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[論文摘要]內部審計形成于20世紀20至30年代，其產生的真正動因是企業管理的需要。隨著社會的發展，企業管理內外部環境處于不斷的變化之中，內部審計其職能也隨之從最初的監督延伸至咨詢領域，它對公司治理中內部控制和風險管理起到再監督與再管理的作用。

內部審計形成于20世紀20至30年代，其產生的真正動因是企業管理的需要。隨著社會的發展，企業管理內外部環境處于不斷的變化之中。在當前公司價值最大化的目標下，內部審計扮演怎樣的角色，其在公司治理中的功能如何，本文愿做一嘗試性探討。

一、內部審計的涵義及職能拓展

（一）內部審計的涵義

2001年內部審計師協會（IIA）對內部審計的定義為“內部審計是一種獨立、客觀的保證工作與咨詢活動，目的是為機構增加價值并提高機構的運作效率。它采取系統化、規范化的方法對風險管理、控制及治理程序進行評估和改善，從而幫助機構實現它的目標。”對于這個定義，我們可以從幾個方面來理解：首先，我們不難發現內部審計最終的目標是幫助企業實現其目標，而企業的目標就是增加價值，結合兩者，內部審計的最終目標就是為增加企業的價值而服務；其次，它所采用的手段主要是保證和咨詢，這里的保證服務是一種為了機構的風險管理、控制或治理過程進行獨立評價而客觀地審查證據的行為，而咨詢則是提供建議以及相關的客戶服務活動；再次，內部審計應以風險管理、內部控制系統、企業治理結構為工作范圍，用系統化、規范化的方法來評價和改進它們；最后，內部審計人員應該以獨立、客觀的工作態度完成其職責，其中獨立性要求內部審計在確定活動范圍、實施審計及報告審計時不應受到任何因素的干擾，客觀性要求內部審計師在執行審計工作時，對他們的工作結果秉持誠信的原則，不與任何方面達成重大質量妥協。

中國內部審計協會在參考了IIA定義后，結合我國的現實情況，于2003年在公布的《內部審計基本準則》中，將內部審計定義為“內部審計師在組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的真實性、合法性和有效性來促進組織目標的實現。”這個定義明確了內部審計是由組織內設的機構所實施的一種獨立、客觀的活動，其目的是通過對組織的經營活動及內部控制的真實性、合法性和有效性進行審查和評價，使組織經營活動及內部控制中存在的問題得到認識和解決，從而促進組織目標的實現。中國內部審計協會的定義在結合我國實際情況基礎上提出，尤其進步意義，但是與IIA的發展相比，還是有局限性。尤其是面對全球化的影響，將內部審計主體封閉在一個組織內將難以滿足企業決策的信息需求。因此，筆者將按照IIA所提出的理念進行后續論述。

（二）內部審計的職能

在內部審計產生和發展早期，以查錯防弊為主的監督職能是其主要職能，但隨著社會經濟的發展和進步，以及內部審計所承擔的角色的增加，筆者認為，企業內部審計包括四個遞進的職能：監督、評價、控制和咨詢。

1．監督職能。內部審計首先是單位內部的一種經濟監督活動，那么監督職能也應是內部審計最基本的一項職能。監督職能是指對被審計對象的財務狀況等經濟活動進行檢查和評價，確定其會計資料是否正確、真實，反映的財務收支和經濟活動是否合法、合規，有無違法違紀和浪費行為，從而督促被審計對象遵守財經紀律，改進經營管理水平，提高經濟效益。

2．評價職能。評價職能是由經濟監督職能派生出來的另一種職能，包括評定和建議兩部分，也是內部審計的一項基本職能。通過內部審計可以全面了解部門、單位的真實的經營管理狀況，并以此來來評價經營決策、計劃、方案的合理性和可行性，評價其規章制度設置是否健全完善，是否正常運行，評價其經營管理水平及效益的優劣。

3．控制職能。現代企業已越來越多元化，層級化，跨國公司業務遍布全球，企業經營管理中的風險隨之而增加，企業的高層管理人員不可能事無巨細地對每一項業務進行監督，必須委托一個獨立于被審計部門的單位進行控制，以保證企業目標的實現。內部審計因其受企業高層的直接領導，對公司的決策層負責，能夠站在企業發展的全局來分析和考慮問題，對企業經營活動的控制活動可以提供直接的技術支持，并檢查控制程度和效果，提出控制中存在的不足和問題。

4．咨詢職能。隨著現代企業制度的建立，企業ERP系統及會計電算化的普及，賬面資料的錯誤會越來越少，內部審計的工作重點必須從傳統的“查錯防弊”轉為內部的管理、決策服務，內部審計的職能作用也已從監督評價向咨詢方面延伸。另外，現代企業所面臨的環境復雜且多變，經營風險增加，市場競爭激烈，這些導致包括各管理者層尤其是高級管理層迫切地需要有人以“顧問”的身份，對其制定的目標、決策、計劃以及在經營過程中出現的錯誤和薄弱環節提出改進建議。內部審計人員熟悉企業整體情況，且獨立于公司的其他部門，使內部審計人員較其他部門更易于提出較全面、客觀、可行的建議。因此，內部審計人員承擔了專業的咨詢服務。咨詢職能更能適應內部審計在現代公司治理中的發展，促進內部審計價值增值。

二、內部審計在公司治理中的作用

（一）內部審計與內部控制

關于內部審計與內部控制的關系，審計學家錢伯斯認為，內部審計所擁有的一套管理理論需要以內部控制概念為中心。1977年美國的《國外反貪污行賄法》確立了內部審計在內部控制方面的法定職責。內部控制已成為現代內部審計的主要產物。審計學家布林克在回首IIA50年時指出，內部審計最應該關注的是“內部控制”。根據《薩班斯-奧克斯利法案》框架中“監督”要素的要求，企業的監督可以分為持續性監督活動和內部審計定期的、相對獨立的評估兩部分。那么，可以將整個內部控制體系劃分為三個相對獨立的控制層次：第一個層次是經濟業務發生部門嚴格按照企業內部設計的要求，相互牽制開展業務活動，建立起第一道監控防線；第二個層次，經濟業務最終的流向都必將反映到財務報表中去，因此財務部門就要在事后建立起第二道監控防線；第三個層次，內部審計部門要建立起以查為主的監督防線，獨立地按照法人要求，有選擇地對內控的各方面行使檢查功能，發現管理流程中的不足和風險，提出改進措施，并能夠將這些評價結果反映到高層，高層同時也要賦權給內審部門督促改進措施的落實，促進內部控制體系建設趨于完善。對于風險較高的組織如金融機構來說，第三道防線更是必不可少。從監督職能來說，盡管內審監督檢查的頻率要比其他部門的自我監督檢查和財會部門的管理監督要低得多，但是內部審計部門的獨立性和在組織內應有的權威性，再加上直接由最高層領導，賦予該部門對內控具有再監督和再評價的特殊而又重要的職能。內部審計是企業內部控制的有效監督者，為了強化內部審計監察部門的監督職能，許多西方金融機構都成立了獨立于經營管理之外的內審稽核部門。

當然，從組織結構上看，內審檢查部門并非獨立于內部控制整體框架之外的，它也屬于控制的一部分，本身也需要對自身的各種內外部風險進行管理，和經營管理部門一樣，也要采取自我控制措施，須注意自我檢查和批評。

（二）內部審計與風險管理

關于風險管理，比較有代表性的說法是威廉與漢斯在1964年出版的《風險管理與保險》中所提出的，他們認為風險管理是通過對風險的識別、衡量和控制，以最低的成本使風險導致的各種損失減到最小程度的管理方法。從這個定義中我們可以得出，實現風險管理目標的主要手段是控制。

在充滿不確定性的市場環境下，企業要實現目標，其管理者應該確保其擁有健全的風險管理過程，且這些過程發揮了應有的效用。高層決策者和審計部門應該在確定企業是否擁有健全的風險管理過程及這些程序是否有效運作等方面起監督作用，在此，內部審計人員作為高層機構下設的獨立機構責無旁貸地承擔起這一工作。正如本文開篇介紹的IIA對內部審計的定義中指出：內部審計需提高風險管理、控制與監管工作的有效性，使企業達到預定的目標。《IIA實物標準》（2001）實務公告2100-3中描述到：內部審計部門應該評價并幫助改進機構的風險管理、控制和治理體系。我國著名內部審計專家王光遠認為：“內部審計人員是風險管理潛在的重要利益相關人和參與者。”“風險管理是內部控制的延伸，內部審計是風險管理的確認者，是對風險管理的再管理。”國內外許多審計實踐表明，對風險管理審計的報告更容易被管理當局所接受，管理部門也容易理解內部審計存在的意義，風險管理可以幫助內部審計度過正在影響企業的價值危機。

那么，內部審計在風險管理中的作用有幾何呢？

1．站在全局的角度上審視風險。企業是一個由各個單位有機結合起來的整體，每一個部門之間要么直接相關，要么間接相關，只要有一個單位發生風險就會或多或少傳遞至其他部門，并經常危及企業整體。而各部門都站在本部門的立場上處理風險，難免會一葉障目，考慮不周，內部審計則與之不同，它獨立于企業經營管理部門，使得它可以從全局出發、客觀地管理風險。

2．調控、指導企業的風險策略。內部審計部門處于董事會、總經理和職能部門之間，可在企業風險策略和各部門決策之間進行協調，通過這種協調，內審人員可以調控、指導企業的風險策略。

需要注意的是，內部審計雖然可以促進風險管理過程的建立或提高風險管理的有效性，但是它并不參與風險管理的設計和實施，而是管理層負責ERM的設計，所有員工協助貫徹實施，董事會監督管理層對企業風險管理的設計與實施，內部審計部門通過檢查、評價、報告企業風險管理過程的適當性和有效性，并提出改進建議來協助管理層、董事會或審計委員會，而不是履行風險管理的受托責任(Bailey等，2006)，否則將影響內部審計的獨立性（作者單位：深圳紡織集團股份有限公司）。

參考文獻

[1]Bailey，AndrewD，AudreyA.Gramling，SridharRamamoorti：內部審計思想，王光遠等譯[M]，中國時代經濟出版社，2006（5）

[2]RobertMoeller，SOA與內部審計新規則，劉霄侖譯，[M]，中國時代經濟出版社，2007（1）

[3]張慶龍，內部審計價值[M]，中國時代經濟出版社，2006（10）

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關鍵詞注冊會計師小型單位審計

新的《中國注冊會計師審計準則》于2007年1月1日起實施，這對注冊會計師審計工作提出了更高的要求。《公司法》規定，有限責任公司工商年檢必須提供經由注冊會計師鑒證的審計報告。面對數量大、規模小、收費低、對審計還十分陌生的大量小型單位，注冊會計師應按照《中國注冊會計師審計準則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》的要求實施小型單位審計業務，以便更有效地工作，既提高審計效率，又保證審計質量。在審計實務中，注冊會計師應特別關注下列相關問題以降低審計風險。

1對小型單位的認定

注冊會計師應當根據被審計單位的具體情況，恰當地評價其是否屬于小型單位。評價的標準，主要是業務規模、職工人數和權責分工的程度。這三個標準要同時考慮，如果被審計單位業務規模小，同時職工人數少、權責分工有限，應判斷為小型單位；如果被審計單位的規模較小，但屬勞動密集型單位，職工人數多，內部管理控制制度也比較健全，職責分工較細，則應判斷為一般單位；如果被審計單位規模不算小，但經濟業務簡單，職工人數很少，內部管理控制制度薄弱，權責分工有限，則應被判斷為小型單位。

