導語：如何才能寫好一篇進項稅額的納稅籌劃，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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一、增值稅納稅籌劃的重要性

增值稅納稅籌劃能夠幫助企業更好地實現經濟效益最大化目標。企業通過增值稅應納稅額、稅收優惠政策方面的籌劃可以減輕企業的稅收負擔，降低企業經營成本，實現更多的經濟效益；通過延期納稅籌劃可以使企業獲得資金的時間價值，滿足企業的資金需求，利于企業更好地成長和更持久的發展。同時，增值稅納稅籌劃還有利于提高企業財務管理水平，促進財務人員專業素質的不斷提高。企業要實現合理避稅，合法開展納稅籌劃，需要企業財務人員非常熟悉增值稅稅收政策，深入了解企業生產經營的實際情況，并結合專業的納稅籌劃方法，方可實現安全有效的納稅籌劃，進而達到減輕企業稅負的籌劃目的，財務人員的工作能力和專業水平將會在籌劃過程中得到鍛煉和提升。

二、一般納稅人增值稅納稅籌劃的方法

增值稅納稅籌劃主要表現為減少應納稅額、延期納稅、稅負轉嫁以及合理利用稅收優惠政策減少應納稅額等方面。增值稅一般納稅人可從以下方面出發，開展增值稅納稅籌劃。

（一）從稅基稅率角度出發的納稅

籌劃增值稅一般納稅人原則上必須采用一般計稅方法，其應納稅稅額的基本計算公式為：應按稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額其納稅籌劃主要從銷項稅額計算和進項稅額的計算兩方面進行。1.銷項稅額的籌劃銷項稅額的籌劃主要從銷售額和適用稅率兩方面進行。“第三條納稅人兼營不同稅率的項目，應當分別核算不同稅率項目的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適用稅率。”由此可見，納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產時，應盡量做到分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，從而實現增值稅稅率的納稅籌劃。“第十六條納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額；未分別核算銷售額的，不得免稅、減稅。”據此，納稅人在兼營免稅、減稅項目時，也應當盡量做到分別核算應稅、減稅、免稅的銷售額，以達到增值稅銷售額籌劃目的。綜上可見，一般納稅人企業應建立完善的財務核算制度，提高財務人員的專業水平，實現財務核算的客觀性、完整性、及時性，保障增值稅相關稅務資料報送的要求，爭取得益于增值稅納稅籌劃。2.進項稅額的籌劃“第十條下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣（二）非正常損失的購進貨物，以及相關的勞務或者交通運輸服務；（三）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產）、勞務或者交通運輸服務”。據此，企業應建立健全存貨管理制度，明確存貨管理崗位責任，不斷規范存貨管理，避免出現上述非正常損失的情形發生，以保證進項稅額的正常抵扣，從而實現增值稅進項稅額的納稅籌劃。

（二）從延期納稅角度出發的籌劃

“第十九條增值稅納稅義務發生時間：（一）發生應稅銷售行為，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，先開具發票的，為開具發票的當天。”對于采用預收貨款方式銷售貨物的，其納稅義務發生時間為貨物發出的當天。由此企業在條件允許的情況下，應多采用預收貨款方式銷售貨物，并且應盡可能的提前預收貨款的時間，這樣企業不僅可以提前得到生產經營所需資金，又可以比直接收款方式延遲納稅，從而獲得資金時間價值收益，達到納稅籌劃的目的。“納稅人銷售貨物收取的包裝物押金，如果單獨核算，時間在1年以內，又未過期的，不并入銷售額征稅。”由此，納稅人在收取包裝物押金時，應通過對押金的單獨核算，來實現包裝物押金的延期納稅，如果1年內能夠退還給購買方，則不產生納稅義務，達到納稅籌劃的目的。（三）從稅收優惠的角度出發的籌劃“營改增通知”規定的稅收優惠政策中關于“增值稅即征即退”規定：納稅人享受安置殘疾人即征即退優惠政策。其本期應退增值稅額計算公式為：本期應退增值稅額＝本期所含月份每月應退增值稅稅額之和月應退增值稅額=納稅人本月安置殘疾人員人數×本月月最低工資標準的4倍由此可知，企業在招用職工時，在滿足工作能力要求的前提下，可通過錄用殘疾人員，來享受增值稅的即征即退優惠政策，從而使企業降低增值稅稅收負擔，達到納稅籌劃的效果。

三、增值稅納稅籌劃的注意事項

雖然通過增值稅的納稅籌劃，企業可以達到既減輕稅收負擔，實現更多經濟利益，又能對財務人員的業務水平的提高有所幫助，但是納稅籌劃的前提稅務籌劃人員必須非常熟悉相關的稅收法律政策，否則可能引起稅務主管部門的關注，給企業帶來納稅風險。

（一）納稅籌劃必須在遵守稅收法律法規的前提下開展納稅籌劃與逃稅、騙稅有著本質的區別，納稅籌劃屬于合法措施，是在稅收法律法規允許的前提下，通過事先安排企業的各項經營活動，利用稅收優惠政策、合理的納稅籌劃技術，進行的以實現更大收益為目的的正常業務活動。逃稅、騙稅則屬于違法行為，是以違法的方式逃避納稅義務、以欺騙手段騙取國家出口退稅的行為，逃稅和騙稅都是要受到國家制裁的。

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關鍵詞：物流企業；營改增；納稅籌劃

1增值稅專用發票的納稅籌劃

營改增后能否降低稅負，最主要的因素是可抵扣進項稅額的多少，所以取得充足的增值稅專用發票進行抵扣是十分必要的。由于物流企業需要給較多工作人員發放工資，而人工成本又不在可抵扣范疇內，改征增值稅后稅負比較大，就有必要通過減少員工數目，增加機械設備，將不能抵扣的人工成本項目變為增值稅抵扣項目。企業可用合理正當的理由改變經濟活動的用途，將不能抵扣項目變為能抵扣項目來進行納稅籌劃。比如物流企業購置了一輛客車作為接送員工上下班的車輛，這輛車作為集體福利進項不能抵扣，假如企業獲得了合法的證據，證實這輛車既可作為員工班車也用于日常經營，這時就可以全額扣除產生的進項稅額，降低企業稅負。

2供應商選擇的納稅籌劃

物流企業營改增之前繳納營業稅，一般考慮報價、供應商信譽等因素，對企業本身和供應商身份要求不嚴格。營改增以后，企業還要考慮進項稅額的扣除，因此在挑選供應商時通常要思量其身份。如果供應商是一般納稅人，企業能夠獲得增值稅專用發票，即可以扣除進項稅。如果挑選小規模納稅人供應商，只能獲得普通發票，不能扣除，或者只能申請稅務機構代表開立專用發票，扣除率最多是百分之三，其中不可被扣除的進項稅虧損可以由供應商價格優惠抵銷，為了填補因不可取得專用發票而出現的虧損，就必須向小規模納稅人提出在報價上給出一些較小幅度的讓步的要求。這種折讓幅度要多大才夠填補虧損呢？兩種渠道的稅收利潤一樣呢？價格折讓臨界點就是這種幅度的確定依據。究竟要選擇一般納稅人還是小規模納稅人通常按照價格折讓臨界點來確定。假設一般納稅人的銷售價格是X，小規模納稅人銷售價格是Y，X、Y均是含稅價格。一般納稅人稅率等于a，城市維護建設稅稅率和教育費附加征收率分別為7％、3％，價格折讓臨界點＝Y／X。如果小規模納稅人并未向稅務機構申請代表開立發票，不能獲得增值稅專用發票，Y＝X／（1＋a）＊（1－a＊（7％＋3％）），Y／X＝（1－10％＊a）／（1＋a），當a＝17％時，Y／X＝84．02％。此時當小規模納稅人的銷售價格為一般納稅人價格的84．02％時，挑選誰作為供應商是無差別的；在此基礎上，小規模納稅人提高貨物價格時，選一般納稅人為供應商，小規模納稅人給予價格優惠，降低售價，則選擇小規模納稅人作為供應商。如果小規模納稅人向稅務機構申請代表開立發票。Y／（1＋3％）＊（1－3％＊（7％＋3％））＝X／（1＋a）＊（1－a＊（7％＋3％）），Y／X＝（（1＋3％）＊（1－10％＊a））／（（1＋a）＊（1－0．3％）），當a＝17％時，Y／X＝86．80％。同理小規模納稅人的銷售價格是一般納稅人價格的86．80％時，選擇其中任意一個作為供應商是無差別的；在此基礎上，小規模納稅人提高貨物價格時，選一般納稅人為供應商，小規模納稅人給予價格優惠，降低售價，則選擇小規模納稅人作為供應商。一般納稅人的抵扣率可以為17％，13％，11％，6％。當a為13％，11％，6％任意一個時，和a為17％時籌劃思路相同。物流企業小規模納稅人增值稅進項稅額只可以計入成本，不可以扣除。所以在其他條件一樣的前提下就選擇報出價格低的供應商。

3用固定資產進行納稅籌劃

營改增后物流企業可抵扣進項稅額的多少對稅負的影響很大，而購置固定資產的可抵扣進項稅額又相當大，所以利用固定資產進行納稅籌劃很有意義。比如，一般納稅人在營改增前購買的固定資產不可以抵扣進項稅額，此時為減少稅負，企業可以將之前購置的使用年限較長的固定資產處置給同行小規模納稅人。這是因為稅法規定：試點地區的一般納稅人銷售本地區營改增之前自己使用過的自制、購進的或營改增之后自制的固定資產，實行百分之四征收率減半的優惠稅率，銷售本地區營改增之后自己使用過的購進的固定資產按照適用稅率百分之十七來納稅。如果有足夠的資金或是有擴張計劃的公司可以購買新的車輛和其他固定資產以獲得進項稅；企業沒有擴張計劃或沒有足夠的資金來購買新的固定資產，可以采取有形動產租賃的方式。

