導語：如何才能寫好一篇審計報告中的審計建議，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

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關鍵詞：民辦高校 年報審計

一、引言

作為教育改革和發展的產物，我國的民辦高校近年來發展迅猛，已成為我國公辦教育的有益補充和高等教育體系中的重要組成部分。據人民網報道，早在2011年底，全國民辦高校數量就達到了1 400多所，其中本科院校390所（獨立學院303所、民辦普通高等學校87所），在校生近500萬人，占高等教育在校生總數的約20%。民辦高等教育的蓬勃發展，擴大了教育資源總量，增加了教育選擇機會，促進了教育投入體制和管理體制的創新，增強了教育發展的活力，在提高教育公共服務水平、滿足民眾多樣化教育需求、推動高等教育的大眾化和普及化等方面發揮了積極作用。民辦高校目前已從注重規模發展，轉向內涵建設和提高質量方面，并涌現出了一批有辦學特色、辦學水平較高的學校，如躍居中國校友會網2014中國民辦大學排行榜100強榜首的湖南涉外經濟學院。

民辦高校辦學主體多樣，資金來源多元，管理方式不同，與公辦高校有著很大的差別。民辦高校在迅猛發展的同時，在會計核算和財務管理等方面不可避免地還存在著很多問題。為了民辦高校的健康和持續發展，國家先后出臺了《民辦教育促進法》、《民辦教育促進法實施條例》、《民間非營利組織會計制度》等一系列法規和制度進行規范，各地教育主管部門也制定了諸如《民辦高校財務管理辦法》、《民辦高校財政補助資金賬戶管理辦法》等具體規定進行監管。同時，在教育行政和民政主管部門的大力推動下，民辦高校目前已基本實行了年度財務報告注冊會計師審計（以下統稱年報審計）制度。

民辦高校的年報審計，通常情況下一般由民辦高校自己選擇和委托會計師事務所進行。據筆者了解到的情況，在該項工作推進較好的重慶已實行了民辦高校推薦會計師事務所名單、市教委擇優選擇和委托會計師事務所進行審計并由市教委支付審計費的年報審計新模式。年報審計的內容不僅包括年度財務報告，還包括學校法人治理結構、學校法人財產權落實情況、學校財務管理基礎工作情況、學校收費情況、接受和使用財政性專項經費情況、提取發展基金及使用情況等重要方面。本文擬就在民辦高校年報審計中關注到的常見主要問題進行闡述，并嘗試給出科學規范管理的對策建議。

二、民辦高校年報審計中常見的主要問題

在對民辦高校的年報審計中，不論是在風險評估、控制測試階段，還是在實質性測試階段，均發現存在不同程度的問題。

（一）民辦高校法人治理結構不規范。大部分民辦高校雖然按《民辦教育促進法》的規定設立了理事會、董事會或者其他形式的決策機構，但部分理事會或者董事會未按《民辦教育促進法》第二十一條的規定行使相應職權，很多民辦高校甚至無理事會或董事會會議召開記錄。民辦高校的校長大多由公辦學校的合作方委派，并全面負責教育教學工作和部分負責行政管理工作，而財務負責人基本由民營舉辦方委派，民辦高校的財務管理工作實際上由舉辦方委派的財務負責人控制，部分民辦高校的校長未能按《民辦教育促進法》第二十四條的規定有效執行行政管理尤其是財務管理工作。

（二）內部控制制度不健全或未有效實施。部分民辦高校現有的內部控制制度不能覆蓋全部業務活動，存在制度空白，大部分民辦高校則存在內部控制制度流于形式而未能全面有效執行的情況。造成這種狀況的原因主要有兩個：一是民辦高校的興辦主要強調公益性而淡化其盈利目的，往往忽視內部控制制度的建設；二是民辦高校一般不在財政和稅務部門的重點監管范圍，造成了內部控制工作的懈怠。而這種忽視和懈怠很容易導致會計信息失真和舞弊行為的發生。

（三）開辦資金不到位或存在抽逃、挪用現象。部分民辦高校開辦資金不到位，主要表現在實際開辦資金少于在民政部門登記的開辦資金、用實物認繳的開辦資金未辦理權屬過戶手續等方面。更普遍的問題則是存在開辦資金抽逃情況，主要表現在舉辦方或其關聯方無償占用民辦高校的資金、舉辦方或關聯方通過不公允的基建等關聯交易方式轉移開辦資金。有些民辦高校在舉辦方抽逃開辦資金后不進行任何賬務處理，從而導致大額非正常銀行未達賬的出現，為讓會計師事務所出具標準意見的審計報告，部分民辦高校甚至向注冊會計師提供虛假的銀行對賬單企圖蒙混過關。

（四）法人財產權未得到有效落實。很多民辦高校的辦學土地、房屋產權仍在舉辦人名下，未過戶到民辦高校，有些甚至還存在為舉辦方融資設定了抵押的情況。產生這種情況的主要原因是民辦高校在尚未正式批準建立之前（多數情況都是先籌后辦）不具備獨立法人資格，地方政府認為學校無權征用土地，于是一般均以舉辦方或其關聯公司的名義作為征用教育用地的主體，因此土地證及房產證均在舉辦方或其關聯公司名下。目前民辦高校資產過戶最突出的困難是辦理過戶手續繁瑣，并涉及到數額不菲的稅費（契稅、營業稅等）。

（五）融資渠道單一，財務風險普遍較高。除舉辦人投入的開辦資金和少量的財政專項經費和補貼外，我國的民辦高等教育主要是靠學費支撐學校的辦學，走的是一條以學養學的道路。很多民辦高校貪大求全，向銀行大量舉債，貸款多用于購置土地、教學科研用房、基礎設施建設及實驗室和大型儀器設備的置辦。一旦生源萎縮，舉辦者不能提供建設資金或銀行貸款到期后不能再續貸，將導致很高的財務風險。

（六）會計信息質量不高，未能有效執行《民間非營利組織會計制度》。隨著民辦高校的發展和教育行政主管部門監管力度的加強，民辦高校近幾年來的會計信息質量普遍較以前有大幅度的提高，《民間非營利組織會計制度》得到了較好的執行，但仍存在一些較為突出的問題，主要表現在以下幾個方面：

1.部分民辦高校的會計核算未以權責發生制為基礎，而是以收付實現制為基礎，提前或延遲確認收入及費用現象較為普遍，從而導致業務活動表反映的內容不準確。

2.部分民辦高校未能嚴格按制度執行對存貨和固定資產等實物資產的定期清查盤點規定，對盤點結果的處理也很隨意。

3.絕大部分民辦高校沒有按制度規定對相關資產進行減值檢查，也未計提減值準備和確認減值損失。

4.為滿足某些需要和達到某些目的，部分民辦高校存在編制提供兩套財務報表的情況。尤其是少數在銀行有大量貸款的民辦高校，由于自身財務指標不能滿足銀行要求，為了騙貸或續貸，常常鋌而走險地通過虛增收入和資產等手段來粉飾財務報表，從而達到滿足銀行對財務指標的要求。

民辦高校的會計信息質量不高，《民間非營利組織會計制度》未能得到有效執行，主要是民辦高校自身的原因所致，也有制度本身不夠細化和針對性不強的因素。

三、改善民辦高校常見主要問題的對策建議

針對年報審計過程中發現的民辦高校存在的常見主要問題，筆者建議從以下方面進行完善，以促進民辦高校的規范發展。

（一）健全法人治理結構，依法行使管理職能。嚴格按《民辦教育促進法》的規定設立理事會、董事會或者其他形式的決策機構，理事會或董事會應嚴格按《民辦教育促進法》和民辦高校章程的規定行使相應的職權。民辦高校應實行校長負責制，校長應按《民辦教育促進法》的規定全面行使教育教學和行政管理工作，財務負責人應在校長的領導下開展會計核算和財務管理工作。

（二）健全完善內控制度，并堅持有效實施。為規范民辦高校的管理，防止內控風險導致的不利后果，建議國家層面能研究出臺包括民辦高校在內的民間非營利組織內部控制制度，以作為民辦高校內部控制制度建設的指引。同時各民辦高校應根據自身發展實際，不斷健全和完善其內部控制制度，并應采取措施確保內部控制制度得到有效實施。

（三）嚴格監管，確保開辦資金保全。對舉辦者認繳的民辦高校開辦資金，除了堅持要求民辦高校委托會計師事務所對其到位情況進行審驗并出具驗資報告進行確認外，對在年報審計中發現存在開辦資金未到位或抽逃的民辦高校，教育行政主管部門和民政登記部門應采取限制招生規模、暫不通過年檢等措施對其進行處罰，以督促民辦高校的舉辦者按時足額投入章程中規定的認繳開辦資金并保證不抽逃、挪用。