對小型單位的認定，很大程度上取決于注冊會計師的專業判斷。但要注意，是否把被審計單位判斷為小型單位，只影響到審計所采取的程序，而不影響會計報表審計的目標。注冊會計師如果因判斷失誤而導致所采取的審計程序不當，最終影響到審計結論，就應承擔相應的審計責任。即不管注冊會計師怎樣判斷，都不能改變原有的審計目標及其應承擔的審計責任。所以，在判斷確定某單位是否為小型單位時必須謹慎。

2充分評價小型單位的審計風險

一般小型單位通常具有以下全部或大部分的特征：所有權集中于少數人；管理人員少，組織結構簡單；缺乏成文的內部控制制度；不相容職務分工有限；管理當局凌駕于內部控制之上的可能性大；經營規模較小，經濟業務簡單。以上小型單位的特征，對單位的會計報表可能產生影響，因而，注冊會計師對小型單位審計時，可能會承受一定的審計風險。這種審計風險，不僅僅表現在經濟損失上，還表現在職業聲譽上，因此，要給予高度重視。

2.1在接受小型單位審計委托前，進行初步調查

在接受小型單位審計委托前，注冊會計師要重視對被審計單位進行初步調查，若發現以下情況，可考慮拒絕接受審計委托。

（1）會計記錄不完整。會計記錄不完整或者缺少必要的會計數據，就使會計報表審計缺乏必要的審計證據，也就不能對會計報表發表審計意見。

（2）內部控制不存在。被審計單位內部控制不存在，或即使存在內部控制，但根本沒有遵循，使內部控制失效，這樣就可以認為被審計單位內部存在重大錯誤或舞弊行為的可能性很大，審計人員承受的審計風險可能會增大。

（3）管理人員缺乏誠信或品行不端。被審計單位人員如果品行不正、缺乏誠信、不講信譽，總是想弄虛作假，如隱瞞收入、調節利潤、偷稅漏稅、貪污盜竊等，則其會計報表存在重大錯誤或舞弊行為的可能性就大，審計風險也大。

注冊會計師若在接受審計委托后發現以上情況，則可考慮中止審計，解除與被審計單位的審計約定，或發表非無保留審計意見。當然，如果注冊會計師認為經過詳細審計還是可以有一定的把握將審計風險降低到可接受的程度，而被審計單位也愿意支付追加的審計費用，則可接受審計委托或繼續保持審計約定。

2.2對內部控制的特殊考慮

（1）適當了解內部控制。注冊會計師審計小型單位會計報表時，應適當了解內部控制，以確定是否信賴。必要時，注冊會計師可要求其以書面形式對相關內部控制作出說明。

一般注冊會計師在以下情況下，要求被審計單位對其內部控制制度進行說明：第一，注冊會計師對被審單位內部控制的健全性比較滿意，但對其有效性有很大懷疑，為明確其應承擔的會計責任，要求其對內部控制的健全性和有效性作出說明；第二，注冊會計師準備在審計程序中依賴內部控制，為了降低審計風險，減輕審計責任，可以要求作出說明。如果注冊會計師決定要求被審單位對內部控制作出說明，最好以書面形式表述，這樣不僅更嚴肅、規范，也為以后解決可能出現的責任糾紛提供依據。

（2）考慮不作制度測試。根據小型單位的特點，其內部控制不存在或失效的可能性較大，控制風險比較高，因此，注冊會計師一般在了解內部控制的基礎上，不進行制度測試，而直接進行較詳細的實質性測試，以降低審計風險，提高審計效率。

（3）專門審核內部控制制度。有的小型單位，管理當局希望通過注冊會計師對其內部控制制度的審核，發現存在的缺陷及需要改進的方面，進而提高經營效率。因而，可能要求注冊會計師同時審核單位的內部控制制度。在這種情況下，注冊會計師如果準備依賴內部控制，在對相關內部控制進行測試時，可以特別關注委托人提出的要求，看是否存在錯誤和舞弊行為。但是，如果注冊會計師不準備依賴內部控制，即不對相關內部控制進行測試，就可考慮與委托人另簽訂業務約定書，專門對相關的內部控制進行審核。但這應作為另一項業務處理，與本次審計項目無關。

3適當簡化審計計劃和實施步驟

注冊會計師對小型單位審計可根據實際情況作適當簡化：適當簡化審計計劃；適當了解內部控制；可考慮不進行制度測試；適當簡化實質性測試程序。但在實務操作中，注冊會計師如何專業判斷小型單位審計的簡化程度呢？

（1）注冊會計師按照《中國注冊會計師審計準則第1621號——對小型被審計單位審計的特殊考慮》對小型單位實施審計的同時，必須更好地遵照審計準則的有關規定，根據小型單位的實際情況，合理運用專業判斷，來謹慎確定是否對小型單位的審計工作作適當的簡化。

（2）是否適當簡化審計程序，必須服從于獲取充分、適當審計證據，降低審計風險至可接受水平，實現會計報表審計目的的根本需要。如果只是為了簡化而簡化，獲取的審計證據不足以體現合理的審計結論，會增大審計風險，導致審計失敗。

（3）要充分認識到審計不充分可能引致的不良后果。按照小型單位審計目的與責任不變的現代審計思想，注冊會計師是否將其被審計單位確定為小型單位、對小型單位實施適當簡化的程序的程度，完全取決于注冊會計師的專業判斷，這并不改變其審計目的及其應當承擔的審計責任。所以，注冊會計師要高度謹慎，避免出現審計不充分可能發生的不良后果。

4關注小型被審單位的資本保全

我國《公司法》及《刑法》均明確規定，企業成立后出資人不得抽走資本。但在社會經濟生活中出資人抽走資本的現象時有發生，特別是小型單位抽走資本尤為嚴重。根本原因之一是小型單位在設立時，部分出資人的投資資金是臨時借貸得來的。在會計處理上，單位一般不會變動實收資本科目，只將原借貸得來用于驗資的資金額，以貨幣歸還他人，對方科目長期掛在“其他應收款”或“預付賬款”等科目。注冊會計師在對小型被審單位的“其他應收款”、“預付賬款”等審計中，尤其要對明細科目保持高度謹慎，嚴格審查。在對實收資本審查的同時，更要對“貨幣資金”、“存貨”、“固定資產”等科目與“實收資本”比對審核，以得出正確的判斷。前三項之和剔除相應的負債后，理論上應大于或等于“實收資本”，若明顯小于實收資本，那么，被審單位便有抽逃資本之嫌，應審慎從事。

5關注小型被審單位間存在關聯交易

在小型單位與業主之間，或者小型單位與業主家庭所控制、擁有、管理或有重大影響的單位之間，可能會發生重大交易。一般情況下，小型單位的關聯方交易是沒有明確的控制程序和規則的，且大部分業主可能不完全理解關聯交易的含義及關聯交易的披露要求，更有甚者利用關聯交易以達到偷漏稅款的目的，所以，在對小型單位進行審計時，要注意是否存在關聯交易。注冊會計師應向業主說明關聯交易的含義和披露要求，向管理當局獲取關聯方關系和關聯交易披露完整性的聲明。在審計收入或采購原材料交易時，對一些交易數額大、價格偏高或偏低的交易，要增加審計程序，獲取交易方被審單位資料，充分考察是否是關聯交易，并盡可能地了解其交易目的。

6關注小型被審單位中容易出現的報表錯弊

對小型單位的審計，必須高度注意小型單位中容易出現的報表錯弊，主要有以下幾個方面：第一，為了減少納稅等目的而低估收入或高估費用。如把銷售收入隱藏在往來賬戶中，不體現利潤等。因此，注冊會計師在審計時應特別關注有無低估收入或高估費用的情況；第二，將私人費用在單位列支。小型單位通常由于內部控制比較薄弱，管理比較混亂，管理人員很可能依仗權力，將一些個人費用拿到被審單位來報銷，尤其是小型的私營單位，業主的生活費用與單位經營費用不分，將生活上的開支，也列入單位費用，夸大單位的支出，偷漏稅金；第三，業主或管理人員因解決個人問題而從單位謀取不當利益。如業主或管理人員動用單位的資金為自己炒股票、向單位長期借大量款項不予歸還等；第四，因對外籌資而粉飾財務狀況和經營成果。如單位為了獲取銀行的貸款而夸大償債能力；在將被別的單位收購或兼并時，為了提高投資價值而高估資產賬面價值；因管理人員獲得的經濟利益與單位經營成果掛鉤，而通過掛賬處理隱匿費用、虛增利潤等；第五，管理人員從單位取得的經濟利益與其承擔的責任及經營規模不相稱。如給管理人員定過高的工資標準，或發放過多的獎金等；第六，資金的體外循環。如有的小型單位大量利用貨幣現金交易，直接進入小金庫，在單位的體外循環。注冊會計師對于以上小型單位中出現的報表錯弊必須以事實為依據如實地在審計工作底稿中陳述，并書面表達出其對單位會計報表的影響。

參考文獻

1程鳳朝，李曉慧.現代審計精要[M].北京：經濟科學出版社，1999

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(一)內部審計機構設置不夠合理審計工作的獨立性是其鮮明特征，但從行業內部審計機構設置的現狀看，部分仍然無法保證內部審計工作獨立客觀的開展。第一，內部審計人員的利益受被審計單位影響。在薪酬分配、績效考核方面，兩煙公司審計委派辦實行雙重考核，被審計單位的考核比重為30%;純銷區兼職審計人員則完全處于被審計單位的管理下，個人利益與企業利益一致。第二，純銷區內部審計機構與財務部門合并辦公，兼職審計人員同時在財務崗位上工作，受到財務部門負責人管理，導致業務范圍重疊，開展審計工作是經常出現自己查自己的情況，無法保證審計意見的獨立客觀。審計委派辦采用“垂直管理、雙重領導”方式，形式上相對獨立，實質上仍屬于被審計單位主要管理，導致審計工作很難得到有效執行。

(二)內部審計質量控制不夠到位根據中國內部審計具體準則第19號定義，內部審計質量控制是指內部審計機構為確保其審計質量符合內部審計準則的要求而制定和執行的政策和程序，一般包括內部審計督導、內部自我質量控制與外部評價三個方面。重慶煙草行業建立了以審計處為核心的內部審計督導體系，制定了《重慶市煙草行業內部審計暫行規定》《重慶市煙草行業內部審計工作操作規程》等一系列政策和程序性文件，形成了符合行業特性的內部審計質量控制體系。由于缺乏相應的內部考核及外部評價機制，該體系的執行情況并不樂觀，主要表現在各單位內部審計人員變動頻繁、審計資源配置不合理、審計工作避重就輕等方面，導致審計質量得不到保證，從而加大審計風險。

(三)內部審計隊伍配置不夠完備截至2013年底，重慶煙草行業共有內部審計人員75名，其中37名專職審計人員，38名兼職審計人員。審計委派辦一般配備2～3人，純銷區審計部門只配備1名兼職審計人員。首先，內部審計工作范圍廣泛，包含財務收支、投資項目等專項審計，合同、采購等日常審計，人手不足導致一些關鍵環節審計監督缺失，對重大項目無法做到全過程跟蹤審計。其次，行業審計人員缺乏專門的培訓，對政策法規理解不透徹，審計職業判斷能力弱。全體人員中只有22名具備中級以上技術職稱，且基本屬于財務審計方面的技術職稱，使得審計工作基本從財務方面查找問題，因而發現的問題缺乏針對性，提出的建議缺乏操作性，隊伍配備不夠適應行業需求。