4有形動產租賃的納稅籌劃

物流企業為獲得租金收入，在經營業務不繁忙時，一般會把閑置不用的機器設備出租出去。營改增以后，有形動產租賃服務稅率增加幅度較大，從以前的營業稅稅率5％增高到增值稅稅率17％，盡管有一部分購買固定資產的增值稅進項稅額可以扣除，但稅負仍然很重。因此物流企業需要選擇是把有形動產租賃出去還是轉變業務模式，以下兩種措施都能達到減輕企業稅負的目的：把有形動產租賃服務變換成了交通運輸服務，稅率從17％降低到11％；把租賃服務變換成異地裝卸作業后，以6％的稅率繳納增值稅。例：X物流公司為一般納稅人，正常情況下將有形動產進行經營性租賃，一般可取得進項發票。在某一段時間X公司有形動產租賃業務收入為：200萬元。應繳納的增值稅為：200＊17％＝34萬元、營業稅金及附加為：34＊10％＝3．4萬元、總共繳納稅額為：34＋3．4＝37．4萬元、租賃總收益為：200－37．4＝162．6萬元。如果由X公司派出操作工人為甲公司提供裝卸服務，向工人支付工資20萬元，甲公司支付務工費200萬元，在這種狀況下，X公司把租賃業務正當合法的替換成了裝卸服務，作為物流輔助業務增值稅稅率為6％。繳納的增值稅為12萬元，應納的城市維護建設稅及教育費附加為12＊10％＝1．2萬元，總共繳稅13．2萬元，與之前的有形動產租賃業務相比較，稅負降低了24．2萬元，支付的工資多了20萬元，凈收益增加為166．8萬元。以上兩種經營方式下收入相同，經營成果依然有所變化。由此可看出企業在經營方式上可進行納稅籌劃研究。

5代收代付業務的納稅籌劃

營改增后，現代服務業中的金融支付業務按6％的稅率繳納增值稅，與11％的稅率相比更有助于企業減輕稅負。隨著經濟的發展，電子商務運用越來越普遍，擁有足夠資金的大型物流企業，可以擴展代收代付業務，成立“有支付資質”的獨立公司來承接這項業務。“代收代付”物流模式，是指物流公司代替購貨商收貨，通過10－15天如果購貨方無異議，則代替購貨方向生產商簽發遠期支票并收取手續費，同時把貨物運給購貨方取得貨款的經營方式。其中主要的是要預防墊付資金收不回的情況，選擇客戶要注意信譽問題。

6運輸與銷售相分離的納稅籌劃

物流企業的一種經營方式為轉銷業務，即物流企業將從生產商處購買的貨物轉賣給貨物需求商的過程。營改增后物流企業一般納稅人按照增值稅率13％或17％繳納此項業務的稅款。此時，要想降低稅負可以改變經營方式，由轉銷業務變為交通運輸服務，按物流輔助服務6％的增值稅率納稅。例：A物流企業是兼營銷售冰箱的一般納稅人，從生產商X公司購入冰箱，購入價為每臺3000元（不含稅），賣出價格為每臺3500元（不含稅）。Y公司愿意從A企業購進200臺該冰箱，假如不考慮城建稅與教育費附加。A企業若選擇轉銷業務的經營方式，將從X公司購入的冰箱轉賣給Y公司。A企業應以轉銷差價為計稅價格按17％繳納增值稅，繳納稅款17000元（200＊（3500－3000）＊17％＝17000），A企業該項業務的利潤為100000元（200＊（3500一3000）＝100000）。假設X、Y兩個公司收入和成本與前一種經營方式相同，如果Y公司委托A企業Y公司，A企業只需要從生產商X處直接購入冰箱，貨款由Y公司支付，購貨發票由生產商X直接開給Y公司。增值稅發票金額是600000元，稅額是102000元，另外由Y公司支付給A企業117000元的勞務費。A企業按6％的稅率繳納增值稅，稅額6622．64元（117000／（1＋6％）＊6％＝6622．64），A企業這項業務少交稅額10377．36（17000—6622．64＝10377．36），企業總體利潤增加10377．36元。

7稅負轉嫁的納稅籌劃

物流行業全面實施營改增后，稅率的提高和可抵扣的增值稅進項稅額的不足，導致一些企業的稅負不降低反而升高。沒有進行籌劃時，物流企業與下游企業進行交易，下游企業得到大量的可抵扣的進項稅額，增加了企業收益，營改增帶來的利益全都被下游企業獲取了。此時，上下游企業就可以進行稅負轉嫁的納稅籌劃，通過改變定價的形式把營改增帶給下游企業的利益轉移一部分給上游企業，使上下游企業共同分享營改增帶來的利益。如果提高定價，上游企業收入和應繳納的增值稅都有所增加，下游客戶企業屬于增值稅一般納稅人的，一方面增加了成本，另一方面又可以獲得可扣除的增值稅進項稅額，營改增帶給上游企業的利益增加了，帶給下游企業的利益雖然減少了，但能夠接受。因此，上下游企業可以進行談判，互相理解，實現彼此共贏的目標。例：X公司是物流企業，身份是增值稅一般納稅人，某時期該公司與Y企業簽訂了一筆含稅價款為100萬元貨物運輸合同。籌劃前，物流企業提供交通運輸服務按增值稅稅率11％繳納稅款，假如不考慮城建稅與教育費附加的影響，X公司繳納的增值稅額為9．91萬元（100／（1＋11％）＊11％＝9．91），實際收益為90．09萬元（100－9．91＝90．09）。而Y企業獲得的收益是獲得金額為9．91萬元增值稅進項稅額專用發票。此時，X公司可以將稅負轉嫁到Y企業開始納稅籌劃。X公司調高價格到110萬元，則X公司應繳納的增值稅為10．9萬元（110＊11％／（1＋11％）＝10．9），增加了0．99萬元（10．9－9．91＝0．99），實際收益為99．1萬元（110－10．9＝99．1），增加了9．01萬元（99．1－90．09＝9．01）；下游的Y企業獲得的增值稅進項稅額增加為10．9萬元，但成本也提高了10萬元，與籌劃前相比企業收益減少了9．01萬元（9．91－（10．9－10）＝9．01），不過與營改增之前相比仍多出0．9萬元（10．9－10＝0．9）的收益。由此例可以看出合理的稅負轉嫁后，上下游企業均可獲得營改增帶來的利益，即可以均衡利益，加強上下游企業的合作。

參考文獻

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我國目前開征的稅種有增值稅、營業稅、消費稅、關稅、企業所得稅、個人所得稅、資源稅、城鎮土地使用稅等稅種。而增值稅目前已成為我國的第一大稅種。

增值稅是對在我國境內從事銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及從事進口貨物的單位和個人，以其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為計稅依據而課征的一種流轉稅。

一、增值稅納稅人的籌劃

（一）一般納稅人與小規模納稅人的籌劃

一般納稅人與小規模納稅人適用稅率和計稅方法是不同的，一般納稅人的增值稅基本適用稅率為17%，少數幾類貨物適用13%的低稅率，一般納稅人允許進行進項稅額抵扣。小規模納稅人適用3%的征收率，不得抵扣進項稅額。從稅法的規定可以看出，在銷售額既定的情況下，小規模納稅人應繳納稅款即已確定；但一般納稅人的應繳納稅款還須依據其可抵扣的進項稅額確定，可抵扣的進項稅額越大，應繳稅款越少，或者說，增值率越高，應繳稅款越多。因此，在進行一般納稅人與小規模納稅人的稅負比較時，增值率是一個關鍵因素。在一個特定的增值率，增值稅一般納稅人小規模納稅人應繳稅款數額相同，我們把這個特定的增值率稱為無差別平衡點的增值率。當增值率低于這個點時，增值稅一般納稅人稅負低于小規模納稅人；當增值率高于這個點時，增值稅一般納稅人稅負高于小規模納稅人。

無差別平衡點的增值率可分為含稅銷售額無差別平衡點增值率和不含稅銷售額無差別平衡點增值率。

含稅銷售額和不含稅銷售額的無差別平衡點增值率列表如下：

納稅人可以計算企業產品的增值率，如果增值率高于無差別平衡點的增值率，可以通過企業分立成為小規模納稅人；如果增值率低于無差別平衡點增值率，可以通過企業合并成為一般納稅人。

以上只是單純從增值稅納稅金額的多少來進行納稅籌劃的，而現實中的實際情況要復雜得多，還要綜合考慮許多其他因素：

1、稅法對一般納稅人的認定要求。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的規定，有下列情形之一者，應按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額不得抵扣進項稅，也不得使用增值稅專用發票:其一，一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務資料的；其二，納稅人銷售額超過小規模納稅人標準，未申請辦理一般納稅人認定手續的。

2、企業財務利益最大化要求。企業經營的目標是追求利潤最大化，這就決定著企業需根據市場需求不斷擴大生產和經營規模。這種情況限制了企業作為小規模納稅人的選擇權。另外，一般納稅人要有健全的會計核算制度，需要培養和聘用專業會計人員，會增加企業財務核算成本。同時，一般納稅人的增值稅征收管理制度復雜，需要投入的人力、物力和精力也多，會增加納稅人的納稅成本。

3、企業客戶的類型。企業客戶的類型決定著企業進行納稅人籌劃空間的大小。如果企業產品的銷售對象多為一般納稅人，受到開具在哪廣州市專業發票的制約，必須選擇成為一般納稅人，才有利于產品的銷售。如果企業的客戶多為小規模納稅人或者消費者個人，不受開具發票類型的限制，則籌劃的空間較大。

4、納稅人一經認定為正式一般納稅人，不得再轉為小規模納稅人。

（二）增值稅納稅人與營業稅納稅人的籌劃

納稅人經營的某些項目往往既包含應納增值稅項目，也包含應納營業稅項目，如兼營和混合銷售行為。在這種情況下，就涉及是叫你增值稅還是繳納營業稅的籌劃問題。

由于增值稅一般納稅人以銷項稅額減去進項稅額為應納稅額，而營業稅是以全部營業額乘以適用稅率為應納稅額。因此，在出現混合銷售和兼營行為時，按增值稅繳稅稅負重還是按營業稅繳稅稅負重，取決于增值率的高低。當增值率位于某一個點時，二者稅負相同。

