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摘要：隨著會計環境的復雜化和經濟業務的多樣化，會計計量屬性呈現出歷史成本、現時成本、現金流量折現等多種計量模式并存的局面，本文以此為基礎進行了分析，并分析了價值計量在我國的應用以及我國關于計量屬性的現實選擇。

關鍵詞：多元化歷史成本計量模式價值價值計量模式

長期以來，在傳統的會計計量模式中強調以歷史成本作為計量屬性，歷史成本也由于其客觀性、真實性、可驗證性在會計計量中占據統治地位。但隨著知識經濟、信息時代的來臨以及我國加入WTO，會計環境的不確定性以及經濟業務的復雜性增加。如，無形資產、衍生金融工具、非貨幣交易、融資租賃等經濟業務的頻頻出現。傳統的單一的歷史計量屬性也面臨著前所未有的沖擊，會計計量屬性呈現出多樣化的趨勢，尤其在我國的會計處理中，處處體現出價值計量模式的多樣性，從而給會計核算體系和報表體系帶來巨大的影響。

1會計計量模式多元化

所謂計量，通俗地說是從數量的角度描述一個事物的過程。會計計量即計量在會計領域的具體運用。我國不少學者也對會計計量的含義進行了研究。葛家澍教授認為：“會計計量是指在會計核算中對會計對象的內在數量關系加以衡量計算和確定，使其轉化為能用貨幣表現的財務信息和其他有關的經濟信息”。《會計辭海》中指出：“會計計量是在會計核算中對會計要素進行的定量，會計核算實質上是會計計量的過程，……。在對資產、負債等會計要素的計量中，對資產和盈虧的會計計量（通常稱為資產計價和盈虧決定）尤為重要。由此可以看出，會計計量是確保會計信息相關性和可靠性的前提”。綜上所述，會計計量是選擇合理的計量單位和計量屬性，對會計要素的特定屬性的內在數量關系加以衡量、計量和確認分配，使其轉化為能用貨幣表現的財務信息和其他有關的經濟信息，以便集中和綜合描述企業的財務狀況及其變動情況的一種技術手段，其目的是確保會計信息的可靠性和相關性。由于不同的計量單位和不同的計量屬性可以構成不同的計量模式，在我國，隨著新的會計制度和會計準則的施行，會計的多種計量模式如重置成本、現值、公允價值、可實現凈值等計量模式也在準則和制度的規定中有所體現。如，在一般情況下對資產使用原始成本計量；對盤盈的資產使用現行成本計量；對清理過程中的資產使用現行市價進行計量等，會計的計量屬性出現了多元化的趨勢，尤其是以價值為基礎的計量模式的廣泛運用。

1.1以歷史成本為基礎的計量模式

歷史成本也稱為原始成本，是指取得資源的原始交易價格。長期以來，在財務會計中，按歷史成本計量是一條重要的原則。歷史成本以交易雙方確定的價值為基礎，資料容易取得，并具有較強的可靠性和可驗證性、而且以歷史成本計量屬性為基礎的歷史成本會計程序簡單，容易操作。基于以上優點，歷史成本原則成為會計計量中最重要最基本的屬性。但歷史成本原則以物價穩定為前提，在物價波動的當今世界，選用歷史成本計量屬性會導致會計信息的失真，影響信息的可靠性，從而不利于信息使用者做出正確的決策。

1.2以資產的現行價格為基礎的計量模式

以現行價格為基礎的計量模式包括以現行成本計量和以現行市價計量。現行成本是指本期重購或重置持有資產的成本，又稱為重置成本或現時投入成本，著重于企業現在所擁有資產的服務潛力。由于市場上各種資源的價格經常波動，購入或重置某項資產的成本也處于不斷的變化中，因此，以現行成本計價的一個重要的特點就是要隨著物價的變動而及時地對資產的價值進行調整。現行市價又稱為脫手價值，是指資產在正常條件下的變現價值或現金等值。現行市價的支持者們認為：歷史成本以過去的交易價格為基礎，不能反映資產的現時價值，與信息使用者的決策的相關性很差，而未來的交易價格又很難確定且具有很強的不確定性。為了反映資產的現實價值，便于做出正確的決策，必須選擇現行市價以反映資產的現實變現價值。無論是現行成本或是現行市價，都以資產的現時價值為基礎。不同的只是現行成本從資產重置的角度來考慮，現行市價從資產處置的角度來考慮。二者都克服了采用歷史成本計價與決策相關性差的缺點。但是以現時價格為計價基礎仍不能克服物價波動的影響，對于某些資產如專用資產或無形資產其現行價格很難確定。

1.3以資產價值為基礎的計量（價值計量）模式

以資產價值為計價基礎（價值計價）即以資產的賬面價值為基礎來確定取得的另一項資產的入賬價值。某資產的內在價值在于該項資產帶來未來現金流量的能力，在會計學中某資產價值表現為該資產的賬面價值，用數量表示為資產的賬面余額減去已計提的減值準備。基于價值波動對資產的影響在歷史成本與現行價格計量模式下得不到反映的缺點，同時又借鑒歷史成本計量模式下原始資料的可得性、可驗證性，以及現行價格與決策的高度相關性。在我國新會計制度的會計核算中，雖然沒有明確提出價值計量的概念，但是以資產價值為計價基礎的會計事項隨處可見。這種計量模式不但考慮了資產取得時的原始成本，還考慮了由于資產的減損或技術進步而帶來資產價值的降低，考慮了其對未來經濟利益流入的影響。