二、改進內部審計工作現狀的途徑

針對存在的問題，筆者認為，重慶煙草行業內部審計工作現狀應該從四個方面進行改進:一是明確服務職能的基本內容;二是適當調整審計組織結構;三是逐步完善內部審計質量控制體系;四是多視角配備和培養審計隊伍。

(一)明確服務職能的基本內容在行業日常內審工作中，對其服務職能涉及較少，大部分審計人員認為內部審計就是查錯糾違，這是一種片面的理解。內部審計作為企業內部監督體系的重要組成部分，是服務于企業內部的管理，加強企業內部監督制衡體系的一種管理活動。為充分發揮內部審計的服務職能，必須明確以下兩項基本內容。1．內部審計的主要服務對象是企業決策層企業管理的核心是決策。決策就是為了到達一定目標，利用已知信息進行方案或方法確定的過程。決策是否科學直接影響著組織的生存和發展。決策所依據的信息資料是否真實可靠是影響決策科學性的一個十分重要的因素。企業內部的各個管理部門是決策方案的具體草擬者，受本部門利益的驅使，業務范圍的限制，制定的決策草案往往有失偏頗。由于內部審計具有相對獨立性，專門從事審核檢查工作，沒有自身的特殊利益;同時，內部審計作為組織內部的一個綜合管理控制部門，其審查范圍涉及組織的各個部門、各種業務。因此內部審計能以獨立、客觀的身份，從組織的整體利益出發，對決策草案進行全面綜合的評價，為組織的決策者進行科學決策提供有用的咨詢意見。2．內部審計的主要服務內容是保證內部控制的有效性內部控制是建立在一定的控制環境中的，隨著社會的發展，控制環境會發生不斷的變化，這種變化會使原來比較健全有效的內部控制發生殘缺或失效;同時，隨著人們對內部控制規律的深入了解，人們也需要對內部控制進行不斷完善。這些都要求人們不斷對現有內部控制的健全有效性進行不斷的評價，以發現其中存在的問題，不斷加以改進和完善。使其總是處于比較健全、有效的狀態。相對于外部審計，內部審計更了解本組織的情況，而且更關心本企業內部控制的健全有效性。由內部審計來進行這種評價，不僅更加準確、有效，而且成本更低，評價更及時。因此，內部審計應當為促進組織的內部控制始終處于比較有效的運行狀態提供及時的評價和建議。

(二)適當調整審計組織結構煙草行業是國有獨資，政企合一的企業組織，公司結構單一，不符合現代企業制度要求搭建組織架構。內部審計作為現代企業管理內部規范機制的重要組成部分，公司結構是保證其功能發揮的前提和基礎。為了保證審計人員能客觀公正的發表審計意見，充分發揮內部審計的監督評價職能，企業應盡量提高審計機構的獨立性。結合現階段行業內部審計組織機構與被審計單位業務聯系密切，嚴重缺乏獨立性，無法保證審計人員獨立客觀的開展審計工作，導致監督機制形同虛設。但是，內部審計畢竟屬于企業內部機構，不可能完全獨立于企業之外成為外部審計。考慮到行業整體結構的特殊性，如何調整審計機構，這個度就顯得特別重要。內部審計部門在不同組織結構中發揮的作用是不同的。市局(公司)及審計委派辦采用的是第二種模式，由總經理負責，審計部門負責人分管，這種模式的雖然對領導層無法進行有效監管，但還是能發揮內部審計的基本職能;其他區縣分公司采用的是第一種模式，由分公司總經理負責，財務部門負責人分管，這種模式效果最差，嚴重影響審計獨立性，內部審計工作缺乏基本的工作環境。結合行業機構設置的現狀，筆者認為應構建以審計處為核心，審計委派辦為基礎的二級審計機構。從制度和機構上擴大審計委派辦的工作能力和范圍，代替純銷區兼職審計機構。一是在制度上明確審計委派辦的職能職責，充分賦予其相應的權利，保證其不與被審計單位發生利益往來。如薪酬發放、人事任免應與被審計單位脫離;業務考核應由上級審計部門負責等。二是根據審計工作范圍，適當擴大審計委派辦規模，如新設審計委派辦;增加人員編制;擴大業務管轄范圍等。同時，取消基本沒有發揮審計作用的純銷區兼職審計機構，將這些公司的內部審計工作交給審計委派辦執行。

(三)逐步完善內部審計質量控制體系以重慶煙草雙核集整管理體系建設為契機，圍繞審計過程重點環節、重要領域，強化過程控制。筆者認為，可以從如下幾個方面進行考慮:1．細化審計工作標準嚴格按照行業審計相關工作規范，將審計范圍、審計頻率、審計程序等進行明確，結合行業目前正在開展的體系文件修訂，以流程文件搭建為載體，實行流程管理，對審計過程涉及的相關部門、關鍵環節進行風險描述，細化審計輸入和輸出，并將審計環節關鍵指標納入績效目標考核，確保審計過程的有章可循、有據可依;2．升級審計信息技術借助在線審計系統這個信息化平臺，引入“一表式”管理方法，利用信息化手段對審計程序、審計范圍進行固化，在系統中詳細記錄審計過程，達到有效避免審計工作避重就輕、過程不符、內容不實等問題;3．強化審計監督保障在審計工作中，如何避免人為因素而引起的審計質量控制不到位一直是業界共同探討的話題。行業也先后推出了多個規范內部審計工作的文件，然而此類文件大多缺乏制衡外部干預的相應措施，執行效果不是太好。解決這類問題，可借助行業內管法制工作管理范例，自上而下，在企業環境中確保審計人員的工作獨立性，在工作程序上真正實行直接上報、單獨負責、縱向管理機制。同時，借助第三方機構，對本企業內部審計工作進行客觀公正的評價，減少企業自身對內部審計工作的考核比重，建立內外雙重評價的考核體制，促進審計工作相對獨立。

篇4

監理是我國的工程項目建設體系中對工程項目行使監督管理的關鍵環節，要求具備非常高的專業性，我國對現有的監理單位按人員、技術力量等將其資質等級劃分為甲級、乙級、丙級三種，并對三種資質等級的監理單位分別規定了相應的執業范圍，同時我國對監理人員的資質也有相應的要求并實行監理人員注冊制。在我國現有具備資質的監理人員是十分有限的，大多數監理單位在對工程項目進行監理時往往大量聘用外部人員，而這些外聘人員流動性大，監理執業水平良莠不齊，有些甚至對監理業務知之甚少，因此在對工程項目監理過程中就會出現各種違規操作的現象，具體表現為以下幾種形式：第一種形式表現為多頭執業，即同一監理人員在多個監理單位或工程項目進行監理執業；第二種形式表現為降低標準，即本來應該由甲級監理單位監理的工程項目交由乙級或丙級監理單位監理等；第三種形式表現為“濫竽充數”，如：應該由注冊監理工程師實施的監理工作交由專業監理工程師或監理員實施等，應該具備高級工程師資質的監理工程師只有工程師資質或沒有資質等；第四種形式表現為吃“空餉”，即有資質的監理人員不從事監理執業，而是掛靠在監理單位以保障監理單位的人員資質要求。審計時應針對上述幾種情況進行審計，重點是對監理人員尤其是外聘監理人員的資質進行審計，審計時可以通過我國的監理工程師管理系統審查監理人員相關證件的真實有效性，可以通過審查監理人員考勤或工資發放情況查找是否存在監理人員“掛名”的現象，重點審查監理人員更換后是否存在“以次充好”，等等。

二、監理履職的審計

我國在實行監理制度之前，監理的職能是由建設單位行使的，監理制度的實施改變了單純由建設單位對工程項目進行監督管理的狀況，它是通過引入獨立的第三方“監理”來對工程項目進行專業的監督管理，監理的職責則通過合同及相關法律法規予以明確。但在現實中，由于對監理的不信任以及舊有模式的慣性等各種原因，建設單位往往不會““放權”，這時，監理通常也會順手推舟，“睜只眼閉只眼”，做個老好人，成為建設單位的附庸，而不會去獨立履行第三方監督管理的職責，但是監理的不積極作為往往又是致命的，他不僅可能會造成權利的失控、監督的真空，更是容易滋生腐敗，從而引發各種工程事故，給國家、社會和人民帶來不可挽回的損失。更有甚者，有的監理單位和人員為了能從相關利益中分一杯羹，就會利用建設單位在專業管理上的不足和漏洞，伙同施工單位一起欺瞞建設單位，從而獲取非法利益。除此之外，監理在履職上的公平公開公正也是十分重要的，在實踐中，監理是需要對施工單位的違規操作進行處理處罰的，而此時，監理就往往會利用自己的職權隨意處罰乃至不處罰，或者對不同施工單位出現的同樣問題處罰標準不統一，等等。

審計時應區分監理“不作為”和“濫作為”這兩種情況有重點的進行審計。“不作為”的審計重點是監理是否按照合同及相關法律法規履職，是否主動履職而不是被動簽字，審計時可以通過查閱合同及相關法律法規中的有關條款，結合監理行為，審查監理是否“不作為”。“濫作為”的審計重點是監理是否、處理處罰是否公平，審計時可以分析比對同一問題在不同施工單位處理處罰的標準和處理處罰的幅度，重點關注應處理處罰未應處理處罰或減輕處理處罰的情形。

三、審計處理處罰

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關鍵詞：中國；審計環境；審計信譽；審計質量

Abstract:Basedontheanalysisofthecurrentauditingenvironment,thepaperprobesintotheproblems,suchastheinsufficientsocialawareness,thecreditcrisisofauditing,andsoon.FinallysomecountermeasuresareputforwardtooptimizetheauditingenvironmentinChina.

Keywords:China；auditingenvironment；auditingcredit；auditingquality

審計環境是在一定的時間和空間條件下與審計活動相關的一切外部事物及其活動的總和，涉及政治、經濟、法律、科學文化以及社會環境的諸多方面。［1］審計環境不僅是審計產生的土壤，也是審計發展的保證條件。審計環境既是審計存在和發展的空間，又是審計賴以生存的土壤,因此它是現代審計理論研究的一個重要課題，研究如何改善審計環境因素來加強我國的審計建設，關系到審計職能能否實現，關系到審計質量，關系到審計事業的興衰。

一、我國審計環境現狀分析

審計環境可分為審計外部環境和審計內部環境。審計外部環境包括政治環境、經濟環境、管理環境、社會環境等；審計內部環境包括控制環境、人際環境、技能環境、客觀環境等。審計內環境決定著審計的本質，進而決定了審計的職能，進一步決定著審計的程序和方法。審計外環境則決定著審計動因，進而決定著審計目標。

我國的獨立審計從1980年恢復到現在已經有20多年的時間。20多年來，隨著審計法制環境的逐步完善，注冊會計師資格考試制度的實行，獨立審計職業規范體系的初步建立，會計師事務所的日益發展，獨立審計業務的不斷擴大，獨立審計的地位和信譽正逐步提高，審計的法律和社會環境逐步建立，一個高素質的注冊會計師隊伍也正在形成。然而，我們也看到審計環境在發展和完善的過程中存在著不少的問題。會計信息失真現象嚴重，近幾年相繼發生一系列的審計失敗案，使審計職業界的公信力受到了嚴重的影響，我國審計環境總體現狀并不令人樂觀。［2］

（一）社會對審計認識有待提高

審計機關已經成立20多年，審計地位和作用在社會上已經基本形成共識。但是個別地方和部門還對審計實施經濟監督存有片面認識，把審計部門較高層次的綜合經濟監督和專業部門的執法監督相提并論，往往對審計部門的檢查監督視為重復檢查。［3］部分單位或個別領導還缺乏對審計工作的認識，為逃避檢查拒絕提供完整資料，故意隱瞞情況，拖延時間，給審計工作設置障礙。