如果增值率大于無差別平衡點增值率，則繳納營業稅更有利；如果增值率小于無差別平衡點增值率，則繳納增值稅更有利。無差別平衡點增值率如下表所示：

二、增值稅計稅依據的籌劃

（一）銷項稅額的籌劃

1、銷售方式的納稅籌劃

（1）折扣銷售

折扣銷售是指銷售方為達到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供勞務時，因為購貨方信譽較好、購貨數額較大等原因而給予購貨方一定的價格上的優惠的銷售形式。根據稅法規定，采取折扣銷售方式，如果銷售額和折扣額在同一張發票上注明，那么可以以銷售額減去折扣額后的余額作為計稅依據；如果銷售額和折扣額不在同一張發票上體現，那么無論企業在財務上如何處理，均不得將折扣額從銷售額中扣除。

因此，當企業采取折扣銷售方式銷售貨物時，一定要將銷售額和折扣額在同一張發票上注明，這樣就能達到減輕稅負的目的。

（2）買一贈一

稅法規定，對于企業贈送的商品，無論會計上如何核算，都應視同銷售計算繳納增值稅。因此，可以對這種方式通過合理定價的方式進項籌劃。比如，某商場銷售一件襯衫會贈送一條領帶，如果襯衫的售價是300元，領帶的市場價格是100元，則應納增值稅銷項稅額為（300+100）×17%=68元。對于此筆業務，商家銷售了兩件商品而只收了一件商品的錢，但卻仍然要按兩件商品的銷售金額來計算繳納增值稅，因此，可以將襯衫的價格定價為250元，而將領帶的價格定價為50元，即全部降價出售，這樣，銷項稅額變為（250+50）×17%=51元。通過納稅籌劃，使稅負大大降低了。

2、結算方式的納稅籌劃

銷售結算方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、賒銷或分期收款、預收款銷售、委托代銷等。不同的銷售方式，其納稅義務發生的時間是不相同的。 結算方式的籌劃就是在稅法允許的范圍內，盡量采取有利于本企業的結算方式，推遲納稅時間，獲得納稅期的遞延。如在不能及時收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款的結算方式，避免墊付稅款。

（二）進項稅額的籌劃

1、進項稅額抵扣時間的籌劃

我國增值稅法對運行抵扣的當期進項稅額在時間上有嚴格的規定。對于取得的防偽稅控系統開具的增值稅專用發票，應在取得發票后盡快到稅務機構進行認證。在許多情況下，納稅人不能在貨物或勞務購入時舊準確判斷出是否有不予抵扣的情形，這時在進項稅額的處理上一般采取先抵扣，后調整的方法，以防止非應稅項目用物資轉為應稅項目用時由于超過認證時間二不能抵扣其進項稅額的情況。對于取得其他抵扣憑證的，工業企業應加快購進貨物的驗收入庫時間，使抵扣時間提前。商業企業采用分期付款結算方式的，可以考慮將付款合同按日期開成多個延期付款合同，這樣在每次付款時，就可以抵扣進項稅額。

2、供貨方選擇的籌劃

由于增值稅實行憑增值稅發票抵扣的制度，只有一般納稅人才能使用增值稅專用發票。一般納稅人從小規模納稅人處購買的貨物，由于小規模納稅人不能開具增值稅專用發票，根據稅法規定，小規模納稅人可以到稅務所申請代開小規模納稅人使用的專用發票，一般納稅人可根據發票上的稅額計提進項稅額，抵扣率為3%；如果購貨方取得的是小規模納稅人自己開具的普通發票，不能進行任何抵扣（農產品除外）。因此，企業在選擇購貨對象時，必須要考慮上述稅收規定的差異。

增值稅一般納稅人從小規模納稅人處采購的貨物不能進行抵扣，或只能抵扣3%，為了彌補因不能取得專用發票而產生的損失，必然要求小規模納稅人在價格上給予一定程度的優惠。究竟多大的折讓幅度才能彌補損失呢？這里就存在一個價格折讓臨界點。 即當小規模納稅人的價格正好等于這個價格折讓臨界點時，無論是從小規模納稅人處采購貨物還是從一般納稅人處采購貨物，取得的收益是相等的。

價格優惠臨界點（含稅）如下表所示：

當小規模納稅人報價折扣率低于該比率時，則向一般納稅人采購更有利，反之則應小規模納稅人采購更有利。

3、運費的籌劃

對于一般納稅人的自營車輛來說，運輸工具耗用的油料、配件及正常修理費用支出等項目，可以抵扣17%的增值稅（索取專用發票扣稅），假設運費價格中的可抵扣稅物耗的比率為R（不含稅價，下同），則相應的增值稅抵扣率就等于17%×R。

若企業沒有自營車輛，在運費扣稅時，按現行正常規定可抵扣7%的進項稅，同時，這筆運費在收取方還應當按規定繳納3%的營業稅。收支雙方一抵一繳后，國家稅收收入減少了4%（7%－3%），該運費總算起來只有4%的抵扣率。

令上述兩種情況的抵扣率相等時，就可以求出R值：

R這個數值表明，當運費結構中可抵扣增值稅的物耗比率達到2353%時，實際進項稅抵扣率達4%。此時按運費全額7%抵扣與按運費中物耗部分的17%抵扣，二者所抵扣的稅額相等。因此，我們可以把R=2353%稱為“運費扣稅平衡點”。

擁有自營車輛的采購企業，當采購貨物自營運費中的R值小于2353%時，可考慮將自營車輛“獨立”出來。

例如，某企業以自營車輛采購貨物，根據其以往年度運費方面抵扣進項稅額的資料分析，其運費價格中R值只有10%，遠低于扣稅平衡點。假設2010年該企業內部運費共計76萬元，則：

可抵扣運費中物耗部分的進項稅=76×10%×17%=1292萬元

如果將自營車輛“獨立”出來，設立隸屬于該企業的二級法人運輸子公司，則該企業一是可以向運輸子公司索取運費普通發票計提進項稅532萬元（76×7%），二是要承擔“獨立”車輛應納的營業稅228萬元（76×3%），一抵一繳的結果，該企業實際抵扣304萬元。運費的價格未做任何變動，只是把結算方式由內部核算變為對外支付后，該企業就能多抵扣1748萬元的稅款。

三、增值稅稅率的籌劃

我國現行增值稅對一般納稅人有三個檔次的稅率：標準稅率17%、低稅率13%和適用于出口貨物的零稅率，對小規模納稅人適用3%的征收率。

納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務，應當分別核算不同稅率的貨物或者應稅勞務的銷售額。未分別核算的，從高適用稅率。

在增值稅稅率的納稅籌劃中，應掌握低稅率的適用范圍。我國現行增值稅適用13%低稅率的貨物的界限劃分比較明確。例如，農機整機適用13%的低稅率，而農機零部件則適用17%的稅率，生產農機零部件的企業可以通過與農機廠合并、組合的形式，使產品符合低稅率的標準，從而實現節稅效益。另外，對于兼營高低不同納稅產品的納稅人，一定要分別核算各自的銷售額，杜絕從高適用稅率的情況發生。例如，有的商場既銷售各種日用百貨，又銷售化肥、農藥、農膜等農業生產資料。如果商場不能將兩大類商品分開核算，原本應當適用13%低稅率的農資產品銷售額就會被要求一并按日用百貨銷售額的17%稅率計算繳納增值稅；而如果商場能夠劃分兩類不同不同商品的銷售額，并按稅務機關要求進行納稅申報，則農資產品銷售額可按低稅率計算繳納增值稅。

四、增值稅優惠政策的籌劃

增值稅優惠政策納稅籌劃就是納稅人根據增值稅減免稅的有關規定，使自身具備享受減免稅條件從而獲得節稅利益。例如，我國目前增值稅僅對工商企業征收，而對農業生產創造的價值是免稅的，企業可以通過調整自身組織形式享受這項免稅政策。

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一、“營改增”對建筑企業納稅籌劃工作的影響

在“營改增"的稅收政策實施后，建筑企業的納稅籌劃工作也受到了影響。其中，企業的稅收負擔以及在納稅管理等方面都會做出相應的改變。

（一）建筑企業稅制發生變化，由營業稅改為增值稅

國家對稅收模式進行調整之后，建筑企業的稅制也因此發生很大的調整和變化。企業原有的稅率為3%，在稅收方案調整之后，企業現有的增值稅稅率將增長到11%。另外，營業稅改增值稅的稅收調整也會對企業原有的計稅方式產生影響。現有的“營改增”調整方案規定的建筑企業進項稅率分四個檔。在計算企業建筑企業稅收額度時，一般應當首先確定企業的銷項稅額和進項稅額，利用銷項稅額減去進項稅額就得到了企業應繳納的增值稅。其中，企業的銷售情況決定了建筑企業銷項稅務的大小，而企業成本又直接影響著進項稅額的大小，所以，如果將建筑企業進項稅額擴大，在繳納稅款時，建筑企業能夠抵消的也就越多，這樣就可以有效避免重復繳稅。

（二）進項稅額較難取得、稅率相對提高使建筑企業稅負增加

在企業整體的成本支出方面，人力資源投入所占的成本的比例非常大。其中，人力資源的成本投入屬于進項稅額的范疇。只有增加進項稅額的比例，才能減小建筑企業整體納稅金融。但就目前來看，人力資源成本無法獲得增值稅的發票，這就減小了建筑企業進項稅額的抵扣比例。從而提高了建筑企業整體的納稅額度。另外，當建筑企業依照國家稅收政策進行稅率調整之后，建筑企業的稅率將由原來的3%，調整到現有的增值稅稅率的11%。這一調整會對企業的納稅籌劃形成較大影響。

（三）購買稅控設備、增設增值稅專管員改變企業稅務管理模式

在我國建筑企業納稅政策做出調整之后，基于“營改增”稅收模式下的納稅政策，將會對我國建筑企業原有的稅務管理體系產生較大的影響，同時，這種影響也會波及到整個建筑行業。新的稅收管理模式下，建筑企業也將依照新的稅收管理標準和要求，配套新的稅務管理體系。新的稅務管理體系需要建筑企業投入大量的人力和財力資本，這些資本投入都會提高建筑企業的成本投入。另外，依照新的稅收管理標準，企業必須配備專職的增值稅管理人員和專用的增值稅發票。與此同時，增值稅的管理程序非常復雜，而且工作量非常龐大，需要招募大量的工作人員來開展相關的稅收管理工作，這筆開銷將大大提高建筑企業的成本投入，給企業的運作造成負擔。

