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摘要：進入21世紀，我國注冊會計師行業在取得快速發展與長足進步的同時也暴露出了一系列嚴重的問題。在處于轉軌經濟時期的資本市場上，上市公司頻頻發生會計舞弊事件。注冊會計師的獨立性、審計質量受到理論界、實務界和廣大投資者廣泛的關注。然而，國內對于上市公司審計質量的研究還比較少，因此，對審計質量的衡量和影響因素的研究是十分有價值的。

關鍵詞：審計質量；注冊會計師；影響因素；衡量標準

一、審計質量影響因素

審計職業的存在或客觀需求在于其可有效降低所有者與管理者之間利益沖突的成本，是由其對外提供服務產品的質量決定的。審計質量主要包括審計工作質量和審計成果質量兩部分，兩者既有區別，又有聯系。工作質量是成果質量的保證，成果質量是工作質量的綜合反映[1]。只有高質量的審計服務能使財務報告具有更高的信息含量，減少委托人與人之間的成本，從而增加經濟價值。反之，低質量的審計服務不僅不能增加經濟價值，反而純粹是一種社會資源的浪費。

在市場經濟條件下，特別是資本市場的運行中，由注冊會計師實施的財務報表獨立審計發揮著不可或缺的作用。這種作用具體表現為監督、預警和經濟補償三方面的機制對于獨立審計質量的要求，正是由這三方面的機制內在決定的。依據我國資本市場的現狀，影響審計質量主要有會計師事務所、公司治理以及審計市場這三方面的因素。

1．會計師事務所對審計質量的影響

會計師事務所對審計質量的影響主要表現在事務所的規模組成形式、審計收費、市場占有率以及審計人員的專業素質。規模越大的會計師事務所對單個客戶收入的依賴程度越低，而機會主義行為的機會成本越大，所以，一般認為規模大的事務所識別舞弊并出具更嚴厲審計意見的能力顯著強于小規模事務所；行業專長會計師事務所在某種或者少數幾種行業的審計業務中培育出的特殊專長，它使會計師事務所在這些行業的審計市場上占據著較大的份額。由于同一行業中的不同客戶具有相同或類似的組織與營運機制、存在行業特定的會計或審計準則，行業特定的知識可以使作為行業專家（industrysPeeialist）的審計師更好地發揮效應。此外，審計工作是一項實踐性很強的工作，審計人員的經驗是至關重要的。審計經驗決定著審計人員進行職業判斷和收集審計證據的效率和效果。經驗豐富的審計人員在審計工作中更可能找到審計風險高的領域，降低審計的風險，提高審計的質量。審計人員需要掌握審計、會計、法律、稅務、管理等領域的理論和實務以及計算機技術，同時，由于經濟活動中的不確定性和會計審計活動中的會計判斷，要求審計人員具備高水平的職業判斷能力去關注審計中的風險。專業水平是審計人員必備的。執業經驗的缺乏和職業判斷偏差，不僅會浪費大量的審計成本，也容易形成錯誤的審計意見，從而導致低的審計質量[2]。

2．公司治理對審計質量的影響

完善的公司治理結構可以塑造真正的審計需求者，防止審計關系失衡，使獨立審計真正成為維護和加強委托人與受托人之間相互信任、合理保障各自利益的基礎。相反，公司治理結構的缺陷會深度影響審計關系格局[3]。公司治理機制通過激勵和監督的方式制約管理層行為，減少其對外部審計師審計過程和發表審計意見的干預，以保證外部審計師的獨立性，進而保證審計質量。上市公司大股東持有的流通股比例，上市公司治理結構中，獨立董事人數的比例以及上市公司高層管理人員的受教育程度都會影響審計質量。

3審計市場對審計質量的影響

注冊會計師審計服務的主要對象是資本市場，上市公司的年報審計是獨立審計的重要組成部分。審計環境由不同的具體環境因素所組成，既包含審計賴以存在和發展的有利因素，也包含制約和抵制某些審計活動的不利因素。兩種因素既相互對立，又相互依賴，前者產生正面效應，后者產生負面影響，兩者綜合最終產生一定的審計效果。本文討論的審計環境主要為審計市場的競爭程度、集中程度和審計的監管體系。