《中華人民共和國審計法》規定的審計雙重領導使審計機關處于兩難境地。一些單位領導為了地方和部門經濟利益，搞掛牌保護，甚至直接干擾審計查處，說情風盛行，上級領導機關的行政干預多，使審計陷入執法違令、執令違法的兩難境地。同時，委托與受托方的監督與制約關系失衡，社會審計是受托審計，委托人，被審計人，審計機構三者之間應當是相互獨立的，但從實際情況看，由于被審計公司內部治理結構失效，被審計公司審計的實際委托人是該公司的經營管理人員，即管理層聘用審計機構審計，監督管理者自己的行為，并且審計費用等事項由公司管理層來決定，這必然從根本上破壞了審計的平衡關系，管理層在審計交易的“契約”中掌握著審計機構的聘用，續聘與審計費用標準等內容，審計機構明顯處于被動地位，這樣在很大程度上影響了審計的公正性。

（二）社會審計信譽危機

少數注冊會計師在執業過程中，往往把職業道德準則拋到了腦后，尤其是發生在證券行業的假賬，因為廣受傳媒關注，涉及大量中小投資者利益，社會反響強烈，導致社會公眾對社會審計的負面評價，有的甚至是惡劣的，社會審計遭受前所未有的信任危機。如2005年1月31日，金荔科技(600762)預虧公告，證監會湖南監管局于去年底對公司進行了專項核查,初步查明公司2003年度虛作收入13207.61萬元，虛轉成本5028.45萬元，虛增利潤8179.16萬元，2004年1-10月,虛作收入11009.5萬元，虛轉成本3738.52萬元，虛增利潤7270.98萬元。公司將對以前年度虛作收入、虛增利潤的情況進行追溯調整，2003年度業績將出現虧損。審計報告嚴重失真是籠罩在整個行業的一個陰影，導致了投資者和社會公眾對會計師事務所喪失了信心。［2］

（三）審計隊伍人才缺乏

審計人員是審核被審計單位的經濟資料的操作員，基層審計執法人員素質不高是比較突出的問題。不少文化程度較低，又未經專業培訓的人員進入審計機關；原有一些人員又知識老化、方法單一，與現代審計技術的發展有一定的差距，使審計隊伍整體素質、綜合能力不高。審計人員素質低導致在實際工作中對會計準則和會計制度把握不好，曲解會計科目含義，致使不能正確核算經濟業務，同時，審計人員工作疏忽，經常出現數字書寫與計算錯誤，會計估計錯誤等問題，導致了審計質量不高。［4］

（四）會計環境現狀不夠理想

首先，會計人員素質普遍較低，職業道德意識較弱，提供全面真實的會計信息尚有困難；其次，各企業的領導對提供真實可靠的會計信息不重視，甚至要求會計人員做假賬，并視之為理所當然；再次，企業的內控制度不健全或形同虛設，不能發揮其應有的作用。審計資源是有限的，面對如此多的假賬，且得不到被審計單位應有的配合，審計人員倍感力不從心。最后，當前會計師事務所組織形式存在不足。我國會計師事務所主要采取有限責任公司形式，約占總數的90%，應該說，這種形式的事務所有其優點，但隨著審計業務的深入，它的缺點顯得更為突出，表現在：（1）降低了風險責任對執業行為的高度制約，弱化了注冊會計師的個人責任，這使得的情況屢見不鮮；（2）事務所投資者以其投資額為限擔負責任，這在很多時候是起不到制約公司法人或經營者的作用，所以鋌而走險的違法現象也就難以遏止。［5］

審計環境是審計產生的土壤，是審計發展的保證條件，對審計質量的影響重大。面對知識經濟、信息網絡、世界經濟一體化，審計環境發生了巨大變化，審計事業面臨新的挑戰。從現階段看，我國審計機關的力量有限，審計隊伍無論是技術水平、知識結構、綜合技能、人員數量都與形勢的要求有一定的距離，審計的社會、法律等環境有待進一步建設完善。因此，要保證審計事業健康有序發展，優化審計環境，提高審計質量刻不容緩。

二、完善我國審計環境的措施和建議

（一）加強行業監管，完善執業規范體系

相形于審計環境的巨變，現行國家審計機關的行政審計模式及雙重領導體制弊端突現，隸屬于政府序列部門的審計機關對政府管理的國家資金財政財務收支實施審計監督難以獨立，上級審計機關對下級審計機關所謂業務指導操作性不強，對存在的條塊分割，職能交叉現象鞭長莫及。建立隸屬于立法機構、垂直管理的國家審計體制已是形勢所需，這將更有利于審計獨立性、權威性的發揮。

加強法制建設，規范審計行為。在法規體系上理順地方部門法規與國家政策之間的關系，盡量避免合理不合法，法規滯后，堅決杜絕法規沖突；在法制建設上賦予審計機關更多的審計處理權，明確審計人員的執法責任，提高審計機關執法力度和執法水平；強化審計法制宣傳，適當披露審計查處的典型案件，增強行政執法效果；健全責任追究制度，使嚴重違紀違規的責任者受到嚴懲，發揮審計的震懾作用。［6］

針對注冊會計師行業的造假行為，首先要加大監管的力度，著力構建包括與政府部門聯手監管，重大業務事項備報，上下聯動開展行業互查，公眾舉報和新聞曝光相結合的社會監管在內的行業監管體系；其次要加大執法力度，完善注冊會計師民事賠償制度，消除其僥幸心理，降低執業風險；最后，應強化行業的職業道德建設，在行業檢查、開展培訓和后續教育時，應將職業道德建設作為工作的重點，使業內所有從業人員確實做到誠信為本，操守為重，遵循準則，不造假。在執業規范體系的建設上，應加快職業道德準則，質量控制準則，后續教育準則的制訂和完善，增強其可操作性，使獨立審計準則能真正落到實處。（二）凈化會計行為環境，提高會計信息質量

會計信息的失真原因是很多方面的，既有追求利益的因素，也有產權不明，執法不嚴，道德低下的因素，因此必須對癥下藥，從多方面入手解決當前信息失真的問題，改善審計執業環境。

加大對財務會計造假的懲罰力度和執法力度，糾正各種形式的“人治”傾向，嚴格按新《會計法》辦事，并把處罰重點放在責任個人身上；加強職業道德建設，應制定一套可操作的會計職業道德規范，并建立相應的評價機制，提高會計人員的職業道德意識和道德水平；強化政府監督，建立以財政監督為主體，審計、稅務、信貸監督為補充的監督體系，嚴格明確各監督主體的職責，形成監督合力；堅持法制宣傳和培訓教育相結合的原則，強化企業負責人和會計人員的法制觀念，形成有效的企業內部自我約束機制。［7］

（三）繼續推進會計師事務所體制改革

推進行業管理體制改革與創新，結合當前政府轉變職能的工作，進一步理順事務所、地方注協與財政部門的關系，明確各自的職責，解決脫鉤改制遺留下來的各種問題，使事務所能夠真正獨立執業。積極推進執業機構向合伙制轉變，加大事務所的執業責任，提高注冊會計師的風險意識，增加注冊會計師提供高質量審計服務的壓力和動力。

（四）設立審計委員會，消除聘用制的不足

健全企業內部控制制度，明確經營者、財務管理人員以及會計工作人員的職責和權限，建立內部稽核制度。被審計單位內部控制的強弱影響審計程序設計方法和審計范圍的確定。隨著經濟的發展，企業的業務量逐漸增加，企業覆蓋面卻有限，如果隨著企業管理水平的不斷提高，普遍建立了內控制度，那么使審計從以查賬為基礎過渡到以內控為基礎，就成為可能，這將顯著提高審計工作的效率。［8］

審計委員會是董事會內的一個分會，它是由非行政董事組成，它是董事會和內部、外部審計師溝通的橋梁，分擔了行政董事在內部控制和財務報告方面的部分工作。審計委員會一個重要職責便是規范財務報告：（1）主持有關外部審計的事務，選擇獨立審計師，討論外部審計的范圍、程序和計劃，評價獨立審計師的能力，督查審計結果。（2）檢查公司所有重要的會計政策，對重大的變動和其他有疑問之處加以報告。（3）先行檢查中期財務報告、年度財務報表和董事會報告。［9］

西方企業審計委員會的實踐結果證明，審計委員會在保證企業規范高效運作中起著不可替代的作用。由于內部審計特有的專業特征，需要具有管理、財務、技術、營銷等專業知識和工作經驗的人士組成審計委員會。只有這樣，才能真正保證對企業經營管理進行專業監督和評價，有針對地提出獨立客觀的專業性意見，為健全企業的財務制度，減少弄虛作假以至腐敗等事件的發生，并促進國民經濟的健康發展作出貢獻。

（五）實行永續聘任制，提高審計獨立性

發揮“審計約定書”作用，在保證有償服務的前提下提高注冊會計師的獨立性。授權董事與注冊會計師簽約。一旦約定“此約定書一經貴公司及本所同意，即對以后數次審計約定有效”，并規定了違約責任，該條款有利于注冊會計師依法審計。我國的約定書往往一次有效，每次都要續簽，這使客戶解聘注冊會計師易如反掌，又不負責任。上市公司雖然規定注冊會計師有在股東大會上申述的權利，但股東大會為控股股東所控制。所以建議修改《審計約定書》準則，規定約定書的長期有效性，并在約定書上約定終止約定書的條件及違約責任。



（六）提高審計人員素質、健全激勵和約束機制

提高審計人員政治思想理論素質和職業道德修養，重視審計人員的后續教育和專業技能培訓，達到“人、法、技”的和諧統一；進一步貫徹《審計法》、《審計法實施條例》和審計工作規范，把審計證據、審計底稿、審計評價、審計報告工作規范作為重點，規范審計人員行為。改善審計工作的硬環境，建立良好的考核晉升制度，引進人才交流機制和競爭機制，樹立國家審計的榮譽感和使命感，吸引優秀人才加入。

健全和完善審計激勵與約束機制。要結合本單位實際，制定切實可行的審計質量激勵制度；要強化審計三級復核，嚴把審計項目質量關；要完善審計質量責任追究制，對不顧審計風險，工作草率，產生嚴重后果的要追究審計人員的責任。

三、結語

審計環境對審計事業的發展影響是深刻和持久的。但同時我們也應該認識到審計事業的發展又必將對審計環境起到能動作用。同時審計質量是審計工作永恒的話題，需要常抓不懈，持之以恒。審計環境對審計質量的影響重大，要提高審計質量，必須從審計環境入手。我國目前審計環境的不足，存在著很多亟待解決的問題，因此，我們要積極改善審計環境，提高審計質量和效率。

參考文獻：

［1］鐘建.審計環境［J］.審計與理財，2004,20(7):1-3.

［2］飛草.財務欺詐與審計合謀:以金荔科技為例［J/OL］.(2005-04-30)［2008-01-10］./info/.

［3］桂華林.西方企業審計委員會制度及若干啟示［J］.上海會計，2001,22(4):53-54.

［4］湯溱.論審計環境對我國審計體制的影響［J］.會計之友，2004，20(8):60-62.

［5］俞元鵡.德國會計環境與會計模式［J］.財務與會計，2002,23(2):55-57.

［6］謝德仁.注冊會計師行業管制模式的國際比較［J］.審計研究，2001,17(4):36-38.

［7］陳箭深.完善我國財務會計規范的思考［J］.會計研究，2001,18(1):14-15.

