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關鍵詞：營改增；稅務風險；稅務籌劃

中圖分類號：F810.42 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）09-0-02

在市場經濟發展的大背景下，企業的經營環境開始發生變化，“營改增”后，稅務風險開始增多，如何控制稅務風險，如何做好納稅籌劃就成為企業亟待解決的問題。

一、營改增后的稅務風險及控制措施

（一）增值稅專用發票存在的稅務風險及控制措施

目前涉及的發票犯罪主要和增值稅有關，由于增值稅在抵扣方面有一定的要求，為了逃稅和漏稅，一些人會借此機會在發票上面弄虛作假，采取虛開增值稅發票的辦法進行違法犯罪活動。虛開增值稅專用發票也就是指為自己、他人虛開，以獲得自己的既得利益。

“營改增”后，由于企業可利用很多的增值稅發票來進行抵扣，這樣就可以繳納很少的稅款，以達到逃稅和漏稅的目的。“營改增”后隨之而來的代開發票等現象也越來越嚴重，有的人利用發票套利，已經嚴重觸犯了法律，有的在鉆法律空子，因此，在“營改增”后及時防范稅務風險，采取切實可行的控制措施是非常必要的。以下主要從幾個方面來防控稅務風險：

1.應該加強對增值稅專用發票的認識，并且要全面了解增值稅專用發票管理上所規定的具體內容及要求，例如要了解納稅人是在哪個銀行進行開戶的，賬號是多少，包括納稅人的登記號，必須將這些核實清楚，并一一準確的反映出來。

2.要獲取符合法律規定的扣稅憑證，并且在指定的時間內交給稅務主管機關，然后給予認證。由于增值稅專用發票能夠體現出貨幣功能，同時還是納稅人進行正常生產經營的有效憑證，納稅人常常是利用增值稅專用發票來抵扣稅款。

3.詳細準確的了解增值稅法理和相關的法律法規，因為增值稅屬于價外稅的范疇，在增值稅專用發票上將稅款和價款進行分列，將稅款和價款二者相加，得出的結果就是價稅。

4.“營改增”后納稅人必須嚴格按照相關納稅法律和法規進行，如果納稅人虛開增值稅專用發票，出現這種行為的，必須按照《中華人民共和國稅收管理法》及《中華人民共和國發票管理辦法》的相關規定給予適當的處罰。當納稅人擁有了虛開的增值稅專用發票時，不可以充當合法的扣稅憑證進行抵扣稅額。如果虛開發票的銷售收入越來越高，那么就很可能出現重復征稅的現象，同時也會加劇風險的發生，因此，作為納稅人應該約束自己的不良行為，必須嚴格按照國家納稅標準和要求及時納稅。

（二）進項稅額抵扣存在的稅務風險及控制措施

“營改增”試點，虛增或者抵進項稅額的現象越來越多，其中所面臨的稅務風險也在增加。主要體現在：

1.納稅人獲取虛開的增值稅專用發票，并用來充當合法的扣稅憑證，然后進行抵扣進項稅額。例如利用掃描儀或者電腦等等這些不能進行防偽的設備，來對進項稅額進行抵扣。

2.購進的貨物主要是用在了非應稅項目以及個人的消費過程中，但是卻沒有將進項稅額轉出；已經購進的貨物用來抵扣進項稅額，其用途有所改變，主要用在集體福利方面或者用在非應稅項目等，沒有將進項稅額轉出；發生在非正常損失情況下的產品，無法進行銷售，同時也不可能出現銷項稅額，因此，對于這些貨物就應該進行進項稅額轉出。

3.如果應稅服務已經出現了不能抵扣進項的情況，沒有對進項稅額在當期中進行扣減。

4.納稅人在應稅方面所提供的應稅服務，在開具增值稅專用發票之后，之前所提供的服務開始終止，其中還會出現開票錯誤的現象，遇到這種問題應該嚴格按照國家稅務總局的相關規定進行。

“營改增”后納稅人在進項稅額的抵扣過程中，為了控制稅務風險，需要采取以下幾點控制措施：

1.無論是從提供者還是從銷售方獲得的增值稅專用發票，都應該將增值稅額標注在上面。

2.如果是從海關獲取的增值稅，也應該在專用的繳款書上面標注增值稅額。

3.如果購進產品就應該按照產品的收購發票并且計算出產品進項稅額。

4.納稅人必須詳細閱讀并且遵守增值稅暫行條例及其實施細則，納稅人必須按照相關內容，來約束自己的納稅行為。

5.需要納稅人注意的是如果企業會計的核算不合理，或者是不能提供真實準確的稅務資料，即便進項稅額在抵扣的要求下，也很難在銷項稅額中進行抵扣，同時在辦理資格認證，卻沒有進行有效申請時，進項稅額是很難在銷項稅額中進行抵扣的。

（三）增值稅政策上存在的稅務風險及控制措施

為了推進“營改增”改革，避免納稅人承擔較重的稅收負擔，在“營改增”試點方案中設置增值稅免征或者退增值稅的項目。“營改增納稅人在享受增值稅的政策時，一方面對增值稅項目實行免征處理，其中的內容包括對個人的著作權實行轉讓、給殘疾人提供服務，試點納稅人在技術上提供轉讓，另一方面對殘疾人單位進行合理安置，讓他們享有優惠政策。

“營改增”納稅人在享用稅收政策時，需要努力控制稅務風險，其中稅務風險及控制措施如下：

1.認真考慮和分析稅務的各種情形能否符合稅收政策。由于有些納稅人為了使稅收的情形符合稅收政策的基本范疇，沒有從稅收的實際出發，而是利用比較簡單的賬務處理方法來接近稅收優惠政策，這樣就會導致稅務風險的發生。

2.如果自身能夠滿足稅收優惠政策的要求，應該嚴格按照稅務機關的相關規定，同時還要按照基本的流程進行申報優惠政策減免和獎勵。

3.處理好增值稅專用發票和免稅項目之間的關系，例如納稅人在享受稅收政策時不能開具專用發票。

（四）偷稅和漏稅風險及控制措施

有些企業為了實現利潤的最大化，往往會運用少計算收入的方式，來達到逃稅和漏稅的目的。這種方式主要是以現金收入為主，不會開具比較正規的發票，也沒有將其在賬目上真實的反映出來，也就是說這種收入屬于賬外收入。

在日常的工作中，“營改增”后納稅人少繳納稅款的原因有很多種，稅務機關應該根據實際情況而定，在納稅人的行為還沒有形成犯罪的情況下，可以讓納稅人進行補稅，或者向納稅人收取滯納金。不允許企業隱瞞銷售收入，如果有所隱瞞并且偷稅漏稅，那么應該給予適當的處罰。針對一些企業少計收入的行為，致使納稅人少繳稅款的屬于偷稅和漏稅行為，如果其行為還構不上偷稅罪的，應該交給稅務機關，并追繳納稅人少繳的稅款，并處以適當的罰款。

（五）稅務核算風險及防控措施

對于一些試點企業，會經常面臨稅務核算風險，其中主要體現在：企業面臨稅負增加風險，增值稅專用發票使用不合理，甚至可能會引發行政風險。因此，為了避免試點企業出現稅務核算風險，在增值稅申報過程中應該注意防范風險的發生。

二、營改增后的稅務籌劃

（一）稅務籌劃的含義

稅務籌劃是企業管理的重要組成部分，是企業在法律和相關法規的允許范圍內，通過對企業中的各項經濟活動進行科學合理的規劃，以合理減少企業稅收，實現企業財務管理的目標。在日常的稅務籌劃工作中，需要充分考慮企業財務管理的多種因素，例如，如何有效的使用會計管理方法等。

從某種意義上來說稅務籌劃與漏稅、偷稅不同，稅務籌劃是在法律允許的情況下進行科學規劃。一是稅務籌劃是在國家法律法規政策下進行的。稅務籌劃具有可預見性，具有合法性等特點。雖然偶爾會出現與相關的法律法規相脫離的現象，但是前提是必須遵循國家法律法規明文規定的基本原則。二是充分理解稅務籌劃所具有的可預見性特點，稅務籌劃的可預見性主要是指企業中的各項經濟活動與稅務行為進行籌集和規劃，整個籌劃的過程具有提前預見的能力。例如企業中的營業稅，只有企業中的產品進行銷售時，才能產生繳納營業稅。但是在稅務籌劃的過程中，企業通過多種手段進行合理籌劃，這樣就可以減輕納稅負擔。然而會計處理的基本方法是完善稅務籌劃的重要方式，這樣就可以看到整個過程都具有可預見性，三是企業稅務籌劃必須有針對性，也就是能夠在很大程度上減少稅收成本。

（二）營改增后的稅務籌劃風險產生的原因

為了有效控制營改增后的稅務籌劃風險，首先必須找出稅務籌劃風險的原因，這樣才能做到具體問題具體分析。企業稅務籌劃風險產生的原因是多方面的，總結起來主要體現在：

1.在政策的理解上存在著缺陷。由于企業自身方面的一些因素影響，并不能對與稅收相關的一些政策進行深刻的理解，對政策的理解模糊不清，這樣就很容易與稅務機關在理解上產生較大差異。

2.政策的變動會給稅務籌劃帶來風險。企業在稅務籌劃過程中，必須在符合相關政策允許的情況下執行，如果一旦政策上有所變動，那么就會嚴重影響到企業籌劃的效果，甚至還會帶來相反的效果。

3.稅務籌劃不夠靈活。當企業的經營環境發生了較大變化時，稅務籌劃工作會很難進行。企業為了獲取一定的稅收利益，必須使企業生產經營活動有序進行，同時各項經濟活動還要滿足稅收政策的基本要求，在具體實施的過程中要保證稅務籌劃的靈活性。

4.稅務籌劃人員認識不夠。由于稅務籌劃人員在風險意識方面缺乏認識，導致稅務籌劃人員對稅收法律的理解出現錯誤，如果對稅務的籌劃方向沒有把握好方向，就會影響稅務籌劃總體構思。

5.企業內部控制不夠嚴格。很多企業在稅務籌劃執行的過程中常常出現問題，例如企業和用戶在簽訂經濟合同時，不同的經濟事項所涉及的稅率會不同，然而有些企業在簽訂合同過程中，沒有將企業中各項經濟活動的金額分別標注出來，因此，企業往往要承擔較高的稅負。

（三）營改增后如何做好稅務籌劃

稅務籌劃的主要目的是如何才能進行合理的減稅，這與營改增相關政策相匹配，對于企業而言，營改增后如何做好稅務籌劃工作是非常重要的。具體的稅務籌劃措施如下：

1.營改增后的稅務籌劃必須充分利用好現有的優惠政策。如果在營改增的政策中涉及了營業稅的相關政策時，那么要求一些企業在稅務籌劃的過程中要及時把握好優惠政策，同時還要深刻的認識到營改增對其他企業的稅率有所優惠，因此，企業必須將其利用在稅務籌劃中。

2.對納稅人的身份進行合理選擇，然后再進行稅務籌劃。在繳納增值稅的過程中，由于納稅人身份有所不同，不同身份的納稅人對稅務籌劃的影響也不同。一方面，對于那些不會產生應稅的企業來說，可以運用稅負比較的方法開展稅務籌劃工作，另一方面，一些規模小的納稅人在向一般納稅人身份轉變時，需要認真考慮的是作為一般納稅人必須建立健全完善的會計核算制度，需要聘用或者培養比較專業的會計人員，在這個過程中會使企業財務核算的成本增加，同時，一般納稅人增值稅的管理過程也比較復雜，需要投入大量的財力和物力，這樣都會使納稅的成本不斷增加。因此，在營改增后，稅務籌劃必須充分考慮納稅人的實際身份。

3.結合企業的日常經營活動，正確的選擇供應商。隨著產業分工的日益精細，在生產鏈條中可能會涉及到一些供應商，企業在供應商手中購買的材料，往往會涉及到增值稅。在營改增的政策下，增值稅可以充分發揮抵扣作用，因此企業在各項經營活動中，選擇的供應商應該能給提供增值稅發票，這樣就能將增值稅抵扣作用發揮出來。

4.從企業的銷售行為方面開展稅務籌劃工作。在營改增后，進項稅作為其中的抵扣稅，也就是企業購進貨物的過程中從中產生的稅金，可以同銷項稅進行抵扣。目前，我國很多企業都擁有進口產品，同時也進行產品的出口，這樣就會產生一些進項稅。如果產生進項稅，就需要在營改增的政策下進行規避，也就是要在確保服務質量的情況下，將企業自身具有的勞務服務實行外包，并通過這種外包的方式來加以抵扣其中部分進項稅，以實現稅費合理的目的。

三、總結

綜上所述，在新時期，防止營改增后的稅務風險及做好稅務籌劃是降低企業稅率的重要手段。隨著企業經營環境的日益變化，企業只有進行開源節流，適應營改增政策的改革，在營改增相關法律法規的范圍內約束自己的納稅行為，才能真正做到節約企業成本，才能不斷的完善稅務籌劃工作，降低稅務籌劃風險。

參考文獻：

[1]藍海萍.稅務籌劃的風險及對策淺析[J].現代商業，2010（6）.

