于調整國家產業結構的目的,制定一系列稅收優惠政策。比如，國家對農業生產者實行13%的增值稅率的優惠政策、國家對廢舊物資執行4%甚至減半的優惠政策以及出口退稅政策等。企業可以對此進行把握和運用，達到合理避稅的目的。

（四）利用合理的費用抵扣政策

我國增值稅法中對包含在銷售額中的價外費用作了嚴格規定, 其目的是為了防止企業通過設置各種名目的收費項目來達到減少銷售額的目的，繼而逃避納稅。然而，在嚴格的價外費用之外，依舊有些費用是能夠從企業銷售額中予以扣除的。比如，當代墊運費同時符合“運費發票由承運部門開具給購貨方”，以及“納稅人將發票轉交給購貨方”這兩點要求時,就可以被從銷售額中扣除。諸如此類，企業可以對此進行把握和運用。

三、當前如何進行稅務籌劃

（一）以選擇合適的納稅主體身份進行稅務籌劃

根據我國的增值稅法規定，對一般納稅人和小規模納稅人的具體要求實行“差別待遇”,而且，一般納稅人不可轉為小規模納稅人，而小規模納稅人隨著銷售額的擴大等可以轉換為一般納稅人。一般納稅人要同時達到會計核算健全和銷售額符合一定標準這兩個條件，而小規模納稅人無需受此限制。不同的身份選擇，給企業帶來的增值稅稅負是完全不同的。同時，當小規模納稅人在經營的過程中逐步滿足一般納稅人的要求之后，倘若選擇向一般納稅人身份進行轉換，那么在轉換的過程中，必然會增加企業的成本開支。若是轉換收益不足以抵扣轉換成本，那么小規模納稅人選擇轉換為一般納稅人則是不明智的。在這過程中，如何把握“轉換平衡點”，選擇“最優納稅主體身份”，成為稅收籌劃中的一個關鍵點。對此不妨舉例說明。

假設：我國某工業企業為小規模納稅人，其符合繳納增值稅的業務成本為100元,成本利潤率為10%，轉換為一般納稅人的轉變成本為X：當企業選擇轉換為一般納稅人身份時，成本支出累計額為：100*（1+10%）*17%-100*17%+X，即1.7+X。（注：企業的實際成本支出為，應納增值稅與轉換成本的累加。）

當企業選擇繼續作為小規模納稅人時，成本支出累計額為：100*（1+10%）*6%-100*（1+10%）×6%×33%，即4.422。（注：企業的實際成本支出為，應納增值稅額減去可以抵扣的企業所得稅額。）

當 1.7+X >4.422時,說明轉換成本大于轉換效益，企業應繼續保持小規模納稅人身份。相反，則轉換身份。

（二）以預扣折扣率的形式進行稅務籌劃

當前，很多企業為了擴大銷售額和增加業績，都會選擇給予往來企業銷售折扣的形式來吸引對方。銷售折扣的確定，往往是根據經銷商的年銷售量而定。然而，經銷商的年銷售量通常到年底時才能最終明確，因此根據銷售量計算出的折扣額也只能到下一年年初時確定出來。稅法規定，單獨開具紅字發票的折扣額可以從收入中予以扣除。很多企業為了達到抵免應納增值稅額的目的而無論是否折扣額單獨開具了增值稅發票就將其從銷售額中扣去，結果往往是招致處罰。

對此，筆者認為，完全可以利用預扣折扣率的形式來間接達到抵免增值稅額的目的。生產企業可以參考上年經銷商的實際銷售量預測預扣折扣率，或者直接采用最低折扣率。在銷售時,利用預扣折扣率計算出具體折扣額，針對銷售凈額開具發票，作為商品銷售收入。到當年年底或下一年年初，再根據具體銷售數量進行調整。雖然新調整的數額無法再抵扣銷售收入，但是折扣額的大部分已作了沖銷。