篇6

關鍵詞：審計風險審計成本審計效益

一、日益增強的審計風險，要求獨立審計要進行可審計性研究

注冊會計師對會計報表發表審計意見，同時也就承擔了相應的審計責任，隨著會計報表和審計報告使用者專業素質及法律意識的提高與增強，企業會計報表的審計質量與審計風險已越來越受到獨立審計執業界的關注。

1.會計目標的多元化，提高了審計風險。當經濟體制由計劃經濟轉向市場經濟時，一方面會計目標由過于單一的經營責任向多元化發展，既為經管責任服務，又為經管決策服務，同時也為投資決策服務。此時，會計處理不得不在這幾種要求之間尋求平衡，從而增加了對會計信息解釋的可爭議性。另一方面，市場經濟中經濟責任的關系人帶有很大的不確定性，受托人、委托人之間的經濟責任關系也成為具有雙向約束力的約定權責關系，這種平等權利，既給了受托者自主處理會計信息的機遇，也增強了委托方要求獲得合理保證的會計信息的要求。這就給會計信息的理解沖突埋下了伏筆。可見在市場經濟條件下，由于經濟環境的變化，會計信息處理復雜化以及不同階層理解沖突的增加，必然導致審計風險。

2.市場經濟條件下，會計信息的經濟后果，增加了審計法律責任。在傳統的計劃經濟條件下，會計信息的經濟后果及影響范圍是相當有限的，而在市場經濟條件下，證券市場的存在和發展，使得各方面的關系利益在很大程度上要依賴于會計的反映內容。因此，會計信息決策作用變得非常重要。一項小小的錯誤會計信息，可能會導致整個社會資金幾萬、幾十萬，甚至幾個億的錯誤流向。正是由于會計信息和經濟后果性日益突出，一旦產生不應出現的經濟后果性，或者鑒定會計信息與使用會計信息雙方對這種經濟后果產生不同看法時，必將帶來法律上的沖突。事實證明，近年來注冊會計師因審計業務糾紛而被推上民事法庭的事件已屢見不鮮。可見，會計信息經濟后果的增大，也引起相關審計法律責任的加強。

3.獨立審計的相關法制還不很完善，導致注冊會計師審計缺乏承擔風險的能力和機制。在國外，注冊會計師是一個高風險的行業，其行業的高風險體現在完善的法律體系下的高額索賠制度。尤其是諸如日本等國家實行的會計師事務所組織形式的無限責任制，會計師及其事務所都將為其造假行為承擔嚴重的經濟后果，如果被司法部門證明與上市公司勾結，將被定性為證券欺詐罪，而遭受嚴厲的刑法制裁。所以，國外會計師事務所一般都是實力雄厚的機構，且都在保險公司投巨額保險。由于我國會計市場發展歷史較短，相關法規不健全，所以我國的會計市場也就缺乏承擔風險的能力和機制。

二、對于任何會計師事務所，還必須講求審計成本和審計效益

1.獨立審計的目的，原本就是對被審計單位的會計報表發表審計意見，不管其會計報表質量如何，注冊會計師都可依據職業標準相應地出具無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見的審計報告。這一點上看似乎任何企業單位的會計報表都是可審的，但問題在于，一些企業對注冊會計師出具否定意見或無法表示意見的審計報告不予接受，從而拒付審計費用，一旦注冊會計師出具否定意見或無法表示意見的審計報告，被拒之門外，則注冊會計師徒勞無益。

2.由于被審計單位的固有風險和控制風險極高，注冊會計師難以通過實施必要的測試程序，將審計風險控制在合理的范圍之內。或者，注冊會計師可能要實施極為復雜的審計程序，付出高昂的審計代價，才能發表恰當的審計意見，而審計收費卻不能相應提高，從成本效益上來看，顯然，該項目也不具有可審性。

總之，注冊會計師（獨立審計）對企業進行可審性研究，是基于三個方面的原因：（1）控制審計風險；（2）避免法律責任；（3）評估審計成本，提高審計效益。

篇7

關鍵詞：工程造價審計；風險；分析；對策

工程造價審計是固定資產投資審計的重要組成部分，近年來在我國重視程度不斷得到加大，運用日益廣泛，在現實中也取得不少成績。就我國當前形勢而言，國家加大基礎設施建設投入，擴大內需，各大工程建設項目紛紛上馬，這正是工程造價審計充分發揮作用的時機，此時研究工程造審計現實意義更為強烈。

一、研究概述

工程造價審計是獨立于建設單位，從工程技術的角度，對固定資產投資活動的真實性、合法性、效益性進行檢查、評價和公證的一種監督活動。具體指由獨立的審計機構，相關法律、法規和各項技術經濟指標，及對固定資產投資建設項目所花費的全部費用實施的審核與監督；并通過審計監督，保證固定資產投資項目造價的真實性、準確性及編制方法的合法合規性。

工程造價審計的意義重大。

第一，具有“合法”意義。工程造價審計可以審查工程造價方案是否真實可靠，審查建設資金使用以及招投標過程是否合法、合規。

第二，具有“提高”意義。工程造價審計可以客觀的評價建設效益，促進建設單位總結建設經驗，反思問題進而預防解決問題，提高建設項目管理水平。

第三，具有“趨同”意義。開展工程造價審計是拓展固定資產投資審計范圍和豐富審計內涵的客觀要求，也是實現與國際慣例接軌的必然趨勢，在國外特別是在發達國家，十分重視對建設項目的工程造價審計。

工程造價審計的對象廣泛。從形式上來看，工程造價審計對象是指建設單位及相關部門、單位提供的工程資料及其相關資料。作為嶄新審計領域，工程造價審計需要提供的審計資料與以往的財務審計有所不同。審計需要提供的資料包括：工程項目立項、可行性研究、概預算、投標資料等；施工圖紙、竣工圖紙、圖紙會審、設計交底材料、聯系單、攝影攝像資料等。從本質上看，指的是相關工程建設的經濟技術活動。與活動相關的是各種人財物之間的關系，這些關系也是工程造價審計之中要面對且捋順的工作內容。

二、工程造價審計存在風險

正是因為工程造價審計對象廣泛，內容復雜，與其它審計項目相比敏感性更強、審計環境更為復雜、更加注重溝通技巧、更需要專業判斷等業務特點，加之建筑經濟本身固有的特殊性和風險性，工程造價審計更容易產生風險，主要表現在兩個方面。

1.工程造價審計容易引起失誤

工程建設項目的復雜性使它從策劃到決算環節眾多，變數較大。既要經過立項、勘察、設計、施工等基建程序，同時又要經過計劃、概預算、實施過程中追加投資以及最后決算。環節多且易生變故，人材物條件、自然條件、建設者主管認識等眾多因素都會導致變化。如人材物的因素變化，導致原材料價格發生變化的因素就很多，市場可以調節價格，政策法規也可以影響原料價格。價格一旦發生變化，成本就會變化，進而導致整個工程活動發生變化如變更設計、擴大規模、增設項目等等。再如建設者的主觀認識發生偏差，做出錯誤的判斷和決策，也會對工程項目的開展帶來變化。等等。這些情況的存在，給工程造價審計工作增加了一定的工作量和難度，各個環節、各個要素稍有把握不準就容易引起審計誤差甚至是失誤，審計結果就會受到影響，同時也可能給審計人員帶來審計責任。

2.工程造價審計不可避免失誤

工程造價審計不僅因工程建設的環節多變數大而可能產生風險，同時由于我國目前的工程審計造價審計滯后性的實際工作特點，也難免會產生風險。從近幾年的實際情況來看，審計單位對工程造價審計的介人，在時間上大都是滯后的。往往是工程已經進入施工階段甚至是結算階段，審計部門才接到審計指令。工程造價審計與一般財務審計不同，實踐性更強，一些審計證據必須從社工現場才能獲得，一旦錯過時機，要對某一具體項目進行現場考察和分析，困難程度就很大，有的現場已經面目皆非，根本無從考究；隱蔽工程已經覆蓋，其“真實面目”無法看清，獲取不到充分有效的審計證據，又怎能發表準確的審計意見？由此可見，由于審計滯后的現狀，風險不可避免。

三、工程造價審計風險分析

造成工程造價審計的風險有根本原因，也有直接原因。若果說制度上的和管理方式上的是導致風險的根本原因，那么工程造價審計過程中的人員素質和操作問題就是直接原因。

1.對工程項目建設的認識存在分歧

工程造價審計與工程項目的建設是分不開的，然而就當前我國實際情況來看，對于工程項目建設的認識還是有分歧的，這種分歧會導致工程造價審計出現方向的偏差。分歧主要在工程項目建設的性質劃分上，有人認為工程項目建設是市場行為，工程建設的雙方屬平等市場主體，應該用合同法來約束工程項目建設的行為。還有人認為國家建設的工程項目大部分多為財政性資金，其目的是為了公用基礎、公益性事業的建設，認為行政參與的成分多，應該用審計法來約束。由于對工程建設本質的認識不同，工程建設認定的文書也有多種形式，不光有審計部門的審計報告和審計決定、財政部門的評審報告，還有社會中介造價咨詢報告、司法鑒定機構的司法鑒定報告等等。不同工程采用不同的報告文書，甚至同一工程的不同環節也有不同的報告。不光會使工程項目建設管理混亂，也會給造價審計的工作帶來影響，造價審計獲取審計證據時，對這些文書的認定會存在審計風險。特別是當審計部門的審計報告與司法部門的司法鑒定報告意見相左時，風險更大，這類事例在現實中屢見不鮮。

2.工程項目建設的管理存在漏洞

工程項目建設的管理存在漏洞，主要是建設方的內部控制制度不健全。工程項目建設在工程項目管理的成本上一般比較重視，千方百計控制成本，然而對工程項目建設的內部控制往往不重視，導致管理上存在漏洞。有些工程項目建設甚至都沒有內控制度，有的單位即使有內控制度也純粹就是為了應付外部檢查，根本未執行等等。就已經制定完整的工程項目內部控制制度并且得到執行的情況來看，執行效果也不如人意。或因管理人員敷衍塞責而失效，或因建設單位與施工單位相互勾結而失效，或因建設環境和項目規模的改變而失效。筆者審計過的項目中，甚至出現了較多的行政干預和個人色彩，行政領導任意更改工程設計在政府投資項目中極為常見，某些項目打上了深深的個人烙印，經常會聽到施工單位或建設單位的相關參建人說這是“某某的工程”。

3.工程造價審計活動的實施存在問題

這種問題來自工程造價審計部門自身的在審計活動中表現出來的不科學、不合理的因素，比如審計人員素質、審計活動的組織管理等。首先，從人員素質來看，審計人員的素質還不夠專業。尤其是基層審計機關，常常是一個人充當多面手，邊干邊學，遇到審計難題時，不能有正確、合理的判斷，這些缺乏專業勝任能力的表現都會產生審計風險。此外，由于某些審計人員職業道德欠缺，對審計發現的問題視而不見或是知情不報，也給工程造價審計帶來風險。其次，就審計活動的組織管理來看，也存在管理組織不力的情況。

(1)人員緊張而組織管理出問題。工程造價審計需要既懂專業又懂工程的綜合素質人才，偶爾工程造價審計工作緊急且合適人選暫時沒有找到的的情況下，審計活動的組織上就會產生隨意性。(2)時間緊張而組織管理出問題。出于造價審計活動時間緊張的原因，有些審計組為了趕進度，簡化審計操作規程，導致審計風險產生。工程造價審計活動的實施過程中的問題直接導致審計風險的產生。

(3)力量有限而組織管理出問題。造價審計活動中審計機關限于工程技術力量，往往委托社會中介機構或聘請相關專業技術人員來協助完成工作，沒有考慮所聘機構和人員的職業道德及業務水平，還有回避關系等問題。雖然緩解了力量有限的矛盾，但帶來了一些導致審計風險的因素。