（四）“營改增”后建筑企業需墊資納稅，增大資金壓力

在營業稅稅收管理模式下，建筑企業往往在代開發票的情況下才會進行稅收繳納活動。但是將營業稅改為增值稅之后，依照相關的稅收管理規定，建筑企業必須在拿到增值稅的專用發票后，同時在完成相關的建筑工程計量工作時就要進行納稅申報。可是往往在這個時候，建筑企業的工程款還沒有進賬，要繳納這筆稅金，企業就必須進行提前墊付。因此，建筑企業的日常資金流轉活動必將會受到不利影響。

二、“營改增”背景下建筑企業納稅籌劃工作的優化措施

在“營改增”的稅收政策背景下，建筑企業要實現合理的稅收籌劃管理，就必須首先對新的稅收政策進行深入分析，并制定出合理的優化措施，以此來提高企業的經濟效益。

（一）加強對稅收政策的理解，靈活制定稅收規劃

原有的營業稅稅收，建筑企業往往更側重于營業稅的稅收管理，而忽略了較少涉及的增值稅業務，使建筑企業財務管理人員對于增值稅管理缺乏足夠的了解和認識，因此在業務和操作技巧上，缺乏足夠的靈活性。為保證建筑企業的經濟效益，建筑企業必須組織相關的財務人員，進行增值稅相關業務的管理培訓。培訓內容可以涉及新的稅收管理政策，以及稅收管理方法和技巧。在建筑企業當中負責增值稅稅收管理的工作人員應當加強對增值稅相關稅收政策的了解和認識，同時還要努力打通與地方稅收管理部門的溝通渠道，增進彼此互信，加強信息共享，在彼此信任的基礎上進行稅收管理方面的業務溝通，從而提高了建筑企業納稅籌劃方案的可操作性和實際意義。

（二）重視人員素質提高，建立增值稅管理體系

在稅收政策調整之后，建筑企業的相關納稅籌劃政策也要進行相應的調整。原有的納稅籌劃方式已不能有效降低建筑企業的納稅金額。所以有必要對企業的納稅籌劃模式依照新的“營改增”稅收模式做出科學的調整，在合理的范圍內降低建筑企業的納稅負擔。對于建筑企業來說，為提高企業的經濟效益，必須投入大量的人力、物力以及財力作為成本支出，并建立科學的增值稅管理體系，提高建筑企業納稅籌劃的實際效果。目前建筑前應當依據企業自身環境和實際經營狀況，對未來即將執行的增值稅稅收管理體系進行預先的成本投入，為新的稅收政策、稅收管理提供必要的崗位和資金支持。同時還要根據新的稅收管理需求，不斷完善稅收管理體系，確保建筑企業的經濟效益。

（三）加強供應商管理，充分挖掘進項稅抵扣環節

建筑企業進項稅額的多少將直接影響到企業可抵扣的進項稅收額度。建筑企業的進項稅額與企業的成本有直接關系。所以，建筑企業要提高進項稅額的抵扣率，必須首先在成本管理上下功夫。供應商作為成本管理的重要內容和對象，首先應當進行規范，為建筑企業提供原材料、勞動力，以及服務的供應商，要認真核實其納稅人身份，并確定其所能提供的發票種類，同時根據以上信息篩選出適合建筑企業經濟效益的供應商。同時建筑企業還應當按照供應商所提供的信息資料，建立相關的數據信息庫。這個信息庫可以幫助建筑企業實現對供應商的規范化管理，從而使建筑企業的進項稅額實現最大的抵扣程度。通過金融企業對供應商的規范化管理，使得企業的納稅籌劃方案的可操作性增強，建筑企業的經濟效益也因此得到提升。

（四）轉變經營方式，優化企業現金流管理

建筑企業在原來的營業稅稅收管理模式下，當建筑企業開具發票時，企業才會依據發票信息對當地稅務機關繳納相應的稅金。但是，當稅收政策由原來的營業稅改為增值稅后，建筑企業的繳稅方式因此也發生了相應的改變。按照新的增值稅稅收管理規定，建筑企業在完成相關工程的計量工作后，并且在拿到相關的增值稅發票時就要進行增值稅的納稅申報工作。但是，由于建筑企業的行業規則，此時提供給建筑企業的工程款還沒有結清，企業要繳納這筆稅金就必須將企業的固有資本拿出來進行繳納。但是，建筑企業屬于以盈利創收為目的的企業，在投資過程中，固有資產的缺失勢必會影響到企業下一步的投資活動，企業的整體運作也將受到影響。因此，企業必須轉變舊有的經營模式，加強與工程合作人員的溝通，確保按時完成工程施工任務，不違背前期關于工期和工程質量的約定。在工程項目完成的同時，要加快工程的驗收進度，在工程驗收工作完成之后，就要提高建筑工程款的結算效率，使建筑企業的資金周轉不受增值稅繳納的影響。

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關鍵詞：營改增；汽車租賃企業；稅負

汽車租賃作為企業產業的拓展與延伸內容，屬于一個附屬的產業鏈條，汽車租賃企業目前已經呈現出蓬勃的發展狀態。“營改增”背景下對汽車租賃企業所產生的影響是本次研究的重點。作為“營改增”的改革試點，汽車租賃企業應該積極學習稅收政策，制定更加合理的納稅籌劃方案，最大限度地規避稅收風險，降低納稅成本，全面增強汽車租賃企業效益。

1 .“營改增”對汽車租賃企業的影響

1.1 對小規模納稅人的影響

從小規模納稅人來看，企業的稅負有所降低。根據目前的相關規定限制，當前小規模納稅人善于運用簡單的計稅方法，具體繳納增值稅額是其取得應稅服務的銷售額乘以3%征收率的金額，并且不得抵扣進項稅額。具體而言，其一，從事配司機的汽車租賃業務的公司、提供公共交通運輸服務的出租車公司以及提供省際長途客運服務的公司都屬于交通運輸業的范疇，“營改增”之后由3%稅率繳納營業稅改為3%稅率繳納增值稅。雖然，從表面上來看稅率并未發生變化，但以增值稅作為繳稅方式能夠全面消除重復納稅現象的產生；其二，從事不配司機的汽車租賃企業屬于提供有形資產的租賃服務內容，繳稅標準從最開始的5%繳納營業稅改為3%繳納增值稅，稅率出現了明顯下降，從而減輕這一類型租賃公司的稅負負擔，更容易在積累的市場競爭中占據優勢。

1.2 對一般納稅人的影響

對于一般納稅人而言，稅負有所增加。在“營改增”之前，對一般納稅人而言所繳納的營業稅稅率為3%-5%。“營改增”之后納稅方式放生轉變，以一般納稅人企業租賃企業所取得的應稅服務銷售額的11%-17%的稅率進行計算，增值稅的銷項稅額。雖然計算方式層面發生改變，但本質上增值稅的稅率與之前營業稅相比有明顯提升。

從小規模納稅人與一般納稅人的影響方面來看，在“營改增”背景下企業租賃企業小規模納稅人的稅負有所降低，而一般納稅人的稅負則有所增加。從這一變化可以看出，營改增之后汽車租賃企業稅負涵蓋范圍得到拓展，稅負不僅與應稅服務的銷售額相關，與經營成本所獲得抵扣也具有較強關聯性。因此，作為汽車租賃企業而言應該充分抓住“營改增”的東風，做好合理統籌，開源節流，降低企業流轉稅稅負，推動汽車租賃企業快速穩步發展。

2. “營改增”后汽車租賃企業的應對策略

營改增之后汽車租賃企業的應對策略方面，要求汽車租賃企業可以抓住重點，憑借發展東風做好應對策略，發揮出稅收籌劃的具體實效。“營改增”后汽車租賃企業應該針對不同的納稅人身份做好統籌，保證選擇稅負較輕的角色，此為基礎。針對進項稅額執行納稅籌劃處理工作，同時也包括脫銷脫額的納稅籌劃，此為“營改增”后汽車租賃企業所應該做好的基本工作。下面針對各項基礎工作進行詳細分析：

2.1 以不同納稅人身份進行稅收籌劃

現行的稅法當中對一般納稅人與小規模納稅人通常采取一種差別待遇，實施“營改增”之后，轉為增值稅一般納稅人的汽車租賃企業。具體的征收方式為：當期應納增值稅額為當期的銷項稅額減去當期的進項稅額，針對超出的增值部門進行征稅處理。而對于小規模納稅人則采用不同的征稅方式，即最簡易的算法，銷售額×征收率（3%）。因此，汽車租賃企業在選擇增值稅納稅人的身份時，需要將增值稅所展現出的實際稅負作為選擇標準，從而做好納稅籌劃工作[3]。當前汽車租賃企業通常處于一種多業務并存狀態，這就需要按照具體比例做好優化處理。以某租賃公司為例，其不配司機的租賃收入、配司機的租賃收入與其他服務收入比重為4：3：1，經過增值率計算可以得出，當增值率超過38.97%之后，角色選擇小規模納稅人稅負較輕，當增值率小于38.94%，則需要選擇一般納稅人角色，稅負較輕。

2.2 進項稅額執行納稅籌劃處理

進項稅額執行納稅籌劃處理方面，需要從兩個方面入手：其一，索取增值稅專用發票。在“營改增”之后，以一般納稅人身份的汽車租賃企業，經營過程中所耗用的油料、配件及正常的修理費用等內容，都需要索要增值稅專用發票，主要是在獲得增值稅專用發票之后可以完成抵扣處理，滿足進項稅額抵扣要求；其二，以購貨單位做好納稅籌劃工作。在各項所需設備采購的過程中，企業可以通過一般納稅人的方式做好物資采購，根本原因是可以足額抵扣，降低企業稅負。

2.3 脫銷稅額的納稅籌劃

對于汽車租賃企業而言，不同的經營項目適用于不同的稅率。從汽車租賃公司的幾種業務形態來看，不配司機租賃、配司機租賃與其他的現代服務業都存在不同的稅率，在脫銷稅額方面汽車租賃企業應該嚴格遵守分別核算的相關規定，對不同業務設置不同的賬簿，防止高稅率征稅。

結論

綜上所述，“營改增”實施的背景下，汽車租賃企業作為試點范圍，應該針對“營改增”做好對稅收的具體籌劃，確保借助“營改增”的發展東風推動汽車租賃企業的快速發展，增強企業自身的競爭力，提高企業經濟效益。

參考文獻：

[1]肖俊濤.營改增對我國汽車產業發展影響研究[J].湖北汽車工業學院學報，2016，02：159-163.