[2]樊其國.警惕“營改增”試點的四大稅務風險[J].海峽財經導報，2012（11）.

[3]王化敏.“營改增”前后融資租賃企業的困惑與涉稅風險控制[J].當代經濟，2013（5）.

[4]晨竹.“營改增”試點企業稅務風險梳理[J].財會信報，2013（5）.

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【關鍵詞】：新稅制;增值稅;稅務籌劃;風險;防范

在如今的社會形勢下，軍工企業作為一個經濟組織獨立的系統，其主要遵循自主經營、自負盈虧的模式，它隸屬于生產經營實體與競爭實體，每一個軍工企業都注重自身經濟利益的提高，怎樣才能實現減輕稅負的目標，這也是中國許多軍工企業急需解決的任務，由此稅收籌劃推行成為一種必然，并且其成為軍工企業決策中不可或缺的一部分。我們經常提及的稅務籌劃主要是在遵守國家稅收法規的基礎上，納稅人結合經濟業務的實際屬性，與之相關的稅種，相符的稅率，實施系統把握，進而達到所繳納的稅額最少，此項財務活動被稱為稅務籌劃，它的實施推動了納稅人軍工企業實現價值最大化。中國目前所使用的稅法制度均是1994 年工商稅制改革下提出的，在實際應用中得到了不斷的完善，將其合理的劃分為七大類別，其稅種稅法體系共計23個。增值稅隸屬于流轉稅的一個分支，其主要形式是將貨物或勞務在流轉期間的增值額看作對象課征。中國目前增值稅法之中的所有稅收政策都給稅務籌劃的實施創造了一定的條件。

1國有軍工企業增值稅納稅籌劃當前的形勢

（1）子公司設置的偏多，使得納稅的主體過多。不少的國有軍工企業為追求經營的多元化，下面都會設置不少大大小小的子公司，同時把母公司的主營業務下轉移到下面的子公司之中，因為納稅主體數量的加大，這樣各項流轉稅、所得稅就會增多，如此一來，公司下的所有子公司的盈虧就會不協調，這樣就使得納稅支出增大。

（2）業務鏈冗長 ，這樣納稅的環節就會加大。國有軍工企業之中的經營決策與業務的調整，都會因為管理的需要，對生產部門業務進行合理的輔助，這樣他們就不得不獨立出來，這樣就使得納稅的環節增大，這對于一個母公司來講，效益在本質上不增，相反會成為企業的負擔，會使得固定資產的原值和折舊便得困難。

（3）資源不科學的整合，使得納稅行為增多。國有軍工企業下面的不少子公司同業經營現象極為常見，這樣同業競爭的影響下，內部不必要的消耗就會增多，比方說：子公司間的場地、資產、資質會互相的租用，這樣租入的一方就出現了成本，租出一方得到了收入，同時也就需要承擔一定的納稅義務。

2促進軍工軍工企業增值稅稅務籌劃工作更好開展的方案

2.1根絕貨幣時間價值進行合理的稅務籌劃

現代軍工企業財務管理之中的基礎觀念其中有一個就是貨幣時間價值。從軍工企業納稅籌劃方面來分析，使納稅實施合法的遞延，可使得軍工企業運營資金增加，資金得到了優化，資金的時間價值就會提升。

軍工企業在銷售貨物，或是創造應稅勞務的時候，其結算模式的選取很重要，通常使用沒有收到貨款就不出具發票的模式，這樣納稅就可以實現合法的遞延。比方說：貨品發出去之后，貨款回來的不及時，這樣就看成是委托代銷商品處理，等待貨款收回之后，才可以開發票納稅;盡可能在銷售貨品的時候不使用托收承付和委托收款結算模式，這樣可避免墊付稅款現象出現，最好使用支票、銀行本票、匯兌結算等模式進行銷售貨物;貨款沒有及時收到的時候，可以使用賒銷，或是分期付款結算模式，以免出現墊付稅款現象。軍工企業在購進貨品的時候，最好使用商業匯票的模式進行貨款支付，不建議使用現金，或是銀行存款支付。與此同時，要督促供貨方早日提供增值稅專用發票，并及時認證、申報，將進項稅額進行抵銷。此外，軍工企業可經過合并等模式，遞延銷項稅額計算繳納時間，這樣稅款資金的時間價值就會提高。

2.2進項稅額的稅務籌劃

要結合購貨途徑的不同實施稅務籌劃。軍工企業在購買貨品的時候，或是購買原材料時，可結合納稅人處購貨的不同對原材料成本和可抵扣進項稅額進實施籌劃，這樣會促進軍工企業稅后利潤有效的提高。對一般納稅人來說，購貨對象體現在以下三方面：第一方面，在一般納稅人哪里購買貨品;第二方面，在主管稅務機構代開專用發票的小規模納稅人那里購買貨物;第三方面，在不可請主管稅務機構代開專用發票的小規模納稅那里購買貨物。假如一般納稅人的銷售價格和小規模納稅人的銷售價格一樣，這時我們可優先選擇一般納稅人那里購買貨品，因為這樣抵扣的稅額比較大。然而假如小規模納稅人的銷售價格低于一般納稅人的銷售價格，這樣軍工企業可通過計算進行科學的選取。通常選取的標準是比較購貨后稅后收益的大小。

2.3實施分類核算聯營兼營，合理的運用優惠政策

中國的國有生產型的軍工企業，不少都屬于跨行業經營，不但與增值稅息息相關，還關系到營業稅，然而，如果經營業務比較單一，這樣又牽連到許多不同稅率的產品。要想使得稅負降低，軍工企業就要根據相關政策法規，實施獨立核算，將銷售收入根據應稅、免稅、減稅等進行核算，同時要根據貨品稅率的不同，實施獨立核算。

案例：某國有這樣一家軍工企業，其主要經營模式是生產產品，其中包含軍用產品、其他產品，根據調查統計，這家企業在2014年11月份的銷售收入為400萬元，購買原材料價款是90萬元，進項稅額是為30萬元，并且無上期留抵稅額。

方法1：根據銷售額實施分開核算，在這里面，軍工產品占據70%的比例，其他產品占據30%的比例，此時，對于不得抵扣的進項稅額的劃分就不是很準確。因所以，本期應納增值稅額是：400×30%×17%-（30-30×70%）=11.40萬元.

方法2：沒有把銷售額進行分開核算，軍工企業本期所繳的增值稅額是：400×17%-30=38萬元。

綜上所述兩種納稅核算方法結果的對比我們得出，分別核算繳納要低于不分別核算少繳納額為26.6萬元。

總體來說，對于增值稅稅務籌劃的合理開展，有助于軍工企業利潤的增加。然而，在稅收籌劃期間要把握好稅法政策，對于稅法的變化要時時關注，仔細分析，不要局限于基本稅法的規定。

參考文獻：

[1] 張建強. 稅務籌劃應注意的幾個問題[J]. 商業會計，2013， （7）： 24.

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關鍵詞:新稅制;增值稅;稅務籌劃;風險;防范

中圖分類號:F812.4 文獻標志碼:A 文章編號:1673-291X(2010)26-0099-02

一、新增值稅稅制改革的主要內容

(一)進項稅額抵扣方面

第一,自2009年1月1日起,允許全國范圍內的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進的生產經營用機器設備所含進項稅額,未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。第二,取消了銷售廢舊物資免稅和購進廢舊物資抵扣10%進項稅額的規定。第三,增值稅扣稅憑證抵扣期限從90天延長至180天。第四,將納稅申報期限從10日延長至15日。

(二)固定資產進口和銷售方面

第一,取消了進口設備增值稅的免稅政策,消除了購買和使用國內外設備在增值稅納稅方面的差異。第二,取消了外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。第三,銷售使用過的固定資產時,要按照適用稅率或簡易辦法征稅。

(三)納稅人資格認定方面

第一,將一般規模納稅人認定標準調整為:工業企業年應征增值稅銷售額在50萬元以上;商業企業年應稅銷售額在80萬元以上。第二,小規模納稅人會計核算健全,能夠提供準確稅務資料的,可以向主管稅務機關申請認定為一般納稅人。

(四)調整了適用稅率

第一,將小規模納稅人征收率從6%與4%統一下調至3%。第二,將礦產品增值稅稅率從13%恢復至17%。第三,調高了個人銷售貨物的增值稅起征點。

(五)調整和規范了相關配套政策

主要包括再生資源增值稅退稅政策,資源綜合利用及其他產品增值稅政策,增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策和增值稅簡易征收政策。

二、新增值稅制下的企業稅務籌劃

(一)納稅人身份方面的稅務籌劃

由于不同類別納稅人所適用的稅率和征收方法不同,納稅人可依據稅法在一般納稅人或小規模納稅人、增值稅納稅人或營業稅納稅人之間進行稅務籌劃。

1.一般納稅人與小規模納稅人。在進行一般納稅人或小規模納稅人身份選擇時,通常可采用無差別平衡點增值率判別法與無差別平衡點抵扣率判別法兩種方法來判別究竟哪種納稅人身份更能實現“節稅”目的。

(1)無差別平衡點增值率判別法。無差別平衡點增值率是指企業產品的增值率達到某一數值時,一般納稅人與小規模納稅人的稅負相等。無差別平衡點增值率的計算公式為:銷售額×增值稅稅率×無差別平衡點增值率=銷售額×征收率;無差別平衡點增值率=征收率/增值稅稅率。

(2)無差別平衡點抵扣率判別法。無差別平衡點抵扣率是指當一般納稅人的抵扣額占銷售額的比重(抵扣率)達到某一數值時,兩種納稅人的稅負相等。因此,無差別平衡點抵扣率的計算公式為:增值率=1-抵扣率,無差別平衡點抵扣率=1-征收率/增值稅稅率。

增值稅改制后,由于小規模納稅人的征收率發生了變化,因此各類型企業的無差別平衡點增值率與無差別平衡點抵扣率的數值也發生了相應變化。具體數據如表1所示。

從表1可知,當企業銷售普通產品時,若增值率為17.65%,或抵扣率為82.35%,則一般納稅人和小規模納稅人的應納稅額相同;若其增值率大于17.65%,或本期的抵扣率低于82.35%,則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人,反之,則一般納稅人的稅負較低。當企業銷售低稅率產品時,若其增值率為23.08%,則無論是作為一般納稅人還是作為小規模納稅人,應納稅額是相同;若其增值率大于23.08%,則小規模納稅人的稅負低于一般納稅人;反之,則一般納稅人的稅負較低。所以,在一般納稅人與小規模納稅人的選擇上,企業應綜合考慮自身經營的特點,針對銷售產品的增值率、購進資產的可抵扣稅額數量等情況,在遵循法律規定的前提下,對經營業務進行適當的合并或分立,選擇相應的納稅人身份。

