導(dǎo)語：如何才能寫好一篇新土地增值稅法，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

摘 要 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在整個(gè)運(yùn)營(yíng)過程中，涉及到十多個(gè)稅種，稅金成本占企業(yè)開發(fā)成本的比重很大，而土地增值稅的稅率為30%-60%，是房地產(chǎn)企業(yè)的主要稅種之一。筆者經(jīng)分析發(fā)現(xiàn)，企業(yè)在會(huì)計(jì)核算方面的規(guī)范性往往直接影響到土地增值稅清算稅款的金額，現(xiàn)擬通過對(duì)具體核算點(diǎn)的分析，指導(dǎo)企業(yè)通過規(guī)范核算，合理降低稅負(fù)和稅收風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞 房地產(chǎn)企業(yè) 會(huì)計(jì)核算 土地增值稅

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在整個(gè)運(yùn)營(yíng)過程中涉及到契稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅等十多個(gè)稅種需要繳納，稅金成本占企業(yè)開發(fā)成本的比重很大，而其中土地增值稅是按土地增值額征收的收益性質(zhì)的稅，稅率采用了30%-60%的四級(jí)超率累進(jìn)稅率，增值越大，企業(yè)的稅負(fù)越重。近年來，隨著諸多房地產(chǎn)項(xiàng)目的陸續(xù)售罄、清盤，很多項(xiàng)目都進(jìn)入了土地增值稅的清算階段，這一稅種也越來越成為受房企重點(diǎn)關(guān)注的主要稅種，筆者通過對(duì)企業(yè)核算方式與土地增值稅清算稅款的分析中，發(fā)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算方式的差異直接影響了稅款結(jié)果，現(xiàn)通過對(duì)具體核算方式的幾點(diǎn)差異分析，指導(dǎo)企業(yè)通過進(jìn)一步規(guī)范核算，合理降低稅負(fù)，減少納稅風(fēng)險(xiǎn)。

一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)

按照《土地增值稅暫行條例》的定義，土地增值稅是為調(diào)節(jié)“土地增值收益”對(duì)“轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額”所征收的稅款。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本，一方面必須遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度進(jìn)行核算，另一方面要按照稅收政策要求進(jìn)行稅務(wù)處理，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的特點(diǎn)決定了土地增值稅成本的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異性。

二、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅會(huì)計(jì)核算方法及存在的問題

1.企業(yè)既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又建非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，未單獨(dú)核算

部分房地產(chǎn)企業(yè)所開發(fā)的項(xiàng)目有普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，收入成本在會(huì)計(jì)核算均采用統(tǒng)一核算模式，按照稅法相關(guān)規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過一定比例的，可申請(qǐng)免征土地增值稅，開發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。大部分情況下，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的實(shí)際成本要低于非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的成本，但由于部分企業(yè)未對(duì)兩者成本分別核算，在計(jì)算清算的計(jì)稅成本往往只能用可售面積對(duì)總成本進(jìn)行分?jǐn)偅斐闪似胀?biāo)準(zhǔn)住宅的計(jì)稅成本大于其實(shí)際建造成本，造成了普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的計(jì)稅成本大于其實(shí)際建造成本和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的計(jì)稅成本小于其實(shí)際建造成本的情況，從而提高了企業(yè)的土地增值稅最終稅負(fù)。

2.開發(fā)間接費(fèi)用與開發(fā)費(fèi)用劃分不清

按照稅法相關(guān)規(guī)定，開發(fā)間接費(fèi)用，是指直接組織管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等，開發(fā)間接費(fèi)用屬于開發(fā)成本的范疇，在計(jì)算扣除成本，可按其實(shí)際發(fā)生額加計(jì)扣除。

開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，是按一個(gè)固定比例，采用計(jì)算扣除方法計(jì)入計(jì)稅成本。部分房地產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中，存在一是對(duì)直接組織管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用如項(xiàng)目部人員的工資、職工福利費(fèi)、辦公費(fèi)用一并計(jì)入管理費(fèi)用科目，造成了在計(jì)算扣除項(xiàng)目未予以作為開發(fā)成本加計(jì)扣除，從而最終多交土地增值稅情況；二是將管理人員發(fā)生的費(fèi)用與項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用混淆全計(jì)入開發(fā)成本加計(jì)扣除，最終造成少交土地增值稅的情況。

3.利息費(fèi)用的歸集方式直接影響土地增值稅可扣除項(xiàng)目金額大小

依據(jù)稅法規(guī)定，在土地增值稅清算中，根據(jù)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算水平和資料是否齊全，對(duì)稅前利息扣除采取了兩種方式：凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算、分?jǐn)偫⒅С霾⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額，其它房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按規(guī)定計(jì)算的金額之和的百分之五以內(nèi)計(jì)算扣除；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按規(guī)定計(jì)算的金額之和的百分之十以內(nèi)計(jì)算扣除。

從上述規(guī)定可知，企業(yè)一是要能夠按項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算分?jǐn)偫ⅲ且軌蛱峁┤拷鹑跈C(jī)構(gòu)證明，否則只能按固定的比例計(jì)算扣除利息費(fèi)用。因此，會(huì)計(jì)核算的健全性影響了稅前可扣除利息費(fèi)用大小。

4.房企在會(huì)計(jì)核算上的差異影響到土地增值稅清算稅款結(jié)果

（1）會(huì)計(jì)法和稅收相關(guān)法律制度的差異影響：

房地產(chǎn)企業(yè)在日常財(cái)務(wù)核算時(shí)需遵循會(huì)計(jì)法的相關(guān)規(guī)定，以會(huì)計(jì)中的權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，按配比原則計(jì)入屬于當(dāng)期的土地增值稅的稅金。，而在清算土地增值稅時(shí)則需要按照《土地增值稅暫行條例》中規(guī)定的收入口徑、成本界定、費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和方法，最終計(jì)算中清算稅款，與會(huì)計(jì)口徑核算的收入、成本均有很大差異。

（2）房地產(chǎn)企業(yè)的自身銷售方式與土地增值稅征收方式的影響：

房地產(chǎn)企業(yè)的銷售不同于一般商品，大部分的房屋在未完工前只要達(dá)到可售條件就可以預(yù)售，即大部分銷售采用的都是預(yù)售方式，按照《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定企業(yè)在預(yù)售階段對(duì)銷售行為只是簡(jiǎn)便的按預(yù)售收入的固定比例先預(yù)交土地增值稅，只有等到房地產(chǎn)項(xiàng)目售罄、清盤時(shí)或達(dá)到稅法規(guī)定的需要清算土地增值稅的情形時(shí)才全面核算稅法口徑的收入、成本和費(fèi)用，計(jì)算出最終的應(yīng)交土地增值稅，預(yù)售稅款的征收時(shí)間點(diǎn)和清算稅款的征收時(shí)間間隔大部分一般都在三年甚至更長(zhǎng)的時(shí)間。這使得部分企業(yè)在前期較少關(guān)注土地增值稅的實(shí)際稅款情況。

（3）不同企業(yè)會(huì)計(jì)核算水平的差異影響：

企業(yè)的性質(zhì)與會(huì)計(jì)人員職業(yè)水平的差異，對(duì)最終土地增值稅的清算結(jié)果也會(huì)產(chǎn)生一定的影響，筆者通過對(duì)不同類型的房地產(chǎn)分析后發(fā)現(xiàn)，大部分上市房企業(yè)或央企都對(duì)土地增值稅這一稅種較為重視如某等大型房企業(yè)每年都在會(huì)計(jì)報(bào)表中預(yù)提土地增值稅的清算預(yù)估稅款，同時(shí)財(cái)務(wù)人員能在房地產(chǎn)開發(fā)的全過程對(duì)會(huì)計(jì)與稅法的差異進(jìn)行關(guān)注和分析，而在部分中、小型民營(yíng)房地產(chǎn)企業(yè)情況則洽洽相反。

三、改進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅會(huì)計(jì)核算的幾點(diǎn)建議

1.企業(yè)建多類型房產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)對(duì)成本分別歸集，分別核算

如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)多種類型的房產(chǎn)項(xiàng)目，會(huì)計(jì)核算應(yīng)該按照類型對(duì)開發(fā)成本分別歸集，分別計(jì)算，待土地增值稅清算時(shí)，則能依照會(huì)計(jì)核算中的實(shí)際成本，準(zhǔn)確計(jì)算其中普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的土地增值稅計(jì)稅成本，避免因無法準(zhǔn)確劃分普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅采用分?jǐn)偡椒ㄓ?jì)算計(jì)稅成本導(dǎo)致多交土地增值稅的情況。

2.準(zhǔn)確核算開發(fā)成本的間接費(fèi)用與開發(fā)費(fèi)用的內(nèi)容，減少多交或少交土地增值稅稅款的風(fēng)險(xiǎn)

如前所述由于開發(fā)間接費(fèi)用與開發(fā)費(fèi)用在計(jì)算土地增值額清算稅款時(shí)，采取的是兩種差異很大的扣除方式，建議房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)依據(jù)房地產(chǎn)開發(fā)流程和環(huán)節(jié)，在會(huì)計(jì)核算時(shí)準(zhǔn)確界定出直接組織管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入開發(fā)成本中的開發(fā)間接費(fèi)用；將與開發(fā)項(xiàng)目的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用計(jì)入開發(fā)費(fèi)用中，減少多交或少交土地增值稅的納稅風(fēng)險(xiǎn)。

3.測(cè)算、預(yù)估房地產(chǎn)項(xiàng)目的借款費(fèi)用，合理控制稅負(fù)

稅法根據(jù)企業(yè)核算方式和資料的完整性，在計(jì)算土地增值的利息金額時(shí)采取不同兩種方式，建議企業(yè)能對(duì)房地產(chǎn)項(xiàng)目期間所產(chǎn)生的利息費(fèi)用先進(jìn)行一個(gè)大致的測(cè)算和抵扣。如果利息費(fèi)用金額大于5%以上，則一是需按照項(xiàng)目分別歸集利息費(fèi)用，二是準(zhǔn)確、完整收集相關(guān)金融機(jī)構(gòu)證明。

4.加強(qiáng)會(huì)計(jì)法與稅法差異的分析，提高會(huì)計(jì)核算水平

一是在日常的會(huì)計(jì)核算和經(jīng)理管理環(huán)節(jié)要對(duì)會(huì)計(jì)法與稅法的土地增值稅會(huì)計(jì)核算差異加強(qiáng)學(xué)習(xí)，并對(duì)差異可能產(chǎn)生的影響進(jìn)行分析，給管理層提出合理的建議。二是加強(qiáng)土地增值稅兩個(gè)階段稅金即預(yù)繳稅金和清算稅金在經(jīng)營(yíng)過程中的測(cè)算，建議有條件的企業(yè)能在預(yù)售期的每期期末，在對(duì)相關(guān)收入、成本、費(fèi)用測(cè)算的基礎(chǔ)上，預(yù)提清算稅金與預(yù)繳稅金之間的差額稅金，以便于企業(yè)對(duì)土地增值稅的實(shí)際稅負(fù)能及時(shí)知曉。三是不斷加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)法和稅法等相關(guān)知識(shí)培訓(xùn)，提高其執(zhí)業(yè)水平。

結(jié)論：綜上所述，土地增值稅的稅收相關(guān)法規(guī)規(guī)定了：根據(jù)企業(yè)的不同會(huì)計(jì)核算方式，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅清算稅款采用不同的計(jì)算方法，并最終導(dǎo)致清算稅款金額的差異，為此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要綜合考慮稅法與會(huì)計(jì)法中兩者的差異，在項(xiàng)目的劃分、費(fèi)用的歸集、原始單據(jù)的完整性等方面規(guī)范會(huì)計(jì)核算，并根據(jù)國(guó)家關(guān)于土地增值稅的稅收政策的進(jìn)一步明晰或調(diào)整而產(chǎn)生的新差異進(jìn)行跟進(jìn)分析，隨之調(diào)整相關(guān)核算方式或內(nèi)容，以達(dá)到降低稅收風(fēng)險(xiǎn)和合理減輕稅負(fù)的目的。

參考文獻(xiàn)：

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[3]江波，趙霞.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值科會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理淺析.財(cái)會(huì)通訊.2010（3）：109-110.