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企業作為納稅人，就應該實現依法納稅。但是當前市場經濟的發展速度越來越快，競爭越發激烈，對于企業而言，納稅已經是一項比較重要的成本支出，怎么樣才能將這項支出降低，這是很多企業最近幾年中比較關心的問題。

一、納稅籌劃的主要方法

供電企業其實與其它國有企業基本上是相同的，在財務管理中實施納稅籌劃的方式有以下幾種：

1.避稅籌劃：也就是利用非違法手段實現少交稅或者不交稅。

2.節稅籌劃：對稅法中固有的起征點、減免稅、稅負差異、優惠政策等進行充分地利用，從而使節稅籌劃更為合理。

3.轉嫁籌劃：在調整和變動價格的基礎上，讓他人承擔稅負。

二、納稅籌劃方法的應用

自主經營、自負盈虧在供電企業中是比較常見的一種模式，針對供電企業而言，依法納稅是其必須要履行的義務；相同的，供電企業對于國家稅收政策、合理節約稅負支出的研究也是很有必要的，納稅籌劃可以使企業經濟得到一定程度的保護。在供電企業中，增值稅是其中比較重要的一個稅種，不僅包含增值稅的稅金繳納，而且還包括城建稅、教育費附加兩個與利潤以及所得稅相關的稅種。

1.進項稅額的籌劃。企業增值稅應納稅額的計算公式是：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額+進項稅額轉出。因此，進行稅額的籌劃重點是將可抵扣的進項稅額進行增大，重點要做好以下幾方面：

（1）購置貨物必須索取合法、完整的購貨發票。在價格相同的前提下，供電企業所購買的貨物一定要具有增值稅發票。納稅人購買貨物或者應稅勞務，要向對方索要專用的增值稅發票；納稅人委托對貨物進行加工的時候，要向托方收取增值稅專用發票；在產生一定運費時，應該獲得合法的扣稅憑證。

供電固定資產的進項稅額可以抵扣。但事實上，相同類型的固定資產，外購和自制存在一定的不同，自制固定資產所耗用的原材料可以抵扣，與外購固定資產的進項抵扣是完全不一樣的，它所耗費的人員工資等費用不能扣除。

供電企業所架設的供電線路，這個線路是不可移動，但是因為供電企業自身具有的特殊性，在供電企業的供電設備中這部分是十分重要的，它的進項稅額應該抵扣。

（2）向小規模納稅人索要代開增值稅發票。稅收規定，增值稅小規模納稅人不能夠領用專用發票。這樣的話，小規模納稅人購買貨物的時候，進項稅額是不需要計算的，從而使一般納稅人的稅負得到一定程度的增加。但是在稅法中有一定的規定，小規模納稅人可以向主管國稅局申請代開增值稅專用發票。

為了使增值稅稅負有所降低，一般納稅人向小規模納稅人購買貨物，一定要小規模納稅人提供代開的專用發票。

2.已使用固定資產銷售價的籌劃。稅法規定，納稅人將自己使用過的固定資產進行銷售，只要其歸屬于企業固定資產目錄所列貨物范疇中，并且是企業結合固定資產管理使用的貨物，它的銷售價格沒有超過購進固定資產原值的貨物就可以不納稅。若是不同時具備上述的三個條件，那么不管企業會計怎么樣實施核算，都需要在4%的征收率基礎上減半征收增值稅。

固定資產銷售應該首先籌劃價格。當舊固定資產的銷售價格與原值相比較低的時候，企業可以將銷售價格進行提升，銷售價格越高，那么凈收益就會越大；而當舊固定資產的銷售價格比原值高出的時候，由于要進行增值稅的繳納，在此基礎上，凈收益并不是絕對隨著銷售價格的提升而隨之提升。只有當銷售價格與原值之差比應繳納的增值稅稅額超出的時候，凈收益才會得到一定程度的提升。在實際銷售過程中，供電企業需要將一個凈收益增減平衡點計算出來。在最近幾年中，供電企業實施了大規模的城農網改造工程，在變價銷售那些更換下來的線路以及變壓器等電力固定資產的時候，效益分析是必須的，確定適當的價格，從而不會使國有資產出現流失現象，在此基礎上，供電企業的利益得到一定程度的維護。

3.取得以物抵債資產轉讓時的籌劃。供電企業未來可以使電費及時足額回收得到一定的保障，對陳欠電費實施及時清理，從而使壞賬出現的幾率降低，在此基礎上，制定出一系列考核管理辦法，但是，還是存在很多難以控制的因素使電費無法正常回收。

為了可以使資產得以保全，供電企業可以和債務人配合，對債務進行重組，這樣的話，可以獲得抵債資產。針對這個部分抵債資產的處置，同樣也需要在納稅籌劃問題上進行。例如，某企業欠電力企業1000萬元的電費，因為這個企業資金不充裕，在短時間內容無法將欠費全部還清。為了可以使電費最大化地收回，通過雙方的協商同意，這個企業需要利用市值1000萬元的交通工具作為抵償債務。這個店里企業又將抵償債務的原價1000萬元將其銷售給另外一家企業。站在稅收角度上來看，供電企業轉讓行為已經歸屬于增值稅范疇中，應該按照4%的征收率減辦征收增值稅，應繳納的增值稅為：1000÷（1+4%）×4%×50%＝19萬元

若是供電企業將其操作方式進行轉變，由“先收回再轉讓”變為“先聯系購買方后再由欠費企業直接銷售”的方式，在這種方式下，供電企業只是將購買方聯系過來，而并不是在交易這批交通工具的過程中占有主置。因為操作方式的改變，供電企業沒有產生增值稅的相關行為，所以，不需要繳納增值稅，稅款支出可以得到有效地節約。但是在這個過程中，供電企業要采用相應的措施，使這批設備貨款處于受控狀態。

三、納稅籌劃應注意的問題

在我國，納稅籌劃是一個全新的課程，為了可以使納稅籌劃獲得成效，在現代企業財務中，納稅籌劃就應該發揮重要的作用，本文認為，我國企業實施納稅籌劃的時候應該對以下幾方面的內容引起重視：

1.必須具備高素質的人才

納稅籌劃所涉及的范圍是尤為廣泛的，財務學、會計學、稅法、法學、統計學、運籌學、管理學、營銷學等等都可以出現在納稅籌劃中，在此基礎上，籌劃者的專業素質一定要很高，不僅要對法律、稅收政策和財務會計有明確地認識和掌握，而且還需要對工商、金融以及保險等方面的知識有一定程度的認識和了解。

2.必須遵循一定的原則

納稅籌劃是一項系統工程，在這種情況下，納稅籌劃在企業經營中所涉及的面是十分廣泛的。因此，在操作企業稅籌的時候，合法性、效益性、綜合性和公開性原則是必須要遵循的基本原則，特別是合法性原則，因為在企業實施納稅籌劃的時候，與國家稅收政策相符合的導向是其實施的基本依據和條件。

3.爭取涉稅零風險

因為當前我國的稅制建設還不夠完善和健全，稅收政策時刻更新，籌劃者應該可以預測政策變化可能會帶來的影響。這樣的話，納稅籌劃操作就會更為準確，從而使稅務行政中出現各種出發得以防止。

4.用好稅收優惠政策

當前，我國企業納稅籌劃的重點是全面充分地擁有各種稅收優惠、鼓勵政策，站在當前國家出臺的各項稅收優惠政策的角度上進行分析，種類真是多種多樣，空間很大，有很大一部分企業都可以對其進行運用，只要能夠合理有效地運用，那么最終就能夠獲得有效地成果。籌劃者應該稽核稅收法規中稅基和稅率的差別，對稅收的各項優惠、鼓勵政策進行充分地運用，與自身企業的投資、籌資、設備改造、產品結構調整等項目相結合，進行周密地安排，精心運作，從而可以最大限度地享受國家的稅收優惠。

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一、企業“營改增”過渡期政策把握

在“營改增”稅務改革制度頒布與推行的基礎上，“營改增”試點方案明確規定了一系列的過渡期稅收優惠政策，用以保證“營改增”全面推廣的穩定性與可持續發展性。在此環境下，企業納稅工作人員應明確掌握稅收優惠政策內容，并給予合理利用。例如，針對試點方案規定下跨地區稅種的調整規定，即納稅人可通過在機構所在地建立增值稅納稅點，通過計算機繳納方式，對異地繳納營業稅進行增值稅納稅抵減；非“營改增”試點的納稅人，在“營改增”試點地區，所獲取的營業稅仍可依據現行相關規定進行營業稅繳納申請與上報[1]。對此，企業可根據自身情況，通過建立分支機構，對增值稅納稅進行科學籌劃。

二、納稅人身份選擇

基于“營改增”制度的相關規定以及試點地區企業施行情況分析發現，“營改增”政策對小規模納稅人以及一般納稅人稅負帶來了一定的影響作用。并通過對比分析發現，一般納稅人（年征稅增值稅銷售額達到會超過財政部規定一定限度）享有增值稅進項稅額抵扣優勢，并可為產品購買者提供專用增值稅發票，而小規模納稅人則不享有此項規定所帶來的優惠；但是，小規模納稅人可實現將無法抵扣的增值稅進項稅額與成本形式進行企業所得稅抵減，同時小規模納稅人也不用承擔產品購買方銷項稅額增值稅的繳納[2]。基于此，企業納稅工作者在降低稅負的基礎上，對對銷售規模、銷售范圍、銷售產品、銷售效益進行綜合性分析，科學選擇納稅人身份，用以實現效益的最優化籌劃。

三、銷項稅額核算

基于《營業稅改征增值稅試點實施辦法》、《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》等“營改增”政策下的相關規定，企業可通過以下現實，從銷項稅額核算方面探尋企業增值稅納稅籌劃方案，用以促進企業優化發展。