2.增值稅納稅人與營業稅納稅人。當納稅人有兼營和混合銷售等行為時,則應考慮在增值稅納稅人和營業稅納稅人之間進行選擇。鑒于增值稅轉型改革后小規模納稅人增值稅征收率比營業稅稅率低,所以從事兼營或混合銷售等業務的小規模納稅人可選擇不分開核算,可將稅率控制在3%的最低水平。

(二)進項稅額方面的稅務籌劃

增值稅一般納稅人從小規模納稅人采購物資其增值稅不能進行抵扣(或只能抵扣3%),為了彌補因不能取得增值稅專用發票而產生的損失,必然要求小規模納稅人在價格上給予一定程度的優惠。而優惠的幅度則由價格折讓臨界點來決定。假設以一般納稅人為供應商時,其含稅進價為A;而以小規模納稅人為供應商時,其含稅進價為B,則:{銷售額-A/(1+增值稅稅率)-[銷售額×增值稅稅率-A/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率]×(城市維護建設稅稅率+教育費附加征收率)}×(1-所得稅稅率)={銷售額-B/(1+征收率)-[銷售額×增值稅稅率-B/(1+征收率)×征收率]×(城市維護建設稅稅率+教育費附加征收率)}×(1-所得稅稅率)。當城建設稅稅率為7%,教育費附加率為3%,所得稅稅率為25%時,價格折讓臨界點情況如表2所示。

由表2可知,若購進的貨物普通產品,當小規模納稅人供應商的價格價格折讓幅度為86.80%時,無論從哪一方進貨,企業所取得的收益相等。同理,若購進的貨物為低稅率產品,則當小規模納稅人供應商的價格為一般納稅人供應商的價格折讓幅度為90.33%時,無論從哪一方進貨,企業所取得的收益相等。

對銷售方而言,由于稅率的調整,此價格折讓臨界點比增值稅改制前的數值均有所下調。因此,小規模納稅人在自身征收率下調的同時應注意價格折讓臨界點的相應變化,增強成本控制,擴大市場份額,從而在激烈的競爭中取勝。對購貨方而言,在選擇供應商時,應詳細比較各類型供應商的產品價格與質量,結合價格折讓臨界點,合理選擇供應商以降低稅負,實現企業收益最大化。

(三)稅率方面的稅務籌劃

新增值稅法規定,一般納稅人企業所適用的增值稅稅率不僅有一般稅率17%,還有低稅率13%,而小規模納稅人企業稅率為3%,還有按照簡易辦法確定的征收率4%或6%。企業應結合自身生產經營特點,按照適用相應稅率,降低企業稅負。而從事礦產品經營的企業應注重稅率調高后對企業生產經營成本的影響,及時對經營策略進行調整,減輕因稅率變動而對企業生產經營造成的不利影響。

(四)稅收優惠方面的稅務籌劃

新增值稅法規定了許多稅收優惠政策,包括增值稅征收范圍的優惠、稅率的優惠、銷項稅額計算上的優惠、進項稅額方面的優惠、減免稅優惠、增值稅出口退稅的優惠、先征后退、先征后返的優惠。這些稅收優惠政策給企業進行稅務籌劃提供了很多機會,企業應熟練運用這些政策,結合本企業的實際,利用各種優惠政策,減輕企業稅負。

(五)會計核算方面的稅務籌劃

新增值稅法規定,納稅人兼營不同稅率的貨物或者應稅勞務,應當分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務的銷售額;未分別核算銷售額的,從高適用稅率。納稅人兼營免稅、減稅項目的,應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算銷售額的,不得免稅、減稅。納稅人兼營非增值稅應稅項目的,應分別核算貨物或者應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業額;未分別核算的,由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額。這些規定要求納稅人加強會計核算,針對不同稅率的貨物或者應稅勞務、征稅和免稅、減稅項目,分別進行明細核算,達到享受低稅率和減免稅政策的稅收利益。

三、新增值稅制下的企業稅務籌劃風險防范

稅務籌劃風險是指稅務籌劃活動受到各種因素影響而失敗的可能性。稅務籌劃風險主要有內部風險和外部風險,其中:外部風險包括稅收政策選擇風險、稅收政策變化風險、稅收扭曲投資風險和稅務行政執法偏差風險;內部風險包括預期經營活動變化風險、籌劃控制風險、籌劃心理風險、會計核算和稅務管理風險。企業在稅務籌劃方案確定之前應重視籌劃風險,采取各項措施,進行籌劃風險防范。第一,樹立正確的納稅意識和稅務籌劃風險意識,在合法的前提下開展稅務籌劃。第二,建立健全企業稅務管理和會計核算監督程序,恰當選擇會計政策,提高稅收籌劃涉稅風險的可控性。第三,加強對籌劃人員的專業培訓,提高籌劃人員的專業素質、籌劃技能和職業道德水平。第四,企業管理層應充分重視稅務管理,建立稅務風險控制機制,定期進行稅務籌劃風險評估。第五,堅持成本效益原則,重視企業整體和局部利益,短期和長期利益的協調。第六,重視利用稅務中介。企業應借助注冊稅務師等稅務中介的專業、技術、信息等優勢,幫助自身實施稅務籌劃,這樣不僅可以事半功倍,也可將企業籌劃風險轉嫁給中介機構。第七,搞好稅企關系,加強稅企聯系,以確保企業所進行的稅收籌劃行為合理合法,降低稅務行政執法風險。第八,要正視稅務籌劃的作用,適當降低對籌劃期望,以減輕籌劃人員的心理負擔和壓力,降低籌劃心理風險。

參考文獻:

[1] 尹芳.稅收籌劃中涉稅風險防范策略探析[J].財經問題研究,2010,(4):91-95.

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關鍵詞：新稅法 制造企業 稅收籌劃

企業作為市場經濟的主體，繳納稅收是其應盡義務之一，但是這樣會增加企業的資金支出額，為了能夠有效減少企業是實際稅負，各個企業都需要實施合理、合法的籌劃稅收。在本文中我們將以制造型企業為例，探討我國稅收籌劃的概念及特點，并深入剖析我國制造型企業的稅收籌劃現狀及新稅法下的稅收籌劃策略，力爭實現企業利益的最大化。

一、稅收籌劃的概念及特點

企業的稅收籌劃主要是企業在基于國家相關稅務法律基礎上，科學、合理的規劃企業的投資、籌資以及經營活動等其它理財活動，從而實現節約稅款或者降低稅務損失的一種綜合。

在新《所得稅法》（2008年）下，企業若能夠實施合理、科學的稅收籌劃活動，在降低企業的稅務支出的同時，有助于促進企業改進經營方式，提升自身財務管理能力，增加稅務提升及是后續稅源，最終將有效增加企業的經濟效益。因此，在新稅法環境中企業需要進一步加強稅收的籌劃管理。

二、我國制造企業稅收籌劃的現狀

（一）稅務籌劃概念認識不足

筆者在研究過程中通過實地調研方式，針對稅務籌劃的基本定義等問題對部分企業管理人員進行調查，其結果顯示大部分企業管理者對于稅務籌劃存在明顯的不足，只是片面認為稅務籌劃性質與逃稅基本一樣，其目的都是為了減少企業的稅務支出。

（二）稅收法律法規不完善，忽視稅收籌劃風險

我國的稅務法律經過多次修訂完善，但是仍然存在一些比較模糊的部分，導致人們出現理解上的偏差而無法準確實施稅收籌劃行為，從而導致企業的稅收籌劃失效；企業在實施稅務籌劃時可能會遇到一些不確定因素（風險意識不足、缺乏規避風險措施等等），若不能有效避免上述不確定因素，則可能導致企業的整體利益受到損失。

三、新稅法下制造企業的稅收籌劃策略

（一）加強制造企業物資采購環節中的稅收籌劃

1、物資采購的稅收籌劃

制造型企業在采購生產材料時，采購的實際成本主要涵蓋采購價格、采購資金及稅務支出，其中計入存貨成本的稅務支出主要指在采購過程中所產生的消費稅、關稅以及增值稅等等。如果在采購初期企業并沒有確定材料的用途而統一將其列為采購物資，在采購過程中企業會計則將其作為進項稅額進行核算。但是在我國增值稅條例中明確規定：進項稅額不能夠從企業的銷項稅中進行抵扣，也就是說在使用時應該將其轉出進項稅。實際上企業的采購物資在購進與領用之間必定存在一個時間差，企業在稅收籌劃時可利用這個時間差調整企業的稅收核算，則可以減少企業的稅收支出，從而有助于企業獲得較大的經濟效益。

2、物資采購結算時的稅收籌劃

在企業的結算中物資采購結算是最重要的一個環節。企業的支付采購款項時，首先可以取得銷售方的增值稅發票并采取委托收款或者托收承付的結算方式，利用這兩種結算方式可以讓企業可根據銷售方的增值稅中的金額來核算成本，并將其抵扣為當期的進項稅，若此時企業并未支付采購款項，而銷售方已確認銷售收入并繳納了增值稅，也就是說銷售企業墊付了采購的增值稅，從而增加了企業資金的時間價值。另外，企業還可以采取分期付款或者賒賬等方式，這樣讓銷售企業預先墊付稅款，從而讓企業能夠有充足的時間來調度資金。

（二）企業生產環節上的稅收籌劃

1、企業固定資產折舊方面的稅收籌劃

實現企業固定資產折舊過程中的稅收籌劃，一方面需要選擇合法的折舊方法，也就是說企業對固定資產選擇折舊方法時必須充分考慮國家稅制因素，根據不同稅制所核算出來的折舊金額在企業的經濟利潤及稅負上都具有一定差異性。例如：在比例稅制情況下，如果企業每年所得稅的稅率保持不變，則可選擇加速折舊方法，從而讓企業獲得延期納稅的機會。延期納稅的經濟效益與稅率高低是呈正比的，企業在采取這樣折舊方式時必須考慮未來的所得稅變化情況。因此，企業在對固定資產進行折舊處理時需比較分析未來稅率變化趨勢而做出最佳選擇。

2、企業存貨計價方面的稅收籌劃

企業在生產活動中，存貨計價一般分為存貨發生時、發貨時以及結存時的計價，不同的存貨環節其相對應的計價方式也是不一樣的，其中存貨發出環節與稅收籌劃之間有著重要關聯。根據目前稅法及會計制度，企業可根據實際情況選擇存貨發貨和領用時的計價方式，即：個別計價法、加權平均法以及先進先出法。在物價快速上升情況下，建議企業采用加權平均法來對發出存貨的成本按照存貨加權之后以平均價格來實施核算，這樣在貨物銷售成本中便已經包含了后期進貨的成本，通過這種方式雖然增加了企業的成本數額，但是降低了貨物末期結存時的成本，因此便可延后將企業的利潤及納稅，最終便實現延遲繳納所得稅的目的。

（三）市場銷售環節上的納稅籌劃

企業在銷售過程中的納稅籌劃主要實現應稅利潤最小化以及如何實現期間費用攤入最大化。目前，應用較多的分攤法主要為：實際費用攤銷法以及平均分攤法，由于這兩種分攤法在企業利潤沖減程度及納稅等方面具體一定差異性，因此在實際應用過程中企業可根據這兩種分攤法之間的差異來合理選分攤方法。在長期實踐中筆者認為，平均分攤法可最大限度低效企業的利潤并減少企業納稅額，只要企業的經營活動是長期行為，則可將某段時間內的所有費用（如：利潤）進行最大限度的平均，從而可減少部分稅收負擔。

參考文獻：

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一、稅收籌劃的原則

稅收籌劃有利于實現企業價值或股東權益最大化，所以許多納稅人都樂于進行籌劃。但是，如果納稅人無原則地進行稅收籌劃，就可能達不到預期的目的。根據稅收籌劃的性質和特點，企業進行稅收籌劃應當遵循如下原則。

1、合法性原則

企業納稅籌劃是在不違犯國家稅收法律的前提下，納稅人通過對企業經營、投資和理財活動進行調整，以達到減輕企業稅負，獲取最大經濟利益的一種企業管理行為。納稅籌劃之所以有別于偷稅漏稅行為，就在于其是遵守了以國家相關稅收法規為前提的合法行為。《稅收征管法》規定：“對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。”