（三）以不同銷售行為的選擇進行稅務籌劃

我國增值稅法對不同的銷售行為也進行了嚴格規定，分別將銷售行為分為混合銷售和兼營。稅法規定，倘若企業的銷售行為既涉及貨物又涉及非應稅勞務，則此項銷售行為為混合銷售行為。倘若納稅企業的經營范圍同時含有兩項業務，即銷售貨物或提供應稅勞務，又同時提供非應稅勞務，那么該類型的銷售行為為兼營。

如果企業某一項貨物銷售與其提供的應稅勞務或從事的非應稅勞務沒有直接性或從屬關聯，則企業在進行應稅處理時需要分別對銷售的貨物或應稅的勞務與非應稅的勞務進行核算。倘若無法分別核算，則統一征收增值稅。根據銷售行為所做的稅務籌劃，可以從以下兩個方面入手：

1、從事兩種兼營行為的稅務籌劃

對不同稅率的應稅勞務和貨物進行兼營的納稅企業，應對取得的收入如實記賬，并且按照其各自適用的稅率分別計算應納增值稅額。兼營非應稅勞務的納稅企業, 應對取得的收入如實記賬，并且按照其各自適用的稅率分別計算應納增值稅額和營業稅。

2、從事混合銷售行為的稅務籌劃

增值稅與營業稅的稅基不同，因此無法直接比較二者稅負的高低。而且即使是同一口徑的稅基，通常稅負也會存在差異。大多數情況下，倘若采取一定的方式把與營業稅相關的業務分離出去，以分別征收不同稅目的稅收，通常能夠使稅負得到一定程度的降低。但是，也不能統一而論，并不是將所有的魚營業稅相關的業務分離出去都能降低企業稅負。筆者認為，最根本的方法還是要尋找一個“稅負平衡點”。

尋找一般納稅人從事混合銷售下的稅負平衡點，可以套用以下公式：

企業應繳納的增值稅額=含稅銷售額/(1+增值稅率)×增值稅率-可抵扣的進項稅額；

企業應繳納的營業稅額=可記征營業稅的含稅銷售額×營業稅率；

稅負平衡時，須符合企業應繳納的增值稅額=企業應繳納的營業稅額，即含稅銷售額/(1+增值稅率)×增值稅率-可抵扣的進項稅額=可記征營業稅的含稅銷售額×營業稅率。可以得出：可抵扣的進項稅額=含稅銷售額/(1+增值稅率)×增值稅率-可記征營業稅的含稅銷售額×營業稅率。如果企業實際可抵扣的進項稅額小于該稅負平衡點下的可抵扣進項稅額，那么企業就應該交納營業稅，把與營業稅相關的業務分離出去。否則，就應該交納增值稅，選擇不分離業務。

參考文獻:

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[2]瞿萍.淺議增值稅的稅收籌劃.科學大眾.2010.9.

[3]劉景廣.淺議增值稅的稅收籌劃.會計之友(上).2011.2.

[4]劉劍波.淺談增值稅的幾種稅收籌劃方式.經濟師.2009.12.

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【關鍵詞】 企業增值稅 納稅籌劃

一、納稅籌劃基本原理

1、絕對節稅原理

絕對節稅是指直接使納稅絕對總額減少，在各種可供選擇的納稅方案中，選擇繳納稅收最少的方案。

（1）直接節稅原理。直接節稅是指直接減少某一個納稅人稅收絕對額的節稅。

例1：AB公司是一個年不含稅銷售額保持在80萬元左右的生產性企業，公司年不含稅收購貨物為60萬元左右（含稅為（60×117%=70.2）萬元），如果企業作為小規模納稅人的增值稅適用稅率是6%，申請成為一般納稅人的增值稅適用稅率是17%，企業可供選擇的納稅方案分析如下。