四、突破工程造價審計風險

1.完善相關的管理制度是基礎

(1)明確對工程造價審計文書的認定。當前特別是明確審計部門的工程審計報告和審計決定、財政部門的評審報告、社會中介造價咨詢報告、司法鑒定機構的司法鑒定報告在合同法中的法律地位，在現階段顯得尤其重要。這一認定實際上也是對工程項目建設的性質認定。

(2)要明確工程建設項目的管理制度。工程項目管理的制度與工程造價審計活動密不可分，可以考慮逐步建立起一個以《工程項目管理規范》為核心的工程項目管理法律規范。通過這個規范，對工程項目管理各個環節的操作程序和行為準則予以明確，確定每一環節、每一程序上的責任主體，明確責任主體的義務和責任承擔方式，加強對各環節的監管，明確各環節監管主體的責任，強化各監管主體間的聯系，使工程項目管理真正有法可依、執法必嚴，在完善的制度下健康發展，為工程造價審計服務。

(3)明確審計主體內部運行機制。完善的審計主體內部運行機制是防范審計風險的直接作用力量，能夠保證審計主體的各項工作有序、合理、科學地進行，更加有利于不斷修正審計主體自身存在的不合理狀況。一方面要建立審計工作的責任制度、問責制度和獎勵制度，能夠約束審計人員的不規范行為，能夠充分調動審計人員工作的主動性和積極性，主動積極地防范風險。另一方面還要謹慎利用社會審計資源，慎重聘請專業技術人員或委托社會中介機構，進行委托前，應對擬聘請對象的執業資質、技術力量、以往執業情況之誠信度進行充分的了解。委托之后要對被委托的工作內容進行監督，可實行專人全程跟班審計，確保被委托工作有效開展，若中途發現問題及時糾正，盡力避免降低風險。

2.培養高素質的審計人才是關鍵

工程造價審計過程中的問題是導致風險的直接原因，減少審計過程的問題發生不僅要靠制度，還要靠活動的實施者。工程造價審計人員素質素質包括職業道德素質、業務能力素質。職業道德素質的提高，一方面可以加強理論的培訓學習，樹立典型，學習榜樣，另一方面還可以鼓勵先進，加大懲罰職業道德敗壞，通過這些手段來提高審計人員的職業道德。業務素質的提高，要建立審計人員后續教育機制，樹立終身學習的思想，針對工程造價審計工作需要，系統地、有計劃地組織高層次業務培訓，不斷更新專業知識和工程項目管理只是，以適應新形勢發展要求。需要補充的是在充實工程造價審計隊伍時除配備必要的財會審計專業人員外，要注重選配一些懂各種工程的專業技術人員，充實工程造價審計隊伍。

3.改進工作方法是創新

革新工程造價審計方式方法，提高審計效率，用更科學合理、更利于防范風險的方式方法來開展工作。鑒于工程造價確定的特點和近年來審計工作新趨勢，工程造價審計在審計方法上，應當突出事前、事中、事后審計相結合的審計模式，做到及早發現并解決問題，真正發揮審計監督與服務相結合的職能。還要善于總結經驗，加強行業間工作交流，研究工作中的難題，分析取得成績的原因，推廣先進審計方法。

參考文獻：

[1]李冬：工程造價審計理論及發展趨勢[J].現代審計與會計，2007，03.

[2]龔松蔣宇紅：工程造價審計風險及其防范對策研究[J].科技資訊，2007(20).

[3]曹佐：高速公路工程造價審計驗證工作初探[J].山西交通科技2007年2月.

篇8

一

《膚覺經驗與審美意識》首先從身體的一個側面或者角度界定研究對象問題。作者的研究的重點是放在膚覺經驗方面，探索膚覺以及在視覺和思維中的膚覺經驗與審美意識的關系。膚覺經驗有兩個方面的內涵界定，第一，人的直接的膚覺、軀體覺；第二，擴展到視覺和意識之中的膚覺經驗。膚覺經驗指的是人的皮膚感受的經歷，這一具有記憶性和意識性的膚覺經歷，在以后的視覺、聽覺等感覺之中，以及情感、意志等思維之中均有所體現。膚覺經驗與視覺、視覺經驗的這種交融，使得人們能夠在一定的空間距離內獲得皮膚意義上的體驗、判斷、推想和外向投射。作者所指的膚覺經驗的擴展，即是借助于視覺，人們的膚覺體驗超出了膚覺的直接性和有限性而在視覺空間及其它感覺空間內的展開。視覺投射到何處，人們的膚覺經驗就會體驗到何處。這樣人們就有了兩種膚覺以及相關連的兩個自我，一個是肉體意義上的膚覺和自我，另一個是膚覺經驗層次上的無形的膚覺和無形的自我。而這一無形的自我即是自我的放大，形成大的“自我”或“大人”。這一膚覺“大我”與審美感受、審美形態和審美意識有較密切的聯系。

作者認為，膚覺經驗與審美意識的關系首先表現在審美創造性上。膚覺經驗是人類創造、人類審美創造的主要原點之一，是與饑餓同等重要的人類創造、發展的生命驅動力。在動物和人類身體器官的發展演變過程中，軀體覺、膚覺出現得最早，最為古老。人類主要依據這一自身古老的軀體覺和膚覺進行直接的創造和間接的創造。其直接創造即是人類主要依據自身的身體、膚覺的要求而進行的創造，它主要體現在人類身體、膚覺的直接接觸物比如工具、服飾、建筑等方面，這些創造表現在審美方面即是各種實用藝術，其最高層次是舞蹈和雕塑。膚覺經驗的間接創造指的是在非接觸的情況下人類對對象的感受、判斷和營造。膚覺經驗的間接創造主要體現在膚覺視覺結合的形式感（簡稱膚視形式）、膚覺比喻和膚覺視覺結合的空間（簡稱膚視空間）等方面。它具體表現在：第一，膚視形式。作者認為，“形式是人類自身身體的一種屬性，是身體－膚覺經驗通過‘視覺化’與視覺經驗聯合感知、凝聚的結果。”[2](p94)膚視形式創造的根源不是來源于人對自然物的模仿，而是基于主體的適宜性，經過膚視的形狀感知、簡化、抽取、凝聚而形成。膚視形式是人自身身體的一種屬性而不是一種外在的自然屬性。由于膚覺和視覺的感知特性的不同，膚視形式自身特性之中也存在一定的區別。一般來講，形式中側重于膚覺知覺特性的基本上體現在其基礎的方面，即形式中的點、線、面等形成的過程中，膚覺的參與因素相對大于視覺的因素，或者說是膚覺經驗的因素為基礎，最后凝聚在視覺之中。同時膚覺經驗具有一定的無意識特性，因而形式的內涵也較為抽象和潛在，其風格表現接近于簡潔；點、線、面等基礎因素由于缺少變化而相對比較單調，對單調的調和則依據視覺，視覺以其變化和繁復而對形式中偏重于膚覺特性的點、線、面等進行調和，其風格表現是繁復。現代藝術、現代實用藝術中對抽象形式的偏重而表現出的簡潔的風格，所體現出的是現代人對身體、膚覺的無思和自動的境界的追求。第二，膚覺比喻。膚覺比喻指的是在膚覺經驗的實踐性的基礎上，借助于膚視先天聯系和視覺化，通過類比的方式，將人的膚覺經驗外射到未觸及的對象之上，或是主體在外在事物之上喚起類似于膚覺軀體覺的類比性感受活動。膚覺比喻通過以近喻遠的空間性、以強喻弱的情感性和無意識的意識性，創造出迥異于現實的審美意象。移情、通感、對象化、意向性等即是膚覺比喻的心理學、哲學基礎。第三，膚視空間。借助于膚覺比喻，人類把現實的、肉身的自我投射出去，充盈于一定的空間中。這樣的空間就不再是純粹的客觀空間，而是人類自我感覺投射、充盈的空間，同時也是人類自我擴展的空間。由于空間擴展，人類就有兩個自我，一個是現實的肉身自我，另一個是無形的、空間擴展的大的自我，作者稱之為空間大我。空間大我與其它動物的大我的不同之處在于反思，空間大我是人類自身反思而成的，是唯人類所獨有的。第四，與藝術意境的關系。空間大我是將自身的身體、膚覺的感受因素外射，即以自身的身體－膚覺的感受經驗，意向性地推測外在自然物。這一意向性的擴展和推測表現在個別的自然物的判斷就是所謂的“情景交融”。膚覺經驗的投射而形成的“情景交融”不同于傳統的“天人合一”基礎上的“情景交融”，它具有現代心理學、現代實驗心理學的科學實證的基礎。

二

米歇兒·福柯指出“我們應該研究如今的社會需要什么樣的身體”[3]（p121），目前身體問題的提出，是當下人類發展的緊迫問題。作者認為，在人類發展史上，人們所追求的是避重就輕的、由輕盈至無覺的愉悅情感，這一追求固然是人類的本能，但在長期發展演化中，人類的這一追求存在逐步趨向更加輕盈的傾向，目前這一傾向尤甚。這一輕盈的傾向一方面給人的身體帶來適宜性的愉悅，但同時也弱化了人類的軀體。這樣，身體的審美就具有一定的雙重性，即身體審美在局部、短暫的方面有利于人類，同時在總體、長期的、進化的審美傾向方面引導人類身體向弱化的方向發展。就是說，排除科技等因素使人類滅亡的可能，人類自身對審美的要求也會弱化人類自身身體，從而使人類自己在身體的審美愉悅中一步步走向滅亡。這樣，作者看到了身體的愉悅性審美的另外一個方面，即看到了審美的否定性和不利于人類的方面，作者的這一清醒態度是對當前人類審美現實追求和快樂追求的嚴重性的忠告。

《膚覺經驗與審美意識》在探討了人類膚覺經驗在自然方面的空間擴展之后，又探討了膚覺經驗在人與人之間的空間擴展。人與人之間的空間擴展指的是人類膚覺－軀體接觸的欲望、特別是性的欲望借助于視覺化的自由交流、傳遞并獲得一定的愉悅和滿足的潛在的人類之愛。人與人之間的空間擴展是人類本能的表現之一，它具有空間自由性、樂而不的自我提升、主體的自動和無思等特性。人與人之間的空間擴展在人類文明史上基本上處于被壓制狀態，但在現代社會中卻由隱至顯，形成新的道德觀念和審美觀念。人與人之間的空間擴展以潛在的無覺、無思和自動的方式消解著現代人的孤獨和意識的工具化。人與人之間的空間擴展既通過其潛在性避開意識符號的糾纏，又可以進行人與人之間的廣泛而潛在的溝通、交流，進而得到愛的滿足。同時作者又探討了異性之間的膚覺經驗因素的視覺擴展和交流，特別是男性具有膚覺意味的視線投射的內涵。奧德瑞·尼爾森認為：“盯視幾乎是男性獨有的。”[4](p130)這樣的盯視對女性的身體的割裂，作者引用日本女攝影家笠原美智子的話說：“人們開始框取軀體的局部形態，強調軀體的某一部分以作片斷性描繪”。[5](p129)由于對女性身體的視線分割，進而形成對女子人格的忽視，但這一探討十分艱難而復雜，這也是該書應該加強之處。

