一、問(wèn)題的提出

掏空（Tunneling）也稱為“隧道效應(yīng)”②，是Johson，Laporta，LopezdeSilames&Shleifer（JLLS）在2000年提出的一個(gè)概念，原意指通過(guò)地下通道轉(zhuǎn)移資產(chǎn)行為，JLLS把它理解為企業(yè)的控制者從企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)和利潤(rùn)到自己手中的各種合法的或者非法的行為，這種行為通常是對(duì)中小股東利益的侵犯。當(dāng)控股股東通過(guò)金字塔結(jié)構(gòu)和交叉持股方式分離所有權(quán)與控制權(quán)，或者擔(dān)任公司的高級(jí)管理者，以及當(dāng)法律對(duì)小股東的保護(hù)不到位時(shí)，這種掏空行為更加嚴(yán)重（Laporta等，1999）。

西方國(guó)家20世紀(jì)70年代以來(lái)，“法與財(cái)務(wù)學(xué)”的興起與發(fā)展為投資者保護(hù)的研究提供了一個(gè)全新的視角。LaPortaetal.（2000）認(rèn)為金融市場(chǎng)發(fā)展中一個(gè)基本點(diǎn)就是對(duì)投資者的保護(hù)，越能有效地保護(hù)投資者不被內(nèi)部人利益侵占就意味著證券的價(jià)值越會(huì)更高。同時(shí)指出在美國(guó)證券立法和證券交易委員會(huì)賦予了獨(dú)立審計(jì)師更多的保證財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)確性的責(zé)任，因此美國(guó)的獨(dú)立審計(jì)師在投資者保護(hù)中扮演著更重要的角色，這一角色同樣適用于大多數(shù)的資本市場(chǎng)。Jensen&Meckling（1976）；Watts&Zimmerman（1983）研究指出，大股東有可能通過(guò)各種利益輸送方式來(lái)侵占中小股東的利益，而在西方成熟的資本市場(chǎng)，審計(jì)作為一種有效的公司治理機(jī)制能夠在一定程度上緩解各方的沖突。

在信息不對(duì)稱的市場(chǎng)環(huán)境下，為了避免外部投資者的逆向選擇，可以由外部的獨(dú)立審計(jì)師提供信息幫助投資者正確認(rèn)識(shí)公司的未來(lái)價(jià)值。審計(jì)師在本文中的關(guān)鍵角色是要發(fā)現(xiàn)查出內(nèi)部人的利益侵占行為，對(duì)掏空行為起到威懾作用。筆者擴(kuò)大了Shleifer&Wolfenzen（2002）的投資者保護(hù)模型，研究競(jìng)爭(zhēng)性審計(jì)市場(chǎng)上自主選擇的獨(dú)立審計(jì)師對(duì)內(nèi)部人利益侵占行為的監(jiān)督和約束，關(guān)注由于審計(jì)失敗而導(dǎo)致的對(duì)審計(jì)師預(yù)期懲罰力度，并研究了高審計(jì)質(zhì)量的形成過(guò)程。

二、Shleifer&Wolfenzen的基本分析模型

Shleifer&Wolfenzen(2002)在研究投資者保護(hù)時(shí)假定：（1）模型中的經(jīng)濟(jì)主體由內(nèi)部人股東和股權(quán)投資者兩種類型的經(jīng)濟(jì)主體構(gòu)成。（2）企業(yè)內(nèi)部股東實(shí)施投資項(xiàng)目所需的資金投入額為I，其中自有資金為W（00，否則企業(yè)家將放棄此投資機(jī)會(huì)。（4）假設(shè)該企業(yè)家擁有公司的絕對(duì)控制權(quán)，該公司在期末實(shí)現(xiàn)的投資回報(bào)現(xiàn)金流為II=I（1+g）。

摘要：本文通過(guò)對(duì)審計(jì)判斷的理論基礎(chǔ)研究、實(shí)踐運(yùn)用實(shí)例以及審計(jì)環(huán)境的考量，分析做出審計(jì)判斷面臨的風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)因素成因，提出審計(jì)主體和相關(guān)部門(mén)應(yīng)當(dāng)采取的措施。