2、事前籌劃原則

由于國家稅法制定在先，而納稅行為在后，在經濟活動中，企業的經濟行為在先，向國家交納稅收在后，這就為稅收籌劃創造了有利條件。企業經營活動一經發生，企業的各項納稅義務也就隨之產生，納稅人此時覺得稅負重，要作任何籌劃都是徒勞，經不起稅務部門的檢查，就是一種違法行為，納稅籌劃應在事前進行，這與企業會計的事后核算正好相反。

3、全局化原則

企業稅收是一項全局性工作，企業不僅要交增值稅，還要交城市維護建設稅、教育附加稅、資源稅、所得稅、印花稅等其他稅種，某項稅額的降低可能影響到其他稅額的升高，在納稅籌劃時，應全面地考慮企業總體稅負（或現金流出），特別是相關聯的企業間更應注意此項工作。

4、經濟性原則

在稅收籌劃時，要綜合考慮采取該稅收籌劃方案的顯性收入和成本，以及其帶來的隱性成本。顯性成本即是在降低納稅人稅收負擔、取得部分稅收利益時付出的額外費用；隱性成本則是因選擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應機會成本。所以，稅收籌劃與其他管理決策一樣，必須遵循經濟性的原則，只有當籌劃方案的所得大于支出時，該項稅收籌劃才是科學合理的籌劃。

5、適時調整原則

從長期來看，企業經營一直處在不斷變化的環境之中。一方面，企業所處的外部環境在不斷地發生變化；另一方面，企業的內部經營也不可避免地在發生各種變化。這兩個方面都要求企業必須不斷地根據自身經營以及外部環境的變化，適時調整稅收籌劃的方案。

二、增值稅納稅人身份的籌劃

1、增值稅納稅人身份籌劃的法律依據

增值稅納稅人依法劃分為一般納稅人和小規模納稅人，不同身份的納稅人適用的稅率不同，稅收優惠政策也不同，而且差異較大。

（1）小規模納稅人認定標準。一是從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主的納稅人，年應征增值稅銷售額（以下簡稱應稅銷售額）在50萬元以下（含）的，為小規模納稅人。二是對上述規定以外的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的，為小規模納稅人。

（2）一般納稅人認定標準。一般納稅人是指年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的，除另有規定外，應當向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定，符合一般納稅人標準而不申請認定的納稅人以17%稅率計算銷項稅額，并直接以銷項稅額作為應納稅額，進項稅額不得抵扣，也不得使用增值稅專用發票。

2、選擇不同納稅人身份應考慮的事項

一般納稅人要減輕稅收負擔，關鍵是進銷項稅策劃。對煤炭企業而言，隱瞞銷售收入屬于違法行為，銷項稅較難籌劃；進項稅所占比重本來就小，籌劃余地也不大。有些煤炭企業認為如果能夠按照小規模納稅人申報納稅，雖然不能抵扣進項稅額，但是直接按照3%的征收率征收，實際稅負即為3%，不僅稅收負擔輕了，且財務核算也可節省不少費用。因此有些企業本來已經超過小規模納稅人標準，卻不主動申請一般納稅人資格認定，而是按照小規模納稅人標準進行賬務處理。

然而，根據《國家稅務總局關于加強煤炭行業稅收管理的通知》，凡達到增值稅一般納稅人標準的煤炭企業，都應申請認定增值稅一般納稅人，并建立健全賬簿。對達到一般納稅人標準而不申請辦理認定手續的，根據《增值稅暫行條例實施細則》第三十條規定：“按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得開具專用發票。”

當稅務機關進行納稅檢查時，對發現企業存在這種小聰明的做法時，要求企業按17%的稅率繳稅，不得抵扣進項稅，也不得開具增值稅專用發票，并責令企業限期申請認定一般納稅人。企業最終不得不按14%（17%-3%）的差額補繳稅款。本想通過籌劃降低稅收成本，想不到“偽籌劃”不但沒有少繳稅，還增加了負擔。以此說明，開展稅收籌劃，減輕稅收負擔，是納稅人擁有的合法權益，但要在合法的前提下進行，并在實施前征得稅務部門同意。否則，想當然或踩政策邊線，往往會得不償失。

三、擴大增值稅可以抵扣的范圍

與一般的商業或者制造企業不同，這類企業一般購進原材料或者商品后進行加工再銷售，由于購進原材料這個環節一般都能夠取得足額的增值稅進項稅額可以抵扣。但是煤炭企業可以抵扣的進項稅額卻不容易獲得，煤炭企業大都采掘原煤直接進行銷售，一般都不需要購進大量原材料從而獲得足額的增值稅進項稅額抵扣，只有當煤炭企業購進固定資產，如機器設備類才可以獲得進項稅額抵扣。而大規模的固定資產投資并不是經常性發生的，所以煤炭生產企業能夠獲得的進項稅額抵扣的范圍極其有限，并與井巷相關設備及耗用材料等的進項稅抵扣范圍有著直接關聯。但由于政策沒有具體明確，在實際征管中，稅企雙方一直存在爭議。企業認為除開拓巷道外，準備和回采巷道，并不實際構成會計和稅法上的固定資產，這些支出都應該按照生產成本項目進行歸集。稅務機關則根據《財政部、國家稅務總局關于固定資產進項稅額抵扣問題的通知》規定：“《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第二十三條第二款所稱建筑物，是指供人們在其內生產、生活和其他活動的房屋或者場所，具體為《固定資產分類與代碼》中代碼前兩位為‘02’的房屋；所稱構筑物，是指人們不在其內生產、生活的人工建造物，具體為《固定資產分類與代碼》中代碼前兩位為‘03’的構筑物；所稱其他土地附著物，是指礦產資源及土地上生長的植物。以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。附屬設備和配套設施是指：給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備和配套設施。”因此，煤炭生產企業巷道符合《固定資產分類與代碼》中的構筑物，即不動產（屬于營業稅征稅范圍），所以準備和回采巷道所耗用的設備、物資等對應的進項稅不能抵扣。

因此進項稅額不足抵扣是煤炭企業稅負增加的主因，大部分稅負上升的煤炭企業都存在進項抵扣不足的問題。有些企業受生產經營的周期影響，進項稅額與銷項稅額在時段上不匹配。部分試點企業暫時或較長時間沒有大額資產購置，實際可抵扣的進項稅額很少，煤炭企業可抵扣項目的范圍偏窄。

根據中國煤炭工業協會對統計直報的全國大型煤炭企業分析測算，增值稅轉型后，煤炭實際增值稅負提高1.4―3.0個百分點；煤炭企業中煤炭產業增值稅實際稅負高達11.82%，是全國平均水平的3―4倍。

而由財務部、國家稅務總局在2015年的通知，對煤炭生產企業無疑是撥云見日，一直困擾稅企的煤炭采掘企業增值稅進項稅額抵扣爭議問題，得到了徹底解決。文件不僅明確了抵扣范圍，也對巷道、開拓巷道、巷道附屬設備進行了定義，其內容為：“一是煤炭采掘企業購進的下列項目，其進項稅額允許從銷項稅額中抵扣；二是巷道附屬設備及其相關的應稅貨物、勞務和服務；三是用于除開拓巷道以外的其他巷道建設和掘進，或者用于巷道回填、露天煤礦生態恢復的應稅貨物、勞務和服務。”此文件所稱的巷道，是指為采礦提升、運輸、通風、排水、動力供應、瓦斯治理等而掘進的通道，包括開拓巷道和其他巷道。其中，開拓巷道，是指為整個礦井或一個開采水平（階段）服務的巷道。所稱的巷道附屬設備，是指以巷道為載體的給排水、采暖、降溫、衛生、通風、照明、通訊、消防、電梯、電氣、瓦斯抽排等設備。

從上述規定可以看出，該文件的更大亮點是所有巷道的附屬設備，包括開拓巷道的進項稅額也能抵扣。自文件下發后，目前，煤炭生產企業僅在開拓巷道建設和掘進過程中發生的進項稅不能抵扣，因這個過程后會形成固定資產即構筑物。除此之外，巷道耗用的物資、應稅勞務和服務都可按該規定進行抵扣。最后還要說的是，該文件自2015年11月1日實施，煤炭采掘企業將因為該政策的出臺，增值稅稅負明顯下降或減輕，這對于目前正處于低迷時期的煤炭企業而言，無疑是個好消息。

四、設立獨立運輸公司增值稅稅率問題

“營改增”以來，在增值稅原有的17%、13%稅率及3%、4%、6%的征收率的基礎之上又增加了6%、11%兩個低稅率，同時將納入增值稅試點的小規模企業統一征收率為3%。這樣一來，我國目前增值稅稅率體系包括17%、13%、11%、6%以及3%、4%、6%的征收率。根據相關稅法政策，混業經營中，不同稅率項目需要分開核算，否則會統一適用高稅率，因此，企業在“營改增”后，應對涉及的混業經營項目分開核算，以適用較低稅率，降低稅負成本。

于2014年1月1日的《財政部、國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（以下簡稱106號文件）指出：“一般納稅人企業同時經營適用不同增值稅稅率的業務，即為混業經營。”在實踐當中，很多煤炭企業在混業經營的稅務處理上經常出現問題，其風險需要高度警惕。

煤炭企業銷售產品，主要有兩種運輸方式：一是買方承擔，運輸公司直接開具發票給買方；二是賣方承擔，運輸公司直接開具發票給賣方，第一種稅負情況明顯優于第二種。如果企業自己運輸，就存在混合銷售行為。在實際經營活動中，煤炭企業主業是繳納增值稅，由于“營改增”，運輸收入需要繳納11%的增值稅，如果不分開核算，則按照煤炭銷售收入和運費收入合計的17%增值稅稅率征收，如果分開核算，則按照混業經營核算，運費收入按照11%核算。

曲靖煤炭企業的主營業務是煤炭的采掘，客戶遍布云南省各地，運輸成本是非常高的，完全依靠集團以外的運輸公司，不能有效降低成本且無法取得定價的主動權。綜合考慮各種因素，企業可以采取設立獨立的物流公司模式。這樣有利于集團公司的長遠發展和利益最大化，有利于合理利用物流資源和有效降低物流成本，提高產品競爭能力和企業核心競爭力。如單設物流公司就會按照11%的稅率繳納增值稅，也會有效降低整個集團的增值稅稅負。實踐當中，有混業經營業務的企業，光分開核算還不行，還應到當地主管國稅機關備案，把涉及的混業經營項目表述清楚。在這個基礎上，再分開核算，才能適用不同的稅率，避免“從高適用稅率”的風險。若混業經營的業務規模較小，例如銷售產品同時提供運輸服務，其運輸服務收入沒有達到500萬元，可以考慮把運輸部門分拆出去，成立一個小規模納稅人的運輸公司，就可適用3%的增值稅征收率。對于混業經營的各項業務，在實務上如果不易劃分，或劃分不清楚，建議對這些業務進行分拆，成立不同的公司，包括小規模納稅人企業，以便享受低稅率的優惠政策，同時防范涉稅風險。

五、其他需要考慮的增值稅稅收策劃事項

1、混業經營或者混合銷售的合理避稅

稅法規定，納稅人兼營不一樣稅率項目，應該分開核算，而且要按各自的稅率核算增值稅。否則按較高稅率核算增值稅。因而當納稅人兼營不一樣稅率項目的時候，在獲得收入之后，應該分開照實記帳，核算出各自的銷售額，這樣可以防止多交稅款。而稅法對混合銷售行為，是按“經營主業”來確定征稅的，只選擇一個稅種，增值稅或營業稅。在實際經營活動中，企業的兼營和混合銷售往往同時進行，在稅收籌劃時，如果煤炭企業選擇繳納增值稅，只要使應稅貨物的銷售額占到總銷售額的50%以上；如果企業選擇繳納營業稅，只要使應稅勞務占到總銷售額的50%以上。也就是企業完全可以通過控制應稅貨物和應稅勞務的所占比例，來達到選擇作為低稅負稅種的納稅人的目的。