篇2

一、選擇開發(fā)方式

房地產(chǎn)企業(yè)可以選擇合適的建房方式來進(jìn)行項(xiàng)目開發(fā)：

1.合作建房，稅法規(guī)定對(duì)于合作建房建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以充分利用此項(xiàng)政策進(jìn)行稅收籌劃。比如A單位想購(gòu)買整棟樓房用于辦公，可以同房地產(chǎn)企業(yè)以合作建房的方式立項(xiàng)，建好后可按比例分配房屋，這部分按比例分得的房屋只用繳納營(yíng)業(yè)稅不用繳納土地增值稅，大大減少了稅負(fù)。

2.代建方式，稅法規(guī)定代建房屋是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā)，向用戶收取代建費(fèi)的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，故不屬于土地增值稅的稅范圍。但應(yīng)注意要滿足以下三個(gè)條件：一是委托建房人必須能提供土地使用權(quán)證書和有關(guān)部門建設(shè)項(xiàng)目批準(zhǔn)書；二是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不得墊付房屋建設(shè)資金；三是必須將建筑安裝企業(yè)開具的建筑安裝發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以利用這種建房方式，在開發(fā)之初就確定好最終用戶，實(shí)行定向開發(fā)，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，避免銷售繳納土地增值稅。

需要注意的是在運(yùn)用開發(fā)方式進(jìn)行納稅籌劃時(shí)要隨時(shí)關(guān)注國(guó)家稅務(wù)的政策變化，如在2006年以前很多房地產(chǎn)企業(yè)采用以房地產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)來達(dá)到規(guī)避土地增值稅的目的。其政策依據(jù)是《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條的規(guī)定，“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資，聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。”但在2006年3月頒布了《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)），新文件第五條明確規(guī)定，“對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行了投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定”。這就堵住了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)來避免繳納相應(yīng)的土地增值稅。所以要及時(shí)掌握最新的稅法政策才能做出有效的納稅籌劃。

二、充分利用國(guó)家稅收優(yōu)惠政策

國(guó)家對(duì)從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售有免征土地增值稅的優(yōu)惠政策。只要項(xiàng)目的增值額未超過允許扣除項(xiàng)目金額的20%，按照稅法有關(guān)優(yōu)惠規(guī)定可免征土地增值稅。這項(xiàng)優(yōu)惠政策也說明了國(guó)家對(duì)土地增值稅的政策導(dǎo)向是要開發(fā)商把增值額控制在合理的水平。企業(yè)應(yīng)充分利用這個(gè)優(yōu)惠政策，將增值額控制在這個(gè)范圍內(nèi)。可以從兩個(gè)方面來控制增值額：一是控制扣除項(xiàng)目金額，要注意對(duì)發(fā)生的開發(fā)成本費(fèi)用一定要取得合法的稅務(wù)憑證，才能在計(jì)算扣除額時(shí)允許扣減。二是控制房屋銷售價(jià)格，并不是收入越多利潤(rùn)越大，有時(shí)通過適當(dāng)降低價(jià)格減少增值額，降低土地增值稅的適用稅率，從而減輕稅負(fù)。可以通過事先測(cè)算，來制定最佳銷售價(jià)格。合理的定價(jià)才能使企業(yè)更好的實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)。

三、選擇銷售方式

1.開發(fā)商將房產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用或出租，可免交土地增值稅。房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行住宅項(xiàng)目開發(fā)通常都帶有商鋪。而商鋪這部分成本比普通住宅不會(huì)高很多，而銷售價(jià)格卻多幾倍。使其增值額基本都超過200%，按規(guī)定這部分要按高達(dá)60%的稅率繳納。所以如果不是急等資金回籠的情況，可將這部分房屋轉(zhuǎn)為用于出租的資產(chǎn)，避免因繳納高額的土地增值稅而稀釋了利潤(rùn)。依據(jù)是國(guó)家稅務(wù)總局了《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國(guó)稅函[2008]828號(hào)）規(guī)定，自2008年1月1日起，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算。即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時(shí)，不用繳納企業(yè)所得稅和土地增值稅。國(guó)家稅務(wù)總局在2009年出臺(tái)的《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）也證實(shí)了這一點(diǎn)。

篇3

【關(guān)鍵詞】 土地增值稅;免稅待遇;納稅籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以開發(fā)、建設(shè)、銷售房地產(chǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù),土地增值稅是其主要稅負(fù)之一。土地增值稅是指對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物,取得增值收入的單位和個(gè)人征收的一種稅。土地增值稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率,增值多的多征,增值少的少征,無增值的不征,最低稅率為30%,最高稅率為60%。在房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中,增值額小,計(jì)稅額就小,適用的稅率也低,土地增值稅稅負(fù)就輕。土地增值稅籌劃的基本思路是根據(jù)土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策,控制增值額,從而適用低稅率或享受免稅待遇。稅籌劃方案的選擇注意可行性,不能不考慮成本。

一、下列房產(chǎn)免征土地增值稅

(1)納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的,免征土地增值稅;(2)因國(guó)家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn),免征土地增值稅;(3)對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的,投資聯(lián)營(yíng)的一方以土地作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到投資聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí),暫免征收土地增值稅,投資聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的,應(yīng)征收土地增值稅;(4)企業(yè)兼并中,對(duì)被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的,暫免征收土地增值稅;(5)對(duì)于一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免征收土地增值稅,建成后轉(zhuǎn)讓的,應(yīng)征收土地增值稅;(6)對(duì)個(gè)人之間互換自有居住用房地產(chǎn)的,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí),可以免征土地增值稅。

二、納稅籌劃的基本方法

(1)稅率差異法。就是利用稅率的差異直接節(jié)減稅收的方法。實(shí)行比例稅率的稅種常有多種比例稅率,通過籌劃可以尋求最佳稅負(fù)點(diǎn),通過防止適用稅率的爬升來降低稅負(fù),這種方法計(jì)算比較復(fù)雜,因?yàn)槎惵什町惼毡榇嬖?所以適用范圍較大。(2)扣除法。扣除法是通過增加扣除額而直接減少應(yīng)納稅款,或調(diào)整扣除額在各個(gè)應(yīng)稅期的分布而相對(duì)節(jié)減稅額的納稅籌劃方法,這種方法既可以實(shí)現(xiàn)應(yīng)稅基數(shù)絕對(duì)額的減少,也可以通過增加本期可扣除金額,起到延期納稅的作用,使用廣泛。(3)延期納稅法。納稅人通過延期繳納稅款而取得相對(duì)收益的納稅籌劃方法,這種方法利用延緩納稅,取得資金的時(shí)間價(jià)值,幾乎所有企業(yè)都適用。(4)分拆法。就是使所得或收入在兩個(gè)或更多個(gè)納稅人之間,或者在適用不同稅種、不同稅率和減免稅政策的多個(gè)項(xiàng)目之間進(jìn)行分拆。

三、充分計(jì)列利息費(fèi)用及其他費(fèi)用支出

現(xiàn)行土地增值稅制度對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)中作為財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息支出有兩種列支方法:一是在商業(yè)銀行同類同期貸款利息范圍內(nèi)據(jù)實(shí)扣除,同時(shí)對(duì)其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開始成本之和(以下簡(jiǎn)稱“合計(jì)數(shù)”)的5%計(jì)算扣除;二是對(duì)不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的,可按上述“合計(jì)數(shù)“的10%計(jì)算扣除包括利息在內(nèi)的全部費(fèi)用支出。在實(shí)際操作中,以上兩種方法計(jì)算的“房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用”必然存在差異。因?yàn)榈谝环N方法中允許“據(jù)實(shí)扣除”的利息和第二種方法中“合計(jì)數(shù)”的5%(即因包括利息費(fèi)用而增加的部分)不一定相等。如果企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃,就要比較這兩者的高低,選擇其中扣除利息較高者對(duì)應(yīng)的方法,作為企業(yè)的最后選擇。如果允許“據(jù)實(shí)扣除”的利息費(fèi)用較高,應(yīng)選用第一種方法,單獨(dú)計(jì)算利息支出;否則,應(yīng)選用后一種方法,按“合計(jì)數(shù)”的10%扣除全部費(fèi)用。

篇4

【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)開發(fā) 土地增值稅 所得稅 稅前扣除 比較

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)經(jīng)營(yíng)增值收益部分涉及的稅種主要有土地增值稅和企業(yè)所得稅,土地增值稅屬于按照土地收益計(jì)征的特定行為財(cái)產(chǎn)稅,采用超率累進(jìn)稅率,征收一般采取先預(yù)征后清算的征收管理辦法。企業(yè)所得稅屬于按照企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和資本利得計(jì)征的所得稅,采用比例稅率,征收一般采取分期預(yù)繳年度清算的征收管理辦法。鑒于土地增值稅和企業(yè)所得稅都將按照相關(guān)收入扣除相應(yīng)支出后的增值余額作為稅基計(jì)征稅款,并且今年國(guó)稅總局為了加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)兩個(gè)稅種的征收分別制定了《土地增值稅清算管理規(guī)程》(國(guó)稅發(fā)[2009]91號(hào))和《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》(國(guó)稅發(fā)(2009)31號(hào)),因此,本文主要從以下幾個(gè)方面來分析土地增值稅與所得稅支出扣除的差異,探討兩種稅法稅前扣除趨同的可能性。

一、共同扣除項(xiàng)目

根據(jù)土地增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則,納稅人計(jì)算土地增值額時(shí)稅法允許扣除的項(xiàng)目主要包括四個(gè)方面:一是土地取得成本,即取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用。二是房產(chǎn)開發(fā)成本,即開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本,包括納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)和開發(fā)間接費(fèi)用。三是房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用,即開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用,包括與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。四是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金,包括納稅人在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和印花稅,納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的教育費(fèi)附加可以視同稅金扣除。

據(jù)國(guó)稅發(fā)(2009)31號(hào)文《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的期間費(fèi)用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣除,開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本支出的內(nèi)容如下。

一是土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi),指為取得土地開發(fā)使用權(quán)(或開發(fā)權(quán))而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用,主要包括土地買價(jià)或出讓金、大市政配套費(fèi)、契稅、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、土地變更用途和超面積補(bǔ)交地價(jià)及相關(guān)稅費(fèi)、拆遷補(bǔ)償支出、安置及動(dòng)遷支出、回遷房建造支出、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。