關(guān)鍵詞：審計(jì)職業(yè)判斷；審計(jì)判斷質(zhì)量；審計(jì)質(zhì)量

國(guó)內(nèi)審計(jì)領(lǐng)域的專業(yè)判斷，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，無(wú)論是從理論還是從實(shí)踐來(lái)說(shuō)，都落后許多。從理論上來(lái)看，近期雖有少量相關(guān)理論的研究出現(xiàn)，也是極少且不成體系的，在實(shí)踐中無(wú)法得到系統(tǒng)性的研究，根源還是在于國(guó)內(nèi)審計(jì)事業(yè)發(fā)展?jié)M足不了市場(chǎng)對(duì)信息質(zhì)量的需求，審計(jì)人員的審計(jì)專業(yè)判斷水平較低。現(xiàn)在急需解決的是如何提高審計(jì)判斷研究水平，加快審計(jì)人員的審計(jì)判斷能力的提升。

一、審計(jì)主體方面提高審計(jì)職業(yè)判斷能力的措施

1.加強(qiáng)培訓(xùn)和引導(dǎo)，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)包括專業(yè)技能，專業(yè)知識(shí)，職業(yè)道德，職業(yè)動(dòng)機(jī)。專業(yè)知識(shí)和專業(yè)技能可以通過(guò)培訓(xùn)讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師掌握。這種培訓(xùn)可能由會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織。在組織培訓(xùn)中，不應(yīng)以組織者的形式，以每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的特點(diǎn)來(lái)識(shí)別他們?nèi)狈Φ募寄芎椭R(shí)，有針對(duì)性的培訓(xùn)，從而獲得良好的效果。而對(duì)于職業(yè)道德和職業(yè)動(dòng)機(jī)等難以掌控的因素，要加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的宣傳教育，在前期考量時(shí)就好好引導(dǎo)，不能夠違法亂紀(jì)，并且主動(dòng)提高自己的專業(yè)水平，使自己的審計(jì)專業(yè)判斷水平更加提高。2.積累實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。職業(yè)經(jīng)驗(yàn)對(duì)于提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)判斷能力非常重要。積累經(jīng)驗(yàn)，依靠勤奮思想的慣常做法，寫(xiě)下記錄。多比較，多分析，運(yùn)用邏輯思維能力要有目的性，不僅要始終保有專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，而且還要力求全面解決問(wèn)題。不能只相信單方面對(duì)自己經(jīng)營(yíng)情況的介紹，要運(yùn)用逆向思維，對(duì)其有積極消極兩方面的考量，秉持謹(jǐn)慎、公正、客觀、獨(dú)立的態(tài)度，透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，還要注意收集的證據(jù)是否合適充分。所有這些，都要依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的積累經(jīng)驗(yàn)，積累的經(jīng)驗(yàn)在一定程度上肯定會(huì)有助于會(huì)計(jì)師提高判斷能力，積累實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。3.正確運(yùn)用各種審計(jì)手段促進(jìn)形成審計(jì)思維。審計(jì)方式是一種專業(yè)素養(yǎng)，是審計(jì)師的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的綜合效應(yīng)。這是實(shí)踐中審計(jì)的基本思想。也就是說(shuō)，一方面應(yīng)該謹(jǐn)慎地保持占領(lǐng)風(fēng)險(xiǎn)，另一方面要嚴(yán)格按照審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施指引的規(guī)定，審計(jì)賬目的可信度向報(bào)告用戶報(bào)告提供合理保證。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要有敏銳的思維直觀感受，可以立刻找到最合理的途徑。為了促進(jìn)會(huì)計(jì)師形成審計(jì)思維方式，還需要與會(huì)計(jì)師合作。公司平時(shí)要多組織培訓(xùn)學(xué)習(xí)活動(dòng)，審計(jì)人員要不斷學(xué)習(xí)新的知識(shí)，新的審計(jì)判斷方法。

二、審計(jì)環(huán)境方面提高審計(jì)職業(yè)判斷能力的措施

近年來(lái)眾多會(huì)計(jì)丑聞的深刻教訓(xùn)讓我們深思，在當(dāng)前的公司治理結(jié)構(gòu)、財(cái)務(wù)報(bào)告體系及審計(jì)技術(shù)的條件下，公司財(cái)務(wù)上的災(zāi)難是如何發(fā)生的，審計(jì)師的獨(dú)立性是如何受到侵害的，到底是什么使之不能有效的運(yùn)轉(zhuǎn)呢？