（四）切實落實法人財產權。根據《民辦教育促進法》第三十六條的規定，民辦學校存續期間，所有資產由民辦學校依法管理和使用，任何組織和個人不得侵占。因此，民辦高校對所有資產享有法人財產權，從創建開始就應嚴格劃分舉辦者資產和民辦高校資產的界限，以便民辦高校的法定代表人能管理好民辦高校的資產。針對存在的舉辦方尚未將資產過戶到民辦高校的情況，教育主管部門應當加強監管力度，督促民辦高校依法辦學，同時考慮資產過戶過程中稅費負擔過重的問題，積極主動協調財政稅務主管部門，提請考慮民辦高校教育的公益性特點，爭取減免部分民辦高校的資產過戶稅費，以達到資產順利過戶和有效落實民辦高校法人財產權的目的。

（五）重視財務風險管控，拓寬融資渠道。民辦高校應廣開財源，多途徑的籌集辦學資金，以降低高度依賴學費收入和銀行貸款的財務風險。其主要渠道有：引進民間閑置資本（通過發行債券等方式）；爭取基金會對教育的支持；廣泛吸收社會各界的捐贈；取得金融機構更多形式的貸款；積極發展科技產業，為學校的發展贏得資金。同時，還應盡力爭取政府政策的支持，以獲得稅收、土地政策的優惠和更多的財政補助。

（六）修改完善《民間非營利組織會計制度》，采取有效措施提高會計信息質量。為有效執行《民間非營利組織會計制度》，提高民辦高校的會計信息質量，建議從以下方面進行完善和規范：

1.根據民辦高校的實際，參照普通高等學校執行的《事業單位會計準則》和《高等學校會計制度》，修改完善《民間非營利組織會計制度》的相關內容，并出臺適合民辦高校情況的補充辦法、配套實施細則和財務管理制度。

2.加強對民辦高校財務人員的專業知識培訓和職業道德教育，增強其法律意識，并對違規財務人員進行處罰。

3.民間非營利組織對存貨、固定資產應當定期或者至少每年實地盤點一次。對盤盈、盤虧的存貨和固定資產，應當及時查明原因，寫出書面報告，并根據管理權限經董事會、理事會或類似權力機構批準后，在期末結賬前處理完畢。

4.民間非營利組織應當定期或者至少于每年年度終了，對短期投資、應收款項、存貨、長期投資等資產是否發生了減值進行檢查，如果這些資產發生了減值，應當計提減值準備，確認減值損失，并計入當期費用。對于固定資產、無形資產等其他資產，如果發生了重大減值，也應當計提減值準備，確認減值損失，并計入當期費用。如果已計提減值準備的資產價值在以后會計期間得以恢復，則應當在該資產已計提減值準備的范圍內部分或全部轉回已確認的減值損失，沖減當期費用。

5.選擇對民辦高校情況熟悉的會計師事務所進行年報審計，改革由民辦高校自己直接委托會計師事務所審計其自身年報的方式。具體可參照重慶市教委的做法，由民辦高校和市教委共同委托熟悉民辦高校情況的會計師事務所進行年報審計，以增強審計機構的獨立性，從而合理保證審計的質量和民辦高校會計信息的真實、準確。

6.由于民辦高等教育的公益性特點和對社會的重大影響，教育、財政、稅務、民政等政府主管部門應該重視對民辦高校的行政監管，在不增加民辦高校負擔的情況下定期對其進行專項檢查，并加大對違規違法行為的處罰力度。S

參考文獻：

1.徐恩惠.民間非營利組織會計存在的問題與對策研究[J].現代經濟信息，2013，（12）.

2.常倩，敖云良.民間非營利組織會計核算和外部監管的現狀與問題[J].內蒙古民族大學學報（社會科學版），2010，（7）.

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第二條本準則所稱審計報告，是指審計組對審計事項實施審計后，就審計實施情況和審計結果向派出的審計機關提出的書面報告。

第三條審計組對審計事項實施審計，并完成既定的審計目標后，應當向審計機關提出審計報告。

第四條審計報告包括下列基本要素：

（一）標題；

（二）主送單位；

（三）審計報告的內容；

（四）審計組組長簽名；

（五）審計組向審計機關提出審計報告的日期。

第五條審計報告的標題應當包括被審計單位名稱、審計事項的主要內容和時間。

第六條審計報告的主送單位是派出審計組的審計機關。

第七條審計報告的具體內容主要包括：

（一）審計的范圍、內容、方式、起訖時間；

（二）被審計單位的基本情況，財政財務隸屬關系，財政收支、財務收支狀況等；

（三）被審計單位對提供的會計資料的真實性和完整性的承諾情況；

（四）實施審計的步驟和采取的方法及其他有關情況的說明；

（五）被審計單位財政收支、財務收支的真實、合法、效益情況及其評價意見；

（六）審計查出的被審計單位違反國家規定的財政收支、財務收支行為的事實以及定性、處理、處罰的法律、法規規定；

（七）對被審計單位提出改進財政收支、財務收支管理的意見和建議。

第八條審計報告應當內容完整，結構合理，觀點明確，條理清楚，用詞恰當，格式規范。

第九條審計組應當根據審計工作底稿以及相關資料，在綜合分析、歸類、整理、核對的基礎上，編制審計報告征求意見稿。

第十條審計組組長應當對提出的審計報告的真實性負責。

審計人員和審計組組長均不得將審計過程中查出的被審計單位違反國家規定的財政收支、財務收支的行為隱瞞不報。

第十一條審計報告應當經審計組集體討論并由審計組組長定稿，按照規定及時征求被審計單位意見。

第十二條被審計單位應當自收到審計報告之日起十日內提出書面意見；被審計單位自收到審計報告之日起十日內沒有提出書面意見的，視同無異議，并由審計人員予以注明。被審計單位對審計報告有異議的，審計組應當進一步研究、核實。如有必要，應當修改審計報告。但是征求被審計單位意見的審計報告應予保留，不得遺棄、增刪或者修改。

第十三條審計組對審計事項實施審計后，應當及時向審計機關提出審計報告；提出的時間一般不得超過六十日。

審計組應當將審計報告、被審計單位對審計報告的書面意見及審計組的書面說明或者修改意見，一并報送審計機關，由審計組所在部門接收。

第十四條審計組所在部門收到審計報告后，應當對審計報告及審計工作底稿進行審核，提出書面審核意見。

審計組所在部門負責人對審計報告的審核意見負責。審計組所在部門根據審計報告及審核意見提出審計意見書、審計決定書、審計建議書、移送處理書代擬稿，連同審計報告及審核意見報送復核機構或者專職復核人員復核。

第十五條審計機關對審計報告，審計意見書、審計決定書、審計建議書、移送處理書代擬稿進行審定。一般審計事項的審計報告，審計意見書、審計決定書、審計建議書、移送處理書代擬稿，可以由審計機關主管領導審定；重大審計事項的審計報告，審計意見書、審計決定書、審計建議書、移送處理書代擬稿，應當由審計機關審計業務會議審定。

第十六條審計機關對審計報告，審計意見書、審計決定書、審計建議書、移送處理書代擬稿中的下列事項進行審定：

（一）與審計事項有關的事實是否清楚，證據是否確鑿；

（二）被審計單位對審計報告的意見是否恰當，復核機構或者復核人員提出的復核意見是否正確；

（三）審計評價意見是否恰當；

（四）定性、處理、處罰意見是否準確、合法、適當；

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[關鍵詞] 知識管理 審計報告 作用 要素

隨著知識經濟時代的到來,知識管理作為重要的管理思想越來越多地受到組織的關注。但知識管理審計卻沒有受到相應的重視,致使知識管理項目的成功率大打折扣。而針對知識管理審計報告研究更是聞所未聞。筆者“小試牛刀”,以期拋磚引玉,豐富知識管理理論。

一、知識管理審計報告的定義

雖然知識管理審計已經開始在一些組織中實施應用, 但知識管理審計報告卻沒有一個嚴格的定義。審計報告是指“審計師根據審計準則的要求,在實施審計工作的基礎上對被審計單位的會計報表發表意見或無法發表意見的書面文件。”根據這個定義,筆者認為知識管理審計報告也至少應該體現審計依據、審計對象、審計時間等基本要素。目前知識管理審計尚未形成統一的標準,使用較多有HyA-K-Audit、Delphi Group 的KM2、F. W. Horton 的InfoMap 法等。知識管理審計的對象是組織內的知識、知識工作者、知識環境、知識的收集、知識共享和知識創新。審計時間對于財務審計來講一般都是事后審計,而知識管理審計事前、事中、事后都可以。因此筆者認為,知識管理審計報告就是審計師依據一定的審計方法,在實施審計工作的基礎上對被審計項目發表審計意見或無法發表審計的書面文件。此處提到的“無法發表審計意見”是因為審計師可能受到主觀或客觀因素的影響而無法收集到充分、適當的審計證據以支持審計意見的情形。