2、挑選合理出售方法避稅

稅法規定，采用現金折扣方式出售貨品，其折扣額發生時應計入財務費用，不得從銷售額中扣除；選用商業折扣辦法出售，若是折扣額和銷售額在同一張發票列示，可按折扣后的余額作為銷售額核算交納增值稅。因而若單純為了避稅，選用商業折扣出售辦法比選用現金折扣辦法更合算。

3、在交稅責任發生時間上合理避稅

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一、案例分析

案例如下(教材P107):甲公司為增值稅一般納稅人,2003年12月,公司將1000平方米的辦公樓出租給乙公司,負責供水、供電,每月供電8000度,水1600噸,電的購進價為0.4元/度,水的購進價為1.25元/噸,均取得增值稅專用發票。甲公司應如何進行稅務籌劃?教材解答如下:方案1,雙方簽署一個房屋租賃合同,租金為每月150元/平方米,租金包含水電費。

則該公司房屋租賃行為應繳納營業稅為:150×1000×5%=7500元。同時購進水電的進項稅額不能抵扣,因此應作為進項轉出,即相當于負擔增值稅:8000×0.4×17%+1600×1.25×13%=804元。該企業最終應負擔營業稅和增值稅合計為:7500+804=8304元。

方案2,甲公司與乙公司分別簽訂轉售水電合同、房屋租賃合同,分別核算水電收入、房屋租金收入,并分別作單獨的賬務處理。轉售水電的價格參照同期市場上轉售價格確定為:電每度0.6元,水每噸1.75元。房屋租賃價格折算為每月每平方米142.4元,當月取得租金收入142400元,電費收入4800元,水費收入2800元。

收該企業的房屋租賃與轉售水電屬相互獨立且能分別準確核算的兩項經營行為,應分別繳納營業稅:142400×5%=7120元,增值稅(4800×17%+2800×13%)-804=376元。

該企業最終應負擔營業稅和增值稅合計:7120+376=7496元。兩方案稅負相差:8304-7496=808元。

該解答方法有以下問題:

1.兩方案本身的問題。按方案1,承租方共支付150000元;而按方案2,由題意承租方購買水電要支付增值稅,所以共需支付租金及水電價稅合計:142400+4800×(1+17%)+2800×(1+13%)=151180元。與方案1相比,多支付1180元,即水電的增值稅部分。而從題意來看,承租方購買水電是用于辦公,而不是用于生產,是不能抵扣進項稅額的,即與方案1相比,承租方在方案2中要多負擔費用1180元,所以對承租方來說,兩方案不具有可比性(若承租方購買水電用于生產,且為一般納稅人,則多支付這筆錢是可能的,兩方案具有可比性,但本案例中已明確是用于辦公,所以不能抵扣進項稅,兩方案不具有可比性)。要使兩方案對承租方是相同的,方案2中租金應降為142400—1180=141220元。以下的分析,我們可以發現,將方案2租金降為141220元,使兩方案對承租方相同時,分別簽訂轉售合同和房屋租賃合同仍優于方案1。

2.假設承租方對兩個方案沒有偏好(或沒有選擇權),教材中的解答也是錯誤的。教材的解答中方案1考慮的是“負擔”的營業稅和增值稅合計,而方案2考慮的實際是“繳納”的營業稅和增值稅合計。對兩方案作不同的比較,只能得出錯誤的結論;只有對同一項目進行比較,才能得出正確的結論。

若比較兩方案“負擔”的兩稅合計。教材中方案1的思路是:支付給銷售方的增值稅不能抵扣,則也應作為“負擔”的增值稅。若以此思路考慮方案2,則方案2中支付給銷售方的增值稅和支付給國家(即繳納稅款)可由轉售水電時收取的增值稅抵消,從購買方收取1180元增值稅,抵消支付的增值稅804元和納稅376元,所以“負擔”的增值稅為804+376—1180=0元,即方案2“負擔”的兩稅合計為7120元,兩方案相差8304—7120=1184元。

若比較兩方案“繳納”的兩稅合計。繳納稅款指按稅法規定的應支付國家的稅款,而購買貨物時“支付”的增值稅并不是“繳納”的稅款。所以方案1只繳納營業稅7500元,方案2繳納兩稅合計7496元,兩方案相差7500—7496=4元。但如前文所述,兩方案的差別不僅在于繳納稅款的多少,方案2中還向承租方多收增值稅款1180元,兩部分差額之和為1184元,與比較兩方案“負擔”的兩稅之和相等。筆者在講授增值稅時強調購買購買貨物時“支付”增值稅、銷售貨物時“收取”增值稅,而只有在將稅款交給國家時才能叫“繳納稅款”,從本案例也可以看出它們的區別。

如前文所述,兩方案不具有可比性,這樣的方案設計脫離了實際,在教學中只有比較可行的方案才有意義。若要使兩方案有可比性,方案2中租金應降為141220元,這樣方案2比方案1節稅4元,仍優于方案1。

二、稅務籌劃的決策方法

稅務籌劃是通過事前的決策,實現稅收負擔最低化和稅后利潤最大化的活動。在稅務籌劃中,如何進行決策,選擇適當的籌劃方案,直接決定了稅務籌劃的成果。從上述案例中我們可以發現可以有多種方法進行稅務籌劃方案的選擇。

1.比較不同方案的現金流量。稅務籌劃本質上是一種理財活動,可以借用財務管理中比較現金流量法進行稅務籌劃決策。

兩方案均要購買水電支付價款5200元、增值稅804元,所以這部分為無關現金流量。方案1相關現金流量為:支付營業稅7500元、收取租金150000元;方案2相關現金流量為:收取租金142400元、轉售水收取4800元、轉售電收取2800元、轉售水電收取增值稅1180元、繳納增值稅376元、繳納營業稅7120元。兩方案差額現金流量為(142400+4800+2800+1180—376—7120)—(150000—7500)=1184元。

比較現金流量法是財務管理學科中的基本決策方法,它的的邏輯最嚴密,綜合考慮了各種因素,是最完善的方法。

2.比較不同方案的會計利潤。方案1的收入即為房租收入150000元;相關費用包括營業稅、水電的成本5200元和購買水電支付的不能抵扣的增值稅804總計13504元,利潤為150000—13504=136496元。方案2的收入為房租142400元、轉售水電的收入7600元總計150000元,支付的增值稅可以抵扣,不影響損益,所以費用為營業稅7120元、購買水電的成本5200元總計12320元,利潤為150000—12320=137680元。兩方案之差為1184元,與前述結論相同。

在應用比較會計利潤法時要注意兩個問題:

2.1方案的會計利潤與現金流量的差別是由于增值稅造成的。納稅人銷售貨物收取的增值稅不構成其收入,采購貨物時支付的可以抵扣的增值稅也不屬于費用。這是增值稅獨特的稅制決定的,這一點也需要在增值稅的稅務籌劃中注意。

2.2在本例中,計算會計利潤時沒有考慮其他如折舊等費用,只考慮了與決策有關的費用,這里的會計利潤不是完整意義上的會計利潤,因此這種決策方法只可用于決策,但理論上并不嚴密。

3.比較不同方案的納稅額。這是稅務籌劃決策中應用最多的一種方法。前文已計算出本案例中兩方案納稅差額為4元。但這種方法的缺陷是沒考慮其他尤其是影響現金流量的因素。所以這種方法適用于其他方面都相同,只有繳納稅額不同的情況下采用。

篇7

關鍵詞：稅負平衡點 稅務籌劃 應用

一、前言

增值率是表示增值大小的標準指標，是增值額和不含稅購進額的比值。平衡點則是兩個籌劃方案的增值率達到一致的臨界點。稅負平衡點適用于一種方案稅負確定，另一種稅負不確定的情況。

二、稅負平衡點的基本表現

（一）企業的納稅身份

根據稅收法律的規定，增值稅納稅人分為以下兩種，增值稅小規模納稅人和增值稅一般納稅人。增值稅一般納稅人增值稅額的計算是以進項稅額和銷項稅額為基礎來計算的，稅負率隨著計算出來的增值率高低決定。增值稅一般納稅人則是采取銷售額和3%的征收率這一簡單的方法來計征增值稅額。如果新成立的企業，規模達到年銷售額標準的稅負平衡點時，納稅人就需要根據本身的經營規模來決定是按小規模納稅人標準來納稅還是按一般納稅人的標準來納稅。以3%的低稅率和17%的一般稅率來討論稅負平衡點的相關問題。要使得增值稅方面一般納稅人能和小規模納稅人得到相同水平。就要求：‘含稅銷售額/（1+3%）*3%=含稅銷售額/（1+17%）*增值率*17%’。也就是：‘不含稅銷售額*3%=不含稅銷售額*17% ’。由此可得出，稅負平衡點的值為20%。當增值率大于20%時，按小規模納稅人標準納稅的稅負壓力就比按一般納稅人標準納稅。當納稅人得出這樣的結果的時候就需要保持企業營業規模要保持在納稅人年銷售額之下，便于按小規模納稅人身份來納稅。如果增值率等于20%，不管按小規模納稅人納稅標準還是按一般納稅人納稅標準納稅，稅負都是一樣的，因為已達到稅負平衡點。

（二）混合銷售行為的納稅問題

根據稅收法律的規定，根據納稅人主要的業務范圍與性質來決定企業是屬于哪一種征稅范圍。建筑業的自產貨物之外的存在增值稅和營業稅的混合銷售行為，不征收增值稅就征收營業稅。對主營貨物的生產、銷售、零售的企業，個體工商戶和企業性單位的混合銷售行為式主要征收增值稅，對除此之外的其他混合銷售行為征收的是營業稅。營業稅有個特點沒就是稅率是基本不變的，而增值稅就沒有這個特點，增值稅的稅率是在一定的范圍上下波動，針對不同的經濟行為采取不一樣的稅率。兩種稅負的平衡點的計算方法，以低稅率3%和一般稅率17%為例：‘不含稅銷售額*（1+17%）*3%=不含稅銷售額*增值率*17%’，由此可得出：‘增值率=[不含稅銷售額*（1+17%）*3%]/（不含稅銷售額*17%）’算出增值率=20.65%。當增值率等于20.65%時，表示達到稅負平衡點，納稅人不管是繳納營業稅還是繳納增值稅都是一樣稅負。如果增值率大于20.65%，營業稅稅負就小于增值稅稅負，企業就要做到使企業的營業額大于銷售額。

（三）一般納稅人的進貨渠道

根據稅收法律的規定，小規模納稅人的進貨不允許進行稅款抵扣，增值稅一般納稅人針對不同的購貨單位有不同的稅收差異。如果購貨單位是，具有開具增值稅專用發票的權利的增值稅一般納稅人，就可以根據購貨單位開具的專用發票進行稅款的抵扣。如果購貨單位是小規模納稅人，從這個購貨單位只能取得普通發票，普通發票上的購進額是不準許算入增值稅進項稅的，也不準許抵扣。在不能得到抵扣的基本條件下，增值稅一般納稅人可以要求小規模納稅人對商品和貨物采取打折和優惠來彌補不能取得專用發票和不能得到抵扣的損失。所以，納稅人可以把一般納稅人的報價看作X，把小規模納稅人的報價看作變量Y。當X=Y時就達到了稅負平衡點。當X大于Y就像小規模納稅人購進貨物，反之就向一般納稅人購進貨物。

三、稅負平衡點的應用

（一）生產企業廢舊物資的采購中稅負平衡點的應用

以廢舊材料作為生產原材料的部分企業，在廢舊原料環節中主要采取從主營廢舊物資收購企業直接購進和自行采購兩種渠道。從主營廢舊物資收購企業直接購進的廢舊物資，稅法規定可以按照10%的比率扣除進項稅。而企業自行采購來的廢舊物資，他的進項稅是不能抵扣的。如果企業是一般納稅人，第一步要根據相關數據計算出從主營廢舊物資收購企業直接購進和自行采購兩種方法的價格臨界點。假如，第一種從主營廢舊物資收購方式：稅前利潤為X，價格為Y；第二種自行采購方式：稅前利潤M，價格N。他們產品銷售價為P（上述價格都是含稅價格）。