二是前期工程費(fèi),指項(xiàng)目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究、籌建、場(chǎng)地通平等前期費(fèi)用。

三是建筑安裝工程費(fèi),指開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)過程中發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝費(fèi)用。主要包括開發(fā)項(xiàng)目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項(xiàng)目安裝工程費(fèi)等。

四是基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi),指開發(fā)項(xiàng)目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施支出,主要包括開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。

五是公共配套設(shè)施費(fèi),指開發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)發(fā)生的、獨(dú)立的、非營(yíng)利性的,且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的,或無償贈(zèng)與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。

六是開發(fā)間接費(fèi),指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的,且不能將其歸屬于特定成本對(duì)象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項(xiàng)目營(yíng)銷設(shè)施建造費(fèi)等。從扣除內(nèi)容構(gòu)成看,土地增值稅稅前扣除項(xiàng)目與所得稅的扣除項(xiàng)目基本上一致的(不考慮企業(yè)年度投資損益以及營(yíng)業(yè)外收支等項(xiàng)目)。

二、加計(jì)扣除項(xiàng)目

作為一種稅收優(yōu)惠措施,加計(jì)扣除在土地增值稅和企業(yè)所得稅中都存在,但對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)適用各有不同。

1、土增值稅所涉及的加計(jì)扣除項(xiàng)目

我國(guó)《土地增值稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,對(duì)從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè),允許按取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和,加計(jì)20%的扣除。這項(xiàng)扣除政策的基本立法意圖是:由于納稅人取得土地使用權(quán)后投入資金開發(fā)房地產(chǎn),將生地變?yōu)槭斓睾筠D(zhuǎn)讓,屬于國(guó)家鼓勵(lì)的投資行為,因此,在計(jì)算應(yīng)納增值稅時(shí),不僅可以從轉(zhuǎn)讓收入扣除取得土地使用權(quán)時(shí)支付的地價(jià)款、交納的有關(guān)費(fèi)用、開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本和規(guī)定費(fèi)用,以及扣除與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金,而且,還允許按取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本加計(jì)20%扣除,這樣就可以保證從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人取得基本的投資回報(bào),以調(diào)動(dòng)其從事房地產(chǎn)開發(fā)的積極性,其他企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的,不享受此項(xiàng)費(fèi)用扣除。此舉的主要目的是為了抑制對(duì)房地產(chǎn)的炒買炒賣行為。

2、根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)的下列支出可以加計(jì)扣除

(1)企業(yè)的下列支出,可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用,未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的,在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的,按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

(2)安置殘疾人員及國(guó)家鼓勵(lì)安置的其他就業(yè)人員所支付的工資,在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除,企業(yè)安置殘疾人員的,在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除。殘疾人員的范圍適用《中華人民共和國(guó)殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定。

三、限額扣除項(xiàng)目

1、土地增值稅所涉及的限額扣除項(xiàng)目

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的利息支出,凡能夠按房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的,允許據(jù)實(shí)扣除,但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按規(guī)定計(jì)算的土地和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的5%計(jì)算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的,房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按土地價(jià)款和開發(fā)成本計(jì)算的金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。此外,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局還對(duì)扣除項(xiàng)目金額中利息支出的計(jì)算問題作了兩點(diǎn)專門規(guī)定:一是利息的上浮幅度按國(guó)家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行,超過上浮幅度的部分不允許扣除;二是對(duì)于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。

2、根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定,企業(yè)下列支出按規(guī)定扣除

(1)對(duì)企業(yè)職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定:扣除標(biāo)準(zhǔn)分別為14%、2%、2.5%,為鼓勵(lì)企業(yè)加強(qiáng)職工教育投入,新企業(yè)所得稅法規(guī)定,除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出,不超過工資薪金總額2.5%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

(2)對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定:企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。

(3)對(duì)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定:除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外,廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出不超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入15%的部分,準(zhǔn)予扣除;超過部分,準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

(4)對(duì)公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定:企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出,在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分,準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。為增強(qiáng)其可操作性,新企業(yè)所得稅法對(duì)公益性捐贈(zèng)作了界定:公益性捐贈(zèng)是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門,用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。同時(shí)明確規(guī)定了公益性社會(huì)團(tuán)體的范圍和條件。

(5)企業(yè)支付境外機(jī)構(gòu)的銷售費(fèi)用稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定:企業(yè)委托境外機(jī)構(gòu)銷售開發(fā)產(chǎn)品的,其支付境外機(jī)構(gòu)的銷售費(fèi)用(含傭金或手續(xù)費(fèi))不超過委托銷售收入10%的部分,準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。

四、扣除方法的差異

1、土地增值稅的扣除

土地增值稅以房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算,對(duì)于分期開發(fā)的項(xiàng)目,以分期項(xiàng)目為單位清算,開發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的,應(yīng)分別計(jì)算增值額。清算期間具有不確定性,可以長(zhǎng)于一個(gè)會(huì)計(jì)年度。清算之前都是預(yù)繳,達(dá)到清算時(shí)限條件時(shí)則不再預(yù)繳,必須按規(guī)定進(jìn)行清算,多退少補(bǔ)。

共同的成本費(fèi)用分?jǐn)傄罁?jù),房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的扣除項(xiàng)目雖然是按開發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際成本歸集計(jì)算的,但有些扣除項(xiàng)目(如基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、配套設(shè)施費(fèi)等)不是直接屬于某一個(gè)項(xiàng)目的,需要由多個(gè)清算項(xiàng)目共同享用,這就需要將這些需要共同分擔(dān)的成本費(fèi)用通過合理的方法歸入每個(gè)清算項(xiàng)目。土地增值稅不同清算項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用分?jǐn)傊饕皇前错?xiàng)目建筑面積,也不是按項(xiàng)目實(shí)際占用面積,而是按可售面積分?jǐn)偂?guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)規(guī)定,屬于多個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用,應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個(gè)項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法,計(jì)算確定清算項(xiàng)目的扣除金額。

2、所得稅的項(xiàng)目扣除

所得稅清算期間是固定的,并以一個(gè)會(huì)計(jì)年度為周期。按照國(guó)稅發(fā)(2009)31號(hào)文《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的規(guī)定,企業(yè)開發(fā)、建造的開發(fā)產(chǎn)品應(yīng)按制造成本法進(jìn)行計(jì)量與核算。其中,應(yīng)計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品成本中的費(fèi)用中,直接成本和能夠分清成本對(duì)象的間接成本,直接計(jì)入成本對(duì)象;共同成本和不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的間接成本,應(yīng)按受益的原則和配比的原則分配至各成本對(duì)象。具體分配方法可按以下規(guī)定選擇其一:占地面積法、建筑面積法、直接成本法、預(yù)算造價(jià)法。 同時(shí),限定了規(guī)定了共同成本的分配方法,如:土地成本按照占地面積法進(jìn)行分配;單獨(dú)作為過渡性成本對(duì)象核算的公共配套設(shè)施開發(fā)成本,應(yīng)按建筑面積法進(jìn)行分配;借款費(fèi)用屬于不同成本對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的,按直接成本法或按預(yù)算造價(jià)法進(jìn)行分配。

五、稅前支出扣除差異對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)影響分析

1、限額扣除項(xiàng)目的影響

土地增值稅的限額扣除項(xiàng)目主要是房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除,房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用,按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的的規(guī)定作為期間費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益,不按成本核算對(duì)象進(jìn)行分?jǐn)偂６鳛橥恋卦鲋刀惪鄢姆康禺a(chǎn)開發(fā)費(fèi)用是根據(jù)《土地增值稅實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除,而不是實(shí)際發(fā)生數(shù)進(jìn)行扣除。而根據(jù)《所得稅法》的規(guī)定,期間三項(xiàng)費(fèi)用除了部分項(xiàng)目限額扣除外均可以據(jù)實(shí)扣除。

房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除,而不是實(shí)際發(fā)生數(shù)進(jìn)行扣除。這造成以下三個(gè)方面問題:一是實(shí)際發(fā)生的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用,與土地成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本的關(guān)聯(lián)度并不大,往往扣除金額與實(shí)際發(fā)生的差異較大;二是如果實(shí)際列支的開發(fā)費(fèi)用小于按比例計(jì)算的金額,那么差額部分的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用就等于沒有有效憑證而被扣除了;三是財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除往往是按比例扣除大于據(jù)實(shí)扣除金額,此外利息支出據(jù)實(shí)扣除時(shí)對(duì)于超過上浮幅度的部分和超過貸款期限的利息部分和加罰的利息又不允許扣除。因此,本文認(rèn)為,土地增值稅關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除方法不符合稅法的真實(shí)性原則。

2、分類扣除與加計(jì)扣除的影響

房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅,根據(jù)財(cái)稅[1995]48號(hào)文規(guī)定:對(duì)納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的,應(yīng)分別核算增值額,未分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的,其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能享受相關(guān)免稅優(yōu)惠。本文認(rèn)為,開發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含著普通住宅和非普通住宅,有可能存在普通住宅出現(xiàn)負(fù)增值,而非普通住宅出現(xiàn)較多增值,合并計(jì)算則可能是負(fù)增值或較少增值,這就存在分開計(jì)算和合并計(jì)算完全不同的結(jié)果。如果硬性要求分開計(jì)算,不利于鼓勵(lì)開發(fā)商以豐補(bǔ)歉,連片綜合開發(fā),也有悖于保護(hù)開發(fā)商合法利益的原則。同時(shí)又與允許房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按取得土地使用權(quán)時(shí)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本加計(jì)20%扣除相違背,與調(diào)動(dòng)其從事房地產(chǎn)開發(fā)的積極性相矛盾。

六、結(jié)論

通過本文對(duì)兩種稅法差異的分析,一方面能夠在實(shí)務(wù)操作時(shí)注意避免進(jìn)入稅種誤區(qū),企業(yè)所得稅政策規(guī)定僅適用于企業(yè)所得稅而不適用于土地增值稅,另一方面論述了所得稅關(guān)于收入與成本費(fèi)用之間的相關(guān)性、配比性及合理性等原則,對(duì)所發(fā)生的不相關(guān)、不配比、不合理的成本費(fèi)用不得在稅前扣除的原則應(yīng)該也體現(xiàn)在土地增值稅的扣除原則中去。建議立法者在物業(yè)稅開征之前,考慮土地增值稅和企業(yè)所得稅都是按照相關(guān)收入扣除相應(yīng)支出后的增值余額作為稅基計(jì)征稅款的共性,應(yīng)該考慮其支出的趨同性,減少納稅人的遵循成本。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 稅法[Z].

[2] 所得稅法[Z].