方案1：小規模納稅人

應納增值稅稅額=80×60%=4.8（萬元）

方案2：一般納稅人

應納增值稅稅額=80×17%-60×17%=3.4（萬元）

兩個方案比較下來，方案2可以比方案1多節儉稅收1.4萬元。因此，如果情況允許，納稅人應該健全財務會計核算制度，申請成為一般納稅人。

（2）間接節稅原理。間接節稅是指某一個納稅人的稅收絕對額沒有減少，但這個納稅人的稅收客體所負擔的稅收絕對額減少，間接減少了另一個或一些納稅人稅收絕對額的節稅。

例2：一個老人擁有財產2000萬元，他有一個兒子，一個孫子，他的兒子和孫子都已經很富有。這個國家的遺產稅稅率為50%。如果這個老人的兒子繼承了財產后，沒有減少也沒有增加財產值，然后遺贈給老人的孫子，孫子繼承了財產后也沒有減少和增加財產值，在他去世時再遺贈給他的子女，那么在不進行稅收籌劃情況下，這個老人財產所負擔的遺產稅計算分析如下：

三個環節遺產稅總額=2000×50%+1000×50%+500×50%=1750（萬元）

如果老人考慮到其兒子已經很富有，采用了節稅方案，把其財產直接遺贈給其孫子，這個老人的財產可以少納一次稅，其納稅絕對總額和間接節減的納稅絕對總額計算如下：

納稅絕對總額=2000×50%+1000×50%=1500（萬元）

間接節減的納稅絕對總額=1750-1500=250（萬元）

2、相對節稅原理

相對節稅是指一定時期的納稅總額并沒有減少，但因各個納稅期納稅額的變化而增加了收益，從而相當于沖減了稅收，使納稅總額相對減少。

例3：AB公司進口一條生產線，安裝完畢后，固定資產原值為20萬元，會計制度規定預計使用年限為5―8年，預計凈殘值為8000元，采用直線法計提折舊。假定該企業資金成本為10%。如按8年折舊期計提折舊則年固定資產折舊額=（200000-8000）÷8=24000元，則節約所得稅=24000×33%=7920元。如果企業將折舊的年限定為5年，則年固定資產折舊額=（200000-8000）÷5=38400元，則節約所得稅=38400×33%=12672元。盡管折舊期限的改變并未影響到企業所得稅稅負的總和，但考慮到資金的時間價值，采用較短的折舊年限折舊，對企業更有利。相對節稅主要是考慮了貨幣時間價值。

二、納稅人類別的稅收統籌分析

增值稅對一般納稅人和小規模納稅人的差別待遇，為小規模納稅人與一般納稅人進行稅收籌劃提供了可能性。我國增值稅暫行條例和實施細則規定，增值稅納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人兩種。

凡是從事貨物生產和提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在100萬元以下的；或者從事貨物批發或零售的納稅人，其年應稅銷售額在180萬元以下的，為小規模納稅人。年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的個人、非企業性單位、不經常發生應稅行為的企業，視同小規模納稅人。其他年應稅銷售額在小規模納稅人標準以上的企業和企業性單位，是一般納稅人。

一般納稅人的增值稅基本適用稅率為17%，少數幾類貨物適用13%的低稅率，一般納稅人允許進項稅額抵扣。而在小規模納稅人中，從事貨物生產或提供勞務以及以從事貨物生產或提供勞務為主，兼營貨物批發或零售的納稅人，適用6%的征收率；小規模商業企業適用4%的征收率，小規模納稅人不得抵扣進項稅額。

由于不同類別納稅人的增值稅稅率和征收方法都不同，所以對某些納稅人來說有稅收籌劃的必要。

1、不同類別納稅人的稅收負擔

由表1可以看出，這兩個納稅人都沒有負擔任何增值稅，都將稅收轉嫁了，并且都保持了2000元的利潤。即使小規模納稅人通過提價轉嫁稅收，它的售價都要比一般納稅人的售價高出152元（17702－17550），這會使它在市場競爭中因為貨物價格高而處于不利地位。而通常情況下，小規模納稅人為了競爭很可能自己來負擔這152元的增值稅，它的利潤會因為稅負而減少。