三大因素?fù)p害審計(jì)師獨(dú)立性

首先，公司董事會(huì)成員可能不是真正由股東提名的。他們是由股東投票選舉產(chǎn)生的，但不一定是股東提名的。那么董事會(huì)候選人名單是如何產(chǎn)生的呢？實(shí)際上CEO對(duì)公司董事會(huì)成員有顯著的影響。董事會(huì)主席通常是公司的前任或現(xiàn)任CEO，其對(duì)董事會(huì)新成員的提名最具影響力，也決定著新名單何時(shí)在董事會(huì)會(huì)議上討論。公司管理層對(duì)董事會(huì)構(gòu)成的影響似乎與有效的公司治理結(jié)構(gòu)相違背。如果公司董事會(huì)代表股東監(jiān)督管理層，為什么管理層在董事會(huì)中擁有如此重要的位置呢？為什么CEO能夠提名董事會(huì)候選人呢？

其次，為激勵(lì)董事會(huì)和管理層為實(shí)現(xiàn)股東利益最大化而努力，他們常被授予股票期權(quán)或股票分紅。大多數(shù)股票期權(quán)都是依據(jù)管理層提供的財(cái)務(wù)報(bào)告的經(jīng)營(yíng)成果。如果董事會(huì)和管理層能找到方法并期待通過(guò)未來(lái)效益的提高來(lái)隱瞞或延期公司的經(jīng)營(yíng)失敗，那么當(dāng)前的期權(quán)就能擁有，否則期權(quán)就會(huì)一錢(qián)不值。在這種激勵(lì)制度和財(cái)務(wù)報(bào)告體系下，當(dāng)股票期權(quán)所帶來(lái)的收益與道德約束所帶來(lái)的制約失去平衡時(shí)，無(wú)論管理層是隱瞞其增加自身財(cái)富的行為，還是掩飾其經(jīng)營(yíng)失敗的行為，都給了管理層通過(guò)操縱財(cái)務(wù)報(bào)告，推遲或隱瞞壞消息的動(dòng)機(jī)。如果管理層自身不能掩飾，那么他們會(huì)雇用具有“創(chuàng)造能力”的財(cái)務(wù)咨詢專家，通過(guò)粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告讓股東感覺(jué)他們已經(jīng)盡到了責(zé)任。

最后，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)應(yīng)由公司的股東大會(huì)委托審計(jì)師進(jìn)行，審計(jì)師應(yīng)該是全體股東的人。而在實(shí)際操作上，具體由公司的管理層在委托、雇傭?qū)徲?jì)師，盡管形式上是股東大會(huì)投票決定審計(jì)師的聘請(qǐng)，但審計(jì)師是由公司管理層提名推薦，決策權(quán)實(shí)際上被管理層所左右。公司管理層不僅最終決定著審計(jì)師的聘請(qǐng)、聘請(qǐng)費(fèi)用的高低以及審計(jì)費(fèi)用的支付方式，而且決定著審計(jì)師為公司提供的審計(jì)、咨詢等服務(wù)費(fèi)用的結(jié)構(gòu)。

特殊國(guó)情令中國(guó)審計(jì)師更難獨(dú)立

第一條為了規(guī)范審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格的管理工作，根據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》和人事部有關(guān)職稱改革工作的規(guī)定，制定本規(guī)定。

第二條審計(jì)人員實(shí)行審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格制度。

審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格分為初級(jí)（審計(jì)員、助理審計(jì)師）資格、中級(jí)（審計(jì)師）資格、高級(jí)（高級(jí)審計(jì)師）資格。

第三條審計(jì)人員的初級(jí)、中級(jí)審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格，通過(guò)參加全國(guó)統(tǒng)一考試，并達(dá)到合格標(biāo)準(zhǔn)后獲得。

第四條審計(jì)人員的初級(jí)、中級(jí)審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格的考試內(nèi)容、報(bào)名條件等，按照審計(jì)署、人事部關(guān)于審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試的有關(guān)規(guī)定辦理。

第五條國(guó)家及地方各級(jí)考試管理機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)署、人事部審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試辦公室的關(guān)于審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試（或通用）考務(wù)工作要求，組織好考務(wù)管理工作。

論文關(guān)鍵詞：審計(jì)市場(chǎng)審計(jì)聲譽(yù)審計(jì)質(zhì)量

論文摘要：本文分析了審計(jì)聲譽(yù)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系，并且結(jié)合我國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)分析了我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的聲譽(yù)價(jià)值及其對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響。研究發(fā)現(xiàn)：審計(jì)聲譽(yù)在我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)沒(méi)有經(jīng)濟(jì)價(jià)值，審計(jì)師可能沒(méi)有建立高質(zhì)量審計(jì)聲譽(yù)的動(dòng)機(jī)。