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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)；稅收；籌劃

0前言

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及到的稅收優(yōu)惠政策主要有：

（1）營(yíng)業(yè)稅：

企業(yè)以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營(yíng)業(yè)稅。

將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，用于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的行為，免征營(yíng)業(yè)稅。

房地產(chǎn)企業(yè)自建自用建筑物，免征營(yíng)業(yè)稅。

（2）土地增值稅：

建造普通住宅增值率未超過20%，則免征土地增值稅。

因國(guó)家建設(shè)需要，依法征用收回的房地產(chǎn)，免征土地增值稅。

以房地產(chǎn)進(jìn)行投資聯(lián)營(yíng)，聯(lián)營(yíng)方以房地產(chǎn)作價(jià)入股或作為聯(lián)營(yíng)的條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)到所投資的聯(lián)營(yíng)企業(yè)中，免征土地增值稅。

一方提供土地，一方提供資金，合作建房，建房后按比例分房自用的行為，對(duì)于房屋所產(chǎn)生的土地增值，免征土地增值稅。

房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)，開發(fā)完成后，向客戶收取代建收入的行為，免征土地增值稅。

在兼并企業(yè)中，對(duì)于被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的行為，免征土地增值稅。

對(duì)個(gè)人之間互換自有居住用房地產(chǎn)的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，可以免征土地增值稅。

個(gè)人因工作調(diào)動(dòng)或改善居住條件而轉(zhuǎn)讓原自用住房，經(jīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，凡居住滿5年以上的，免予征收土地增值稅；居住滿3年未滿5年的，減半征收土地增值稅；居住未滿3年的，按規(guī)定計(jì)征土地增值稅。自1999年8月1日起，對(duì)居民個(gè)人擁有的普通住宅，在其轉(zhuǎn)讓時(shí)暫免土地增值稅。

我們可以利用國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策來進(jìn)稅收籌劃提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

1變房地產(chǎn)銷售為投資

按照現(xiàn)行稅法規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不繳營(yíng)業(yè)稅，而且自2003年1月1日起，對(duì)于以不動(dòng)產(chǎn)投資入股后轉(zhuǎn)讓股權(quán)的行為，不再繳納營(yíng)業(yè)稅。這種規(guī)定為房地產(chǎn)企業(yè)開展稅收籌劃提供了空間。如果房地產(chǎn)的購(gòu)買方是具備一定條件的企業(yè)或公司，則可以考慮先以不動(dòng)產(chǎn)投資入股，再向購(gòu)買方轉(zhuǎn)讓股權(quán)的房地產(chǎn)銷售方式。例如：甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2007年度商品房銷售收入為2億元，按稅法規(guī)定計(jì)算的可扣除項(xiàng)目金額為1.6億元，如果直接出售需要繳納土地增值稅1200萬元，繳納營(yíng)業(yè)稅1000萬元，城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加100萬元。而如果甲企業(yè)與購(gòu)買方乙企業(yè)達(dá)成協(xié)議，甲企業(yè)先以該房產(chǎn)向乙企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資，稍后再以20000萬元的價(jià)格向乙企業(yè)轉(zhuǎn)讓該股權(quán)，則可以合法地免除了1000萬元的營(yíng)業(yè)稅和100萬元的城市維護(hù)建設(shè)稅與教育費(fèi)附加。同時(shí)，為了調(diào)動(dòng)購(gòu)買方乙企業(yè)參與籌劃的積極性，甲企業(yè)可以作出一些讓步，給予乙企業(yè)一定的利益補(bǔ)償，但是其數(shù)額應(yīng)以甲企業(yè)節(jié)約的稅款1100萬元為限。

2利用土地增值稅的稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅務(wù)籌劃

稅法規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，如果增值額沒有超過扣除項(xiàng)目金額的20%，免予征收土地增值稅。同時(shí)規(guī)定，納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額；未分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不享受免稅優(yōu)惠。在分別核算的情況下，如果能把普通住宅的增值額控制在扣除項(xiàng)目金額的20%以內(nèi)，從而免繳土地增值稅，則可以減輕稅負(fù)。

例如：甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2007年度商品房銷售收入為2億元，其中普通住宅的銷售額為1.15億元，豪華住宅的銷售額為8500萬元。按稅法規(guī)定計(jì)算的可扣除項(xiàng)目金額為1.6億元，其中普通住宅的可扣除項(xiàng)目金額為1.0億元，豪華住宅的可扣除項(xiàng)目金額為6000萬元。

（1）如果不分開核算（納稅人應(yīng)該了解當(dāng)?shù)厥欠裨试S不分開核算），該企業(yè)應(yīng)繳納土地增值稅為：

增值額與扣除項(xiàng)目金額的比例為：（20000-16000）÷16000×100%=25%

適用30%稅率。應(yīng)繳納土地增值稅=（20000-16000）×30%=1200（萬元）

（2）如果分開核算，該企業(yè)應(yīng)繳納土地增值稅為：

普通住宅：增值額與扣除項(xiàng)目金額的比例為：（11500-10000）÷10000×100%=15%，增值額與可扣除額低于20%，享受免稅優(yōu)惠。

豪華住宅：增值額與扣除項(xiàng)目金額的比例為：（8500-6000）÷6000×100%=41.67%，適用30%稅率，應(yīng)繳納土地增值稅=（8500-6000）×30%=750（萬元）。

分開核算合計(jì)共交750萬元，比不分開核算交1200萬元少交450萬元。

3合理定價(jià)的籌劃

依據(jù)《實(shí)施細(xì)則》第十一條規(guī)定，“納稅人建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過本細(xì)則第七條（一）、（二）、（三）、（五）、（六）項(xiàng)扣除項(xiàng)目金額之和20%的免征土地增值稅；增值額超過項(xiàng)扣除項(xiàng)目金額之和20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。”企業(yè)可利用20%這一臨界點(diǎn)進(jìn)行籌劃。設(shè)某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)待售標(biāo)準(zhǔn)住宅，除營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育附加外的扣除項(xiàng)目金額為A，銷售房?jī)r(jià)總額為X，營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育附加為5.5%X，如果企業(yè)要享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，那么最高售價(jià)只能為X=（1+20%）（A+5.5%X），解得X=1.2848A，企業(yè)在這一價(jià)格水平下，既可享受起征點(diǎn)的照顧又可獲得較大利潤(rùn)。如果售價(jià)低于X，雖能享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，但利潤(rùn)較低。如果企業(yè)欲通過提高售價(jià)達(dá)到增加收益的目的，此時(shí)按增值率在50%以下的稅率即30%的稅率繳納土地增值說，對(duì)企事業(yè)來說只有當(dāng)價(jià)格提高的部分超過繳納的土地增值稅和新增值的營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育附加時(shí)，提價(jià)才有利可圖。假設(shè)售價(jià)提高Y，X為增值率20%時(shí)的售價(jià)，則新的價(jià)格為（X+Y），新增營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育附加為5%×（1+7%+3%）Y=5.5%Y，扣除項(xiàng)目金額為A+5.5×（X+Y），假設(shè)增值率雖大于20%但小于50%，增值額為：（X+Y）-A-5.5%×（X+Y）。土地增值稅為：30%×（X+Y-A-5.5%X-5.5%Y）。企業(yè)欲使提價(jià)所帶來的收益超過新增的稅負(fù)而增加收益為30%×（X+Y-A-5.5%X-5.5%Y）+5.5%Y。

甲房地產(chǎn)公司建成并待售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，當(dāng)?shù)赝愖≌氖袌?chǎng)售價(jià)在11000萬元到14000萬元之間，已知取得土地使用權(quán)的金額為3000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為5000萬元，利息支出不能提供金融機(jī)構(gòu)的證明，也不能按房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目分?jǐn)偅?dāng)?shù)卣?guī)定允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除比例為10%。通過選擇籌劃方案可在保證售價(jià)較低的情況下，少納土地增值稅，增加企業(yè)利潤(rùn)。上述案例中除營(yíng)業(yè)稅、城建稅及教育附加外的可扣除項(xiàng)目金額為：3000+5000+（3000+5000）×10%+（3000+5000）×20%=10400（萬元），從而形成以下兩個(gè)方案：

方案1：公司既享受起征點(diǎn)優(yōu)惠，又獲得最高利潤(rùn)，則最高售價(jià)為10400×1.2848=13361.92（萬元），此時(shí)獲利為：（13361.92-10400-13361.92×5.5%）=2227.0144（萬元）。當(dāng)價(jià)格在11000萬元至13361.92萬元之間時(shí)，雖售價(jià)上升獲利將逐漸增加，但都要小于等于2227.0144萬元。方案2：公司想通過提高售價(jià)再多獲收益，則提價(jià)至少要大于：Y＞30%×（X+Y-A-5.5%X-5.5%Y）+5.5%Y。則提價(jià)要大于1009.84（萬元）。即房地產(chǎn)總售價(jià)至少要超過1009.84+13361.92=14371.76（萬元），此時(shí)提價(jià)才會(huì)增加企業(yè)總收益，否則提價(jià)只會(huì)導(dǎo)致總收益減少。所以，當(dāng)市場(chǎng)房?jī)r(jià)在11000萬元至14000萬元之間時(shí)，公司應(yīng)選擇13361.92萬元作為房產(chǎn)銷售價(jià)格。可見企業(yè)在出售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅時(shí)，通過合理定價(jià)進(jìn)行納稅籌劃，完全可使自己保持較低價(jià)格并獲得較高的利潤(rùn)。

銷售價(jià)格的定價(jià)策略，是房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃的一個(gè)非常重要的方法，這不僅對(duì)土地增值稅會(huì)產(chǎn)生影響，同時(shí)對(duì)企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅及附加、企業(yè)所得稅等，都有重大影響。

4設(shè)立獨(dú)立核算的銷售公司

上面的介紹，說明了如何通過控制和降低房地產(chǎn)銷售時(shí)的銷售價(jià)來降低土地增值稅負(fù)擔(dān)的問題。但是其局限性在于往往要制定稍低的價(jià)格。如果房地產(chǎn)開發(fā)商將企業(yè)的銷售部門分離出來，設(shè)立為獨(dú)立核算的房地產(chǎn)銷售子公司，則房地產(chǎn)企業(yè)既能夠以比較高的價(jià)格實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)的銷售，同時(shí)又能夠合理地降低企業(yè)的土地增值稅負(fù)擔(dān)。甲企業(yè)（以下均不考慮加計(jì)扣除20%因素）原計(jì)劃以2400元/平方米的價(jià)格出售5000平方米的房產(chǎn)，扣除項(xiàng)目金額為840萬元，同理可知增值率為42.86%，企業(yè)需繳納土地增值稅108萬元，還需要繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)的營(yíng)業(yè)稅2400×5000×5%＝60（萬元），城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加60×（7%＋3%）＝6（萬元），印花稅忽略不計(jì)，合計(jì)繳納稅款174萬元，企業(yè)的稅后凈利潤(rùn)為186萬元。而如果甲企業(yè)設(shè)立獨(dú)立核算的銷售子公司，甲企業(yè)首先將該商品房以2000元/平方米的價(jià)格銷售給該銷售公司，銷售公司再以2400元/平方米的價(jià)格對(duì)外銷售，則對(duì)于甲企業(yè)而言，仍然無需繳納土地增值稅，利潤(rùn)為160萬元，但是需要繳納營(yíng)業(yè)稅50萬元，城建稅及教育附加5萬元，稅后利潤(rùn)為105萬元；其銷售子公司實(shí)現(xiàn)銷售利潤(rùn)200萬元，因非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，不能加計(jì)20%扣除，且不能享受普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率20%之內(nèi)免稅政策，需繳納營(yíng)業(yè)稅（2400－2000）×5000×5%＝10（萬元），城建稅及教育費(fèi)附加1萬元，共計(jì)11萬元。其增值率為（1200－1000－11）÷（1000＋11）＝18.69%，需繳納土地增值稅為：（1200－1000－11）×30%＝56.7（萬元），其稅后凈利潤(rùn)為132.3萬元，甲公司和銷售子公司共計(jì)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)237.3萬元，通過設(shè)立銷售子公司比原銷售計(jì)劃多實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)51.3萬元。