1.4以未來現金流量的現值為基礎的計量模式

以未來現金流量的現值計量的模式即以某項資產未來的現金流入量的現值為計價基礎來確定某資產的入賬價值。現金流入量不同于企業的經濟收益，經濟收益是對過去期間經營成果的反映，現金流入量反映的是企業未來期間經營的成果。因此這種計量模式是最能反映資產定義的計量模式，是各種計量屬性中最恰當的一種。如制度規定，企業接受捐贈的資產，如果捐贈方沒有提供憑證的，有同類或類似資產存在活躍市場的，按同類或類似資產的市場價格作為入賬價值基礎，同類或類似資產不存在活躍市場的，按該項資產的預計未來現金流量現值作為入賬價值；但是這種計量模式也有致命的缺點：第一，未來現金流量很難確定，而且管理人員可以通過自己的決策影響未來期間的現金流量，從而會計信息的可靠性較差。第二，未來現金流量折現率的確定也存在一定的困難。因此，這種計量模式的適用范圍有限，僅適用于衍生金融工具，融資租賃等能夠單獨產生現金流量的資產的計價。

2價值計量在會計核算中的應用

長期以來，歷史成本作為最主要的價值計量模式，在我國的計量模式中處于主要的地位，但在在2001年1月1日開始實行的企業會計制度中，多處提到了價值、賬面價值、預計未來現金流量的現值等的概念。體現了多種計量屬性并存的局面，尤其是價值、賬面價值。如，制度規定：企業接受的債務人以非現金資產抵償債務的方式（或非貨幣交易的方式）或以應收債權取得某項資產，應以應收債權（或換出資產）的賬面價值為基礎加上應支付的相關稅費，作為新取得的資產的入賬價值；企業與債務人進行債務重組，以債務重組方式取得的資產（包括存貨、固定資產），按照應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費作為入賬價值（如是存貨，則還要減去可抵扣的增值稅進項稅額），以應收債權的賬面價值為基礎來確認債務重組損益；企業以非貨幣性交易換入的資產，按換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費作為入賬價值（如是存貨，則還要減去可抵扣的增值稅進項稅額）；對資產的期末計價，相對要簡單些，主要是考慮資產在資產負債表日的實際價值，遵循穩健性原則，對資產的賬面余額（以歷史成本計價為基礎）進行調整，對資產發生減損的部分按照相應的方法提取減值準備。如對應收賬款計提壞賬準備、對短期投資和存貨計提跌價準備，對長期投資、固定資產、在建工程、無形資產、委托貸款計提減值準備，將資產的賬面余額調整為資產實際的價值。這一些處理方法，不但加強了會計信息的可靠性，提高了會計信息的相關性，有利于信息使用者的正確決策，而且體現了我國在會計計量模式上與國際慣例進一步協調。

3價值計量在會計報表中的應用

新制度規定，企業的各項資產期末在資產負債表上以賬面價值表現，即表現為資產的賬面余額扣除備抵項目后的價值，將各項跌價（或減值）準備在資產負債表的附表資產減值明細表中列示。如應收賬款按照扣除壞賬準備后的價值列示；短期投資和存貨按扣除計提跌價準備后的價值列示；長期投資、固定資產、在建工程、無形資產、委托貸款按扣除減值準備后的價值列示；將壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備、在建工程減值準備、委托貸款減值準備列示在資產減值明細表中。資產項目以賬面價值列示，不單反映了穩健性原則，還體現了實質重于形式的原則，更能反映資產的本質，即帶來未來經濟利益的能力。

4價值計量的現實思考

我國新的會計制度執行以來，價值計量在會計項目的確認方面顯示了巨大的優越性，這既考慮了我國會計環境的現實情況，又考慮了與國際會計準則的協調。

4.1價值計量符合資產的定義

關于資產的定義，FASB定義的資產是特定的主體由于過去的交易或事項而擁有或控制的可預期的未來的經濟利益。我國關于資產的定義：資產是指過去的交易或事項形成的，并由企業擁有或控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟效益。羅杰.莫林在公司價值中指出：“一項資產真正的或者說是內在本質的價值取決于該資產創造未來現金流量的能力”。這一定義強調了企業資產的價值在于其能帶來未來的現金流量。以價值計量，體現了給企業未來帶來經濟利益的能力。

4.2體現國際通行的穩健主義會計原則

我國實行市場經濟后，企業成為市場主體，但轉軌過緩，配套法規不健全，導致不少企業存在資產不實、利潤虛假，大量不良資產長期得不到處理，會計信息嚴重失真。例如，存貨嚴重積壓、變現能力差，存貨的市價已經低于賬面價值，但在資產負債表上仍然反映其歷史成本；再如，由于技術進步，原有設備已經被淘汰或長期閑置不用，這些被淘汰或長期閑置不用的設備已不能給企業帶來經濟利益，但仍作為企業的資產反映在會計報表中，造成企業資產虛增等。《企業會計制度》根據會計穩健原則的要求，提出對資產計提減值準備，對那些不符合資產的定義、不能為企業帶來未來經濟效益的那部分資產必須計提減值準備。已計提減值準備的資產在資產負債表中以賬面凈值來列示，計提的各項準備金在資產減值明細表中列示，這樣資產負債表中以資產的扣除各項準備的價值列示，不至于高估資產的價值。

4.3價值計量與其他的計量模式

目前，由于我國會計信息失真現象很嚴重，這要求將會計信息的可靠性作為首要的問題來考慮，又由于歷史成本在資料的取得可可驗證性方面具有無可比擬的優點，所以，在進行計量模式選擇時，仍應該堅持歷史成本的原則。即在歷史成本計價的基礎上，引入現行成本、現行市價、以及未來現金流量折現計價方式作為補充，形成多元化的計量模式并存的局面。

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