首先，科學利用“差額征稅”政策，進行增值稅納稅調整：試點實踐證明，在“營改增”政策施行下，“差額征稅”的結合應用，在一定程度上為企業減稅提供了廣闊的發展空間，對降低企業稅負以及重復納稅風險提供了保障[3]。對此，企業應對“差額征稅”進行全面分析與掌握，并根據企業整體稅負情況進行對“差額征稅”政策進行合理利用，用以實現“差額征稅”政策功能的最大化發揮。

其次，根據企業不同經營業務種類，依據不同稅率進行增值稅分別核算：由“營改增”相關規定可知，對企業銷項稅額的增值稅納稅進行“分別核算”，其目的在于降低從高適用稅率稅務風險。對此，企業應根據不同業務，在合同條款制定、賬務核算稅率的選用以及票據開具等方面進行明確規定與籌劃，用以保證企業稅負安全性。

四、進項稅額抵扣

目前，“營改增”的推廣仍處于發展階段，并未的到全面性、普及性施行。在此環境下，不同地區、不同行業以及不同推行時間等因素對企業進項稅額的抵扣水平產生了影響作用，從而對企業稅負帶來影響，對此，企業在全面分析并掌握“營改增”稅務改革制度的基礎上，應采取有效措施對企業進項稅額抵扣進行籌劃。首先，企業在實際經營過程中，應對供應商納稅人身份進行全面調查與分析，并對其進行合理選擇，可在最大程度上選擇一般納稅人供應商，用以實現進項稅額的最大化抵扣。其次，企業可根據自身業務類型，結合“營改增”推行相關政策，通過合理選用經營與管理方式，對增值稅專用發票的獲取進行科學籌劃，用以實現企業進項稅額的高抵扣。此外，企業在實際經營與操作過程中應對進項稅項目的抵扣情況進行明確區分，避免可抵扣進項稅項目與不可可抵扣進項稅項目混合問題的產生，從而降低企業稅負風險。

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【關鍵詞】稅負差異；選擇指標；判別方法；利益最大化

1.研究背景及意義

《中華人民共和國增值稅暫行條例》，于2009 年1 月1 日起施行，將中國現行的生產型增值稅轉為消費型增值稅，這次的轉型是經濟發展的需要。這次改革的內容中降低了對一般納稅人認定標準， 使進項稅額較大的企業可以選擇一般納稅人身份，而可以抵消購貨進項稅額，達到企業減少稅負。在新稅法的規定中，把小規模納稅人的稅率全部定為3%，這樣減輕了小規模納稅人企業的稅負壓力，降低了小規模納稅人企業的成本，給該類企業創造新的發展空間。

2.一般納稅人和小規模納稅人

2.1 一般納稅人和小規模納稅人的概念

我國增值稅納稅人分為兩中類型：一般納稅人和小規模納稅人。一般納稅人的標準為：從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發或零售的納稅人，年應征增值稅銷售額（以下簡稱應稅銷售額）在50萬元以上的；從事貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以上，且會計核算健全者的為一般納稅人。不符合以上銷售額標準的，且會計核算不健全者，即為小規模納稅人。年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的其他個人（自然人）繼續按小規模納稅人納稅，而非企業性單位和不經常發生應稅行為的企業可以自行選擇是否按小規模納稅人納稅。稅法又規定一般納稅人基本適用17%和13%的法定稅率（出口貨物為零稅率）.采用“購進扣稅法”計算增值稅額，可以領購和使用增值稅專用發票，并準予從銷項稅額中抵扣進項稅額；小規模納稅人則采取簡易征收辦法計算稅額，適用3%的征收率，但不得使用增值稅專用發票，也不得抵扣進項稅額稅收政策及稅收政策的調整。

2.2 一般納稅人和小規模納稅人的稅負比較

從進項稅額來看，一般納稅人進項稅額可以抵扣，小規模納稅人不能抵扣，只能納入成本，這是一般納稅人的優勢。從銷售來看，由于增值稅是價外稅，銷售方在銷售時，除了向購貨方收取貨款外，還要收取一筆增值稅款。增值稅額為銷項稅額與進項稅額的差值。所以普遍認為一般納稅人的稅負要輕于小規模納稅人，有專家提出，一般納稅人比小規模納稅人的稅負低5至8個百分點。

但是，當企業準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額較少，而增值額較大時，一般納稅人比小規模納稅人的稅更高。一般納稅人比小規模納稅人交稅少，稅負輕。

因此，絕對地說一般納稅人與小規模納稅人稅負孰重孰輕是不科學的。企業在進行納稅籌劃時，需要全方位考慮稅負、成本、企業利潤等多方面的因素，根據實際情況來選擇合適的納稅人身份類。

3.納稅人身份選擇的重要指標

3.1 成本指標和收益指標

3.1.1 考慮到納稅人身份轉化過程中的成本和收益變化情況。

因為稅法對一般納稅人的會計核算的要求比較高，要求其賬簿健全，能準確核算并提供銷項稅額、進項稅額，并能按規定報送有關稅務資料的，增值稅納稅人由小規模納稅人向一般納稅人轉化，就必須增加會計核算的成本，例如要增設會計賬薄，培養或聘請有能力的會計人員等。相反，一般納稅人轉化為小規模納稅人之后，在財務會計核算方面的要求相對降低，其會計核算費用可能會有所下降。所以，納稅人在進行身份轉化之前，需要慎重考慮轉化對相關成本和收益帶來的影響。

3.1.2 考慮納稅人身份轉化后利潤變化的情況。

納稅人的身份轉化之后，產品的供銷情況甚至進貨情況也都會隨之發生變化，這些變化不僅會對稅收產生影響，而且也會對納稅人的經營成果產生很大的影響。比如從增值稅一般納稅人轉化為小規模納稅人之后，納稅人就不能再領購和使用增值稅專用發票，那么就有相當一部分客戶因為不能從該納稅人那取得可以抵扣稅款的專用發票而改向其它一般納稅人購貨。而小規模納稅人轉化為一般納稅人之后，會因為可以開具專用發票而增加一部分客戶，但是納稅人將會失去價格方面的優勢，一方面進貨的價格可能會提高，另一方面，產品的銷售價格也可能會有所提高，而產品銷售價格的提高可能會失去部分客戶。

3.2 納稅人身份選擇的數據判斷指標

3.2.1 增值率數據指標

增值率=（銷售收入-購進項目款）/銷售收入

或增值率=（銷項稅額-進項稅額）/銷項稅額

由于增值稅是對商品生產和流通中各環節的新增價值或商品附加值進行征稅，所以產品增值率是影響企業增值稅負擔的最根本因素。增值率可用如下公式進行定義：

進項稅額=銷售收入×（1-增值率）×增值稅率

注：公式中銷售收入和購進項目價值均為不含稅價值

一般納稅人應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額=銷售收入×17%-銷售收入×17%×（1-增值率）=銷售收入×17%×增值率

小規模納稅人納稅額=銷售收入×3%

假設一般納稅人的納稅額=小規模納稅人納稅額時

銷售收入×17%×增值率=銷售收入×3%

增值率=17.6%

由上式可以的岀增值率的平衡點為17.6%；當增值率為17.6時兩者的稅負相等，企業可以從其他指標來選擇納稅身份；當增值率低于17.6%時，小規模納稅人稅負高于一般納稅人，則企業應該選擇一般納稅人的身份來進行稅務籌劃；當增值率高于17.6%時，則一般納稅人的稅負高于小規模納稅人，則企業應該選擇一般納稅人的身份來進行稅務籌劃。

3.2.2 可抵扣購進貨款占銷售額比重的數據指標

上述增值率的計算較為復雜，在稅務籌劃中難以操作，因而將上式中增值率的計算公式進行轉化：

增值率=（銷售收入一購進項目價款）/銷售收入

=1-購進項目價款/銷售收入

設購進項目價款/銷售收入=A

則17%（1一A）=3%解之得平衡點A=82.3%

這就是說當企業可抵扣的購進項目價款占銷售額的比重為82.3%時，兩種納稅人稅負完全相同， 企業可以從其他指標來選擇納稅身份；當比重低于82.3%時，則一般納稅人的稅負高于小規模納稅人，則企業應該選擇小規模人的身份；當比重高于82.3%時， 則一般納稅人的稅負低于小規模納稅人，則企業應該選擇一般納稅人身份。

3.2.3 列舉實例并用數據指標進行判斷

金霸制衣廠年應稅銷售額為190萬元。會計核算制度比較健全，符合作為一般納稅人的條件，適用17%增值稅率，但該企業準予從銷項額中抵扣的的進項稅額較小，只占銷項額的30%。

a.采用增值率判別法進行籌劃

增值稅增值率=（銷項稅額一進項稅額）/銷項稅額=（銷售收入×17%-購進項目價款×17%）/（銷售收人×17%）

=（190×17%-190×30%×17%）/190×17%=70%

注：以上銷售額和購貨額都不含稅（以下同）

因為該企業的增值率70%>17.6%，所以該企業作為一般納稅人的稅負要重于小規模納稅人，該企業應選擇小規模納稅人身份。

b.通過采用可抵扣購進項目價款占銷售額比重判別法

由于該企業可以可抵扣的購進項目價款為190×30%萬元，銷售額為190萬元，購進項目計價款占銷售額的比重為30%

則該廠作為一般納稅人的稅負重于作為小規模納稅人的稅負。

c.通過采用含稅銷售額與含稅購貨額比較法

當華金霸制衣廠年銷售收入190萬元為含增值稅銷售，購進價款190×30%萬元也為含增值稅的價款時，含稅購貨款57萬元與同期含稅銷售額190萬元的比值為30%

則該企業作為一般納稅人的稅負要重于小規模納稅人

綜合以上三種方法，可見三種方法得出的結論是一致的，該企業更適合選擇小規模納稅人身份。

3.3 企業的原材料種類及其采購途徑，也是決定企業納稅人身份的重要因素

在分析中，我們有一個重要的假設，就是當企業作為一般納稅人時，其全部購進項目金額或可抵扣項目金額都可以按照17%的比例計算進項增值稅，但實際中這幾乎是不可能的。比如，企業從小規模納稅人處購入的原材料，即使能夠取得稅務機關代開的增值稅專用發票，也只能按照含稅價格的3%計算進項增值稅。類似的情況還有：企業向農業生產者購買的免稅農產品、企業的運費分別只能按照含稅價格的13%和7%計算進項稅；企業購入的自來水、天然氣、糧食、食用植物油等多種商品也只能按購入不含稅價的13%計算進項稅。