X=P-Y-[P/（1+17%）]

M=P-N-[P/（1+17%）*17%-N*10%]

X-N=P-Y-[P/（1+17%）*17%]=P-N-[P/（1+17%）*17%-N*10%]

得到：Y=0.9N

有上述結果得出：自行采購方法是從主營廢舊物資收購的90%的時候，兩種方式的稅負達到平衡點，如果從主營廢舊物資收購的價格大于自行采購的價格90%時，采取自行采購的方式。反之就從主營廢舊物資收購。

（二）組織運輸中稅負平衡點的應用

一般情況下，稅法規定企業在運輸過程中，發生的正常修理費是可以按照17%的稅率抵扣增值稅。假如在運輸過程中運費價格的可抵扣比率為X（不含稅），那么相對應的就是17%Y的增值稅抵扣率。如果企業是通過外購的車輛運輸，稅法規定只能扣減7%的進項稅，在運費收取方還需要交納3%的營業稅，所以最終只有3%（7%-4%）的抵扣率。當稅負平衡時候。

17%Y=3%

解：Y=23.5%

當Y23.5%時，就采取自有車輛，自己運輸的方式來計算稅負[5]。銷貨方是可以根據自身需要指定購貨者來實施稅務籌劃計劃，當購貨方不是一般納稅人和是采購貨物無需抵扣進項稅的一般納稅人，可以進行轉化。

（三）納稅人的減免稅中稅負平衡點的應用

納稅人在稅務活動中，如果涉及到減稅和免稅的。就必須將減稅和免稅分開核算。免稅項目耗用時隨著購入的項目增值稅進項稅在稅法上不允許抵扣的，納稅人應該根據以下公式來劃分減免稅中的可抵扣進項稅。

不得抵扣的進項稅=全部進項稅額*（免稅項目銷售額/全部銷售額）

假如產品全部增值稅進項稅額Y中免稅產品增值稅進項稅額的比率為X，免稅項目銷售額是Z。所以：

單獨核算可抵扣進項稅=Y*（1-X）；不單獨核算的可抵扣進項稅=Y-Y*（Z/Y）

由上述公式得出稅負平衡點為X=Z/Y

當X>Z/Y時，不單獨計算可抵扣進項稅適合企業；當X=Z/Y時，兩者均可；當X

四、結束語

稅負平衡點在稅務籌劃過程中起著很重要的作用，企業通過對稅負平衡點的計算，可以根據稅務平衡點制定出企業的最佳稅務籌劃方案，達到企業稅負最低，效益最大。

參考文獻：

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[2]何明輝.稅務籌劃開源與節流[J].經營管理者，2012，6（12）123-128

[3]李琦.如何區別混合銷售行為及兼營非應稅勞務行為[J].現代經濟信息，2011，11（13）52-58

篇8

[關鍵詞]稅務籌劃；避稅；偷稅；稅務

有效的稅務籌劃，可以通過利用稅收優惠和稅收彈性直接減輕稅收負擔，從而獲取資金時間價值，實現涉稅零風險，提高自身經濟效益。然而，由于企業目前所處的外部環境、內部管理以及人員素質等方面因素的制約，很多理論上的稅務籌劃方案在實際應用中往往還存在許多不足，阻礙了我國企業稅務籌劃的進一步推行。為此，本文通過對目前企業進行稅務籌劃所存在的一些主要問題進行分析，試圖對企業稅務籌劃的進一步推行作一些探討。

一、當前企業稅務籌劃中存在的突出問題及表現

1．稅務籌劃意識淡薄，財務人員素質無法適應稅務發展的需要

目前我國企業不管效益如何，普遍只重視生產管理、營銷管理和研發管理，卻不夠重視財務管理。具體表現在只知道被動等待稅收優惠，而不知道積極爭取稅收負擔的減少。因此較少開展稅務籌劃，更不可能保證企業的稅務籌劃在嚴密細致的規劃和自上而下的緊密配合下進行。這無疑將大大影響稅務籌劃的成效，并在一定程度上削弱了我國企業在與國外精于稅務籌劃的外企競爭過程中的實力。此外，由于制度方面的原因，當前國有企業法人治理結構中，經營者往往不是企業的股權所有者，鑒于自己的政績、考核、激勵機制等因素，考慮的大都是企業利潤總額最大化，而不是稅后收益的最大化，企業管理層的節稅意識還沒有真正建立起來。同時，由于稅務會計和財務會計的分離，稅收征管的日益細化和征管流程的日益復雜化，金融工具、貿易方式和投資方式的創新等等，要求企業財務會計人員不僅要精通會計、稅法，還要精通金融、投資、貿易、物流等專業知識。只有這樣才能找到稅務籌劃的切入點，真正為企業節省稅收成本。而現在我國國內企業有些財會人員就連會計、稅法也不是十分精通，很多財會人員會計、稅法知識陳舊，面對企業會計制度、企業會計準則、稅法日新月異的完善與發展，往往顯得無所適從。

2．稅務籌劃概念模糊

目前很多企業的財務人員和一些基層稅務機關均未真正弄明白偷稅、避稅和稅務籌劃之間的差別。偷稅是指納稅人明確違反稅法的減輕或者逃避納稅義務的行為，偷稅是一種違法甚至犯罪的行為，其行為的后果要受到國家法律的制裁。《中華人民共和國稅收征收管理法》第63條明確規定：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，就是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關將追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款，構成犯罪的，依法追究刑事責任。避稅，則是指納稅人使用合法的手段逃避或者減少納稅義務的行為。避稅雖然合法，但這種行為與國家稅法的立法意圖相背離，會減少國家的財政收入。面對納稅人的避稅行為，國家要么采取完善稅法，堵塞稅法漏洞，使納稅人無機可乘；要么在法律上引進“濫用法律”的概念，對納稅人完全出于避稅考慮而進行的交易活動不予認可，并將其視為納稅人濫用了自己的權利，從而在實際的征管中進行“反避稅”研究和稽查。而稅務籌劃是指納稅人通過合法手段避免或者減輕納稅義務，同時采取的手段也符合國家稅法的立法意圖的行為。稅務籌劃是國家提倡的行為，也是企業正當的權利。由于企業的財會和相關人員在實踐中分不清以上三者之間的概念，不是把偷稅和避稅作為正當的稅務籌劃來進行，最終被稅務機關處罰，得不償失，就是連正當的稅務籌劃也不敢進行，害怕掌握不好偷稅、避稅和稅務籌劃的界限而導致被處罰的后果；而一些基層的稅務征管稽查人員只要發現納稅人采取了某些方法少繳了稅款或者減輕了稅收負擔，首先便想到納稅人偷逃了稅款，并尋找依據來進行查處。這在一定程度上也阻礙了企業稅務籌劃工作的推行。

3．稅務籌劃目的不明確

當前，許多企業進行稅務籌劃，往往不考慮是否符合生產經營和財務管理的客觀要求，不做稅務籌劃的成本收益分析。我們應該清楚，稅務籌劃不是單純為了籌劃而籌劃，而是為企業整體效益服務的。因而籌劃的方法必須符合生產經營的客觀要求，不能因為稅務籌劃而破壞了企業正常的生產經營流程。因此必須處理好節稅與現金流量的矛盾，必須注意避免稅負抑減效應行之過度擾亂正常的經營理財秩序，導致企業內在經營機制的紊亂，并最終招致企業更大的潛在損失的風險的發生。同時，在稅務籌劃方案實施前應進行方案的成本收益分析，看企業減少的應納稅額是否多于為實施稅務籌劃方案所花費的費用。比如：我國增值稅目前還屬于生產型，企業購置固定資產所發生的進項稅額不得抵扣，有人就提出購進零件，然后企業自制需要的固定資產。因為自制固定資產所需零用料、零部件的增值稅可以從企業當期的銷項稅額中抵扣，方法有一定的可行性。但是，就面臨激烈市場競爭的企業來說，如果僅僅為了少繳幾個增值稅就土法上馬，自制生產經營所需的機器設備，那顯然是得不償失的。要知道，企業產品的質量在很大程度上取決于生產企業的機器設備。再比如，盡量推遲納稅也是稅務籌劃一貫的目的。有人就依此提出企業所需的原材料等外購貨物應當盡早購進，這樣企業在早期就可以多發生一些進項稅額，少納增值稅。盡管企業后期的外購貨物會減少，進項稅額下降，從而企業要多納一些稅，但企業仍可以從上述推遲納稅中得到益處。不可否認，這種籌劃辦法確實可以給企業帶來稅收上的好處。但是稅法規定：工業企業未入庫，商業企業未付款，購進貨物進項稅額不得抵扣。如此一來，企業如果想用盡早購貨的辦法推遲增值稅納稅義務，就可能面臨庫房緊缺、存貨占壓大量資金、管理費增加等一系列問題，從而使這種稅務籌劃辦法的可操作性大打折扣。因此，我們在進行企業稅務籌劃的過程中，必須全面考慮企業管理生產經營實際，切實進行稅務籌劃的成本收益分析比較。

4．稅務籌劃方案缺乏預見性

在現實中，通常容易將稅務籌劃認定為只是對現行稅收政策及運行環境的籌劃，其實這種認識并不全面。稅務籌劃雖然從理論上看是在對現有政策十分了解的基礎上，進行最有利的涉稅規劃。但由于稅制自身變動及經濟環境的改變，囿于既定背景的稅務籌劃并不一定是最高明的方案。例如，我國企業所得稅率一直穩定不變，幾乎所有的稅務籌劃都是以此為背景。但隨著加入WTO后，國內稅法必將受到國際稅收發展的變化與國際間的稅收競爭挑戰，可以預見，今后我國稅制將會出現比以往更為頻繁的調整。如果預期未來稅率可能上升，則直線折舊法對企業的稅款減少更有利，因為在稅率上升的情況下，即期減少的稅前所得將在遠期適用更高的稅率征收，從而可能導致延期納稅收益小于稅收負擔的增長幅度(當然，這種比較也是基于現金價值貼現計算的)。反之，如果預期今后稅率可能下降，由于使用加速折舊方法有利，這將從兩方面取得稅務籌劃收益：一是稅率下降產生的即期轉移到遠期納稅的稅負絕對比重下降；二是延期納稅的時間收益。因此，對于我國所得稅稅率的調整一定要加強分析，盡早籌劃。

5．稅務籌劃與稅務機關工作流程不同步

企業普遍不重視與稅務機關在稅法理解上的溝通，缺乏對稅務機關工作流程的了解。現代經濟條件下，由于稅法除了組織穩定的財政收入職能外，還擁有宏觀調控等效應，各國政府為了鼓勵納稅人按自己的意圖行事，無不把實施稅收差別政策作為調整產業結構、擴大就業機會、刺激國民經濟增長的重要手段，制定了不同類型的且具有相當大彈性空間的稅收政策。因此，正確執行稅收政策就要以正確理解稅收政策為前提。而且隨著稅務機關征管水平的不斷提高，征管流程越來越復雜。為此，了解稅務機關工作程序，加強聯系和溝通，爭取在對稅法的理解上和稅務機關取得一致認識，是企業稅務籌劃方案是否有效的關鍵。當前我們許多企業都是在自己理解稅法的基礎上進行稅務籌劃的，殊不知，無論哪一稅種，在納稅范圍的界定上都留有余地。即“稅務機關認為，其他應該征稅的行為”。只要是稅法未明確的行為，稅務機關有權根據自身的判斷認定是否為應納稅行為。故此，企業稅務籌劃人員應該和主管稅務機關經常保持聯系和溝通，在某些模糊和新生事物的處理上得到其認可，再進行具體的稅務籌劃。只有這樣才能避免那些無效的稅務籌劃。當然，稅務機關也應該進一步加強稅務宣傳的力度，加強在稅法實施細則的理解上與企業財務人員的溝通，以達到“雙贏”的效果。二、對完善我國企業稅務籌劃的認識