審計(jì)聲譽(yù)與審計(jì)質(zhì)量密切相關(guān)，審計(jì)師作為一個(gè)理性經(jīng)濟(jì)人，在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)，必然會(huì)把審計(jì)聲譽(yù)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值作為提供審計(jì)質(zhì)量決策的一個(gè)重要影響因素。

一、審計(jì)質(zhì)量

WattsandZimmerman（1981）andDeAngelo(1981)給審計(jì)質(zhì)量下了一個(gè)經(jīng)典的定義。他們把審計(jì)過(guò)程簡(jiǎn)單二分為發(fā)現(xiàn)過(guò)程和報(bào)告過(guò)程。審計(jì)質(zhì)量就定義為審計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中某一違約行為并且對(duì)已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的違約行為進(jìn)行報(bào)告的聯(lián)合概率。因此，審計(jì)質(zhì)量可用公式寫(xiě)為：

審計(jì)質(zhì)量＝P(審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違約｜存在違約)×P(審計(jì)師報(bào)告違約｜審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違約)

〖內(nèi)容提要〗：以現(xiàn)代企業(yè)為研究對(duì)象，以國(guó)內(nèi)外最新審計(jì)理念為導(dǎo)引，本篇論文綜合分析了人們對(duì)現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的各種認(rèn)識(shí)與觀念，評(píng)價(jià)了管理審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)之間的區(qū)別與聯(lián)系，在此基礎(chǔ)上，分析了環(huán)境變化引發(fā)的上述定義的不恰當(dāng)性，從而提出了內(nèi)部管理審計(jì)的最新觀點(diǎn)，并對(duì)內(nèi)部管理審計(jì)的范疇進(jìn)行了界定，明確了內(nèi)部管理審計(jì)是內(nèi)部控制審計(jì)的展拓與延伸，其內(nèi)容包括內(nèi)部控制審計(jì)、治理審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)等諸多方面，構(gòu)筑了內(nèi)部管理審計(jì)最新模式。

筆者希望本篇論文能夠體現(xiàn)理論上的創(chuàng)新性和指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐的功能，并能夠反映內(nèi)部審計(jì)理論動(dòng)態(tài)發(fā)展與變化的特征。

〖關(guān)鍵詞〗：現(xiàn)代企業(yè)管理審計(jì)內(nèi)部控制審計(jì)

〖Abstract〗：Theobjectofthisstudyismodernenterprise.Iusedthenewestideaofauditinworld，analyzedallconceptsaboutinternalauditofmodernenterprisesynthetically，appraisedthedifferenceandconnectionamongmanagementaudit、operationalauditandinternalcontrolaudit.Onthisbase，Ianalyzedsomeunsuitabilityoftheseconceptionsbecausetheinfluenceofchangingenvironment，thenIputforwardthenewidea“internalmanagementaudit”，droughtthescopeof“internalmanagementaudit”，definedthat“internalmanagementauditisthedevelopingandextendingofinternalcontrolaudit.”Internalmanagementaudit“concludeinternalcontrolaudit、governanceauditandriskmanagementauditandsoon.Thispaperbuiltanewmodeofinternalmanagementaudit.Ihopethispaperbringsforthnewideasinthetheoryandhasthefunctionofguidingpractice，Ihopeitcanreflectsthedevelopingandchangingcharacteristicofinternalaudittheory.

〖Keywords〗：modernenterprisemanagementauditinternalcontrolaudit

現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)是否具有管理功能？審計(jì)理論界對(duì)這個(gè)問(wèn)題的研究尚未形成統(tǒng)一的觀念和意見(jiàn)，實(shí)務(wù)界也在觀望與彷徨之中左右搖擺，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)具有管理功能的企業(yè)，大刀闊斧地進(jìn)行企業(yè)組織改革，通過(guò)優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)，提高內(nèi)部審計(jì)在公司中的層級(jí)，擴(kuò)充內(nèi)部審計(jì)力量，從而提升內(nèi)部審計(jì)在公司中的權(quán)威性，為改善公司治理環(huán)境、提高治理效率奠定了良好的基礎(chǔ)；而主張只進(jìn)行內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)的企業(yè)，其管理者卻從企業(yè)業(yè)務(wù)流程的改良和經(jīng)營(yíng)管理職能的組合排列中將內(nèi)部審計(jì)斥之于公司之外，紛紛將內(nèi)部審計(jì)職能外包給專業(yè)公司，弱化了人們對(duì)內(nèi)部審計(jì)重要性的認(rèn)識(shí)，從而，使內(nèi)部審計(jì)停留在微觀審計(jì)層面，使在公司內(nèi)從事內(nèi)部審計(jì)工作的人員成為了企業(yè)的臃贅。國(guó)外實(shí)踐如此，國(guó)內(nèi)也有效仿之傾向。現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計(jì)何去何從？公司治理是否因內(nèi)部審計(jì)的進(jìn)入而更加有效率？這是一個(gè)值得探究的問(wèn)題。