5通過周密項(xiàng)目投資策劃進(jìn)行稅收籌劃

篇6

一、土地增值稅節(jié)稅點(diǎn)

國(guó)家開征土地增值稅的初衷是為了調(diào)節(jié)土地增值收益，該稅實(shí)質(zhì)上是附加于企業(yè)所得稅之上的另一種形式的“所得稅”，在全國(guó)降低高房?jī)r(jià)的一片呼聲中，上次的“兩會(huì)”上曾有代表提議取消該稅。為達(dá)到調(diào)節(jié)增值收益的目的，該稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，增值率越大，稅率越高，所以該稅種節(jié)稅籌劃的著眼點(diǎn)在于降低土地增值率，力爭(zhēng)適用較低的稅率，甚至能夠享受到免征的政策。

1、普通住宅的稅收優(yōu)惠。稅法規(guī)定：納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的免征土地增值稅；增值額超過扣除項(xiàng)目金額之和20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。

筆者曾經(jīng)負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)工作的一個(gè)房產(chǎn)項(xiàng)目，一期工程土地增值稅清算的結(jié)果是：土地增值率18.5%，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)退回預(yù)繳的60萬元稅款。但假如增值率達(dá)到20%以上，不僅不能退回預(yù)繳款，還需補(bǔ)繳200多萬元稅款。所以，企業(yè)應(yīng)充分重視該政策，在建筑面積設(shè)計(jì)、銷售定價(jià)、賬務(wù)核算等工作中要考慮該項(xiàng)政策，力爭(zhēng)把工作做到前頭。

該項(xiàng)政策的籌劃常有著述發(fā)表，在此不再贅述，只是需要強(qiáng)調(diào)的是，如果小區(qū)開發(fā)既有普通住宅又有非普通住宅或商業(yè)，一定要在成本列支、預(yù)（決）算、合同簽訂等方面盡力劃分清楚，否則即使普通住宅增值率達(dá)不到20%，也無法享受免稅政策。當(dāng)然，與稅務(wù)部門的溝通協(xié)調(diào)也非常關(guān)鍵。

2、開發(fā)間接費(fèi)用的列支。開發(fā)間接費(fèi)用在土地增值稅條例中的定義是：直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用。開發(fā)間接費(fèi)用在計(jì)算土地增值稅扣除項(xiàng)目時(shí)允許加計(jì)20%扣除，所以企業(yè)日常費(fèi)用開支，凡符合以上定義的一定要列入開發(fā)間接費(fèi)用，而有些企業(yè)的財(cái)務(wù)人員將其列入了管理費(fèi)用，沒有為企業(yè)爭(zhēng)取到應(yīng)有的稅收利益。

筆者在實(shí)際工作中綜合會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)定，只將招待費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)、四項(xiàng)小稅、總部管理人員的工資福利費(fèi)、明顯屬于總部的費(fèi)用列入管理費(fèi)用，其余費(fèi)用全部列入開發(fā)間接費(fèi)用，這樣處理在歷次稅務(wù)檢查中均得到認(rèn)可。另外，《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)［2009］31號(hào)）文第二十七條第（六）款規(guī)定“：項(xiàng)目營(yíng)銷設(shè)施建造費(fèi)”列開發(fā)間接費(fèi)用，根據(jù)此規(guī)定建造售樓處的支出不需要列營(yíng)業(yè)費(fèi)用了，可以增加開發(fā)間接費(fèi)用。

3、公共成本和間接成本的分配。根據(jù)國(guó)稅發(fā)［2009］31號(hào)文第二十九條和第三十條的規(guī)定，土地成本一般按占地面積法進(jìn)行分配，如果確需結(jié)合其他方法進(jìn)行分配的，應(yīng)征得稅務(wù)機(jī)關(guān)同意。借款費(fèi)用屬于不同成本對(duì)象共同負(fù)擔(dān)的，按直接成本法或預(yù)算造價(jià)法進(jìn)行分配。公共配套設(shè)施開發(fā)成本明確規(guī)定應(yīng)按建筑面積法進(jìn)行分配，而其他成本項(xiàng)目的分配方法由企業(yè)自行確定。

可以看出，以上規(guī)定給了企業(yè)很大的稅收籌劃空間，尤其是土地成本的分配。

政府出讓土地是帶著規(guī)劃的，事先規(guī)劃了哪里建商業(yè)、哪里建住宅，而商業(yè)占地地價(jià)要高于住宅占地，但地塊是整體出讓的，沒標(biāo)明商業(yè)占地和住宅占地分別是多少地價(jià)。如果按占地面積法進(jìn)行分配，顯然增大了住宅成本，減少了商業(yè)成本，具有不合理性，所以稅收規(guī)定預(yù)留了企業(yè)可以采用其他合理方法的空間。企業(yè)需要通盤考慮能否享受普通住宅免稅政策、不能享有該政策的情況下怎樣降低住宅和商業(yè)各自的增值率，通過細(xì)致測(cè)算后決定采用什么方法更符合企業(yè)利益，然后以充分的理由向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出，征得其同意后實(shí)行。

同樣道理，借款費(fèi)用和其他成本項(xiàng)目的分配也需認(rèn)真考慮。

4、變銷售為長(zhǎng)期出租。現(xiàn)在多數(shù)樓盤地下停車位長(zhǎng)期出租，一次收取最長(zhǎng)20年的租賃費(fèi)，根據(jù)《土地增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，土地增值稅是對(duì)出售或者以其他方式有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物的行為所征收的稅。出售或轉(zhuǎn)讓應(yīng)當(dāng)以辦理相應(yīng)產(chǎn)權(quán)為標(biāo)志，產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移就不構(gòu)成出售或轉(zhuǎn)讓。只出租地下車位的行為，因?yàn)闆]有發(fā)生使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，不需要繳納土地增值稅，應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)———租賃業(yè)”項(xiàng)目，以5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。

照此例子，如果能變房屋銷售為長(zhǎng)期出租，將推遲土地增值稅的繳納，假如將來取消土地增值稅，企業(yè)將獲得一筆巨大收益。

5、股東購(gòu)買土地作價(jià)入股。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅［2006］21號(hào)）規(guī)定，自2006年3月2日之后，以土地使用權(quán)投資入股或聯(lián)營(yíng)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，在投資環(huán)節(jié)確認(rèn)收入，對(duì)投資人按規(guī)定征收土地增值稅，以該環(huán)節(jié)征稅時(shí)確認(rèn)的收入作為被投資企業(yè)取得土地使用權(quán)所支付的金額據(jù)以扣除。不再適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字［1995］048號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。

在財(cái)稅［2006］21號(hào)文出臺(tái)前，有人根據(jù)財(cái)稅字［1995］048號(hào)文提出過籌劃方案，引起大家熱烈討論，但不知有沒有過實(shí)際操作。財(cái)稅［2006］21號(hào)文出臺(tái)后，筆者認(rèn)為大家仍然可以考慮怎樣籌劃。現(xiàn)舉個(gè)例子供大家探討：李某以個(gè)人名義購(gòu)買土地一塊，購(gòu)買價(jià)1000萬元，李某需交納契稅30萬元，印花稅0.5萬元，李某以該土地投資成立萬城房產(chǎn)公司（個(gè)人獨(dú)資），評(píng)估作價(jià)（售價(jià)）1500萬元，高某需繳納印花稅0.75萬元，土地增值稅扣除項(xiàng)目金額1031.25萬元=1000+30+0.5+0.75，增值額468.75萬元，增值率45.45%，繳納土地增值稅140.62萬元=468.75×30%，需繳納個(gè)人所得稅65.63萬元=（1500-1000-30-0.5-0.75-140.62）×0.2。

萬城房產(chǎn)公司接收該土地不需要繳納契稅（根據(jù)財(cái)稅［2008］142號(hào)），印花稅因計(jì)入管理費(fèi)用不考慮，公司利用該土地開發(fā)普通住宅，開發(fā)成本6000萬元，實(shí)現(xiàn)收入12000萬元，繳納營(yíng)業(yè)稅及附加660萬元=12000×5.5%，扣除項(xiàng)目金額10410萬元=（1500+6000）×（1+20%+10%）［假設(shè)利息不能按開發(fā)項(xiàng)目合理分?jǐn)偂⑷?xiàng)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生和計(jì)算扣除一致，即750萬元=（1500+6000）×10%］+660，增值額1590萬元=12000-10410，增值率15.27%，免交土地增值稅，繳納企業(yè)所得稅772.5萬元［12000-（1500+6000）×（1+10%）-660］×0.25，李某總的凈收益2580萬元=12000-1000-30-0.5-0.75-140.62-65.63-6000-（1500+6000）×10%-660-772.5。

而假設(shè)李某以現(xiàn)金1000萬元出資先成立房產(chǎn)公司，再購(gòu)買土地，繳納契稅30萬元，印花稅0.5萬元，開發(fā)成本6000萬元，實(shí)現(xiàn)收入12000萬元，繳納營(yíng)業(yè)稅及附加660萬元，扣除項(xiàng)目金額9799萬元=（1000+30+6000）×（1+20%+10%）+660（三項(xiàng)費(fèi)用計(jì)算扣除，但是不能超過實(shí)際發(fā)生數(shù)750萬元，筆者所在地區(qū)的濟(jì)寧市地稅局于2009年12月31日下發(fā)的文件［關(guān)于印發(fā)《濟(jì)寧市地方稅務(wù)局房地產(chǎn)和建筑業(yè)稅收項(xiàng)目管理辦法（試行）》的通知（濟(jì)地稅發(fā)［2009］79號(hào)文）］中對(duì)此有規(guī)定，增值額2201萬元=12000-9799，增值率22.46%，交納土地增值稅660.3萬元=2201×30%，繳納企業(yè)所得稅724.93萬元＝［12000-（1000+30+6000）-（1500+6000）×10%-660-660.3］×0.25，李某總的凈收益2174.77萬元=12000-1000-30-6000-（1500+6000）×10%-660-660.3-724.93。

由此可見，同樣投資1000萬元，前后兩種運(yùn)作方式凈收益相差405.23萬元=2580-2174.77，根本原因在于以股東投資環(huán)節(jié)確認(rèn)的土地收入作為房產(chǎn)公司計(jì)算土地增值稅扣除土地的成本，這樣使房產(chǎn)公司的土地成本抬高，土地增值率低于20%，從而享受免稅。

6、籌

建費(fèi)列前期工程費(fèi)，而不是管理費(fèi)用。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國(guó)稅函［2009］98號(hào)）規(guī)定，對(duì)開辦費(fèi)的處理，新所得稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。

由此可見，開辦費(fèi)的攤銷已不存在稅會(huì)差異，企業(yè)可一次攤銷。工商企業(yè)通常列入管理費(fèi)用，而房地產(chǎn)行業(yè)可根據(jù)（國(guó)稅發(fā)［2009］31號(hào)）文第二十七條規(guī)定列入前期工程費(fèi)，可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)加計(jì)扣除20%的成本。