鑒于我國目前的經濟環境及企業自身條件，除了加強對國外成熟理論的轉化運用外，加強對稅務籌劃的宣傳、法規法制的學習也是不可缺少的。就企業而言，筆者認為最重要的是應盡快熟悉各種稅務籌劃原則與技巧，使稅務籌劃規范化。當然具體方法與技巧很多，由于文章篇幅的原因，在此就不再作進一步討論。總的來說，企業稅務籌劃無論采取什么樣的方法技巧，都必須把握好以下幾方面原則：

1．合法性原則

稅制是國家以征稅方式取得財政收入的法律規范，納稅人應履行納稅義務，同時稅務機關也應依法征稅。稅務籌劃必須符合法律規范。

2．謹慎性原則

稅務籌劃應保持必要的謹慎，不能盲目進行策劃，如果得不到稅務機關的認可，不但白費力氣，還可能觸犯法律。

3．時效性原則

稅務籌劃受稅收時間的約束，其策劃在一個時期是有效的，可能在另一個時期就是違法的。所以稅務籌劃的方案應根據稅收制度的變化及時進行調整。

4．效益性原則

稅務籌劃應處理好策劃成本與策劃效益的關系，不要得不償失，造成不必要的浪費。

5．規范性原則

稅務籌劃不單單是稅務方面的問題，還涉及許多其他方面的問題，要遵循各領域、各行業、各地區的各種制度和標準。比如，在財務、會計籌劃上要遵循財務通則、會計制度等的規范制度；在行業籌劃上要遵循行業制定的規范制度；在地區籌劃上要遵循地區規范，以規范的行為方式和方法來制定相應的節減稅收的方式和方法。

總之，稅務籌劃是一項需要對稅收法律、法規、政策有全面、深入的理解，將企業本身的資金實力、技術水平、市場狀況、財務核算等密切聯系起來加以綜合考慮并正確籌劃的技術。由于我國在這方面起步較晚，難免會由于不成熟而在實際操作中出現許多無法預見的問題。隨著我國經濟環境的不斷改善，企業自身的努力和改進是一項迫切的需要。

[參考文獻]

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篇9

關鍵詞：出版企業；轉制；營改增；納稅籌劃

中圖分類號：F279 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）32-0098-03

納稅籌劃是納稅人在不違反法律、法規的前提下，通過對企業經營、投資、籌資等各項活動進行的稅務籌劃，以此降低企業納稅成本和涉稅風險，做到科學、合理的納稅，實現企業的稅后利潤最大化。隨著經濟的迅速發展，納稅籌劃在我國越來越受到廣大納稅人和投資者的重視。

一、納稅籌劃的特征和目的

納稅籌劃是對納稅行為進行的統籌安排，從另一個意義上它也是企業的一種理財活動。它是在不違反法律、法規的前提下，按照稅收法律規定，對企業的生產、經營、投資等經濟業務或行為中的涉稅事項，充分利用稅法給予的優惠政策和稅收彈性空間，選擇合適的納稅方法，為實現最小合理納稅而進行的設計和運籌，最終實現企業利潤最大化和企業價值最大化[1]。

（一）納稅籌劃的特征

1.納稅籌劃須在合法范圍內進行

納稅籌劃以遵守國家現行的稅收法律、法規為前提，否則，就構成了稅收違法行為。在納稅籌劃中，首先必須嚴格遵循納稅籌劃的合法性原則。納稅籌劃的合法性主要表現在其活動只能在法律允許的范圍內。國家與納稅人之間圍繞征納稅產生的權利和義務關系，其實質是由稅法所調整的征納雙方的稅收法律關系，征納雙方都必須遵守。

2.納稅籌劃須事前籌劃

企業進行納稅籌劃時，必須做到與現行稅收政策不沖突。由于國家稅法制定在先，稅收法律行為在后；而在經濟活動中，企業的經濟行為在先，向國家繳納稅收在后；這就為企業的納稅籌劃創造了有利條件。企業可以根據已知的稅收法律規定調整自身經濟事務，選擇最佳納稅方案，實現經濟利益的最大化。如果不進行籌劃安排，隨著經濟業務發生，應稅收入隨之確定，則納稅籌劃就失去意義。這時如果試圖減輕自身的稅收負擔，就會形成偷稅、逃稅。只有對企業的經營活動進行事先的籌劃和安排，盡可能地減少應稅行為的發生，降低企業的稅收負擔，才能實現納稅籌劃的目的。

3.納稅籌劃應與企業內部環境相適應

在市場經濟條件下，稅收制度是間接調控宏觀經濟和微觀經濟的一個重要手段。稅收政策調控涉及的面非常廣泛，從國家的宏觀經濟發展戰略到國家的微觀經濟戰略，從財政、經濟領域到社會領域，各地區、各行各業的不同行為有不同的稅收標準。這些行為只要符合國家法律精神，都是合理行為。因此，企業在進行納稅籌劃時必須充分考慮到國家宏觀經濟環境和政策傾向，根據市場的具體情況，安排適合自身發展的納稅籌劃策略。

（二）納稅籌劃的目的

納稅籌劃最主要的目的是減輕納稅負擔、獲取資金時間價值，在維護自身合法權益，沒有涉稅風險的前提下，實現經濟利益的最大化。要使納稅人可支配財務利益最大化，企業在納稅籌劃過程中，除了要考慮節減納稅成本外，還要考慮企業的綜合經濟利益最大化；不僅要考慮企業的短期利益，還要考慮企業的長遠利益；不僅要考慮所得的增加，還要考慮資本的增值。

低稅收成本和高效益是納稅籌劃的最終目的。經營效益有兩種表現形式：其一為目前利益，即獲得最大的凈現金流量；其二為長遠利益，即股東財富的最大化或企業價值的最大化。目前利益也是長遠利益的一部分，計算目前利益不僅要考慮各種方案在經營過程中的顯性收入和顯性成本，還要考慮其機會成本和籌劃成本。納稅籌劃可使納稅人獲得利益，但無論由企業自己內部籌劃，還是借用外部資源進行籌劃，都要耗費一定的人力、物力、財力，并發生籌劃費用，并會由此產生一定的風險，納稅籌劃要盡量降低籌劃成本和風險，使籌劃效益最大。

二、出版企業的納稅籌劃方法

（一）利用稅收的相關優惠政策

1.企業所得稅相關的優惠政策

財政部、海關總署、國家稅務總局《關于文化體制改革試點中支持文化產業發展若干稅收政策問題的通知》和《關于文化體制改革經營性文化事業單位轉制為企業的若干稅收優惠政策》等文件為出版企業提供了許多具有實質性的稅收優惠政策。包括：經營性文化事業單位轉制為企業，自轉制注冊之日起免征企業所得稅；由財政部門撥付事業經費的文化單位轉制為企業的，自轉制注冊之日起對其自用房產免征房產稅；出版、發行企業庫存呆滯出版物，紙質圖書超過五年的（包括出版當年），音像制品、電子出版物和投影片（含縮微制品）超過兩年的，紙質期刊和掛歷年畫等超過一年的，可以作為財產損失在稅前據實扣除。已作為財產損失稅前扣除的呆滯出版物，以后年度處置的，其處置收入應納入處置當年的應稅收入。

2.增值稅相關的優惠政策

根據財稅[2011]92號《關于繼續執行宣傳文化增值稅和營業稅優惠政策的通知》，主要是對相關出版物在出版環節繼續執行增值稅100%先征后退的政策和相關出版物在出版環節繼續執行增值稅50%先征后退的政策。

這些相關稅收優惠政策，為出版企業進行納稅籌劃提供了政策依據。

（二）合理籌劃呆滯出版物、音像制品的稅前扣除

根據《財政部、海關總署、國家稅務總局關于支持文化企業發展若干稅收政策問題的通知》（財稅[2009]31號）文件中規定：出版、發行企業庫存呆滯出版物，紙質圖書超過五年（包括出版當年），音像制品、電子出版物和投影片（含縮微制品）超過兩年，紙質期刊和掛歷年畫等超過一年的，可以作為財產損失在稅前據實扣除。

由于長期的經營積累以及舊的體制等原因，使得出版企業存在著一定數量的存貨。轉制前，要想處理當前的存貨，必然導致當期損益。一次性處理必然導致經營業績的大幅下降或巨額虧損。同時，還需到稅務部門辦理報批手續，面臨所得稅調整審批及增值稅進項稅額轉出等手續　[2]。轉制后，該政策為出版企業處理存貨提供了契機。

（三）選擇適當的稅率進行核算

根據《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》中第三十五條規定，納稅人提供適用不同稅率或者征收率的應稅服務，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。納稅人兼有適用一般計稅方法計稅的應稅服務和銷售貨物或者應稅勞務的，按照銷項稅額的比例劃分應納稅額，分別作為改征增值稅和現行增值稅收入入庫。

例如：某期刊雜志社當期雜志發行收入500萬元，廣告收入200萬元，購進材料150萬元，支付委托印刷加工費100萬元（均不含稅）。均取得增值稅專用發票。

發行期刊與廣告業務分開核算：

應納增值稅=500×13%+200×6%-（150+100）×17%=34.5萬元

應稅服務銷項稅額比例=200×6%÷（500×13%+200×6%）=15.58%

應稅服務的應納增值稅=34.5×15.58%=5.38萬元

貨物銷售應納增值稅=34.5-5.38=29.12萬元

發行期刊與廣告業務未分開核算：

應納增值稅=（500+200）×13%-（150+100）×17%=48.5萬元

由此可見，在不考慮企業所得稅的影響下，分開核算對納稅人是有利的。

（四）選擇適當的進項抵扣辦法

根據《關于出版物廣告收入有關增值稅問題的通知》（國稅[2008]188號）的規定，確定文化出版單位用于廣告業務的購進貨物的進項稅額，應以廣告版面占整個出版物版面的比例為劃分標準，凡文化出版單位能夠準確提供廣告所占版面比例的，應按此項比例劃分不得抵扣的進項稅額；對無法準確提供廣告占版面比例的，按《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十六條的規定劃分不得抵扣的進項稅額。

不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+非增值稅應稅勞務營業額+免征增值稅項目銷售額）÷（當期全部銷售額+當期全部營業額）

作為出版企業，絕大部分既有銷售收入，又有廣告收入，這就為納稅人提供了納稅籌劃的操作空間。納稅人可根據經營情況來確定是否提供準確的廣告版面比例，從而使不得抵扣的進項稅額最小。

同上例：其中廣告占整個版面的比例為10%。

若該期刊雜志社按版面比例劃分進行的進項稅額轉出，則當期不得抵扣的進項稅額為：

（150+100）×17%×10%=4.25萬元

若該期刊雜志社按收入比例劃分進行的進項稅額轉出，則當期不得抵扣的進項稅額為：

[（150+100）×17%]×[200÷（200+500）]=12.14萬元

顯然，該期刊雜志社應選擇按版面比例劃分進行進項稅額轉出，可節約進項稅7.89萬元。但如果廣告所占版面比例提高或廣告收入占整個銷售額的比例下降，則選擇按收入比例劃分進行稅額轉出會對納稅人有利。

三、出版企業納稅籌劃應注意的幾個問題

（一）正視納稅籌劃的風險

由于環境以及其他因素錯綜復雜，而且常常有一些非主觀所能左右的事情發生，這使納稅籌劃存在許多不確定因素。因此，企業進行納稅籌劃時，首先要掌握法律規定并充分領會其精神，準確把握納稅政策的內涵；其次，充分了解稅務征管所的特點和具體要求，使納稅籌劃行為得到稅務機關的認可；最后，聘請納稅籌劃專家，提高納稅籌劃的權威性和可靠性。同時，應充分考慮到納稅籌劃的風險，在對（納稅籌劃）風險有了較為全面客觀的預期之后再做出決定，以降低納稅籌劃的風險。