二、知識管理審計報告的作用

1.防護性作用

知識管理的實施已經掀起一股熱潮。然而當前的統計數據表明,知識管理項目的成功率最多只有15%。產業分析家預測, 到2003 年僅財富500 強就會因為知識管理項目的失敗損失315億美元。審計師通過出具不同類型審計意見的審計報告,可以提高或降低企業決策者對知識管理項目的依賴或期望程度。幫助組織了解到底需要哪些知識以及如何管理這些知識。因此,知識管理審計報告能夠在一定程度上對被審計單位的財產、債權人和股東的權益及企業利害關系人的利益起到保護作用,能夠對知識管理部門盲目的或缺乏效果、效率、經濟性的項目起到制約作用。

2.建設性作用

知識管理審計報告著眼于組織管理部門的戰略、控制、目標、結構及決策的最優性,它是在對公司知識資源進行系統的、科學的考察和評估的基礎上提出診斷性和預測性的審計意見。知識管理審計報告應該指出知識及其管理的癥結所在,如決信息超載、重復勞動造成的交流成本高、效率低下等問題,揭示信息供給方面的差別和信息流程中缺失的環節,幫助組織識別信息需求并將其與組織的信息資源相匹配,提高知識管理實踐,顯示價值鏈在人、組織和顧客中形成的過程,指出通過知識共享和組織學習應用杠桿作用的方式和途徑。

三、知識管理審計報告的要素

根據詳略程度,審計報告可以分為簡式審計報告和詳式審計報告;按照使用目的可以分為公布目的審計報告和非公布目的的審計。筆者認為知識管理審計報告主要用于指出知識及其管理存在的問題和幫助組織改善經營管理,故應當屬于詳式審計報告和非公布目的的審計報告。根據審計文書的基本要求,其要素應該包括以下八項:

1.標題。全面的知識管理審計報告的標題應該為“關于+(被審計單位)+(時間)+的+知識管理審計報告。專題知識管理審計報告的標題應在(時間)后面加上專題名稱。被審計單位的名稱應該寫全稱,避免引起誤解;時間可以是被審計事項已經或將要發生的時間,也可以是正在發生的時間。

2.收件人。審計報告的收件人一般是業務的委托人或授權人。如果是外部審計,委托單位與外部審計機構一般會簽署業務約定書(合同),此時的收件人應是審計師按照業務約定書的要求致送審計報告的對象;如果是內部審計,則審計項目往往是管理部門授權審計,此時審計報告的收件人為授權人。

3.引言段。知識管理審計報告的引言段應當依次說明審計立項的依據;被審計事項的性質和范圍;審計事項的要求和執行時間;其中審計對象的范圍至少應當指明知識管理項目實施的時間和部門;審計事項的要求和執行時間是業務約定書或授權人的具體要求。

4.范圍段。知識管理審計報告的的范圍段應當說明已經實施的審計工作;所依據的審計標準;審計責任等。審計工作應當按照相關的技術標準計劃和實施了審計程序,這些審計工作足以獲得充分、適當的審計證據以支持審計師的審計意見。審計責任應當指出知識管理審計報告屬于診斷性的管理建議,僅供管理部門內部參考,因使用不當造成的后果與審計師和審計單位無關,即不承擔法律責任。

5.意見段。意見段應該是知識管理審計報告的核心部分,因而也就占據了審計報告的最大篇幅。一份審計報告的質量高低主要取決于意見段。這一段應該具體說明以下三個具體內容:

(1)對被審計事項的基本評價。審計師應當描述知識管理在組織中的戰略地位、知識管理的基礎建設、知識管理實施模式或戰略、知識管理實施現狀、知識管理部門的人力資源、知識管理實施的安全性和效益性等。進行了上述有關內容的說明以后,審計師對被審計事項做出了基本的評價,總括性的說明被審計事項的優劣。在基本評價的基礎上對成績、問題進行分析。

(2)主要成績和問題。知識管理的事后或事中審計要說明主要經驗和成績、不足和缺陷。審計報告應當描述知識收集、知識共享、知識創新的情況及意識;描述信息流的有序性和及時性;評價學習機制、商務智能和知識儲備途徑等;說明在知識管理實踐過程定的人對特定的知識資源擁有的安全和權限級別;評價知識獲取的安全性和及時性;評價知識管理人員素質和知識管理績效等。在分析的基礎上肯定成績,總結經驗;指出問題,吸取教訓。

知識管理的事前審計要分析組織的知識基礎和知識需求,找出知識差距和知識流,并判斷它們對經營目標的影響,以確定組織知識管理的戰略或知識管理的實施模型是否科學合理。報告最后要說明知識管理項目的可行性,提出預測性的報告。其目的是減少決策失誤,實現決策科學化。

(3)改進意見和建議。這部分內容不是必須的,即如果項目可行或實施效果良好,則可以省略。但如果知識管理項目存在重大缺陷,此處應該是知識管理審計報告的重要內容。此時審計師應該針對審計項目存在的問題和不足之處提出意見和建議,包括:解決問題的辦法、可以采取的措施、可供選擇的方案等。但此處應當說明,這些建議僅供內部參考、不具備鑒證作用。

6.審計師簽名蓋章。知識管理審計報告應當由項目負責人(或審計組組長)簽名蓋章。社會審計還應該加蓋事務所合伙人或主任會計師的章。

7.審計機構及地址。審計報告應當載明審計機構的名稱及地址,并加蓋審計機構的公章。

8.報告日期。審計報告最后應當寫明審計報告日期。審計報告日期為審計工作完成日,即應當實施的審計程序均已經實施完畢。

四、知識管理審計報告的編制要領

知識管理審計報告的編制人應當是項目負責人或審計組組長。由于被審計單位的經營環境千差萬別,因此以上八個要素在審計報告中地位、所占篇幅不盡相同。審計師應該根據實際需要來表達這些內容。為了保證權威性,在寫作中應該注意以下要領:

1.要根據知識管理的審計目標進行嚴格選材。它包括陳述的真實性、優劣性、差距性和潛在性的各種題材。要有事實、有數據、有比較、有分析。

2.要依據審計報告的基本要素安排好報告的結構。因為結構是報告的骨架,是科學組織報告材料的必要手段,既要體現出完整性,又要順理成章。防止公式化傾向。

3.注意措辭。知識管理審計報告在本質上屬于管理審計范疇,其語言應體現出“評價和建議”。意見段的開頭應該使用“我們認為”的術語,而不宜使用“我們確信”或“我們保證”等絕對化的語言,“絕對可行”、“完全正確”會誤導管理部門的決策。同時也應避免使用模糊不清、態度曖昧的語言,如“大致可以”、“基本可行”等,這樣的語言會降低審計報告的權威性和可信性。

4.審計報告提交或出具之前,應充分聽取知識管理專家的意見,使審計報告的內容經得起推敲,更令人信服。

參考文獻:

[1]中國注冊會計師協會:審計[M].北京:經濟科學出版社,2005年第一版,368

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1.審計報告責任界定模糊、條理不清晰。

在一些沒有建立健全內控制度的單位，內部審計報告責任界定模糊；或者由于單位內部獎懲措施缺失、不到位，體現在報告中就會條理不清。

2.表達不簡明。

大多數內審報告很少用圖表、圖示來演示數據變化和發展趨勢，不能把復雜的數據一目了然地展示給報告的使用者。

3.審計分析不詳盡導致審計結論不準確。

審計時收集數據不具體、不全面，后期內審報告分析和對比就不夠詳盡，導致審計結論不準確。

4.意見或建議沒有針對性。

分析存在問題部分與內審意見或建議部分之間缺乏相關性，沒有歸納問題的要點。

5.歸類不合理。

沒有把同類的問題統一歸納，有的報告沒有按照內審工作流程順序分類，有的沒有把審計出的問題進行分類，各類問題常常交差羅列，眉毛胡子一把抓，致使整篇報告雜亂無章，無法集中深入地揭示被審計單位存在的問題并剖析原因。

6.思路不夠開闊。

一些內審人員的分析思路只局限于財務數據，沒有分析數據背后的原因，審計報告內容沒有涉及被審計單位內部管理方面應采取的具體措施。

二、結合多年的工作經驗，認為寫好內部審計報告要抓住以下幾個關鍵點：

1.要調動內審人員自身的積極性、主動性和創造性，把寫好內部審計報告作為一項重要的工作內容。

寫好內審報告要講究團隊精神、協作意識，發揮集體的力量，具體問題具體分析，透過現象的原因，使內審報以告具有針對性，提示、引導被審計單位作出改進。同時，內審人員還應當掌握寫作技巧，善于積累。內審報告具有很強的嚴謹性與規范性，既要文風嚴謹，適用法律準確，又要通俗易懂，方便被審計單位理解運用。