二、企業(yè)所得稅和土地使用稅的節(jié)稅點(diǎn)1、將開發(fā)的商品房出租，不再視同銷售確認(rèn)收入。根據(jù)（國(guó)稅發(fā)［2009］31號(hào)）第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的實(shí)現(xiàn)。該內(nèi)容將《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)［2006］31號(hào)）文中該條規(guī)定中的“開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作自用固定資產(chǎn)”刪除了，同時(shí)結(jié)合國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國(guó)稅函［2008］828號(hào)）第一條的規(guī)定，可以認(rèn)為，企業(yè)將自己開發(fā)的商品房出租，不再需要視同銷售確認(rèn)收入。

結(jié)合以上土地增值稅節(jié)稅點(diǎn)中的相關(guān)分析，企業(yè)將房產(chǎn)變銷售為長(zhǎng)期出租，不僅可以推遲土地增值稅的繳納，還可以推遲所得稅的繳納，并且能夠坐享房產(chǎn)增值，但需要付出成本資金利息，而且出租收入需按照12%繳納房產(chǎn)稅，因此企業(yè)需要做出詳細(xì)的測(cè)算，在綜合平衡的情況下作出決策。

2、沒有實(shí)現(xiàn)銷售前的招待費(fèi)可以結(jié)轉(zhuǎn)到實(shí)現(xiàn)收入時(shí)累計(jì)扣除。房地產(chǎn)行業(yè)具有特殊性，從籌建到開工建設(shè)直至實(shí)現(xiàn)收入往往過程非常漫長(zhǎng)，前期項(xiàng)目運(yùn)作花費(fèi)的招待費(fèi)較多，為此國(guó)稅發(fā)［2006］第31號(hào)文針對(duì)招待費(fèi)專門做出規(guī)定，允許企業(yè)在實(shí)現(xiàn)收入之前發(fā)生的廣告費(fèi)、宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可以向后結(jié)轉(zhuǎn)，按稅收規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)期限最長(zhǎng)不得超過3個(gè)納稅年度。國(guó)稅發(fā)［2009］31號(hào)文對(duì)［2006］31號(hào)文進(jìn)行了補(bǔ)充和完善，沒有聲明［2006］31號(hào)文廢止，但也沒有提及這部分內(nèi)容，這說明招待費(fèi)可以結(jié)轉(zhuǎn)扣除的規(guī)定還是適用的，只不過扣除標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行新企業(yè)所得稅法的規(guī)定。而廣告費(fèi)、宣傳費(fèi)根據(jù)新企業(yè)所得稅法超標(biāo)準(zhǔn)部分可以無限制的結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

根據(jù)實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，稅務(wù)部門對(duì)前期發(fā)生的招待費(fèi)比較認(rèn)可的處理是：先做待攤費(fèi)用處理，實(shí)現(xiàn)收入后再逐步攤銷，最長(zhǎng)可攤銷到實(shí)現(xiàn)收入后的第三年。這樣做雖不符合會(huì)計(jì)制度，但因?yàn)槠鋵?duì)報(bào)表的影響較小，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)時(shí)一般不予以調(diào)整。

至于計(jì)提基數(shù)，按照［2009］31號(hào)文有關(guān)精神和實(shí)際工作中所得稅納稅申報(bào)表的填制，房地產(chǎn)企業(yè)取得的預(yù)售收入可以作為招待費(fèi)、廣告費(fèi)和宣傳費(fèi)的計(jì)提基數(shù)。上文提到的濟(jì)寧市地稅局的濟(jì)地稅發(fā)［2009］79號(hào)對(duì)此有明確規(guī)定。

3、土地使用稅從開具銷售發(fā)票的次月起停交。根據(jù)土地使用稅暫行條例，納稅人以實(shí)際占用的土地面積為計(jì)稅依據(jù)交納土地使用稅，《關(guān)于土地使用稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（國(guó)稅地字［1988］第015號(hào)）文中規(guī)定，納稅人實(shí)際占用的土地面積，是指由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定的單位組織測(cè)定的土地面積。尚未組織測(cè)量，但納稅人持有政府部門核發(fā)的土地使用證書的，以證書確認(rèn)的土地面積為準(zhǔn)；尚未核發(fā)土地使用證書的，應(yīng)由納稅人據(jù)實(shí)申報(bào)土地面積。

在實(shí)際工作中，房地產(chǎn)企業(yè)交納土地使用稅的起點(diǎn)是土地出讓合同的簽訂日期，不論是否取得土地證，這符合稅法精神。但在房屋售出后，即使發(fā)票開具、房屋已交付使用，甚至房權(quán)證大證已分割，而土地證因種種原因未能分割，在這種情況下，企業(yè)已不再實(shí)際占有土地，但稅務(wù)部門以土地證未分割、土地所有權(quán)人仍是企業(yè)的為理由，不允許企業(yè)停交土地使用稅，顯然與稅法精神不符合，這就形成了稅務(wù)執(zhí)法的前后自相矛盾。

也有些地區(qū)比較務(wù)實(shí)，以發(fā)票開具或以房權(quán)證分割為停交土地使用稅的終點(diǎn)。

篇7

關(guān)鍵詞：稅收籌劃誤區(qū)；稅收籌劃方式；房地產(chǎn)公司

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2013）07-0-02

目前隨著房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，與之相配套的法律法規(guī)也日趨完善。由于稅收法規(guī)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)整力度加大，越來越多的房地產(chǎn)企業(yè)更加注重納稅籌劃。然而，近年來不斷出臺(tái)新的稅收法規(guī)，規(guī)范房地產(chǎn)行業(yè)的納稅行為，使許多原合法的納稅籌劃方案不再合法，形成納稅籌劃的誤區(qū)。因此，筆者在此認(rèn)真剖析此類誤區(qū)，尋找納稅籌劃的新亮點(diǎn)。

一、房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃誤區(qū)現(xiàn)狀

誤區(qū)一：通過投資或聯(lián)營(yíng)方式，規(guī)避土地增值稅。

過去，大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)采用設(shè)立項(xiàng)目公司等方式經(jīng)營(yíng)，以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)來達(dá)到規(guī)避土地增值稅的目的。其政策依據(jù)是《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條的規(guī)定，“對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。”許多稅務(wù)師事務(wù)所在為房地產(chǎn)企業(yè)做稅收籌劃時(shí)，通常運(yùn)用這一政策制定規(guī)避土地增值稅的籌劃方案。

然而，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局為了堵塞這一漏洞，出臺(tái)了反避稅條款。在2006年3月頒布了《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）第五條明確規(guī)定，“對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行了投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題的通知》（財(cái)稅[1995]48號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定”。即房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)也要繳納相應(yīng)的土地增值稅。這一籌劃誤區(qū)應(yīng)引起房地產(chǎn)企業(yè)的足夠重視，從而防范新的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

誤區(qū)二：利用借款費(fèi)用資本化，進(jìn)行加計(jì)扣除，從而減少土地增值額。

根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）關(guān)于企業(yè)的利息支出應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理：“企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分配。”而最新頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)—借款費(fèi)用（財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)）第四條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本”。因此，許多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將符合資本化條件的借款費(fèi)用計(jì)入開發(fā)成本，這是合乎規(guī)定的。

然而在計(jì)算土地增值稅時(shí)，許多房地產(chǎn)公司把此項(xiàng)借款費(fèi)用作為加計(jì)扣除的基數(shù)，不僅加計(jì)扣除了開發(fā)成本的20%，在計(jì)算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用時(shí)還作為5%的計(jì)算基數(shù)給予扣除，使項(xiàng)目土地增值額大大減少，導(dǎo)致土地增值稅支出降低。這種做法存在較大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

在這一點(diǎn)上，稅收籌劃的亮點(diǎn)在于所發(fā)生的能夠扣除的借款費(fèi)用是否超過稅法規(guī)定可以扣除的開發(fā)成本的5%。如果超過5%，則企業(yè)應(yīng)提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明，否則，應(yīng)不提供金融機(jī)構(gòu)的相關(guān)證明更為有利。

誤區(qū)三：預(yù)售購(gòu)房款掛在往來賬面。

將預(yù)售購(gòu)房款掛為往來賬，個(gè)別企業(yè)還采取“體外循環(huán)法”，將預(yù)收的售房款收入放在其他公司銀行賬戶上，或不按規(guī)定給購(gòu)房人開具發(fā)票，而以收款收據(jù)代替，隱瞞收入，造成不申報(bào)納稅，延繳、偷逃營(yíng)業(yè)稅及附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅。

誤區(qū)四：不按照合同約定的時(shí)間確認(rèn)收入

以各種理由諸如末清算、未決算或者是商品房銷售沒有全部完畢等原因拖延繳納企業(yè)所得稅。還有些企業(yè)則是不按合同約定時(shí)間確認(rèn)收入，以各種理由拖繳納企業(yè)所得稅。

誤區(qū)五：隨意調(diào)整稅款申報(bào)數(shù)額

有些房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于資金緊張，在年度內(nèi)隨意調(diào)整稅款的申報(bào)數(shù)額，通常做法是年初、年中減少申報(bào)數(shù)額，年末全部繳清。有些房地產(chǎn)開發(fā)商由于資金緊張，有意侵占國(guó)家財(cái)政資金，在年度內(nèi)隨意調(diào)整稅款申報(bào)數(shù)額，甚至少報(bào)稅款或逃避納稅。

誤區(qū)六：鉆政策“空予”，不及時(shí)清算土地增值稅。

開發(fā)項(xiàng)目應(yīng)在全部竣工結(jié)算銷售后清算土地增值稅，而部分開發(fā)商采用工程遲遲不結(jié)算等手段，結(jié)果導(dǎo)致無法進(jìn)行整個(gè)項(xiàng)目的結(jié)算，影響了土地增值稅的及時(shí)足額入庫。

誤區(qū)七：以虛列成本，致使企業(yè)虧損不繳納企業(yè)所得稅。從售樓款中抵減手續(xù)費(fèi)，將銷售商手續(xù)費(fèi)支出直接從售樓款收入中抵減，而從商處收取的樓款凈增額為計(jì)稅營(yíng)業(yè)額，以此少繳營(yíng)業(yè)稅；更名費(fèi)等收入不入賬等等。

二、房地產(chǎn)稅收籌劃解決方式

近幾年國(guó)家稅務(wù)總局加大稅收征收管理，新的房地產(chǎn)稅收政策不斷完善，企業(yè)對(duì)稅收政策不熟悉、理解不透，納稅觀念淡薄，片面追逐自身利益，采用籌劃方案不當(dāng)形成企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)，筆者就此從以下幾點(diǎn)來談?wù)勛陨眢w會(huì)。

1.稅收政策是稅收籌劃的主要基礎(chǔ)，稅收籌劃應(yīng)隨稅法的變化而調(diào)整。這就要求企業(yè)財(cái)務(wù)人員要讀透房地產(chǎn)相關(guān)稅收相關(guān)政策，熟悉新法規(guī)，掌握稅收政策變化細(xì)節(jié)，適時(shí)做出相應(yīng)籌劃調(diào)節(jié)，努力做到房地產(chǎn)稅收籌劃的涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)此，企業(yè)財(cái)務(wù)人員要承擔(dān)其應(yīng)有的責(zé)任，企業(yè)負(fù)責(zé)人也要有稅收風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