（二）時刻關注稅法變化，將理論和實踐相結合

出版企業在進行納稅籌劃時，要隨時了解各種政策，因為不同的法律在法律效果和風險程度上存在很大差異，企業必須時刻關注稅收相關法律的變化和調整，根據法律變化情況適時調整納稅籌劃方案，使納稅籌劃達到預期效果。此外，在理論上，納稅籌劃和偷漏稅有著完全不同的含義，比較容易區分，但要在實踐中分清有時并不容易，必須經過稅務部門的認定和判斷，而認定和判斷又隨著不同人的主觀看法而可能有所不同。因此，任何納稅主體在進行納稅籌劃時，不但要掌握納稅籌劃的基本方法，還必須了解征稅主體的意志和想法。

（三）嚴格遵守法律規定

稅法的規定性和法律的嚴肅性使納稅籌劃必須在法律允許的范圍內進行。納稅籌劃應在投資、籌資、經營等業務發生之前，在法律、法規允許的范圍之內，事先對納稅事項進行安排。一旦投資、籌資、經營等事項已發生，那么納稅義務就已經發生，這時再想方設法少繳稅款，就成為偷稅、漏稅，將受到法律處罰。企業進行納稅籌劃的目的是為了獲得更大的經濟效益，經濟效益的獲得必須在合法前提下進行。只有這樣，才能最終達到增強企業活力、提高社會效益和經濟效益的目的。

（四）樹立科學的納稅觀念

企業納稅籌劃的目的是減輕稅收負擔，但稅收負擔的減輕是以企業整體收益增長為前提的，因此，必須以積極的態度進行納稅籌劃。納稅主體必須樹立這樣的觀念，稅收負擔的減輕并不等于資本總體收益的增長，有時納稅額最少的方案不一定是符合企業總體收益最大化的方案。為了減輕稅負負擔而導致利潤下降的做法不符合納稅籌劃的目的和要求。所以，出版企業納稅籌劃應該結合自身業務的發展和長遠規劃，以提供經濟效益、改善經濟收益并兼顧社會效益為目標。

總之，納稅籌劃是出版企業理財活動的重要內容，也是企業納稅意識不斷增強的表現，它要求籌劃人熟悉各種稅收政策法規，合理利用各種稅收優惠政策，使稅收成本最低化。在實際納稅籌劃中，要以科學的眼光看待納稅籌劃，不能只把眼光盯在稅負上，而必須把實現企業價值最大化作為衡量的標準，在綜合權衡各方面因素后，對企業的納稅籌劃方案作出抉擇。

參考文獻：

篇10

[關鍵詞]營改增；中小企業；稅務處理

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2017.10.283

自2016年5月1日起，我國全面推開營改增試點工作，試點范圍擴大到建筑業、金融業、房地產業、生活服務業，這標志著我國增值稅制度的規范化發展，同時營業稅退出現行稅制。營改增是我國稅收制度改革的重要舉措，不僅有利于消除重復征稅現象，減輕企業稅收負擔，而且還能夠推進我國經濟結構調整，促進重要產業健康發展。對于現代中小企業而言，營改增方案的實施對其稅務處理帶來了重大影響，為此企業必須重視稅收籌劃工作，探尋降低稅負的有效途徑。

1 營改增對現代中小企業稅務處理的影響

營改增對企業稅務處理的影響主要體現在兩個層面，分別為直接影響和深層次影響，具體如下。

1.1 直接影響

營改增對企業稅務處理產生的直接影響體現在以下四個層面。其一，計稅依據改變。在營改增之前，營業稅的征稅范圍是對應稅收入的全額進行征稅，而營改增之后，增值稅只對增值部分進行征稅，消除了重復征稅現象。其二，征管主體改變。營業稅的征管主體為地方稅務系統，增值稅的征管主體為國家稅務系統，營改增之后部分企業由原本的繳納地稅，轉變為繳納國稅。其三，征收稅率改變。營業稅的適用稅率為5%，營改增之后，增值稅的一般納稅人適用稅率分別為6%、11%、13%、17%四檔，小規模納稅人適用稅率為3%。其四，計稅方法改變。營業稅應納稅額為當期營業額乘以5%。而一般納稅人的增值稅應納稅額為銷項稅額減去進項稅額，小規模納稅人的增值稅應納稅額櫚逼謨業收入乘以3%。

1.2 深層次影響

（1）對稅務會計的影響。主要體現在以下三個方面：一是對固定資產核算的影響。營改增之前，固定資產的增值稅進項稅額不可抵扣，需計入固定資產原值。在營改增之后，對企業新購入的固定資產需單獨計量可抵扣的增值稅進項稅，同時對處置生產型固定資產時取得的收入，要按照適用稅率繳納增值稅；二是對營業收入核算的影響。營改增之前，企業通過銷售貨物或提供勞務取得的價款中包含營業稅，可根據實際價款入賬。營改增之后，若企業為一般納稅人，則要在取得的價款中扣除可抵扣的進項稅額，而后將剩余部分入賬；三是對成本核算的影響。營改增之前，成本核算需要進行價稅分離，確認真正的成本支出。營改增之后，企業需要按照增值稅專用發票上的進項稅進行抵扣，以不含稅價款的方式計算成本。

（2）對稅務管理的影響。營改增方案的實施對納稅義務發生時間產生了重大影響，進而關系到企業稅務管理工作的開展。營改增之前，企業在會計處理時需遵循權責發生制原則確認營業收入，明確納稅義務發生時間。營改增之后，納稅義務發生時間存在以下幾種情況：開具增值稅專用發票的，其納稅義務發生時間為開具發票當天；納稅人提供應稅服務并收訖銷售款項取得相關憑證的當天；納稅人提供有形動產租賃服務取得預收款的當天。為此，企業稅務管理要認清納稅義務發生時間的界定，做好納稅申報和稅收籌劃工作，規避逃、漏稅風險。

（3）對財務報表的影響。在資產負債表方面，營改增之后的固定資產和無形資產將不含增值稅的買價作為入賬價值，會導致資產賬面價值減少。資產負債表中的應交稅費項目剔除應交營業稅，使得該項目金額會隨之減少。在利潤表方面，營改增之后的營業收入金額為不含增值稅的稅后收入，與營改增之前的含稅收入確認方式相比，會導致營業收入減少。與此同時，營業稅金及附加項目的金額也會隨之發生變化。此外，受固定資產入賬價值減少的影響，折舊額也會相應減少，這就導致利潤表中的管理費用減少。在現金流量表方面，營改增之前企業購置資產產生的所有支出，均計入到投資活動下的“構建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目中。營改增之后需要將支出分別列示，即不含增值稅的固定成本計入上述項目中，而進項稅額計入經營活動下的現金流出項目。

2 營改增背景下現代中小企業加強稅務處理的必要性

2.1 規避涉稅風險的必然選擇

營改增的實施給企業稅務管理增加了難度，若企業沒有及時了解相關政策，未能做到合理安排納稅行為，就會使企業面臨涉稅風險。所以，在營改增的背景下企業必須加強稅務處理工作，在全面了解國家有關政策的基礎上，分析營改增對企業發展可能帶來的影響，嚴格按照增值稅的申報流程進行納稅，從而避免逃稅、漏稅、多繳稅等情況發生，減少企業不必要的損失。

2.2 合法降低稅負的內在需要

在營改增實施的背景下，企業經營管理最為關注的重點就是如何通過合法合理的途徑降低企業稅負。如，交通運輸業一般納稅人在營改增前后由3%的營業稅稅率提升到11%的增值稅稅率；資產投資租賃行業在營改增前后由5%的營業稅稅率提升到17%的增值稅稅率。若企業不進行有效的稅務處理，勢必會帶來企業稅負增加，影響企業經濟效益目標的實現。為此，企業必須通過稅收籌劃手段，在合法的范圍內探尋降低稅負的空間，提高企業資金利用效率。

2.3 延遲繳稅的有效手段

營改增之后，企業可通過稅務處理手段延遲稅款繳納時間，為企業間接獲取額外經濟效益提供有利條件。如，企業通過精確控制合同、交易流程，進而掌控收入、費用的確認時間，避免因早繳納稅款給企業帶來資金周轉困難。又如，企業可在營改增實施后更新固定資產，取得可抵扣的進項稅額，降低企業稅負，為企業帶來更多的節稅收益。

3 營改增背景下現代中小企業稅務處理的實施策略

3.1 合理選擇納稅人身份

根據相關規定，應稅服務取得的年應稅銷售額在500萬元以上的企業可申請一般納稅人，500萬元以下的可申請小規模納稅人。一般納稅人根據行業和業務的不同，適用于6%、11%、13%、17%四檔不同稅率，小規模納稅人適用于3%的稅率。基于此點，企業應當充分考慮自身經營情況和財務狀況，合理選擇納稅人身份以達到降低稅負的目的。在選擇納稅人身份時還要注意以下幾點：一是對于應稅銷售額在500萬元以上的企業，可通過建立新公司的方式將應稅服務分離出去，使企業符合小規模納稅人的認定標準，從而降低企業稅負；二是對小規模納稅人需轉變一般納稅人的企業，要充分考慮到增值稅計稅方法變化對企業稅負的影響，以及適應這一變化所需投入的成本，進而做出正確的決策。

3.2 分開核算混合經營業務

在營改增實施后，對于存在混合經營業務的企業，其適用的增值稅稅率也有所不同。根據相關政策規定，納稅人提供不同稅率的應稅服務時，應對不同稅率的銷售額進行分開核算，未分開核算的，一律按照從高原則確定應稅服務的適用稅率。這就意味著，企業如果在混合經營業務中未能做到分開核算，就必須按照高稅率進行全部業務的稅務處理，導致企業稅負增加。以物流企業為例，交通運輸與物流輔助業務適用的增值稅稅率分別為11%和6%，為此物流企業應當加強稅務處理工作，在稅法允許的范圍內，盡可能地將稅率高的運輸業務收入轉化為稅率低的物流輔助業務收入，達到降低稅負的目的。同時，對于有聯運業務的貨運企業而言，應當在現有經營范內剔除聯運業務，只從事單純的貨運業務，從而避免對整體業務進行從高計稅。

3.3 加強增值稅專用發票管理

在營改增實施后，企業要加強增值稅專用發票管理，以便取得足額的可抵扣進項稅額，降低企業稅負。首先，企業要建立增值稅專用發票管理制度，對發票獲取、審核、傳遞等流程進行規范。尤其對于工程項目施工地點分散的建筑企業而言，要明確要求各項目部及時向企業財會部門上交增值稅專用發票，確保財會人員在抵扣期限內完成增值稅專用發票認證工作。其次，嚴格審核增值稅專用發票的取得過程，根據合同條款檢查發票的開具資金、開出日期、印章等是否無誤，確保發票的有效性，避免因發票開具不合規而導致無法抵扣。

3.4 建立稅務風險預警機制

營改增實施后，企業的稅務風險也隨之加大，受企業財會人員稅務處理能力薄弱的影響，一方面使得企業在經營中面臨著逃稅、漏稅的涉稅風險；另一方面使企業面臨著因多繳稅造成的稅負增加風險。為此，企業應該建立起稅務風險預警機制，強化對稅務處理工作的有效控制。企業應當對每月申報的納稅金額變化進行監控，結合企業各業務類型的具體情況，計算出稅負率預警指標，將其作為稅務風險控制的執行依據。當企業實際稅負率接近于稅負率預警指標時，企業要查明原因，及早采取措施控制事態發展，避免稅負增加；當企業實際稅負率遠遠低于預警指標時，則表明企業營業收入實際負擔的增值稅額相對減少，這時企業要審查是否存在多抵扣進項稅額的情況，避免企業出現逃、漏稅風險。

4 結 論

總而言之，營改增政策在全國范圍內推行的背景下，現代中小企業必須加強對營改增政策的學習，認清營改增之后對企業經營發展帶來的影響，并積極采取應對措施。稅務處理作為企業有效應對營改增政策的一項重要工作，必須從企業實際經營情況出發，通過合理選擇納稅人身份、分開核算混合經營業務、加強發票管理、建立稅務風險預警機制等途徑強化企業稅收管理，在合法的范圍內處理涉稅事項，從而降低企業稅負，促進企業健康發展。

參考文獻：

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