2.要勤學、善思。

由于內審工作涉及面廣、情況復雜、政策性強，審計人員不但要注重審計專業知識的學習，還必須對相應領域的政策法規、業務知識、難點熱點了然于心，這樣才能在寫內審報告時從容應對，保證報告的質量和效率。從編制內審計劃到實施審計的過程，審計人員就應當善于分析問題，提出好的意見或建議，為寫好內審報告打下基礎，在實干中檢驗學習和思考的成果，不斷積累經驗，查找不足。

3.要把握審計要點，做到點石成金。

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審計質量是審計工作的生命線，審計質量的好壞，直接影響到審計成果的應用。夯實基礎工作，是提升審計工作質量的保證。因此，必須從打牢審計基礎工作、提高審計人員的業務素質人手，加快計算機輔助審計系統的建設，在實際審計業務實踐中強化基礎工作，真抓實干，樹立提高審計工作質量的意識，提高審計報告的質量，全面提升審計服務能力。

一、強化培訓。提高審計人員的業務勝任能力

（一）牢固樹立人才強審意識，切實提高審計人員綜合素質

審計部門要加快人才培養，搞好現有職工的培訓工作，使審計人員適應新形勢下企業經營發展的需要。通過加強宏觀經濟管理、法律法規、審計業務知識以及其他綜合知識的學習培訓，加快人才的培養：更新知識，優化專業結構，提高審計人員的整體素質：合理搭配審計力量，發揮整體優勢：調整審計人員知識結構，培養更多適合審計轉型的復合型人才，形成技術創新團隊，促進審計人員增強分析問題、創造性開展審計工作的能力。

（二）加強審計人員的業務溝通和協調能力，順利實施審計過程

審計人員業務溝通協調能力的高低，直接影響審計過程的實施。因此，提高審計人員的溝通協調能力，對實施審計過程極為關鍵。

一是要端正思想，站在為企業經營管理服務的角度去考慮問題。這樣才能使被審單位覺得審計人員與自己的目標一致，容易取得被審單位的理解與支持。以便更好地實施審計過程。

二是要加強與被審單位的業務交流。審計工作只有得到被審單位的積極配合才能順利實施。審計人員開展審計工作時要遵守審計職業道德和審計工作制度。同時，審計部門也要加大審計宣傳力度，宣傳審計工作的良好效益，使被審單位了解審計工作，消除誤解，端正認識，進一步理解、支持和配合審計工作。

（三）創新思維，站在更高的層面上提出有利于企業經營發展的審計建議.為企業的經營管理服務

內部審計的主要功能是服務與監督。因此，內部審計人員一定要創新思維，站在企業發展戰略和全局的高度考慮問題，要在發現問題、糾錯問題的同時，為企業的發展戰略、內部治理、風險管理、生產經營等把脈，發現企業在經營管理中存在的問題和內部控制的薄弱環節，并用獨立、專業的眼光進行分析、提煉，為企業改善管理、提高效益和可持續發展提出高層次的審計建議。

二、強化審計基礎工作，提高審計工作質量

（一）細化審計方案制定環節，著力提高審計方案的操作性

制定審計方案，就是要確定審計工作的具體操作思路、方法以及需要達到的目的。這項工作關系到具體審計項目能否高質量地完成。因此，制定審計方案必須考慮以下幾點：一是要認真做好審前調查，切實增強方案的針對性。二是要切實增強方案的可操作性。審計方案除包括審計項目的名稱、被審對象、審計的目標、審計的起止時間、審計的組織方式和具體操作步驟及方法、審計力量的安排、審計情況的處理等情況外，特別要明確重點資金、重點項目及重點問題。三是要堅持實事求是的原則，切實增強方案的科學性。制定的方案不能一成不變，要隨時針對變化情況適時進行調整，力求方案盡可能貼近實際。

（二）狠抓審計實施環節，著力提高審計的準確性

審計實施是具體組織實施審計的過程。審計實施環節是整個審計過程的關鍵環節，也是能否打造審計精品最為關鍵的環節。這一環節，主要是要狠抓審計質量。一是要精心組織，切實搞好審計力量的有效整合，盡量發揮每個審計人員的長處，把最有限的力量用在刀刃上。二是要堅持“全面審計、突出重點”的方針。審計如果沒有一定的覆蓋面，就難以全面理解和掌握被審單位的情況，以致影響審計作用的發揮。在確保審計覆蓋面的情況下，必須突出重點。三是要搞好審計評價和處理過程。對審計發現的有些問題，要堅持從實際出發，在不違反國家法律、法規的前提下，具體問題具體分析，使審計工作更加貼近實際，更好地服務于企業的發展。

（三）狠抓審計報告環節，著力提高審計報告的實用性

審計報告是審計成果的集中反映，是審計質量的最終體現。審計報告如何合理提出審計建議和意見，關鍵要把握好以下點：一是要夯實報告的基礎。要保證報告有比較翔實的審計內容，就必須善于抓準問題的實質進行反映。做到事實清楚，證據確鑿。特別是要隨時報告發現的重大問題，切實提高報告的針對性和時效性。二是要把著力點放在主攻審計報告的作用及效果上。審計報告的質量和水映了審計工作的質量和水平。審計報告要圍繞審計事項目標所揭示問題的深度，延伸調查、剖析深層次的問題，包括體制機制等方面的問題、審計報告所提建議的依據、所查事實和原因分析的充分程度，探索從機制體制解決問題的可行性。

（四）抓好審計跟蹤、督促和落實工作，提高審計報告的有效性

審計報告的落實和建立起審計意見的跟蹤檢查和落實機制，使審計工作做到件件有結果、事事有回音。建立審計后續檢查制度，通過檢查，了解掌握審計人員的工作情況和審計意見的落實情況，聽取被審單位對審計工作的意見和建議，及時改進審計工作，促進審計工作的不斷提高。

三、加快計算機輔助審計系統建設。利用計算機輔助審計系統提高審計工作的效率及服務能力

（一）大力加計算機基礎設施建設

要在計算機基礎設施建設上加大資金投入，夯實審計信息化基礎。

（二）大力培養計算機審計人才

審計部門要下大力進行計算機審計的教育培訓，將培訓的內容深化、拓寬。不斷提高培訓質量，盡快培養一批既懂審計業務又掌握計算機與網絡技術，能熟練運用各種現代審計技術的審計專業人才。

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關鍵詞：企業 審計整改 后續審計

中圖分類號:F239 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914（2011）06-184-01

經過前期的審計工作，內審人員收集證據、進行測試、分析并初步評價了被審計單位的不足或缺陷，提出了審計整改意見和建議，但被審計單位如果只是表面上認可審計結論，實際上根本不采取任何改進措施，則內審工作的意義將大打折扣。為了審查和監督被審計單位是否對報告中揭示的問題和偏差進行了糾正和改進，采取的糾正措施是否及時、合理、有效，就需要進行后續審計。

后續審計是內審工作中不可或缺的關鍵程序，不僅關系到內部審計的工作質量，而且對于組織機體的糾錯防弊和風險預警有重要作用。筆者結合工作實際，談談后續審計工作應注意的幾個問題。

一、做好后續審計前的準備工作

后續審計要列入年度工作要點或項目審計計劃。在開展后續審計前，內部審計部門要做好審前準備工作，全面收集審計資料，包括來自有關管理部門和被審計單位的相關資料，并進行整理和分類，對審計期間的各類審計決定和意見進行認真分析，逐項列出后續審計清單，這對確定審計重點有直接幫助。在確定后續審計項目時，內部審計人員應考慮以下因素：

根據成本效益原則和重要性原則，選擇重要項目。在審計資源及審計時間有限的情況下，對次要的或無重大影響的項目可不予進行后續審計。重要性原則是相對的，內審人員應根據本單位的具體情況確定應進行后續審計的項目。要注重后續審計的時效性。后續審計的時間不宜間隔太長，如間隔太長，一方面會使管理者缺乏緊迫感，消極對待審計意見和審計決定；另一方面審計意見和審計決定易受當時情況限制，時間一長，生產經營活動可能會發生重大變化，使審計結論失去應有的作用。

二、檢查被審計單位的審計回復，確定后續審計的方向和重點

內部審計部門應按照規定或約定的期限，針對審計決定和意見中的重要、疑難問題，對被審計單位的審計回復(整改報告)進行整理分析，確定后續審計時間和人員安排，編制審計方案。