假設某糕點廠主要購進項目的增值稅率為13%，而其產品適用17%的增值稅率。當該企業作為一般納稅人和小規模納稅人時，其應繳納的增值稅分別為：一般納稅人應納增值稅=銷售收入×17%-可抵扣項目金額×13%

小規模納稅人應納增值稅=銷售收入×3%

經計算可知，當可抵扣項目金額/企業銷售收入=93%時，該企業作為一般納稅人與小規模納稅人增值稅負擔相等，這一比例越高，該企業作為一般納稅人的稅收負擔越輕。

3.4 考慮企業產品的性質及客戶的要求對企業選擇納稅人身份的制約

如果企業產品銷售對象多為一般納稅人，購貨方需要收到增值稅專用發票來抵稅，此時企業只有選擇一般納稅人，才有利于產品的銷售。如果企業生產、經營的產品為固定資產或客戶多為小規模納稅人，考慮到價格因素，最好選擇作為小規模納稅人。增值稅納稅人身份的納稅籌劃問題，選擇哪種納稅人身份對企業更為有利，企把以上指標綜合考慮，以獲得企業利益最大化。

結論

企業可以通過增值率判別法、成本利潤率籌劃法等方法來判斷選擇增值稅納稅人身份，但在增值稅納稅類別籌劃的過程中，不能僅僅局限于納稅人的稅負，還要兼顧企業成本效益原則，綜合考慮以下指標：根據成本收益指標、企業原材料種類和采購途徑、產品的性質和客戶要求等，來選擇企業的納稅身份。增值稅納稅人身份的納稅籌劃問題，涵蓋的內容很多，需要注意的方面很多，選擇哪種納稅人身份對企業更為有利，企業應盡可能把以上指標綜合考慮，以獲得最大的節稅收益。

參考文獻：

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【關鍵詞】增值稅；納稅籌劃；變化趨勢

文章編號：ISSN1006―656X（2015）01-0004-01

一、納稅籌劃的目的

直接減輕稅收負擔：納稅人對稅收負擔最小化的追求，是納稅籌劃產生的最初原因。毫無疑問直接減輕稅收負擔也就必然是納稅籌劃所要實現的目的之一。直接減輕自身稅收負擔包括兩種情況：絕對減輕經濟主體的稅負；相對減輕經濟主體的稅負，如當經濟主體的應納稅額有所增加，而其增加幅度比經濟增加的幅度小，則實際稅負減輕。

獲取資金時間價值：資金是有時間價值的，納稅人通過一定的手段將當期應該交納的稅款延期繳納，以獲得資金的時間價值，也是納稅籌劃的目的之一。雖然這筆稅款遲早是要繳納的，但現在無償地占用這筆資金就相當于從財政部門獲得了一筆無息貸款。企業要進行生產經營活動，尤其是擴大生產經營規模時，經常要舉借貸款。這筆“無息貸款”的獲得為企業的籌資活動省去了不少麻煩，尤其是對于那些資金緊張的中小企業來說更是如此。

實現涉稅零風險：涉稅零風險。實現涉稅零風險，不會出現各種涉稅損失（包括資產、名譽等方面），還可以使企業帳目更加清楚，使得管理更加有條不紊，有利于企業控制成本費用，也有利于企業的長遠發展與規模擴大。

維護自身合法權益：維護自身合法權益是納稅人進行納稅籌劃必不可少的一環，由于我國“依法治稅”還不需要不斷提高，人治的因素還存在一定的市場，權力的越位的現象要求納稅人會利用納稅籌劃武器維護自身的合法權益。依法治稅是一把雙刃劍，它不僅要求納稅人依照稅法規定及時、足額地繳納稅款，而且要求稅務機關依照稅法規定合理、合法地征收稅款。如果納稅人只知道進行納稅籌劃而不注意維護自身合法權益，或者稅務機關根本不依法征稅，這時，無論納稅人進行多么周詳的納稅籌劃，都不會達到“避免企業額外稅負、優化企業稅務策略、爭取有利的稅收政策”的納稅籌劃效果。

二、增值稅納稅籌劃問題的具體研究方法

（一）增值稅納稅人方面的納稅籌劃

我國現行的稅法將增值稅納稅人按其經營規模和會計核算健全與否劃分為一般納稅人和小規模納稅人兩種，二者的納稅辦法和稅率存在著差別。，根據《增值稅暫行條例實施細則》的規定，小規模納稅人的認定標準是：從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在50萬元以下的）從事貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的。同時《增值稅小規模納稅人征收管理辦法》規定，只要小規模生產企業有會計，有賬冊，能夠正確計算進項稅額、銷項稅額和應納稅額，并能按規定報送有關稅務資料，年應稅銷售額不低于30萬元的可以認定為增值稅一般納稅人。

通常人們會認為小規模納稅人不得抵扣進項稅額，所以其稅負重于一般納稅人，實際上不完全如此。稅負的輕重實際上取決于納稅人的增值額，在某一特定的增值比例下，二者的稅負是一致的。

（二）銷售方式選擇的納稅籌劃

企業銷售方式中的收款方式直接決定了銷項稅額的確認時間，企業應在不減少銷售額的前提下，盡量選擇不墊付稅款的銷售方式。在目前常見的銷售方式中，預收貨款、交款提貨等方式下，企業在確認銷售時已經收到了款項，所以不需要墊付稅款；而在賒銷、委托銀行收款、托收承付等銷售方式下，企業就必須墊付稅款。為了盡可能地少墊付稅款，企業應在購銷合同中進行有效的防范；在求得購貨方支付的情況下，盡可能少用賒銷、委托銀行收款、托收承付等方式；而采取貨款收不到不開具增值稅專用發票的方式；對于分期收款銷售方式和賒銷方式，企業可以將發出的尚未收到貨款的商品先記入“分期收款發出商品”賬戶，采取收到多少款，開多少專用發票的方式，從而避免墊付稅款。如果企業為擴大銷售不得不采取墊付稅款的銷售方式，也應考慮擴大銷售帶來的收益是否以彌補墊付稅款的時間價值。

一些特殊銷售方式也對企業納稅產生影響。如代銷方式的不同、折扣銷售，還本銷售、以舊換新、以物易物、包裝物押金等。

（三）利用進項稅額抵扣的納稅籌劃

稅法規定，準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額，限于從銷售方取得的增值稅專用發票上注明的增值額。

企業應根據自己的實際情況，充分享受國家的稅收政策，為企業減少稅負支出，創造更多的現金流量。在此主要講述購進材料的進項稅額抵扣的籌劃。

三、稅負鏈的納稅籌劃

如果說稅負鏈的優化是基于理論的研究，業務平臺的調整則是對實踐操作的探討。業務平臺的調整遵循以下原則：

（1）無論是一般納稅人想獲取進項滯留，還是小規模納稅人想轉化“溢價利潤”，最重要的都是掌握最終消費市場。

（2）一般納稅人和小規模納稅人各有優勢、難于取舍，所以一個業務主體的

最佳的業態組合是二者資質都具備。這種設想實現的前提條件是企業的業務能力可以支持一般納稅人的認定條件，對企業來說是“由小做大”的能力；做大以后還想繼續保持小規模納稅人的身份，可以通過分立的方式實現，是謂“由大做小”。這種模式下，可以靈活地安排企業業務，找到一條有本企業特色的最佳稅負鏈。

（3）按照小規模納稅人的征管辦法，盡量降低交易額可以節稅。例如當小規模納稅人為買方時，采取代購方式，僅收取相應手續費；當小規模納稅人為賣方時，采取來料加工的方式，僅收取加工費。這種做法的目的是減小增值稅的稅基，達到減小稅負的目的。

（4）依據國家稅收政策，將本業務與其它低稅率的業務混合銷售或兼營，并創造滿足認定的條件，爭取套用低稅率。

四、增值稅納稅籌劃的趨勢

第一，重復征稅。現行稅制對當期購入的固定資產已征稅款不允許抵扣，使這部分稅款資本化，并使之分期進入產品成本中，成為價格的一個組成部分。當產品以含稅價格銷售到以后的生產經營環節時，形成重復征稅。另外，我國目前實行增值稅與營業稅并行的辦法，廣泛地對第二產業征收營業稅。這就使得征收增值稅的產品增值額中包括了大量來自第二產業的費用，這也造成重復征稅。其結果，不利于技術進步和經濟結構的調整，不利于企業產品出口，不利于增強產品的競爭力。

第二，不公平。當前增值稅法規造成許多企業不在一個平等的環境下競爭，主要表現在以下幾個方面：第一，在金融、保險、交通、建筑、安裝等服務行業我國還沒有推行增值稅，而是征收營業稅。第二，把增值稅的稅率劃分成不同的檔次。第三，將增值稅納稅人劃分為小規模納稅人和一般納稅人等等。

為了克服上述弊端，我國的增值稅稅制改革勢在必行。我國增值稅改革的主要兩個方向是：

第一，增值稅轉型，即從生產型增值稅轉變為消費型增值稅。消費型增值稅的通常定義，是允許納稅人在計算增值稅稅額時，除扣掉購進的生產原料中所含的增值稅稅款外，還可以把外購固定資產所含的增值稅稅額一次性全部扣除。

第二，擴大征收范圍。即逐步將增值稅的覆蓋范圍擴大到國民經濟的各個領域。可喜的是，新一輪的中國稅制改革今年已經開始，消費型增值稅已經在我國東北的一些行業開始試點。當試點工作完成后，消費型增值稅必將在全國范圍內推廣開來。

參考文獻：

[1]凌學軍.現行企業增值稅稅收籌劃策略探究[J]，山西財稅，2015（01）.