經(jīng)濟(jì)建設(shè)發(fā)展是地區(qū)發(fā)展的重要目標(biāo)，面對(duì)經(jīng)濟(jì)制度的運(yùn)用審計(jì)管理自然也成為重要的一個(gè)方面。審計(jì)人員的職稱評(píng)審事項(xiàng)就要根據(jù)當(dāng)?shù)貐^(qū)域中的職稱文件要求執(zhí)行了。關(guān)于高級(jí)職稱評(píng)審的事項(xiàng)就要符合以下這些方面了。

(一)取得審計(jì)師或相關(guān)專業(yè)中級(jí)專業(yè)技術(shù)資格后，其審計(jì)工作經(jīng)歷符合下列條件之一：

1.擔(dān)任大中型審計(jì)項(xiàng)目的主審5次以上。

2.主持實(shí)施全國(guó)性行業(yè)審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查2項(xiàng)以上，或省級(jí)行業(yè)審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查3項(xiàng)以上，或地市級(jí)行業(yè)審計(jì)或?qū)徲?jì)調(diào)查4項(xiàng)以上。

3.擔(dān)任審計(jì)署或省級(jí)以上黨委、人民政府交辦的專案審計(jì)項(xiàng)目的主審2次以上，或擔(dān)任縣級(jí)以上黨委、政府及上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)交辦的專案審計(jì)項(xiàng)目的主審3次以上。

4.主持或承擔(dān)由審計(jì)署、國(guó)務(wù)院其它關(guān)于部門(mén)或省級(jí)人民政府下達(dá)的審計(jì)科研課題、政策研究課題、調(diào)查研究課題1項(xiàng)以上(如果僅參與課題研究，其排名須在前三位)，或由審計(jì)署、國(guó)務(wù)院其它關(guān)于部門(mén)所屬科研機(jī)構(gòu)、各省、自治區(qū)、直轄市審計(jì)部門(mén)或省級(jí)人民政府其它關(guān)于部門(mén)、地市級(jí)人民政府下達(dá)的前述課題2項(xiàng)以上。

論文關(guān)鍵詞：審計(jì)市場(chǎng)審計(jì)聲譽(yù)審計(jì)質(zhì)量

論文摘要：本文分析了審計(jì)聲譽(yù)與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系，并且結(jié)合我國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)分析了我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)的聲譽(yù)價(jià)值及其對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響。研究發(fā)現(xiàn)：審計(jì)聲譽(yù)在我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)沒(méi)有經(jīng)濟(jì)價(jià)值，審計(jì)師可能沒(méi)有建立高質(zhì)量審計(jì)聲譽(yù)的動(dòng)機(jī)。

審計(jì)聲譽(yù)與審計(jì)質(zhì)量密切相關(guān)，審計(jì)師作為一個(gè)理性經(jīng)濟(jì)人，在提供審計(jì)服務(wù)時(shí)，必然會(huì)把審計(jì)聲譽(yù)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值作為提供審計(jì)質(zhì)量決策的一個(gè)重要影響因素。

一、審計(jì)質(zhì)量

WattsandZimmerman（1981）andDeAngelo(1981)給審計(jì)質(zhì)量下了一個(gè)經(jīng)典的定義。他們把審計(jì)過(guò)程簡(jiǎn)單二分為發(fā)現(xiàn)過(guò)程和報(bào)告過(guò)程。審計(jì)質(zhì)量就定義為審計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中某一違約行為并且對(duì)已經(jīng)發(fā)現(xiàn)的違約行為進(jìn)行報(bào)告的聯(lián)合概率。因此，審計(jì)質(zhì)量可用公式寫(xiě)為：

審計(jì)質(zhì)量＝P(審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違約｜存在違約)×P(審計(jì)師報(bào)告違約｜審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違約)