審計回復(整改報告)是被審計單位對審計報告提出的審計發現和建議作出的答復，在規定的整改期限內向審計部門報告存在問題的整改情況，是落實審計決定的具體體現。被審計單位的反饋意見對于內部審計確定后續審計方案很重要。

被審計單位的反饋意見可能有以下幾種情況：一是被審計單位已經采取了糾正措施，內部審計負責人應根據反饋意見中所陳述的具體措施及問題的解決情況，有針對性地安排必要的審計程序、審計人員和后續審計的時間；二是被審計單位和審計人員存在分歧的情況下，審計人員應充分與被審計單位進行溝通，找出分歧的原因，并及時消除分歧，盡快解決問題。內部審計機構負責人應在分歧消除后，確定相應的后續審計方案；三是被審計單位出于各種考慮，決定不對存在的問題采取解決措施，并表示愿意承擔相應的責任時，內部審計人員應向組織的適當管理層報告。還有一種情形是被審計單位沒有在規定的期限內報告整改情況的， 要審查其未整改的原因，并將其作為后續審計的報告內容。

在檢查審計回復時，有效區分和充分了解被審計單位對審計發現和結論的各種意見是十分必要的。因為整改情況說明了被審計單位經過反復斟酌審計意見和審計結論作出的各種反應，內審人員還可通過回應選定今后審計的方向和重點。

三、重視已整改問題的真實性和有效性

進行后續審計時，首先要檢查被審計單位對審計報告中提出的審計發現和審計建議的書面回應文件，以及被審計單位口頭回應或者保留意見的書面文件，要檢查審計回復是否充分。對被審計單位整改報告中已經整改的問題，要審查其真實性和有效性。主要分以下三種情況：一是要檢查被審計單位整改的方法是否正確、措施是否有效、整改是否徹底。有沒有移花接木、瞞天過海的現象，有沒有整改了一個問題又產生出新的問題的情況；二是將被審計單位實際采取的糾正措施即糾正措施的運行情況與審計回復報告采取的措施即糾正措施的書面記錄相比較，看是否一致、實現程度如何；三是是否存在根本未整改，而審計回復中稱已經整改的情況，看是否有弄虛作假行為。對檢查收集的資料，要做好復印、筆錄等審計取證工作，做好審計底稿，為出具后續審計報告打好基礎。

四、重點審查未整改部分，并分析查找原因，督促整改

對在審計決定規定的整改期限內未整改或整改不到位的，要作為后續審計的重點。對未整改的原因進行實事求是的分析：對主觀故意不進行整改的，在交換審計意見時要督促其落實整改責任；對歷史遺留問題等客觀原因未整改到位的，要說明情況并提出詳細實在的整改方案；對因政策變化、被審計單位的內部控制或其他因素發生變化，使原有審計建議不再適應，不需要整改的，不作為未整改問題，如果有必要，應對原審計建議進行修訂，并及時通知被審計單位，供被審計單位參考；在對被審計單位實施審計過程中，由于某種原因出現漏審或錯審的情況，內部審計人員在后續審計時應予以修正。

五、做好后續審計工作底稿，提升審計質量和水平

審計人員的記錄。如會談記錄、函證信件、審計日記、調閱資料清單以及描述后續審計性質及結果的記錄等審計工作底稿。審計底稿要寫明檢查出的問題出自哪個審計結論，并說明被審計單位是否予以回復等。對被審計單位的審計結論和審計意見等結論性資料。被審計單位以審計回復的形式產生的書面記錄。包括對計劃采取糾正措施的描述及對審計報告中確認的采取整改措施的文字資料等。各種檢查取證資料。對于已經整改的重要問題，所進行的復印、記錄等調查取證資料，也要作為后續審計資料進行收集歸檔保存。后續審計報告。后續審計報告是對后續審計的工作總結，也是對審計工作效果的反映。后續審計報告要說明后續審計的目的、重申以前審計發現的問題和審計建議，概括采取的糾正措施，后續審計時的審查結果，以及審計人員對糾正措施的評價。

參考文獻：

1.曹群耿.淺談關于企業后續審計的認識和思考.交通財會，2006(7)

2.于玉林.內部審計在企業治理、風險管理和內部控制中的作用.審計月刊，2005(3)

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開展內部審計質量評估對于安徽煙草的發展具有重要價值。一是有利于改善內部審計環境。實踐證明，高水平的內部審計質量評估，能夠提高組織各層級對內部審計工作的關注度，增強內部審計在組織中的認可度和權威性。同時，內部審計機構自身也為達到各層級的要求和期望而不斷努力。因此，通過內部審計質量評估，可以對安徽內部審計部門遵循內部審計標準和履行受托責任的情況進行客觀評價，增進對彼此工作的深入理解，獲取支持和幫助，提升內外部利益相關者對內部審計工作的認可度。二是有利于推動安徽煙草內部審計發展轉型。近年來，安徽煙草內部審計工作水平有了實質性的提高，具備扎實的賬項審計和內部控制審計基礎，按照國家局“發揮審計在反腐倡廉中的尖兵和利劍作用，通過查賬，增強免疫功能、發現腐敗線索”的要求，安徽煙草的審計工作要調整思路，減少審計項目，提高審計質量，集中力量將問題查深查透查實，防止遺漏重大問題。目前，安徽煙草正嘗試向“以風險為導向、以控制為主線、以治理為目標、以增值為目的”的新模式轉型，引入內部審計質量評估，必將會推動轉型進程。三是有利于提高內部審計人員的專業勝任能力。內部審計要為組織增加價值，需要合格、勝任的內部審計人員采用合理、適用的程序和方法開展工作，才能在組織治理、內部控制和風險管理等領域發揮作用，為組織加強內部控制、降低風險、改善運營、實現有效治理做出貢獻。質量評估關注內部審計為組織增加價值的能力，通過這一活動能夠全面、客觀地了解內部審計人員的執業情況，從而推動其不斷增強專業勝任能力。

二、安徽煙草內部審計質量評估的重點要素和關注點

《中國內部審計質量評估手冊》的評估標準體系將內部審計質量評估內容分為兩大類，即內部審計環境類和內部審計業務類，兩大類別又分為19個評估要素和34個評估要點。在現階段，安徽煙草已經建立了一些內部審計質量評估體系，采用一定的方法對內部審計質量進行評估，但整體意識還很薄弱，評估方法尚缺乏系統性，評估的內容暫不明確具體。基于此，現階段安徽煙草的內部審計質量評估應按照《中國內部審計質量評估手冊》規定的評估流程、評估標準和評估工具對“內部審計業務類”方面的部分評估要素進行質量評估。下面淺談一下在對部分重點評估要素進行質量評估時的關注要點。

（一）審計計劃的質量評估

古人曰：“凡事預則立，不預則廢”。這句話對內部審計工作同樣適用。年度審計計劃和項目審計工作方案的編制是開展內部審計工作的前提。一個好的審計計劃和審計方案是實現審計目標的綱領和指引。

1．年度審計計劃，是指內部審計機構和人員為完成審計業務，達到預期的審計目的，對一段時期的審計工作任務或具體審計項目做出的事先規劃。在對年度審計計劃進行質量評估時，審計的關注點應至少包括：內審部門編制的審計計劃是否緊緊圍繞本單位年度重點工作；預期的審計目標是否恰當合理；是否能夠對單位重大政策措施落實情況監督到位；是否能夠對本單位經營管理中存在的突出問題和難點問題促進解決；是否能夠對內部員工普遍關注或反映強烈的熱點問題有所思考；是否能夠對以往審計發現的比較突出、影響較大的問題防止再犯等。

2．審計工作方案是指審計部門為了使審計人員能夠順利完成項目審計業務，據以組織、指導和控制某一個審計項目，達到預期審計目的而編制的具體審計項目工作計劃。編制一個好的審計工作方案，可以使審計項目有序、優質、高效地進行，提高審計工作效率，保證審計工作質量。在對審計工作方案進行質量評估時，審計的關注點應至少包括：具體審計方法和程序是否適合該審計項目；審計內容是否全面；審計人員及時間的安排是否合理。

（二）審計證據、審計工作底稿和審計報告質量評估

1．審計證據，是指內部審計人員在從事審計活動中，通過實施審計程序所獲取的，用以證實審計事項，作出審計結論和建議的依據。可以說，在審計的整個過程中，收集、鑒定和綜合審計證據是審計工作的核心。審計證據的質量水平直接影響了審計結論，從而影響審計報告。因此在對審計證據進行質量評估時，我們的關注點應至少包括：審計證據的獲取方法是否恰當；審計證據是否具備充分性、相關性和可靠性；審計證據的風險水平是否合理。