由此，我們更清楚的認識到：增值稅是間接稅，立法者預期其稅負會轉嫁給最終消費者，也就是企業可以把應納的增值稅加到銷售價格上去，讓購買者負擔稅收，即納稅人不是負稅人。因此，在增值稅可以完全轉嫁出去的情況下，納稅人是可以不考慮其增值稅稅負的。

此外，稅負轉嫁是要具備一定條件的。例如：市場的供求狀況、產品的供求彈性等等。小規模納稅人和一般納稅人都很難通過提高價格把稅負轉嫁出去，這時納稅人自身將負擔部分甚至全部承擔。由于兩類納稅人的適用稅率和征稅方法不同，兩類納稅人的稅收負擔也不同，這時可以成為小規模納稅人也可以成為一般納稅人的企業就可以通過選擇來減少其稅負。

對于上述案例，假定市場調研結果表明，此類產品趨于飽和，提價困難，稅收不能轉嫁，那么，為了把產品銷售出去，增值稅納稅人將負擔他這道環節的增值稅稅負（上一道環節的增值稅納稅人負擔上一道環節的增值稅稅負），這就真正體現了增值稅的特點：逐環節征，征在前；逐環節扣，扣在后。這樣，他們的利潤也會由于稅收負擔的不同而不同。

以下是計算不同納稅人負擔他所在環節增值稅后的利潤。

對于一般納稅人來講：

=×17%=1453（元）

=×17%－1453=726（元）

一般納稅人的利潤=15000－（10000+3000）－726=1274（元）

利潤減少 =2000－1274=726（元）

此時一般納稅人將以10000元的價格購進貨物，增值稅發票注明的為倒算出來的不含稅購進額8547元，可抵扣銷項稅額的增值稅進項稅額為1453元。

對于小規模納稅人來講：

繳納并負擔的增值稅稅額=×6%=849（元）

小規模納稅人的利潤 =15000－（10000+3000）－849=1151（元）

利潤減少 =2000－1151=849（元）

如果增值稅不能轉嫁，在上述條件下，小規模納稅人稅負要比一般納稅人稅負重123元（849－726），這時候納稅人可以通過擴大銷售額和健全會計制度等方式努力成為一般納稅人來節減稅收。

2、納稅人類別的稅收籌劃

在上述案例中，納稅人申請為一般納稅人對企業有利，那么是不是在任何情況下都對一般納稅人有利呢？

假設小規模納稅人的征收率為6%，不得抵扣進項稅額；一般納稅人稅率為17%，可以抵扣進項稅額。以下價格均為不含稅價格。

從表2計算可以看出，有時一般納稅人稅負輕，有時小規模納稅人稅負輕，那么對于企業來說到底選擇哪種納稅人對自己有利呢？一般增值稅納稅人類別的選擇可以通過一般納稅人的節稅點增值率進行分析，即由通過分析納稅人銷售額增值率是否超過節稅點增值率來決定。當一般納稅人的應稅銷售額增值率超過一般納稅人節稅點增值率時，其增值稅稅負就會超過小規模納稅人。反之，其增值稅稅負就會小于小規模納稅人。在具體判斷時，主要分兩種情況來分析。

（1）當銷售額不含稅時的節稅點增值率。假定納稅人的不含稅銷售額增值率為VAr，不含稅銷售額為S，不含稅購進額為P，一般納稅人的適用稅率為17%，小規模納稅人的征收率為6%。