2.房地產(chǎn)稅收籌劃的目標(biāo)要符合企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展戰(zhàn)略。

“國(guó)六條”、“國(guó)八條”等相關(guān)房地產(chǎn)調(diào)控政策的出臺(tái)，意味著我們現(xiàn)在一定要仔細(xì)把握行業(yè)政策，特別是企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人要研讀政策把握房地產(chǎn)行業(yè)政策導(dǎo)向，適時(shí)拓寬產(chǎn)業(yè)鏈，尋找新的利潤(rùn)增長(zhǎng)給老板提供決策力。

3.稅收籌劃要做到事前籌劃，事中控制，事后總結(jié)。如果是集團(tuán)公司的話，要把籌劃放在整個(gè)集團(tuán)的層面進(jìn)行稅收籌劃，將各公司、各業(yè)務(wù)部門參與籌劃工作中，做到項(xiàng)目開工前預(yù)計(jì)出準(zhǔn)確的成本數(shù)據(jù)及銷售收入數(shù)據(jù)，財(cái)務(wù)部門建立各項(xiàng)稅種測(cè)算模板，利用相關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算出準(zhǔn)確的預(yù)計(jì)稅收數(shù)據(jù)，以此反復(fù)調(diào)整籌劃方案以實(shí)現(xiàn)稅收籌劃目標(biāo)。銷售、策劃、工程、成控、采購(gòu)等相關(guān)部門按照計(jì)劃執(zhí)行，在執(zhí)行過程中根據(jù)具體情況做出實(shí)時(shí)調(diào)整，財(cái)務(wù)部門及時(shí)跟進(jìn)，以保證籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

4.利用臨界點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃。納稅臨界點(diǎn)籌劃法是指納稅人在經(jīng)營(yíng)中遇到稅收臨界點(diǎn)時(shí)，通過增減收入或支出，避免承擔(dān)較重的稅負(fù)。稅法規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額的20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項(xiàng)目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。起征點(diǎn)的規(guī)定決定存在著納稅籌劃的空間。如何做到應(yīng)繳土地增值稅最少，所獲利潤(rùn)最佳是開發(fā)商應(yīng)當(dāng)認(rèn)真考慮的問題。這里“20%的增值額”就是我們常說的“臨界點(diǎn)”。根據(jù)臨界點(diǎn)的稅負(fù)效應(yīng)，我們可以對(duì)此進(jìn)行納稅籌劃。如果房地產(chǎn)企業(yè)建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售的增值率在20%這個(gè)臨界點(diǎn)上，一是可以通過適當(dāng)控制出售價(jià)格，還可采用精裝房方式控制價(jià)格和開發(fā)成本，可使計(jì)算土地增值額時(shí)按增加成本金額放大扣除近1.3倍，從而降低增值率，來免繳和少繳納土地增值稅。

5.合作建房籌劃法。如一方企業(yè)是非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，持有一塊土地，另一方企業(yè)是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，可通過雙方合作建房的方式，分得建成房產(chǎn)后再轉(zhuǎn)讓，對(duì)土地增值稅的節(jié)稅是非常顯著的。

6.遵循成本收益原則。進(jìn)行房地產(chǎn)稅收籌劃是為了獲得整體經(jīng)濟(jì)利益，而不是某一環(huán)節(jié)的稅收利益，各稅種之間是相互聯(lián)系、相互依存的，某一稅種的應(yīng)納稅額減少可能導(dǎo)致其他稅種稅額的增加。因此企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)要進(jìn)行成本收益分析，以判斷經(jīng)濟(jì)上是否可行。

7.從節(jié)稅空間大的稅種入手。在進(jìn)行房地產(chǎn)稅收籌劃之前要先分析哪些稅種具有稅收籌劃價(jià)值，應(yīng)選擇稅收優(yōu)惠多，稅負(fù)伸縮彈性大的稅種作為切入點(diǎn)。

三、結(jié)語

房地產(chǎn)稅收籌劃的方法多種多樣，房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員要在熟讀相關(guān)法規(guī)基礎(chǔ)上籌劃節(jié)稅方案，充分關(guān)注稅收風(fēng)險(xiǎn)，避免稅收籌劃誤區(qū)，為企業(yè)節(jié)約稅收成本，創(chuàng)造利潤(rùn)最大化。

參考文獻(xiàn)：

[1]《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例（中華人民共和國(guó)主席令第63號(hào)、國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）.

[2]《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則（國(guó)務(wù)院令[1993]第138、財(cái)法字[1995]第6號(hào)）.

[3]《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財(cái)稅[2006]21號(hào)）.

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關(guān)鍵詞:房地產(chǎn);稅收;土地增值稅;稅收籌劃

稅收是影響企業(yè)發(fā)展的重要因素之一，進(jìn)行稅收籌劃不但能夠有效減少企業(yè)的稅收支出，為企業(yè)帶來更大的經(jīng)濟(jì)效益，而且對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平的提高和保障企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力具有重要意義。作為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要支柱產(chǎn)業(yè)，房地產(chǎn)企業(yè)需要解決的稅問題也有很多，比如增值稅、企業(yè)所得稅、土地使用稅、土地增值稅等，其中土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)眾多稅收問題中的重點(diǎn)，對(duì)于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益的提高、企業(yè)發(fā)展以及提高房地產(chǎn)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力具有重要意義［1］。2019年我國(guó)土地增值稅新管理規(guī)程的提出對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的稅收提出了新的挑戰(zhàn)，因此房地產(chǎn)企業(yè)必須要提高財(cái)政管理水平，加強(qiáng)對(duì)土地增值稅的稅收清算才能夠?qū)崿F(xiàn)可持續(xù)發(fā)展［2］。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅稅收清算中存在的問題

(一)土地增值稅清算機(jī)制不完善，稅收清算意識(shí)不夠強(qiáng)就目前而言，很多房地產(chǎn)企業(yè)的管理對(duì)于土地增值稅的清算都沒有深刻的認(rèn)識(shí)，也沒有意識(shí)到對(duì)土地增值稅進(jìn)行清算的重要性，對(duì)于企業(yè)土地增值稅的清算工作也不夠重視，因此也沒有具備完善的土地增值稅清算機(jī)制。每提到對(duì)于土地增值稅的清算籌劃通常都會(huì)想到財(cái)務(wù)部門，覺得這應(yīng)該是財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)的工作，但土地增值稅的籌劃是涉及企業(yè)各個(gè)部門的。如果沒有健全的土地增值稅清算機(jī)制，房地產(chǎn)企業(yè)的清算工作也很難展開。因此未來確保房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅收清算工作的順利展開以及未來能夠達(dá)到理想的清算結(jié)果，建立起健全完善的土地增值稅清算機(jī)制是非常有必要的。很多企業(yè)內(nèi)部各個(gè)部門之間沒有進(jìn)行合理協(xié)作和實(shí)現(xiàn)信息共享，這也很大程度上為企業(yè)土地增值稅的清算增加了難度。目前我國(guó)土地增值稅的稅收發(fā)展研究現(xiàn)狀還處在初探階段，很多企業(yè)對(duì)于稅收籌劃的意識(shí)都比較弱，在很大一部分企業(yè)的觀念中，進(jìn)行土地增值稅稅收籌劃反而還要花費(fèi)更多的成本，而偷稅、漏稅則會(huì)更加方便，受到的懲罰程度也比較輕，這也是很多企業(yè)對(duì)稅收籌劃不夠重視的主要原因之一。另外還有很多企業(yè)在進(jìn)行清算時(shí)并未對(duì)整個(gè)開發(fā)流程進(jìn)行考慮，沒有全局意識(shí)，為了實(shí)現(xiàn)土地增值稅的融資功能以及降低土地增值稅稅額，對(duì)土地增值稅的清算工作進(jìn)行混淆，對(duì)管理費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用以及虛增開發(fā)成本等進(jìn)行干預(yù)。

(二)會(huì)計(jì)核算不符合土增稅清算要求很多房地產(chǎn)企業(yè)的管理者因?yàn)槿狈ω?cái)務(wù)管理意識(shí)和對(duì)國(guó)家政策的理解不夠透徹，目前仍然使用傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理方式，沒有做到與時(shí)俱進(jìn)，也沒有利用企業(yè)的其他項(xiàng)目合理的進(jìn)行土增稅稅收清算。我國(guó)在實(shí)行營(yíng)改增政策后，很多房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)企業(yè)相關(guān)新產(chǎn)品的利用沒有及時(shí)進(jìn)行合理調(diào)整，對(duì)于企業(yè)產(chǎn)品的利用意識(shí)也有很大的欠缺。會(huì)計(jì)科目設(shè)置也不合理，對(duì)于成本費(fèi)用的收集也不科學(xué)。

(三)未能準(zhǔn)確把握土增稅清算的時(shí)間要求企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅的繳納過程中會(huì)對(duì)各個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行清算，部分公司在進(jìn)行清算的過程中會(huì)把竣工結(jié)算工作進(jìn)行推遲，實(shí)例中經(jīng)常可見，銷售發(fā)票開具、房款支付、銷售合同和裝修合同簽訂等時(shí)間節(jié)點(diǎn)把握不準(zhǔn)，會(huì)影響土增稅清算結(jié)果。因此要把握好清算時(shí)間點(diǎn)，對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行仔細(xì)核對(duì)。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收清算對(duì)策

(一)合理利用公司組織形式目前我國(guó)采用的土地增值稅的計(jì)算方法是四級(jí)超率累進(jìn)稅率，一些增值率沒有達(dá)到20%的普通住宅就可以不用進(jìn)行土地增值稅的征收。所以納稅人可以在不動(dòng)產(chǎn)的銷售中或者是土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓中增加銷售環(huán)節(jié)，這樣實(shí)現(xiàn)高增值額到低增值額的分解，從而達(dá)到降低增值率和土地增值稅的適用稅率的目的。增值額被分解的次數(shù)越多，能夠節(jié)省的稅收也更多。在房地產(chǎn)企業(yè)的支出中，開發(fā)成本的支出是必需的，而開發(fā)成本的支出多少是和企業(yè)增值額的高低有直接關(guān)系的。房地產(chǎn)項(xiàng)目在對(duì)土地增值稅進(jìn)行清算時(shí)，可以通過分開簽訂裝修合同、或通過關(guān)聯(lián)交易在規(guī)定扣除額度內(nèi)列支有關(guān)費(fèi)用來進(jìn)行土增稅的核算。比如將房地產(chǎn)的建筑裝修交給建筑裝修公司來承辦;比如在與客戶進(jìn)行合同鑒定的時(shí)候可以將毛坯房的裝修和精裝修合同分開簽訂，雖然合同總收入沒有變，但單個(gè)合同的銷售收入?yún)s減低了，土地增值額也降低了。另外房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)的過程中，可以建立起有法人地位的銷售公司來完成房地產(chǎn)的銷售，通過銷售公司來完成房地產(chǎn)項(xiàng)目的銷售，通過人為來對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)和銷售公司的增值率進(jìn)行有效的調(diào)節(jié)，從而減少企業(yè)土地增值稅的繳納。