2．審計工作底稿，是指內部審計人員在審計過程中形成的工作記錄，是聯系審計證據和審計結論的橋梁。審計工作底稿在審計工作過程中起到了紐帶作用，將審計證據和審計結論連接起來，作為審計報告的基礎。因此在對審計工作底稿進行質量評估時，審計的關注點應至少包括以下四點。一是內容是否詳實完整：記錄與審計目標和審計范圍相關的所有資料，羅列應關注的方方面面，區分重點關注事項與普通關注事項；二是記錄是否清晰易懂：清楚地說明內部審計人員所執行審計程序的性質與程度，說明在審計過程中所檢查的資料；三是描述是否客觀真實：內部審計人員應對所收集的資料予以審核，確保審計工作底稿資料的來源真實、可靠，對被審計單位的描述客觀、真實；四是結論是否明確合理：在收集、記錄原始資料的基礎上，內部審計人員應根據所收集的審計證據，進行整理、分析，做出適當的職業判斷，提出明確的審計結論和意見，避免使用模糊不清、容易產生歧義的文字。

3．審計報告，是指內部審計人員根據審計計劃對被審計單位實施必要的審計程序后，就被審計單位經營活動和內部控制的適當性、合法性和有效性出具的書面文件。審計報告是一個審計項目的核心文件，一份好的審計報告應具備一些基本的質量特征，即應當正確、客觀、完整、清晰、及時、具有建設性，并體現重要性原則。因此在對審計報告進行質量評估時，除了上述基本的質量要求外，審計的關注點應還至少包括以下五點。一是不同類型的審計報告的側重點是否不同。全面審計、專項審計、管理審計、經濟責任審計等不同的審計項目，審計報告的內容要各有側重，如經濟責任審計應側重報告任期內各項經濟指標的實現情況，管理審計應側重單位內部管理情況及制度的執行情況，專項審計應側重項目的開展及實施情況。二是是否給與恰當的肯定。內部審計報告應該是客觀的，毫無偏見的，而以負面為主的審計報告，讓被審計部門認為是來挑毛病的，不利于審計整改。只要有充分的證據支持，該表揚的，就不應該吝嗇語言。三是改進建議意見是否恰當可行。內部審計在監督評價的同時，還要關注整改落實情況及成效。重點突出、有針對性、可操作性的審計建議，才能找出問題的關鍵癥結，對癥下藥。過于原則化、籠統化的建議則無法得到落實。四是是否與被審計單位進行了有效溝通。在報告編制前要及時與被審計單位相關負責人員就審計報告中所涉及的概況、依據、結論、決定或建議進行有效溝通，了解審計發現問題在被審計單位存在的狀況，所提建議對被審計單位是否“有用”又“好使”。保證審計結果的客觀、公正，并取得被審計單位的理解。五是審計評價是否實事求是、客觀公正。在對審計評價質量評估時，應查看審計評價是否超出審計職責范圍并且前后自相矛盾；是否帶有主觀色彩；是否按照被審計單位的具體情況，做出審計評價；審計評價用詞是否恰當嚴謹等。

（三）后續審計的質量評估后續審計

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（一）涵義

內部審計質量是指內部審計工作及其結果的優劣程度，是審計工作水平的綜合反映和集中體現。包括廣義和狹義的兩種涵義，廣義的是指內審工作總體質量（包括管理質量與業務質量）；狹義的是指內審的業務工作質量。

（二）內容

內部審計質量的基本內容主要包括以下幾個方面：（1）內部審計質量概念的實質，表明了它所指的是一種工作程度。（2）它對于審計工作有兩個最基本的要求，一是指審計工作的效果性，二是指審計工作的效率性和效益性。（3）審計質量主要可以劃分為審計管理質量和審計業務質量兩個層次。審計管理質量指審計主體在確定工作方向和重點、選擇審計項目、制訂工作計劃與方案、指導和檢查等方面的科學性、可行性及有效性等。審計業務質量指審計主體在其具體的業務活動中所完成的各項工作的質量。

二、內部審計質量管理的有關制度

內部審計質量的提高，離不開相關的法律法規和制度，而《內部審計復核工作制度》、《內部審計督導制度》、《內部審計質量責任追究制度》則是提高內部審計質量的根本保證。

1．《內部審計復核制度》是指專職復核人員對審計組提交的審計意見書、審計建議書以及所附審計報告等材料進行審核，并提出復核意見的行為。主要包括是否按照審計方案確定的審計范圍和審計目標實施審計；審計工作是否符合相關的審計準則；收集的審計證據是否具有客觀性、相關性、充分性和合法性；對違反國家規定和相關規章制度行為的定性是否準確，處理意見是否適當等。

2．《內部審計督導制度》是指內部審計機構負責人或審計項目負責人對實施審計工作的審計人員進行的監督與指導。審計督導的主要內容包括確保審計人員明確審計目標和審計責任；是否按批準后的審計方案實施必要審計程序；確認審計證據的充分性、相關性和可靠性；確認審計報告的可靠性、審計建議的可行性；對被審計單位提出的異議，督導人員應進行核實、復查并及時給予答復，確定是否存在尚未解決的重要問題。

3．《內部審計質量責任追究制度》是指以對內部審計質量責任進行評估確認為依據，對涉及質量問題的各級責任人所應負擔的責任進行追究。責任追究制度作為一種懲戒制度，與表彰、獎勵制度相輔相成，是保證內部審計項目質量的缺一不可的兩個方面。可以起到約束審計人員行為，規范審計人員職業道德的重要作用。

三、內部審計質量管理存在問題及完善方法

（一）目前內部審計質量管理存在的問題

1．選擇審計項目缺乏主動性，有時憑經驗確定，缺乏科學性，沒有考慮審計項目的風險問題。

2．審計準備工作不充分，缺乏深入調查。制訂審計計劃脫離實際，對具體操作指導性不強，影響內部審計質量。

3．現場審計工作不規范，主要是以書面記錄為載體，審計工作底稿編制隨意性大。取證不充分，不能充分反映發現問題的來龍去脈，不能保證內部審計工作的質量，隱藏著潛在的風險.。

4．審計報告質量不高，經常出現審計決定事實不清、結論缺乏準確度，建議缺乏可行性及針對性等情況。

（二）完善內部審計質量管理的方法

1．科學合理確定內部審計項目，在內部審計質量管理中起著統帥作用。內部審計部門在確定審計項目時要綜合考慮以下幾點：一是審計項目立項要結合實際，必須是重點領域、重點部門、重點資金，以及事關改革、發展、穩定的重大事項；二是要體現針對性原則，緊緊圍繞單位的中心工作和管理中的薄弱環節；三是要有可行性，編制的計劃必須符合法律賦予的職責權限，審計事項須與審計活動的范圍相適應，并能被審計機構的人力資源所承受。

2．合理編制內部審計實施方案，在內部審計質量管理中起著龍頭作用。編制內部審計實施方案首先是充分開展審前調查，廣泛積累基礎資料，做到責任明確、有的放矢；其次是要明確審計目標，增強可操作性；再次是要細化審計內容，突出審計重點，要把對實現目標有重要影響的審計事項確定為重點。審計方案的編制既關系到審計深度、效率和效果，又關系到審計風險、審計成本和審計工作量，如果做好這項工作，可以對整個審計起到事半功倍的作用。

3．嚴謹細致做好內部審計日記和內部審計工作底稿，作為審計取證的兩種文本，主要以書面記錄方式記錄審計的主要成果和查出的違反財經法規的問題或重要事項，這項控制仍存在不科學、不完整的地方，隱藏著潛在的風險。因此審計組長和審計機構負責人在審計過程中要加強對工作底稿復核、做到及時、全面的復查，及早發現問題并及時進行糾正。

4．努力提升內部審計報告質量，內部審計報告是內部審計工作情況和內部審計結果的集中反映，內部審計報告的質量直接關系到審計目標實現和審計成果的轉化，因此必須努力提升內部審計報告質量。首先審計報告必須以經過核實的審計證據為依據，要實事求是地反映審計事項；其次要透過現象把握本質，突出重點，找準問題產生的根源并尋找解決的辦法；其次編制審計報告要嚴謹細致、充分聽取被審計單位的意見，提出的審計意見要客觀公正，審計建議切合實際，便于被審單位從根本上糾正發現的問題，堵塞管理和控制上存在的漏洞；再次編寫內部審計報告要及時、簡明扼要、易于理解。

參考文獻：

[1]陳俊忠.內部審計質量文獻研究綜述與啟示.會計之友.2011(14).