增值率=×100%

即：VAr=×100%

對于一般納稅人而言，應納增值稅稅額＝當期銷項稅額－當期進項稅額

其中：當期銷項稅額＝不含稅銷售額×17%＝S×17%

當期進項稅額＝不含稅銷售額×（1－增值率）×增值稅稅率＝S×（1－VAr）×17%

所以，一般納稅人應納增值稅稅額＝S×17%－S×（1－VAr）×17%＝S×VAr×17% （1）

對于小規模納稅人而言，應納稅額＝不含稅銷售額×6%＝S×6% （2）

如果一般納稅人與小規模納稅人應納稅額相同，那么，增值率應該是多少呢？

我們可以令式（1）＝式（2）來計算：

S×VAr×17%=S×6% （3）

解得：VAr＝35.29%

因此，當VAr＝35.29%時，一般納稅人增值稅應納稅額與小規模納稅人應納稅額相同，無論是哪種納稅人都不能節減稅收也不會增加稅收。

當VAr＞35.29%時，這時一般納稅人增值稅應納稅額大于小規模納稅人應納稅額，因而，小規模納稅人可節稅。

當VAr＜35.29%時，即一般納稅人增值稅應納稅額小于小規模納稅人應納稅額，一般納稅人可節稅。

由于一般納稅人的增值稅稅率可能為17%或13%，而小規模納稅人的征收率可能為6%或4%，因而按照上述方法，還可以計算出其他幾種組合的節稅點增值率，計算結果如表3所示。

（2）當銷售額含稅時的節稅點增值率。這種方法主要是考慮到在實際運用過程中，納稅人提供的是含稅銷售額，或者是從含稅銷售額倒算出來的不含稅銷售額和應納稅額，這時，可以通過含稅銷售額節稅點增值率判斷法來分析哪種納稅人的增值稅稅負更輕些。

假定納稅人的含稅銷售額增值率為VArt，含稅銷售額為St，含稅購進額為Pt，一般納稅人的適用稅率為17%，小規模納稅人的征收率為6%。

含稅銷售額增值率：VArt＝×100%

對于一般納稅人來講：

應納增值稅稅額＝×17%-×17%

=×17%

=×17%×VArt

對于小規模納稅人來講：

應納增值稅稅額=×6%

假設一般納稅人與小規模納稅人應納增值稅稅額相同，那么可得：

×17%×VArt=×6%

VArt=38.96%

這就是說，當Vart =38.96%時，一般納稅人增值稅應納稅額與小規模納稅人應納稅額相同，兩類納稅人都不節減稅收也不增加稅收。

當VArt＞38.96%時，這時，一般納稅人增值稅應納稅額大于小規模納稅人應納稅額，因而，小規模納稅人可節稅。

當VArt＜38.96%時，即一般納稅人增值稅應納稅額小于小規模納稅人應納稅額，一般納稅人可節稅。

按相同的方法，我們還可以計算出一般納稅人與小規模納稅人在不同稅率與征收率組合情況下的含稅銷售額節稅點增殖率，計算結果如表4所示。

在實際的稅收籌劃中，可以按上述方法靈活的加以運用。

三、納稅籌劃方案設計與選擇

在掌握相關信息和對目標進行了仔細分析的基礎上，納稅籌劃人可以著手設計納稅籌劃方案。一個納稅人或一項稅務事件的籌劃方案可能不止一個，納稅籌劃人為一個納稅人或一項稅務事件指定出的籌劃方案也往往不止一個。這樣，在方案指定出來以后，下一步就是對納稅籌劃方案進行篩選，選出一個最優方案。

1、風險籌劃方案設計與選擇

任何經濟決策都是面向未來的，并且或多或少會有風險。決策需要權衡風險和收益，才能獲得較好的效果。風險是事件本身的不確定性，具有客觀性。風險籌劃設計是指在一定時期和一定環境條件下，把風險降低到最小程度去獲取超過一般籌劃所節減的稅額。風險籌劃設計主要是考慮到籌劃的風險價值，是在絕對和相對籌劃方案的基礎上加入了對風險的考慮。企業在籌劃過程中是否考慮風險籌劃，則取決于企業決策者對風險的態度。穩健的企業決策者可以選擇風險小的籌劃方案；愿意冒風險去追求最大財務利益的企業決策人員可能選擇更大風險的籌劃方案。