參考文獻：

[1]侯杰.身體史研究芻議[J]濟南：文史哲，2005，（2）：1

[2]趙之昂.膚覺經驗與審美意識[M]北京：中國社會科學出版社，2007

[3]轉引自李銀河.福柯與性[M]濟南：山東人民出版社，2001

篇9

企業責任審計主要是監督檢查公司高級管理人員和主要負責人的履職情況。重點審查高管人員在職期間企業的日常經營活動情況、指標完成情況、內部控制的運行情況以及高管自身的收入和法律法規遵循情況等。經濟責任審計的目標是為高管人員的調配、任用提供依據。工程項目審計是對企業的所有工程從合同簽訂到竣工的全過程進行審查監督，其審計的重點是工程項目的合同簽訂情況、內部控制的有效性和完整性、工程項目的財務收支情況、經濟指標的完成情況以及成本管理和核算情況等。工程項目審計的目的是發現建筑企業在工程項目存在的問題和風險，作出評價并給出改善的建議。

建筑企業內部審計存在的問題

隨著企業之間的競爭日趨激烈，為了控制企業潛在風險和提高企業競爭力，越來越多的企業開始引進內部審計。我國企業內部審計的產生嚴格來說只是行政命令的產物，主要強調其外向，是為國家審計提供依據而存在的模式。企業內部審計的發展受此影響存在很多問題，而建筑企業內部審計的發展還很不成熟，亦存在諸多的問題。

(一)內部審計部門和人員設置不合理

目前，大部分建筑企業并未將內部審計擺在正確的位置，主要表現為以下幾個方面：第一，很多建筑企業并沒有設置內部審計部門，即使設置了內部審計部門大都也只是形同虛設，內部審計部門缺乏其應有的獨立性和權威性；第二，內部審計人員設置上存在很多弊端，很多建筑企業的內部審計人員是從其他職能部門借調，并且內部審計人員專業素質不高，一般都只是對財務知識很了解但是對建筑方面的知識卻知之甚少，所以其出具的報告比較片面。以上都影響著內部審計發揮其應有的作用，也直接導致企業高層對內部審計越來越不重視。

(二)內部審計工作范圍比較狹窄

建筑企業的內部審計工作在企業管理和日常經營方面還停留在比較初級的階段，內部審計的工作范圍也通常較為狹窄，一般是采用審計企業固定資產管理、存貨管理、成本控制、費用預算及控制以及項目收支情況等財務方面而后進行評價改善的傳統審計方式，涉及到非財務方面內部審計的方面很少，審計結果對管理者的經營決策價值不大。

(三)工程項目審計多為事后審計

工程項目是建筑企業的核心和重要組成部分，目前建筑企業工程項目審計還大都停留在事后審計的階段，這種情況已經遠遠不能滿足現在企業的需要。當然工程項目審計存在的問題不僅包括未涉及到事前和事中審計；而且在審計過程中，使用的審計手段較為單一，基本上還停留在對工程相關會計資料的審查，使工程項目審計缺乏有效性；審計程序十分簡化，還存在取證不嚴謹現象。

(四)內部審計相關制度不完善

內部審計與內部控制有著密切的聯系，內部審計是內部控制的重要組成部分，也是內部控制的一種特殊形式，所以內部控制制度直接對內部審計產生影響。由于現在我國大部分企業的內控制度都存在很多明顯的問題，而建筑企業由于其特殊性內控制度存在的問題尤為突出，其內部審計制度方面也因此暴露出了很多問題，主要包括：第一，單位或者工程項目中出具的審計報告信息失真或者不完整；第二，對于在審計過程中發現的重大問題，不能及時反映給企業管理者，以至于不能迅速找到解決對策；第三，內部審計效率低下，并且各個部門對內部審計工作并不認真對待和配合，上報的資料不全或者遲交。企業內部控制制度不完善并且沒有具體的內部審計制度文件，會導致更多的問題發生。

完善建筑企業內部審計的對策

建筑企業內部審計中存在的問題對企業及時準確的掌握經營狀況、制定對策以及完善內控制度等都會產生不利影響。我國建筑企業正處于規模不斷擴張、產業結構和體制重大改革的特殊時期，解決內審中存在的問題已經迫在眉睫。

(一)重視內部審計工作

內部審計需要保持一定的獨立性和權威性，這樣才可以為企業和管理者提供準確的信息。高層管理者必須要重視內部審計工作，讓企業所有部門和人員都意識到內部審計的重要性，需要做到以下幾點：第一，內部審計部門必須要保持獨立性，直接由高層管理者負責，不受其他職能部門的牽制；第二，內部審計人員不應再負責企業的其他工作，要求其在審計工作中不受企業任何人影響。

(二)培養高素質的內部審計人員

首先，內部審計人員需要具備應有的職業道德，保持客觀、獨立的思維，嚴于律己。其次，建筑企業的內審人員需要具備相應的專業知識，現在建筑企業的工程項目審計不僅是財務收支、工程造價等的審計，還需要對工程管理以及工程前期的設計控制階段進行審計。因此需要內審人員除了具備相應的財務知識外，還需要了解工程項目相關知識。最后，內審人員還應具有敏銳的觀察力，在實際工作中，需要結合企業具體情況。例如對工程項目需要對施工合同、工程款、成本管理、賬務等一一進行審查。

(三)樹立先進的內部審計理念

內部審計的對象應該從財務審計轉變為管理審計，管理審計是建立在財務審計的基礎之上的；內部審計的范圍應該從財務資料深入到企業治理中，很多企業都已經意識到企業工程項目混亂、虧損以及決策失誤、合同簽訂失誤、組織結構不合理等都與企業管理失控存在極大的關系，內部審計中應該涉及這些內容；內部審計的過程應該包含事前預防、事中控制和事后監督三個方面，不應忽視事前和事中的作用；內部審計的目的不僅發現問題，更重要的是給出解決問題的對策，增強企業競爭力，提高經濟效益。

(四)完善工程項目審計的內容

建筑企業對工程項目應該進行全程監控，事前、事中和事后都需要進行內部審計，保證工程項目的順利完成。工程項目審計應該包括以下幾方面的內容：其一，審查合同簽訂嚴密性和合理性，對工程項目中的項目質量、工程進度、成本管理以及合同執行情況等進行審計，并做出評價、提供改善意見；其二，審查監督工程項目的財務收支狀況，并進行盈虧和風險評價，出示工程項目中期的財務預警報告。

(五)建立有效的內部審計制度

建筑企業的內部審計應該以完善內部控制制度、規范企業管理、提高業績為目標，而這些都是以建立有效的內部審計制度為基礎。內部審計制度應該包括內審機構的設置、內審人員應遵循的規章制度、審計程序、審計標準以及提供予以參考的指標。現代內部審計制度還應該包含風險評估和控制，單一的查錯糾正已經不是現代內部審計的目標。建筑企業應該根據其具體情況制定詳細的內部審計準則，這也是內部審計活動實施的基礎。

篇10

審計機關的業績評價由評價主體、評價客體、評價目標、評價方式等幾個基本要素組成。評價主體是指評價工作的執行者，包括專門的機構、組織和人員。審計機關業績評價的主體可有審計機關內部自身和外部“第三方”兩種評價主體，本文將評價主體限定在審計機關內部。評價客體是相對于評價主體而言的，它是指執行評價的主體所作用的對象，即接受評價主體評價的實體。這個實體既可以是組織機構，也可以是人員，還可以是具體的業務活動。在審計機關內部業績評價中，評價客體是履行審計監督職責的承擔者，包括政府審計組織體系內的各級審計機關及其派出機構、審計機關內部各業務部門、審計人員、審計組及審計項目等。本文主要是指上級審計機關對有行政隸屬關系的下級審計機關進行業績評價。評價目標指評價行為的出發點，是評價活動要達到的境地。審計機關內部業績評價目標是對審計機關的業績作出客觀評判，并將評判結果運用于管理。評價方式是指制定標準、遵循程序、組織實施、將業績比照標準、分析差異、作出結論的一系列過程。

一、審計機關內部開展業績評價的意義

開展審計機關內部業績評價有以下一些重要意義：

1．提高審計工作質量，防范審計風險。審計工作質量事關審計事業的生存與發展，進一步提高審計工作質量是審計機關在新階段實現更大發展的根本途徑。目前各級審計機關開始執行審計項目質量控制辦法（審計署6號令），而審計項目質量控制恰恰是業績評價的內容之一，通過開展業績評價，可掌握各級審計機關對6號令的實際執行情況，根據評價結果實行獎懲，促使審計機關努力提高審計工作質量。審計風險客觀地存在于整個審計過程，它不因審計人員的意志而轉移或消失。雖然審計人員不可能完全消除審計風險，卻可以在一定范圍內來控制和降低它。審計風險形成的原因是復雜的，涉及審計主體、審計客體和審計環境等多方面因素。由于審計客體和審計環境方面的客觀原因引發的風險更難控制，審計機關只能在一定程度上影響和促進客體和環境的改善。因此，防范和控制審計風險的關鍵還在于審計主體，即審計機關自身應采取主動對策。若在機關內部健全和完善業績評價制度，能更具體地對蘊藏著風險的審計工作進行評價。開展業績評價有利于識別和預警審計風險，從而在一定程度上降低審計風險。

2．促進審計機關依法行政。審計機關是政府的組成部分，履行的是國家行政職能，是專門行政監督機關。審計行為是行政行為，依法行政是審計機關必須遵循的基本原則。審計機關除了推進政府及其部門依法行政外，本身有一個依法行政、依法審計的問題。審計機關自身做到依法行政，最基本的要求有兩個：一是依法履行職責。審計機關依法行政的第一要求，就是要按照《憲法》和《審計法》及其他有關法律法規的規定，全面履行審計監督職責。二是依法規范自身的權限、程序和行為，嚴格執行各項準則和質量控制辦法。審計機關是否達到上述兩個要求，要通過業績評價來評判。因此，有必要開展業績評價，促進審計機關依法行政。

3．體現科學的發展觀，明確審計機關工作導向。科學的發展觀具體落實到審計機關，就是要求審計機關樹立正確的政績觀。政績要通過業績來體現，通過開展內部業績評價，對各級審計機關的業績進行科學地計量和考評，確定哪些業績是可以肯定的，哪些業績是無效的，這樣可以避免個別審計機關片面追求表面業績，而不能很好地履行職責，或者偏離審計事業發展軌道。以科學的政績觀作指導，以專業的業績評價來考察政績，有理有據，有較強的證明力，有利于審計機關更好地履行職責，可以更好地引導審計人員，指導審計實踐，有利于實現當期的審計目標。

4．改進審計機關內部管理，完善現行的工作考評制度，建立激勵約束機制。審計機關要提高行政效率和管理水平，就要有科學的制度、嚴格的管理，要建立起獎懲制度。如何對各級審計機關的業務工作成果做出正確的評價，需要建立起一個基本的內部業績評價機制，通過評價、考核來鼓勵先進，鞭策后進。審計機關內部業績評價是審計機關內部管理的重要組成部分，是審計機關內部控制的重要策略和工具，也是審計機關決策的重要參考。以往機關內部也開展過各種工作考評活動，主要是單項業務工作的評比檢查，至于如何綜合地評價一級審計機關的主要業績，還沒有切實可行的辦法，一般都是由評選優秀審計項目、各業務部門年終總結工作等代替了，既不系統又不規范，特別是在考評結果運用上，表彰獎勵的多，真正批評或追究責任的少。這樣的考核與專業意義上的業績評價還有一定的差距。因此，審計機關亟待設計一套較為健全完善的內部基本業績評價框架和制度，來統領各類考評，以形成一項較為固定的、長效的業績評價機制，推動各級審計機關和審計人員對審計業務工作的結果負責。