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一、問題的提出

在證券市場上，審計師接受委托對上市公司管理當局的活動、管理活動及其相關資料進行鑒證服務，提供鑒證報告。一般來說，該鑒證（審計）報告增強了財務信息的可信性。但是，在日益復雜的審計關系中，審計委托人與管理當局之間委托關系導致的信息不對稱；以及審計師與管理當局的審計被審計關系形成的信息不對稱，從而使審計師所形成的審計信息的不完備和不充分，最終導致上市公司財務信息的不可信和無用性。，國內外發生的審計失敗的典型案例和審計師的職業道德危機，使得審計委托人或廣大投資者日漸對審計師缺乏信任，對公眾的失信意味著審計職業存在基礎的動搖。因此，如何重塑審計師的職業形象，取信于社會公眾，就需要審計信息充分、真實披露和快捷傳遞，營造高透明的審計市場，為投資者投資決策和監管部門打擊公司財務造假和CPA審計造假提供有用信息。

二、審計信息與信息

從世界各國關于公司治理會計信息披露的要求來看，會計信息可分為三部分：一是財務會計信息，二是審計會計信息，包括CPA審計報告，監事會報告，內部控制制度評估等內容，該方面信息主要用于評價會計信息的可信度及公司治理制衡狀況，三是非會計信息。這里審計會計信息即生成于調查與審計報告過程中的審計信息，財務會計信息和非會計信息可能是審計信息，也可能不是審計信息。二者關系見下圖。

會計信息披露的內容包括會計報表、報表注釋、補充報表、其他有關會計信息，其他有關信息如董事長或總經理業務報告、董事會報告、CPA審計報告。而審計信息披露的內容是AOB，即審計報告、已審計會計報表和與審計有關的信息。由上圖可知，審計信息披露的內容具有擴展的空間，擴大審計范圍，縮小未審計信息的空間，同時，加大披露審計調查過程中所存在的問題，使得信息透明度更高，以便充分發揮審計的職能。

在證券市場上，按審計信息生成的過程不同，審計信息可分為上市公司融資過程中的審計信息，定期報告（年報、半年報、季報）中的審計信息，補充報告中的審計信息等。本文討論CPA對上市公司的年度財務報表進行審計生成的審計信息的披露問題。

三、上市公司審計信息披露制度變遷及特點

我國自1990年和1991年滬、深兩地建立了證券交易所以來，從中央到地方，先后頒布了一系列有關信息披露的法規，初步形成了信息披露制度體系。上市公司審計信息披露的相關規定散見于不同層次的法規。其中，較為集中的披露要求是在定期報告制度中，尤其是《公開發行證券公司信息披露內容與格式準則第2號——年度報告的內容與格式》（以下簡稱《年報準則》）中有關審計信息披露的要求更為具體。《年報準則》自1994年試行，1995年正式實行，已經過1997年、1998年、1999年和2001年的多次修訂，從審計信息的披露方面來看，信息披露逐漸充分和完善，體現了對獨立審計的更高要來和審計信息對證券市場的重要性。

（一）重要提示中審計信息披露《年報準則》1998年修訂稿首次要求在重要提示中提醒投資者注意閱讀會計師事務所出具的非標準無保留意見的審計報告以及公司董事會、監事會對相關事項的詳細說明。這一披露要求其目的是引導投資者注意閱讀和利用審計信息，同時提醒社會公眾對審計師的監督。

（二）董事會報告中審計信息披露《年報準則》要求在董事會報告中披露有關審計信息，其特點：1、從1994年試行稿開始就強調在董事會報告中報告注冊會計師的變更信息，會計師事務所和CPA的變更信息，到1997年明確要求報告會計師事務所的變更原因、程序及披露情況，在1998年修訂稿改為在重要事項中集中披露聘任、改聘、解聘會計師事務所情況；2、從1996年開始要求在董事會報告中報告“對會計師事務所出具的有保留意見審計報告涉及事項的說明。”到1998年已擴展到對事務所出具的非標準審計意見的審計報告涉及事項說明。這一披露要求一方面體現了審計報告的信息含量的增加，另一方面體現了審計師、管理當局對投資者的各自責任。

（三）監事會報告中審計信息披露要求1、《年報準則》1997年首次要求監事會對會計師事務所出具的保留意見或解釋性說明的審計報告所涉及的事項發表獨立意見，到1998年全面擴展到對非標準審計意見的審計報告所涉及事項的說明發表獨立意見；2、1999年修訂稿要求監事會要檢查公司財務情況。應對事務所出具的審計意見及所涉及的事項作出評價，明確說明報告是否真實反映公司的財務狀況和經營成果；3、1999年修訂稿要求如果會計師事務所出具非標準審計報告，監事會應就董事會對涉及事項的說明明確表示意見。這種由單一發表獨立意見改為對財務情況發表評價意見和對董事會的說明獨立發表意見，即雙重意見，這些變化體現了監事會的基本功能，強化了監事會的職責，有利于公司治理結構的有效運行。

（四）重要事項中審計信息披露1、1994－1997會計師事務所變更情況在董事會報告中披露，并且從1997年開始取消對審計師變更的披露要求；2、2001年首次要求披露報告年度支付給聘任會計師事務所報酬情況。這一披露要求充分體現了事務所與客戶的關系，以及監管者對CPA獨立性信息披露的高度重視。

（五）財務報告中審計信息披露1、從1994年《年報準則》試行稿就強調審計報告必須由具有從事證券資格的CPA出具，1995年進一步強調具有證券資格的會計師事務所和兩名具有證券資格的CPA；2、要求披露審計所依據的準則；3、披露審計意見全文。這些披露規定充分體現了對審計報告的真實性、合法性的質量要求以及披露的全面性和公開性的要求。

四、上市公司審計信息披露中的問題

（一）審計報告信息披露失真。2001年，有關部門共抽查了16所國內會計師事務所出具的32份審計報告，并對21份審計報告所涉及的上市公司進行了審計調查，檢查發現有14家會計師事務所出具了23份嚴重失實的審計報告，造成財務會計信息虛假71.43億元，涉及41名CPA.這些事件多數都與CPA職業道德有關。另據對1994年第1期-2001年第11期的《證券監督管理委員會公告》的統計有34個有關會計師事務所的處罰案例中，定期報告審計過程中出具虛假、嚴重誤導性內容或重大遺漏的有20個，占54％，融資過程中涉及審計報告失真案例15個，占41％，由此可知，審計報告信息失真的嚴重性。

（二）審計報告中獨立性信息的披露不充分。1、盡管審計報告指出審計依據是根據《中國注冊會計師獨立審計準則》，體現了獨立性信息，但很概括，因為大多數投資者并不了解獨立審計準則。2、在披露形式上，審計報告放在財務報告中披露投資者會誤解審計報告是管理當局對投資者的報告。3、年報摘要中規定如果是標準無保留意見，可以擅自意見類型不而全文披露，此舉雖節約了披露成本，但是投資者不閱讀年報正文，單純從年報摘要中是得不到標準無保留審計報告提供的詳細信息。4、從審計報告的標題中看，缺乏獨立性信息。審計報告標題無“獨立”術語，這種標題給投資者一種錯覺：中國注冊會計師審計報告缺乏獨立性。由此，審計報告披露的內容與方式有待改進。

（三）支付事務所報酬的披露不具體。《年報準則》2001年修訂稿第四十八條新增披露報告年度支付給聘任師事務所的報酬情況。一方面反映審計工作量與審計效率，另一方面反映事務所收入與客戶的依賴關系，反映審計獨立性與審計質量。但是，支付給事務所的報酬的披露還不具體，并無詳細披露審計業務支付費、咨詢業務費及所占比例以及支付方式、支付日期等。

（四）審計師更換信息披露不詳細。《年報準則》2001年修訂稿第四十八條規定公司應披露聘任、解聘會計師事務所情況。會計師事務所的變更有正常合理變更也存在異常變更。變更理由的充分披露，不僅體現審計師同行的職業責任，而且也向投資者提供審計獨立性的信息，更加有助于審計報告使用人確定已審報表的可信性。但是，目前披露的聘任和解聘的會計師事務所的地址、同址、時間，上的職業道德與責任的記錄不詳細，甚至缺少；另外，事務所內部CPA的委派變更信息也無披露。事實上某一CPA長期為客戶服務可能其獨立性。因此，時常更換委派的CPA并對其助理人員的適當督導，有助于審計的獨立性和審計質量的提高。較為詳細的披露事務所的變更和CPA更換情況，有助于公眾對事務所內部控制的評價。