2、組合籌劃方案設計與選擇

納稅籌劃的目標是收益最大化，實際中往往需要同時采用多種籌劃技術，也就是采用組合籌劃技術。在多種籌劃技術中，有些籌劃技術相互之間在節減稅收和風險方面可能會相互影響。組合籌劃方案設計是指在一定時期和一定環境條件下，通過多種籌劃技術組合使籌劃收益總額最大化、籌劃風險最小化。

納稅籌劃人制定好納稅籌劃方案后，經有權管理人員批準，即進入實施階段。企業應當按照納稅籌劃方案，對自己的納稅人身份、組織形式、注冊地點、所從事的產業、經濟活動以及會計處理等做出相應的處理或改變，并且要特別注意納稅籌劃方案殊的法律安排。

納稅籌劃人員應通過一定的信息反饋渠道，了解企業實際的經濟活動情況以及納稅籌劃方案的實施情況，然后將應達到的標準與實際情況的差距進行比較，確定其差額，發現例外情況。對足夠大的差異納稅籌劃人員應與納稅人進行溝通，并進行具體的調查研究，以發現產生差異的具體原因。當企業所處的經濟環境和自身情況發生變化時，納稅籌劃人應該評估這些變化對納稅籌劃方案運行的影響，如果有必要，應該根據新的經濟活動狀況重新設計或修正納稅籌劃方案。

【參考文獻】

[1] 張中秀主編：納稅籌劃寶典[M].機械工業出版社，2002.

[2] 蔡昌著：稅收籌劃方法與案例[M].廣東經濟出版社，2003.

[3] 尹音頻、劉科著：稅收籌劃[M].西南財經出版社，2003.

[4] 蓋地主編：稅務籌劃[M].高等教育出版社，2003.

篇10

【關鍵詞】 新條例;增值稅;稅收籌劃

一、增值稅納稅人身份選擇的籌劃

(一)新條例相關內容解讀

新修訂的條例降低了小規模納稅人的標準,將工業和商業小規模納稅人銷售額標準分別從100萬元和180萬元下調為50萬元和80萬元,降低了增值稅一般納稅企業的準入門檻。一般納稅人在國內銷售貨物、提供應稅勞務和進口貨物適用的基本稅率為17%,特定貨物銷售或進口貨物適用的優惠稅率為13%;并將小規模納稅人在國內銷售貨物和應稅勞務適用的征收率由原來的6%或4%統一調整為3%。

(二)籌劃思路

由于不同納稅人之間存在稅負差異,因此可以采取轉變納稅人身份的辦法合理節稅。一般情況下,小規模納稅人的稅負略重于一般納稅人,其原因在于,選擇一般納稅人可以將進項稅額抵扣,尤其是當應稅銷售額增值率較小時,一般納稅人的稅負明顯低于小規模納稅人的稅負。但這也不是絕對的,小規模納稅人的稅負不一定在任何情況下都比一般納稅人的稅負重。在銷售額既定的情況下,小規模納稅人應繳稅款已確定;但一般納稅人的應繳稅款還需依據其可抵扣的進項稅額,可抵扣的進項稅額越大,應繳稅款越少;反之,可抵扣的進項稅額越少,應繳稅款越多。在對一般納稅人與小規模納稅人的稅負進行比較時,增值率就是一個關鍵因素。在增值率達到某一數值時,兩種納稅人的稅負相等,這一數值被稱為無差別平衡點增值率。當增值率低于該點時,增值稅一般納稅人的稅負低于小規模納稅人的稅負;當增值率高于該點時,增值稅一般納稅人的稅負高于小規模納稅人的稅負。