5．適應政府行政改革。業績評價就是要建立更為科學的價值評價體系，正如企業需要業績評價一樣，政府部門同樣需要評價業績，業績評價在政府部門中有特定的內涵和要求。當今世界，發達國家紛紛將企業業績評價引入政府部門的行政管理中，“政府業績評價”已成為西方國家政府部門的核心管理工具，傳統的行政國家正在變為評價國家。開展政府業績評價有效地促進了西方國家經濟與社會的發展，增強了西方國家在國際社會中的競爭力。近年來，很多發展中國家開始效仿，在政府部門中實施業績評價。我國也已經將實行政府部門業績評價作為行政改革的目標之一，審計機關作為政府部門之一，自然不會例外。因此，建立較為全面的審計機關業績評價機制提上了日程，首先有必要從審計機關內部自身評價的基本制度開始抓起，以后逐步向內外部評價并重過渡。

二、審計機關內部業績評價的內容

由于審計機關工作內容繁雜、覆蓋面大，業績評價工作又很復雜且尚未起步，評價應本著成本效益原則，結合不同時期的實際情況來確定。設計評價內容還要與審計日常管理模式相適應，既要簡便易行，便于基礎數據的收集；又要有所突破創新，改進現行考評內容的不足之處。

按照不同的標準，審計機關的業績評價內容可以有很多種分類方法，現階段應主要評價審計機關應該做哪些工作、做了沒有、是否按規范去做、準確性如何等。評價內容可分為五個大的方面：評價工作量、工作效果、工作成本、工作效率和工作質量控制。

1．評價工作量

工作量主要是指審計機關在一年內或一定時間內完成任務的數量。工作量是業績評價最基本的內容，如果審計機關不以一定的工作量作為基礎，那么審計業績就無從談起。

傳統的評價工作量的內容，就是審計統計表上的內容，如每年審計的單位數、審計調查單位數、經濟責任審計的項目數等。當前需要做的是將這些內容進一步細化，比如，考核審計機關已完成的審計項目是否在規定時間內完成，其中有多少是計劃內項目，多少是各級人大、政府及其有關部門或上級審計機關臨時交辦的項目；有多少項目參與匯總；開發計算機審計軟件的數量；運用計算機軟件進行審計的項目數等。

除上述內容外，還可增加以下新內容：考察一級審計機關一定時間內（如一年）審計的覆蓋面。覆蓋面有兩個層次，一是計劃層次上的，指各審計機關自己制定的計劃本身的覆蓋面是怎樣的；二是項目審計實施層次上的，指各機關實際審計的覆蓋面是怎樣的。這兩個層次又各包括被審計和被審計調查的單位及其下屬單位、被審計的資金和項目、被經濟責任審計的人員的覆蓋面等方面。可將計劃的覆蓋面、上年度（或前幾年各年的）實際覆蓋面、其他同級審計機關上年實際覆蓋面等與審計機關本年實際覆蓋面相比較，找出差距，分析差距產生的主客觀原因。在實際工作中，完全覆蓋審計面是不可能的，應該將被審計單位劃分為A、B、C三類，考核A類是否全部審計過，B類是否絕大部分審計過，C類是否達到一定的比例。

2．評價工作效果

工作效果主要是指審計機關在一定工作量的基礎上，各項已完成的工作產生的結果。

傳統的評價工作效果的具體內容，審計機關統計表上已經列舉了一些，對這些內容可進一步細化：評價下級審計機關是否如實向上級反映情況；審計查出大要案是否及時按程序移送紀檢監察司法機關處理、大案要案的數額和性質如何、大案要案的主要責任人被追究了行政責任還是被追究了刑事責任；編寫的審計簡報、信息、要情被哪一層次采用，是否有領導的批示，如果有批示是重要批示還是一般批示；政府及其有關部門是否根據審計建議改進了政策法規；被審計單位的整改情況，如被審計單位制定了多少條改進措施、采納了多少條審計建議；審計項目的社會影響如何，如項目是否作為案例上了向人大的報告、報刊電視廣播等媒體對項目的報道篇數、互聯網的點擊率、網上評論的條數、社會調查的關注率；審計統計報表是否準確及時，有無缺報、漏報、錯報等。

除上述內容外，還可以增加以下新內容：考察有關各方對審計機關的滿意度，包括上級審計機關是否滿意，當地人大委托的事項是否完成得讓人大滿意，政府和政府內的組織人事部門委托的經濟責任審計事項是否讓政府滿意，群眾舉報的事項是否完成得讓公眾滿意等。考核時可按很滿意、比較滿意、不滿意、很不滿意等來區分滿意度。

3．評價工作成本

工作成本指審計機關完成一定工作量，達到一定工作效果所耗用的時間和經費。從業績角度看，除考察審計機關效率效果等“產出”外，還應評價“投入”即工作成本。成本是評價內容中必不可少的組成部分，不計成本的評價是不全面不科學的。工作成本評價的內容主要有：審計機關每年經費支出數即工作總成本；每次審計或審計調查的單位成本，如每個審計項目投入多少審計人員、耗用多少工時；平均每個項目占用的工時和經費等。機關內每個業務處室每年經費支出數和在審計項目上耗用的總工時，各處室平均每個項目上的經費支出數和工時數，每個審計組在每個審計項目上的經費支出數和耗用總工時，每位審計人員每年參加審計項目共花費了多少工時和經費，每位審計人員平均每個項目花費了多少工時和經費等。

4．評價工作效率

工作效率主要是指審計機關在單位時間內完成一定的工作量所需要的全部費用與工作的實際效果之比。評價工作效率可考察成本效益比，成本效益比是發達國家政府審計部門最基本的業績評價內容之一。我國審計機關也可將其作為評價工作效率的基本內容，它是指審計機關每一元人民幣的投入能創造多少元人民幣的價值。用公式表示就是：審計機關成本效益比等于審計機關經費實際支出數除以被審計對象經審計后已上繳財政金額加實際罰款金額加因采納審計建議或改進政策后實際提高的經濟效益金額之和。

5．評價工作質量控制

工作質量控制主要是指審計機關為確保工作質量符合要求而制定和運用的控制政策、程序及其落實情況，它包括全面質量控制和審計項目質量控制兩個層次。全面質量控制包括管理類質量控制和業務類質量控制，涵蓋了審計工作的所有主要方面。審計項目質量控制主要是指對一個具體審計項目的全過程實行質量控制。本文僅限于評價審計項目質量控制。

上述評價工作量、效果、成本等內容，是評價靜態的、事后的業績結果，而評價工作質量控制，則增加了評價動態的、事中的業績形成過程，評價內容更加全面。

現階段可主要考察各審計機關是否嚴格執行了審計署第6號令。包括實施方案、底稿、日記、報告等是否按時提交，分別是在多長時間內提交的，是否一次通過三級復核，未一次通過的是在哪個復核人的環節出現的；將方案與報告對比，報告是否完成了方案中預定的所有審計目標，是否有差異；底稿、日記所記錄的問題是否與報告所反映的問題一致；項目及其檔案是否受到復核部門的通報表揚或批評；是否實行審計結果公告制度；報告提出的建議是否被采納，未被采納的原因是什么，是建議本身無意義還是被審計單位拒絕接受；是否督促落實審計決定；是否進行了項目回訪，項目結束后多長時間內進行的回訪；是否發生行政復議或行政訴訟而改變原審計報告或原審計決定；審計行政訴訟是否敗訴而撤銷原審計決定等。

三、審計機關內部業績評價的方法

審計機關內部業績評價作為一項基本制度，它的主要運行方法是指上級審計機關按一定的組織方式，遵循評價程序，運用專門的技術方法進行業績評價，出具評價報告，運用評價結果的一系列過程。

1．組織方式

組織方式主要是指組織者和評價時間這兩方面。對于評價的組織者，可有兩個方案備選：一是由機關內現有的某個部門代行評價職能，如由行政辦公室，或人事教育部門代行。二是在機關內成立一個業績評價小組，由機關領導任組長，選擇幾個業務部門負責人任副組長，再選取一些政治、專業素質比較高的業內專家和業務骨干作為組員，小組日常的行政事務則可以指定機關內某一部門具體負責。在評價具體實施期間，由評價小組按既定的程序和方法進行評價。對于評價實施的時間，為將評價作為制度固定下來，最好每年進行一次評價，它與每年年終考核并不矛盾，年終考核多為各機關自查加上上級機關的人事教育部門抽查，而業績評價則是上級對直屬下級的例行考核，不再抽查，對評價客體來說，就是每年都要接受的百分之百的考評。

2．評價的程序

評價程序不是單一的行為過程，而是由許多環節所組成的綜合過程，一般應遵循以下步驟：

（1）確定業績評價的目標和要求。

（2）確定評價依據和標準。評價依據主要是法律法規如憲法、審計法和審計部門自身制定的規則如國家審計基本準則、具體準則等。評價標準主要是年初制定的項目計劃、審計方案、每次評價前制定的專門標準等。

（3）收集、歸類、整理與核實與業績有關的各類信息。

（4）確定業績評價的具體內容，設計評價指標。

（5）運用技術方法，測評實際業績。

（6）將實際業績與評價標準比較，分析差異，找出原因。

（7）做出評價，撰寫評價報告。

（8）反饋、認定和公布評價結果。

（9）將評價結果用于改善審計機關內部行政管理。

3．評價的技術方法

業績評價方法有多種，如目標責任考核法、標準差異法、因素分析法、概率分析法、社會調查法、民意測驗法、平衡記分卡等。任何評價方法都不是十全十美的，對于某個具體的被評價對象，沒有最好的業績評價方法，只有最適合的方法。因而評價時能運用的就是上述方法中一種或幾種的組合。按照我國審計機關內部業績評價的基本要求，現階段的技術方法偏重于體現結果，也就是要看評價客體最后取得的實際成績。因此，最直觀、最簡便易行的量化計分法、比較法、總量和比率相結合法等可作為首選的技術方法。

量化計分法就是將以往難以量化的評價內容盡可能量化，用數據來實證。量化評價內容有一個不可忽視的技術性問題，就是如何把一級審計機關所管理的具體業務進行歸類與多級劃分，將評價內容更進一步細化。劃分得越具體，就越能進行量化分析，所評價的業績就越準確。每年年初，根據審計署工作部署和本機關年度審計項目計劃，結合實際，以工作任務書的形式下達年度工作任務。各機關在科學合理分工的基礎上，進一步將年度工作任務細化分解，建立相應的反映職責要求和業績的工作記錄和指標。在分值設定上，按評估內容的重要性，對工作記錄的關鍵環節和關鍵控制點設定一些基本分值，對重點工作和特殊的工作可加分或減分，最后評價時匯總基本分和加減分。

比較法就是將各評價內容和指標的實際情況與評價前規定的標準比較，如與年初計劃的情況比較、與歷史業績比較、與同行業先進水平比較等，找出差異，分析差異產生的主客觀原因。

總量與比率相結合法，就是不以絕對數據論業績，而是要將數量與比率相結合。例如，有的審計機關的被審計對象資金總額就較少，相應地，查出的違規行為金額就較小，應將查出的違規行為金額與審計項目涉及的總金額的比率作為參考。再如有的審計機關的被審計對象的財政財務比較規范，基本沒有違規行為金額，則其成本效益比不高，工作效果不明顯，因此評價時應將其工作量、工作成本和質量控制情況作為參考。

4．業績評價報告

內部業績評價的根本目的是通過業績評價來改進審計機關內部管理，這體現在內部業績評價的結果上。開展業績評價后要出具評價報告。評價報告是解除評價主體的評價責任和評價客體的業績責任的重要手段。評價報告應包括評價的時間、范圍、內容、結論、意見和建議等方面。評價報告是業績評價結果的載體，是業績評價中所有重要要素的綜合反映，它最終證明著評價客體的業績。

5．業績評價結果的運用