（五）董事會、監事會對審計意見的說明。董事會、監事會報告中披露對非標準審計意見的說明信息，這是公司治理結構對獨立審計信息的反映，同時也是就重要的審計工作底稿信息公司自身的揭示。至于董事會報告中的解釋是否合理，是否真實，盡管制度規定由監事會對董事會對非標準意見說明發表獨立意見，但從披露實務看監事會報告可以說是100％同意董事會報告的說明。監事會對此說明是否真正發揮其監督功能，董事會報告的說明及監事會報告的意見CPA是否可接受，如不可接受，CPA還需披露何信息，這是《年報準則》未涉及的問題。我們認為CPA還應就董事會、監事會報告中的意見發表意見，這雖然加大了審計師工作量和審計師的責任，但對投資者進一步理解非標準意見的信息，進行投資決策有益。另外，董事會報告對非標準意見的說明應從定性、定量兩方面說明非調整事項金額對會計報表整體影響的嚴重程度，這種說明實際已潛在反映CPA的重要性水平的判斷。因此，明確披露CPA的審計重要性水平的區間，有利于投資者及監管部的監管以及CPA審計質量的提高。

（六）缺少審計風險信息的披露。具有證券資格的會計師事務所與CPA對上市公司的年報審計主要采用風險導向審計模式。審計風險水平控制的高低，一方面反映審計的質量，另一方面反映審計責任。目前實務中，實際審計風險往往高于期望的審計風險，結果導致有的會計師事務所審計失敗，出具虛假錯誤的審計報告，幫助公司財務造假。因此，實務中缺少期望審計風險、實際審計風險，審計失敗的比例的披露，實質上是審計質量信息披露的不充分。

五、上市公司審計信息披露規范建議

（一）上市公司聘任、解聘會計師事務所情況的信息披露1.會計師事務所性質的披露，明確披露會計師事務所是合伙事務所還是負有限責任的法人等。

2.會計師事務所對本公司提供服務的類別是審計服務還是會計咨詢服務，支付事務所各類服務報酬的數額、比例及支付方式和日期。

3.會計師事務所連續對本公司提供服務的年份（時間）、審計項目經理及CPA的更換次數。

4.近三年或五年事務所變更的次數、理由、支付報酬金額的變動情況。

5.近三年或五年的事務所的職業道德及法律訴訟記錄。

（二）審計報告信息的披露1.近三年或五年事務所年報審計客戶總數，率計意見類型及各種審計意見所占的比例。

2.將審計報告標題增加“獨立”術語，即獨立審計報告或在審計報告前明確事務所及注冊會計師對審計報告的真實性和合法性聲明，或者在年報摘要中無論何種意見在審計報告全文披露。

3.審計意見的更新披露。CPA在會計報表公布日后發現重大不一致和重大錯報，提請被審單位修改已審計會計報表，但被審單位拒絕修改時，注冊會計師應當根據須作修改的事項對會計報表的影響程度，重新考慮已出具審計報告的適當性，如認為先前出具的審計報告不盡恰當，更新修改審計意見，并將已審會計報表發生錯報事宜通過適當方式（補充公告）報告給會計報表使用人和有關管理部門。

4.境內外審計差異的信息披露（補充審計）

證監會于2001年12月31日的《公開發行證券的公司信息披露編報規則第16號——A股公司實行補充審計的暫行規定》涉及境內外市計差異信息披露的問題。境內外事務所對同一上市公司融資環節或定期報告的審計差異主要來自于會計準則差異和審計判斷差異，但投資者及其他使用者究竟相信哪一張會計報表，哪一種審計意見，必須加強審計差異信息的披露。

①凡是對同時發行上市A股B股或H股的公司審計時，CPA應在審計報告中，說明存在審計差異的可能性，以及由此可能導致的后果。

②分析揭示審計差異。當出現審計差異時，為了更好滿足境內外投資者使用已審財務報表的需要，應充分揭示，其方式可另加“發行A股與B股或H股同期會計報表差異調節表”，分審計差異項目，列示境內外審計人員的審定結果。如境內CPA的審計報告后于或同與境外CPA審計報告簽發，上述差異調節表可附在已審的會計報表之后，若境內CPA審計報告先于境外CPA審計報告簽發，則應另作披露。

5.披露審計工作底稿的部分：如審計差異調整表，增強審計報告信息的可理解和有用性，同時擴大審計信息的公開性。

篇10

[關鍵詞]基層央行　內控審計　評價標準

近年來。基層央行認真踐行《中國人民銀行分支機構內部控制指引》，始終將內控審計貫穿于內控機制建設的全過程，充分發揮審計的監督和服務雙重職能，為構建內控長效機制奠定了基礎。但從總體上看，基層央行內控審計畢竟屬于較新領域，理論準備和經驗總結尚屬不足，對于內控審計這項涉及面廣、內容多、系統性較強、要求高的工作，已成為我們亟待研究解決的重要課題。

一、基層央行內控審計的現狀

基層央行自2007年開展內控審計試點以來，現已全面鋪開，力度也越來越大。當前，基層央行在深化內控審計過程中，以內控管理為核心，以風險管理為主線，扎實、有效地組織實施，其現狀如下：

(一)突出審計重點

一是細化審計內容。按照總行的審計方案，對每一個檢查部門按照內控五要素，將各類規章制度中體現內控管理要求的內容作為審計要點，形成操作指南和檢查情況一覽表，細化審計內容，增強審計操作性。二是突出審計重點。根據審計內容對內部控制的影響程度和所引發的風險大小，將審計內容分為重點、次重點和一般三類，突顯重點。注重對高風險部門，如會計、國庫等部門，降低審計風險，提高審計質效。

(二)注重調查分析

一是認真開展調查問卷。結合基層實際，設計具有針對性的調查問卷。現場審計前，發揮集體智慧，集中討論調查問卷，提高調查問卷質量。二是注重審計分析。審計過程中，充分關注風險與風險控制狀況分析、法規制度與實際操作存在的矛盾等，注意與審計對象探討改進內部控制各項工作的意見和建議，注重審計成果的利用和轉化。通過審計分析，從內部控制層面的高度，提出建設性和現實性的建議，充分發揮內審建設性作用。

(三)探索定量評價方式

一是明確評價思路。通過對審計發現問題分析來判斷不同部門按內控五要素細化的審計內容所對應的控制措施的完成程度，匯總得出五要素的得分，從而得出不同部門的內控評分，最終實現整體內控評價。二是設定標準分值。設定每個部門內控五要素所包含的每個內控項目為標準10分，匯總每個項目的評分得出部門評分，再依據所包含的內控項目數量轉化為百分制。三是統一量化方式。將控制措施的完成程度統一分為100％、75％、50％、25％、0％五類，并對分類提供詳細的說明，供判斷參考，增強了評價客觀性。

二、進一步完善內控審計的方法與對策

基層央行內控審計由于時間短、經驗不足，仍然存在評價標準未統一、審計報告方式未明確、內控環境等軟控制審計方式有限等問題，需要不斷地完善和發展。

(一)提高內控審計的權威性

當前，基層央行內審部門正處于轉型與發展的關鍵時期，完善內控審計既是推動內部審計全面轉型與發展的有效路徑，也是實現內部審計轉型與發展的主要標準。為更好地發揮內控審計的作用，建議將內控審計作為一種獨立、常規的審計類型，提高內控審計的權威性，明確與履職和離任審計并重，增強審計報告的重視程度。

(二)突出內控環境評價

在現行的內控審計中，主要采取調查問卷和詢問兩種方式對內部控制環境進行審計評價，但內部控制環境屬于軟控制范疇，基于評價在一定程度上都具有主觀性，而軟控制的評價更具有主觀性，所以需要通過大量的前期準備工作，完善調查問卷的內容和方法，增強評價的客觀性。特別要注重根據不同部門的特點，制訂不同的調查問卷和詢問題綱，且調查問卷采用現場作答的方式，避免問卷產生雷同，保證其真實性。

(三)科學撰寫審計報告

商業銀行內控審計報告主要包括總體評價、主要內控缺陷和不足及對策建議三部分，以下方面值得借鑒：將審計的問題以表格形式分別歸為健全性缺陷、合理性缺陷、遵循性缺陷三個方面，作為審計報告的附件，并計算出各個缺陷的比例，以圖表的形式在審計報告總體評價部分反映，作為綜合分析和評價的依據。在綜合評價的基礎上，對細小的問題僅歸類作為審計報告附件，對重大的內控缺陷采用專項審計中問題報告的形成，進行詳細說明，并列出違反的法規依據。提出的建議應該針對管理層面，從內部控制角度，充分發揮內控審計的服務職能。

(四)設計標準的定量評價標準

定性分析轉化為定量分析過程中，需要摒棄預先賦預項目分值的方法，借助數學和統計學中的權數等工具，動態分配評價項目分值。在實施評價時，規范定性評價語言，定義評價結論數列并確定評價語言與數列之間的對應關系，實現定性評價向定量的轉化。從科學的角度來看，定量轉化的級別越多，評價的準確性越高，但評價的成本也隨之增大，評價的難度也相應增大。可以預想設定五級時，成本和效果達到均衡，按照這個思路來設計。

(五)加強審計人員隊伍建設