二、審計質量衡量標準分析

審計的基本特性有真實性、有效性、經濟性、及時性以及合法性。筆者認為，當審計的過程和結果都滿足了審計的基本特性，就可以表示該審計的審計質量較高。換句話說，可以用審計的基本特性來衡量審計質量。具體表述為：

1．經濟及時性

指審計工作必須提高工作效率，節約審計成本，貫徹“成本效益”原則，以最小的投入獲得最大的產出。并且須在規定的時間內，保質保量的完成審計任務。

2．真實合法性

指審計工作的過程是真實、客觀的，審計工作的結果如實反映了實施審計的范圍、依據、程序。并且審計工作必須貫徹依法審計的原則，按照審計準則的規定實施審計，包括審計程序合法、取證合法、處理處罰合法等。真實性要求具有相近背景的不同審計人員，分別采用同一審計方法，對同一審計事項實施審計后，能夠得出相對一致的結論。使得審計工作的“產品”有助于其用戶正確做出決策，發揮審計工作的作用。

三、審計質量的改善措施

1.加強審計人員的教育，提高審計人員的素質

審計是一項服務，歸根結底是由審計人員完成的。在影響審計質量的各種因素中，人為因素是至關重要的，審計人員的工作態度和自身素質決定了審計質量。首先，會計師事務所的人員選擇會關系到事務所的生存與發展。在人員選擇上需要定制一套完整的選擇錄用制度以及考核方法。其次，對審計人員進行業務培訓，加速知識更新，加強其專業勝任能力。可以定期和不定期的組織內部培訓或利用業余時間加強自學；也可以在審計業務執行過程中，采取讓審計經驗豐富的審計項目負責人或審計人員指導新從事審計工作的員工，提高專業勝任能力。再次，推進審計技術的創新和應用。比如推進先進的審計軟件的應用，推進相關的抽樣軟件的應用，推進風險導向型審計方法的研究和應用等。

2.加強審計收費監管

首先，在審計收費市場化下，監管重點應置于事務所是否存在為招攬業務而采用壓低收費或亂收費，上市公司是否存在以審計收費為籌碼而達到購買審計意見目的等不正當行為的，發現之后應當按照相關法規予以嚴懲。其次，年報披露審計收費監管有待加強。證監會應進一步有關支付事務所報酬及其披露指南，特別是統一相關標準，以使所披露的信息之間具有可比性，嚴格要求上市公司按“規范”要求進行披露。基于上市公司有可能利用審計收費作為購買審計意見的籌碼，更換事務所的公司應當對支付報酬情況做更詳細的說明。

3.完善公司治理制度

首先，要健全和完善董事會以及獨立董事會制度。除CEO以外，董事會成員由外部董事構成，外部董事不能曾被公司雇傭，或與公司、高層管理人員之間有明顯的商業關系。建立外部獨立董事繼續教育規定，讓獨立董事具備一定的財務、會計、審計以及金融知識，有助于其與公司迅速變化的業務保持并肩發展，有助于保證他們盡到監管職責。其次，審計委員會應全部由獨立董事構成，并行使聘請審計機構的權力。這樣，可以改變目前廣為存在的大股東控制的格局，尤其對改變我國上市公司“一股獨大”的股本結構的現狀、公司治理的落后格局；可以獨立監督管理層，減輕其控制造成的財務失控，維護廣大中小股東的利益；可以發揮獨立董事的專業特長，尤其是審計委員會中獨立董事的財務會計專業特長，使得對審計師選擇更趨合理，溝通更容易。

4.完善審計環境

注重營造一個有利于審計質量提高的環境，注重經濟規律研究，健全市場經濟制度，營造一個公平、公正、合理的競爭環境，避免會計、審計工作中不利因素的出現。注重法律、政治環境研究，建立健全相關法律制度，選擇有利于提高審計質量的審計機構設置方式。加強審計準則的執行和審計責任的追究將會從根本上改善審計質量低下的現狀。回顧我國注冊會計師審計失敗的案例可以發現，大多數案例都產生了嚴重的后果，比如說銀廣夏事件、藍田股份事件等，但是，對審計責任的明確和追究卻不夠剛性，對相關的責任人員的懲罰還不夠。