篇10

【關鍵詞】平銷返利;納稅籌劃;稅收負擔

近年來,商業活動中出現了大量平銷返利行為,即生產企業以商業企業經銷價或高于商業企業經銷價的價格將貨物銷售給商業企業,商業企業再以進貨成本或低于進貨成本的價格進行銷售,生產企業則以返還利潤等方式彌補商業企業的進銷差價損失。稅收法規對商業性一般納稅人的平銷返利流轉稅的處理有嚴格的規定。商業企業怎樣合法地降低平銷返利的稅務成本?本文從整體稅負出發,重點對商業企業是否采取平銷返利購進,采取何種形式的平銷返利,在何環節返利的納稅籌劃進行探討;同時對商業性一般納稅人以外企業平銷行為的處理提出自己的見解。

一、對商業企業是否采取平銷返利購進的納稅籌劃

(一)稅法規定

國家稅務總局于1997年和2004年先后《關于平銷行為征收增值稅問題的通知》和《關于商業企業向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知》(以下簡稱《通知》)。《通知》規定:商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯系,且商業企業向供貨方提供一定勞務的收入,不屬于平銷返利,不沖減當期增值稅進項稅金,應按營業稅的適用稅目稅率征收營業稅。對商業企業向供應方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數量計算)的各種返還收入,均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅金,不征收營業稅。

納稅籌劃時,需將平銷返利銷售與收取價外費用相區別。《增值稅暫行條例》規定,價外費用是指價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金(延期付款利息)、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項以及其他性質的價外費用,但下列項目不包括在內:(1)向購貨方收取的銷項稅額;(2)受托加工應征消費稅的貨物,而由受托方向委托方所代收代繳的消費稅;(3)代墊運費。簡而言之,價外費用是貨物賣方向買方收取的,而平銷行為返利是貨物買方向賣方收取的。

多數研究認為,商業企業向供應方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯系的返還收入的購進比平銷返利購進稅負更低。原因是:前者不屬于平銷返利,計算繳納營業稅;后者屬于平銷還利,計算繳納增值稅。營業稅稅率比增值稅稅率低,所以前者稅務成本也就更低。筆者認為,此觀點存在片面性,因為其只考慮了流轉稅,未考慮所得稅。平銷返利的納稅籌劃既涉及流轉稅又涉及所得稅,應從企業整體稅收負擔出發,不能只考慮個別稅種,否則無法達到整體稅收負擔最低的籌劃目標。

(二)籌劃思路

對商業企業是否采取平銷返利方式購進貨物進行稅收籌劃時,將流轉稅和所得稅結合起來分析企業的總體稅收負擔。一般情況下,在購貨方收取的返還費用相同的情況下,以實物返利且開具增值稅專用發票的平銷返利購進比收取固定勞務收入的非平銷返利購進稅負要低。因為取得的增值稅專用發票抵減了應交的流轉稅;其他方式的平銷返利購進比收取固定勞務收入的非平銷返利購進的稅負要高,因為其他方式的平銷返利不能取得增值稅專用發票,且增值稅稅率比營業稅稅率高。所以商業企業首先爭取獲得開具增值稅專用發票的實物返利購進以降低稅負;若不能獲得開具增值稅專用發票的實物返利購進,則采取收取固定勞務收入的非平銷返利購進。

例1:A超市是一般納稅人,5月份以進價銷售B企業提供的商品1000件,每件售價100元。該批商品本月全部售出。

方案一:A、B雙方規定,A超市全部銷售完商品后,B企業按每銷售10件商品返利1件同類商品,并開具增值稅專用發票。

根據《通知》規定,A超市屬于平銷返利購進,返利應沖減進項稅。結合會計和稅法的規定,A超市獲得返利的會計處理為:

借:庫存商品8547

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)1453

貸:主營業務成本8547

應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)1453

從上述會計處理可見,A超市平銷返利取得的增值稅進項稅將轉出的進項稅抵消了,應交的增值稅為0;平銷返利沖減了主營業務成本8547元,即增加利潤8547元,因返利應交的所得稅為2136.75(8547×25%)元;流轉稅與所得稅合計為2136.75元。

方案二:A超市銷售B企業商品,收取的是10000元固定服務收入,該服務收入與銷售B企業商品數量或金額無必然聯系。根據《通知》規定,A超市不屬于平銷返利購進,不沖減進項稅,應計算繳納營業稅。A的會計處理為:

借:銀行存款10000

貸:其他業務收入10000

借:其他業務成本500(10000×5%)

貸:應交稅費——應交營業稅500

方案二中,A超市因返利應交營業稅500元,應交所得稅2375[(10000-500)×25%]元,兩稅合計2875元,比方案一高出738.25(2875-2136.75)元。可見,收取固定勞務收入的非平銷返利購進比開具增值稅專用發票的平銷返利購進稅務成本要高。

方案三:A超市全部銷售完商品后,B企業按每銷售10件商品返利1件同類商品,未開具增值稅專用發票。根據《通知》規定,方案三也屬于平銷返利。其會計處理如下:

借:庫存商品10000

貸:主營業務成本8547

應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)1453

方案三平銷返利應交增值稅1453元,應交所得稅2136.75

元,兩稅合計3589.75元。方案三未開具增值稅專用發票,使其比方案一多交1453(3589.75-2136.75)元稅。方案三比方案二的稅務成本高出714.75(3589.75-2875)元,可見,未開具增值稅專用發票的實物平銷返利比收取固定勞務收入的非平銷返利稅務成本要高。

二、對商業企業平銷返利形式的籌劃

商業企業平銷返利的形式包括現金和實物兩種,實物返利又分為供應方開具增值稅專用發票和不開具增值稅專用發票兩種方式。如果商業企業只能采取平銷返利購入,平銷返利的形式也會影響企業的稅務成本。

籌劃思路:商業企業在可能的情況下,選擇實物形式的平銷返利購進,以達到能降低稅務成本或遲延納稅的目的。

例2:商業企業C為一般納稅人。7月份,C企業以平銷返利形式銷售D食品生產企業提供的商品20萬元,返利總額為20000元,產品當月全部售出。以下分三種情況進行籌劃。

方案一:若C企業按銷售額的10%取得20000元的現金返利。

該方案屬于平銷返利。C企業返利的會計處理為:

借:銀行存款20000

貸:主營業務成本17094

應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)2906

方案一因返利應交的增值稅為2906元,所得稅為4273.5

[(20000-2906)×25%]元,兩稅合計7179.5元。

方案二:供應方D以20000元的食品作為給C企業的返利,并開具了增值稅專用發票。

根據例1中方案一的分析方法,該方案下企業因返利應交的增值稅為0,應交的所得稅為4273.5[(20000/(1+17%)×25%]元。兩稅合計4273.5元。方案二比方案一降低了2096(7179.5-4273.5)元稅務成本。

方案三:供應方D以20000元的食品作為給C企業的返利,未開具增值稅專用發票。

根據例1中方案三的分析方法,該方案下企業因返利應交的增值稅為2906[20000/(1+17%)×17%]元,應交的所得稅為4273.5[(20000-2906)×25%]元,兩稅合計為7179.5元,應交流轉稅和所得稅的總和與方案一相同。

以上三個方案相比較,實物返利且開具增值稅專用發票的平銷行為稅務成本最低,是最佳的籌劃方式。方案一和方案三本期應交的流轉稅和所得稅相同。但是,方案三中取得的實物返利在以后的流轉中記入相應的成本費用,從而降低以后期間的稅收負擔。

三、對商業企業平銷返利環節的納稅籌劃

商業企業平銷返利的環節分兩種情況,一種是在貨物銷售完畢后返利,另一種是在貨物銷售完畢前返利。返利的環節不同,對企業稅負的影響不一樣。在貨物銷售完畢后返利,返利扣除進項稅轉出部分后,余額全部沖減企業銷售成本,從而增加了會計利潤和所得稅。如果在貨物銷售完畢前返利,因為購進商品未全部銷售,未銷售部分商品對應的返利不能沖減銷售成本,待以后銷售商品時再沖減銷售成本,計算繳納所得稅,可以起到延遲納稅的作用。

籌劃思路:商業企業盡可能采取貨物銷售完畢前返利的形式,以達到合法遲延納稅的目的。

例4:某商業企業M為增值稅一般納稅人,2008年以平銷返利購入商品20000件,每件成本10元,合計200000元,增值稅34000元。供應方按價稅合計的10%進行現金返利。

方案一:雙方協議,采取購入商品銷售完畢后返利的形式。M企業2008年度購入商品全部銷售,按約獲得返利。

方案一中,M企業2008年平銷返利轉出進項稅額3400元[234000×10%÷(1+17%)×17%],沖減銷售成本20000元(234000×10%-3400),因沖減銷售成本計征的所得稅為5000元(20000×25%),流轉稅和所得稅合計8400元。

方案二:雙方協議,采取購入商品銷售完畢前返利的形式。M企業2008年只銷售了購入商品的90%。

方案二中,M企業2008年應轉出進項稅3400元,沖減成本18000[234000×10%÷(1+17%)×90%]元,因沖減成本計征的所得稅為4500元(18000×25%),流轉稅和所得稅合計7900元,比方案一節省500(8400-7900)元。剩下的2000元返利在以后年度銷售商品時再沖減銷售成本,計算繳納所得稅。方案二采取貨物銷售完畢前返利使M企業本年度的稅務成本減少了,起到了推遲納稅的作用。

四、對其他納稅人平銷返利的納稅籌劃

《通知》只對作為商業性一般納稅人的平銷返利作出了規定,對商業性一般納稅人以外的其他納稅人,如生產性一般納稅人、小規模納稅人的平銷返利未作規定。筆者認為,對其他納稅人存在的平銷行為可參照一般納稅人處理。但是,小規模納稅人對平銷返利計算的增值稅不作為進項稅額的轉出,直接記入“應交稅費——應交增值稅”并繳納;小規模納稅人取得的增值稅專用發票上的進項稅不得抵扣。對其他納稅人平銷返利的納稅籌劃,可參照商業性一般納稅人平銷返利納稅籌劃的內容和形式,從企業整體稅負出發進行考慮。

【參考文獻】

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[2]蓋地.稅務籌劃(第三版)[M].北京:高等教育出版社,2008,9