(三)具體籌劃

設X為增值率,S為含稅銷售額,P為含稅購進額。假定一般納稅人適用稅率為17%,小規模納稅人征收率為3%。

一般納稅人應納增值稅=(S/1+17%)17%-(P/1+17%)17%

=S(X/1+17%)17%

小規模納稅人應納增值稅=(S/1+3%)3%,令二者相等,則X=20.05%,即一般納稅人稅率為17%,小規模納稅人稅率為3%。當增值率為20.05%時,兩者稅負相同;當增值率低于20.05%時,小規模納稅人的稅負重于一般納稅人的稅負;反之,則小規模納稅人的稅負輕于一般納稅人的稅負。用同樣的方法,可以計算出一般納稅人銷售稅率為13%的商品,與小規模納稅人征收率為3%的含稅銷售額的無差別平衡點增值率為17.65%。通過以上計算可得出結論:在企業初始設立時,應測算企業的銷售增值率,若增值率高于無差別平衡點增值率,可以通過企業分立選擇成為小規模納稅人;若增值率低于無差別平衡點增值率,可以通過合并選擇成為一般納稅人。

(四)注意問題

以上關于增值稅納稅人身份的籌劃只是一個簡單模型的分析,在企業實際操作時,還需注意幾個相關問題。

1.對符合一般納稅人條件,但不申請辦理一般納稅人認定手續的納稅人,應按銷售額依照增值稅率計算應納稅額,不得抵扣進項稅額,也不得使用增值稅專用發票;

2.企業財務利益最大化的要求,限制了企業做小規模納稅人的選擇權;

3.企業產品的性質及客戶類型也決定著企業進行納稅人籌劃空間的大小。

二、購入固定資產的稅收籌劃

(一)新條例相關內容解讀

新條例規定,自2009年1月1日起,增值稅一般納稅人新購進設備所含的進項稅額并取得抵扣憑證,允許抵扣其新購進設備的進項稅額,未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。但小汽車、摩托車和游艇不包括在可抵扣的范圍內。

(二)籌劃思路

此項調整對增值稅納稅人無疑是一項利好政策。因此,企業在新增固定資產時應根據自身實際情況適當增加外購機器設備比例,減少房屋、建筑物的購置,以達到少繳增值稅的目的,實現增值稅節稅利益。同時,由于新購進機器設備所含的增值稅進項稅額可以抵扣,因此企業可以在不影響正常經營的前提下,合理選擇購進機器設備時的時間,以盡量延遲增值稅繳納時間。

(三)具體籌劃

例:甲企業2009年4月銷項稅額為100萬元,購買固定資產以外的貨物進項稅額為83萬元;2009年5月,銷項稅額為100萬元,購買固定資產以外的貨物進項稅額為100萬元。甲企業欲在2009年4月或5月購買一臺價值為100萬元(不含增值稅)的設備,購買當月即可投入使用,預計生產出的產品自購進設備當月起3個月即可對外銷售并實現效益。其納稅籌劃方案如下:

方案一,2009年5月購進設備

2009年4月應納增值稅=100-83=17(萬元)

2009年5月應納增值稅=100-100-10017%=-17(萬元),本月不繳增值稅,17萬元的增值稅進項稅額留待以后月份抵扣;

方案二,2009年4月購進設備

2009年4月應納增值稅=100-83-10017%=0(萬元)

2009年5月應納增值稅=100-100=0(萬元)

由此可見,2009年4月方案二比方案一少納增值稅17萬元,雖然方案二在2009年4月就支出了117萬元(100+10017%)購進設備,比方案一早支出了1個月,但是同樣也會提前1個月獲取收益。因此,從納稅籌劃的角度看,方案二優于方案一。

(四)注意問題

1.采購除房屋、建筑物、土地等不動產以外的固定資產,用于自制固定資產(含改擴建、安裝)的購進貨物或增值稅應稅勞務,應盡量獲取固定資產的扣稅憑證。

2.與企業技術更新無關且容易混為個人消費的自用消費品(如小汽車、游艇等)所含的進項稅額不得予以抵扣。屬于營業稅應稅項目的房屋、建筑物等不動產不能抵扣。

3.取消廢舊物資發票作為抵扣憑證的內容。

4.本次稅改,沒有讓小規模納稅企業享受外購設備時所支付的增值稅進項抵扣的政策,但企業也可以通過調整外購固定資產的結構,達到節約房產稅的目的。

三、混合銷售和兼營的稅收籌劃

(一)新條例相關內容解讀

與增值稅實施細則銜接,繼續維持對混合銷售行為處理的一般原則,即按照納稅人的主營業務統一征收增值稅或者營業稅。但鑒于銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的混合銷售行為較為特殊,可對其采用分別核算、分別征收增值稅和營業稅的辦法。

另外,在兼營方面,現行政策規定,納稅人兼營銷售貨物、增值稅應稅勞務和營業稅應稅勞務應分別核算銷售額和營業額,不分別核算或不能準確核算的,應一并征收增值稅,是否應一并征收增值稅由國家稅務局確定。但在執行過程中,對于此種情形,容易出現增值稅和營業稅重復征收的問題,給納稅人產生額外負擔。此次修訂,將這一規定改為:未分別核算的,由主管國家稅務局、地方稅務局分別核定貨物、增值稅應稅勞務的銷售額和營業稅應稅勞務的營業額。

(二)籌劃思路

增值稅一般納稅人以銷項稅額減去進項稅額為應納稅額,而營業稅以全部營業額乘以稅率為應納稅額。因此,在出現混合銷售和兼營行為時,按何種稅計算稅負重,取決于增值率的高低。假定納稅人含稅增值率為R,含稅銷售額為S,含稅購進額為P,納稅人適用稅率17%,適用的營業稅稅率為5%,則增值率可表示為:R=(S-P)/S×100%,納稅人應繳納的增值稅和營業稅分別表示為:

應納增值稅=S/(1+17)17%R

應納營業稅=S5%

令二者相等,解出納稅平衡點為:R=34.41,即此時兩種稅稅負相同。

如果增值額率大于無差別平衡點增值率,則混合銷售或兼營行為繳納營業稅有利于節稅;反之,繳納增值稅有利于節稅。用同樣的方法,可以計算出當營業稅稅率為3%時,無差別平衡點增值率為20.65%。

(三)具體籌劃

例:甲有限公司下設兩個非獨立核算的業務部門:供電器材加工廠和工程安裝施工隊。供電器材加工廠主要生產和銷售貨物,工程安裝施工隊主要對外承接輸電設備的安裝等工程。某年,公司銷售收入為2 800萬元(不含稅),安裝收入為2 200萬元,購買生產用原材料2 000萬元,可抵扣進項稅額為340萬元。公司為一般納稅人,對其發生的混合銷售行為一并征收增值稅。因為該公司屬于生產性企業,而且兼營非應稅勞務銷售額未達到總銷售額的50%。

增值稅銷項稅額=(2 800+2 200)÷(1+17%)17%

=795.66(萬元)

增值稅進項稅額=340(萬元)

增值稅應納稅額=795.66-340=455.66(萬元)

公司實際增值率=(2 800-2 000)÷2 800100%=28.57%,增值稅負擔較高,進行籌劃后,將工程安裝施工隊單獨組建一個乙公司,獨立核算,自行繳納稅款。

籌劃后得納稅情況:甲公司應納增值稅=2 80017%-340=136(萬元)

乙公司應納營業稅=2 2003%=66(萬元)

合計應納稅額=136+66=202(萬元)

比較籌劃前后,稅負較低了253.66萬元。

(四)注意問題

1.變混合銷售為兼營行為,分別核算、分別納稅。

2.設立獨立核算的專業服務公司,改變混合銷售業務的性質。

除了以上幾個新的變化外,新條例還將納稅申報期限由10天延長至15天,那么企業應盡量在申報期限的最后一天申報納稅,這樣可以充分利用資金時間價值,獲取一筆無息貸款。

【參考文獻】