(二)對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行合理定價(jià)在普通的房地產(chǎn)項(xiàng)目中，利用好土增稅超率累進(jìn)各段的空間進(jìn)行數(shù)據(jù)精確測(cè)算和籌劃，不但可以提高企業(yè)利潤(rùn)，而且可以享受免稅優(yōu)惠。例如某房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本和銷售總價(jià)分別為X和Y，假如該企業(yè)要享受起征點(diǎn)的稅收優(yōu)惠，在稅收起征點(diǎn)為20%時(shí)，那該企業(yè)的銷售總價(jià)Y只能等于1．6X，這樣不但獲得稅收優(yōu)惠而且還能夠得到較高的利潤(rùn)。如果企業(yè)想要將售價(jià)提高來提高利潤(rùn)，那要確保稅后利潤(rùn)籌劃后大于籌劃前。假如企業(yè)增值率低于50%，也就是土地增值稅的繳納稅率為30%時(shí)，企業(yè)銷售總額提價(jià)要小于0．46X，才能達(dá)到提高利潤(rùn)的目的，如果超過反而會(huì)減低利潤(rùn)和增加稅收。

(三)合理利用特殊項(xiàng)目扣除規(guī)定《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失及其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”。其中的費(fèi)用支出包括企業(yè)計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的利息凈支出。利息支出在土增稅扣除中根據(jù)具體情況有著不同的扣除標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)加以區(qū)分。稅務(wù)機(jī)構(gòu)對(duì)于資本化利息和費(fèi)用化利息的扣除也作出了如下規(guī)定:如果納稅人可以給主管納稅機(jī)構(gòu)提供在銀行借款利息的原始憑證(前提符合稅法規(guī)定扣除標(biāo)準(zhǔn)要求)，使主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)能夠?qū)⑵髽I(yè)的資本化利息和費(fèi)用化利息區(qū)分開來，那可扣除費(fèi)用的費(fèi)用計(jì)算為支付了土地使用權(quán)地價(jià)費(fèi)用以及相關(guān)的稅費(fèi)和項(xiàng)目開發(fā)成本相加后乘以5%再加上實(shí)際支付的利息。但如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無法給主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)提供原始借款利息憑證，那么主管稅務(wù)機(jī)構(gòu)也無法區(qū)分資本化利息和費(fèi)用化利息，這時(shí)候可以扣除的開發(fā)費(fèi)用是支付了土地使用權(quán)地價(jià)費(fèi)用以及相關(guān)的稅費(fèi)和項(xiàng)目開發(fā)成本相加后乘以10%。因此為了更好的對(duì)利息支出費(fèi)用進(jìn)行扣除，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)應(yīng)該分別測(cè)算上述兩種利息扣除方式引起的稅款變化，以選用最合適的籌劃方法。

(四)合理利用核定征收辦法土地增值稅的征收是按照增值額的超率累進(jìn)稅率進(jìn)行計(jì)算，最低稅率為30%，按照具體的增值額來進(jìn)行實(shí)際征收計(jì)算。對(duì)于無法提供相關(guān)費(fèi)用證明的，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅費(fèi)則按照預(yù)征額來進(jìn)行征收。就以普通居民住宅為例，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的房產(chǎn)銷售收入是X，扣除項(xiàng)目費(fèi)用為Y，預(yù)征率為Z，增值率為W，那么土地增值稅的計(jì)算分為兩種情況:(1)在W低于20%，這時(shí)土地增值稅是免征的，直接使用清算來進(jìn)行計(jì)算;(2)當(dāng)W大于20%小于50%時(shí)，稅率為30%，在(X－Y)/X×Z的計(jì)算結(jié)果小于或者等于30%時(shí)，土地增值稅的清算使用清算方式，大于30%時(shí)，繳納的稅費(fèi)則按照核定征收方式計(jì)算。土地增值稅按照核定征收方式清算是很多企業(yè)會(huì)選擇的方式。

(五)做好清算證據(jù)鏈的收集和保存進(jìn)行土地增值稅的清算需要有完整的證據(jù)鏈的支持，為了能夠?yàn)榍逅憬Y(jié)果提供可靠依據(jù)使會(huì)計(jì)核算更加科學(xué)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該如實(shí)提供相應(yīng)的資料。對(duì)前期規(guī)劃手續(xù)、證照進(jìn)行收集，包括《國(guó)土證》《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》《施工證》《商品房預(yù)售許可證》、竣工備案表等，另外還應(yīng)該要提供土地出讓合同、土地出讓金收據(jù)、印花稅以及契稅完稅憑證等支付地價(jià)款證明，商品房銷售臺(tái)賬、完工項(xiàng)目成本表、竣工決算表驗(yàn)收?qǐng)?bào)告等。財(cái)務(wù)部在對(duì)工程款進(jìn)行結(jié)算時(shí)，要確保“四流合一”，即合同流、發(fā)票流、業(yè)務(wù)流以及現(xiàn)金流。

篇9

筆者從土地增值稅的征收特點(diǎn)、計(jì)算方法出發(fā)，對(duì)企業(yè)計(jì)算土地增值稅扣除項(xiàng)目金額和稅收優(yōu)惠政策等事項(xiàng)進(jìn)行分析，提出以下幾項(xiàng)管理辦法和籌劃方案。

一、計(jì)稅扣除項(xiàng)目金額籌劃管理法

1. 根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)所支付的金額、支付工程施工方的成本、費(fèi)用及轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所發(fā)生的有關(guān)營(yíng)業(yè)附加稅金等，都必須取得合法有效憑證；對(duì)開土地增值稅清算時(shí)不能提供合法有效憑證的，稅法規(guī)定是不給予扣除的，因此要求財(cái)務(wù)人員在日常工作中做好相關(guān)資料的收集和管理工作。

（1）土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)的扣稅資料管理。企業(yè)征用土地應(yīng)取得主管部門的土地規(guī)費(fèi)專用收據(jù)，拆遷房產(chǎn)的，對(duì)于支付補(bǔ)償金給個(gè)人而無法取得票據(jù)的，對(duì)方應(yīng)當(dāng)提供稅務(wù)部門開取的非經(jīng)營(yíng)性收入專用發(fā)票等，只有做好成本資料管理工作才能順利的清算。

（2）前期工程費(fèi)的扣稅資料管理。前期工程費(fèi)指水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究等項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用。企業(yè)只有取得相應(yīng)的服務(wù)業(yè)專票、行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等才可稅前扣除，因此應(yīng)管理好相關(guān)的財(cái)務(wù)票據(jù)資料。

（3）建筑安裝工程費(fèi)的扣稅資料管理。建安工程費(fèi)主要包括建筑承包商或開發(fā)商在開發(fā)項(xiàng)目工程過程中所發(fā)生的建筑工程費(fèi)和項(xiàng)目安裝費(fèi)用等。只有取得建筑安裝發(fā)票、相關(guān)的服務(wù)業(yè)發(fā)票等財(cái)務(wù)資料才可列入成本。

（4）基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)的扣稅資料管理。基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)主要包括道路、供水、供電、供氣、排污、園林綠化等費(fèi)用。企業(yè)應(yīng)取得行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等才可列支成本。

（5）公共配套設(shè)施費(fèi)的扣稅資料管理。公共配套設(shè)施費(fèi)主要指安裝電動(dòng)門、智能化系統(tǒng)、信報(bào)箱等所支付的費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)要求施工方提供工商業(yè)發(fā)票、行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等。只有相關(guān)的工商業(yè)發(fā)票、建筑安裝發(fā)票、工資表等票據(jù)資料合法齊全才能列入成本。

2. 對(duì)于比較大的房產(chǎn)項(xiàng)目，如某地產(chǎn)商在某樓盤里有開發(fā)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、豪華別墅和商鋪等不同類型產(chǎn)品，這些項(xiàng)目有些是分期開發(fā)的，有些是同時(shí)開發(fā)的。對(duì)于這項(xiàng)樓盤的清算，我國(guó)稅法規(guī)定應(yīng)按照各受益對(duì)象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。實(shí)務(wù)中成本分?jǐn)偡ㄓ姓嫉孛娣e法、建筑面積法、層高系數(shù)法等，各種計(jì)算分?jǐn)偡椒▽?duì)企業(yè)土地增值稅的稅額會(huì)產(chǎn)生很大的差異，管理人員應(yīng)管理和籌劃好分?jǐn)偡椒ǎ煌挠?jì)算方法對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響差異巨大。

3. 隨著房產(chǎn)市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)，各個(gè)開發(fā)商為提升樓盤品質(zhì)會(huì)推出會(huì)所、文體場(chǎng)館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院等公共配套設(shè)施，如果這些項(xiàng)目完工后免費(fèi)移送給政府等部門用于社會(huì)公共事業(yè)，那么發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)做為成本扣除；此外對(duì)于樓盤里的停車場(chǎng)（庫）、物業(yè)管理場(chǎng)所、變電站、熱力站、水廠、郵電通訊等項(xiàng)目，如果能提供資料證明產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，則相關(guān)的成本費(fèi)用可以在計(jì)算土地增值稅時(shí)稅前扣除。

因此企業(yè)在日常工作中應(yīng)管理好不可售面積的證明資料，如開發(fā)企業(yè)書面報(bào)告、無償移交相關(guān)部門的《移交文書》、配套設(shè)施的建筑面積歸全體業(yè)主所有的確認(rèn)資料；如果無法提供這些資料，則相關(guān)費(fèi)用不可扣除。

4. 人防車位面積銷售方式、可售面積等管理及籌劃。人防車位的不同銷售方式對(duì)土地增值稅的計(jì)算結(jié)果影響很大的。企業(yè)可轉(zhuǎn)變銷售方式，采取一次性車位轉(zhuǎn)讓使用權(quán)合同，或者是簽訂國(guó)稅租賃合同，租期為20年，20年使用權(quán)贈(zèng)送等方式。這兩種銷售方式對(duì)土地增值稅的影響巨大，因此有必要對(duì)其銷售方式進(jìn)行籌劃。此外人防車位是如果是不可售的，其成本可以做稅前扣除，這要求管理人員收集好人防車位是否屬于移交全體業(yè)主或者移交人防部門的資料，這影響到開發(fā)成本的扣除金額。

5. 代收費(fèi)用的籌劃方法。房地產(chǎn)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，經(jīng)常會(huì)代其他相關(guān)部門收取費(fèi)用，如維修基金等。對(duì)于代收費(fèi)用有兩種處理辦法，第一種方法為代收費(fèi)用不計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品銷售價(jià)格中，此時(shí)代收費(fèi)用不并入轉(zhuǎn)讓銷售收入中，在計(jì)算增值額時(shí)也不允許扣除代收費(fèi)用；第二種方法為代收費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)中，作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)可以扣除，但不允許作加計(jì)扣除基數(shù)。

例如，某房產(chǎn)公司銷售一棟商品房，銷售款為2000萬元，在銷售商品房時(shí)代收了300萬元的其他部門費(fèi)用，假如各項(xiàng)允許扣除總金額為800萬元，則按第一種方法處理時(shí)增值額為1200萬元，增值率為150%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-800×15%=480萬元；按第二種方法處理時(shí)增值額為：（2000+300）-（800+300）=1200萬元，允許扣除總金額為：800+300=1100萬元，則增值率為100.09%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-1100×15%=435萬元。

由此可見，采用將代收費(fèi)用并入房?jī)r(jià)中的處理方法比第一種處理方法少納45萬元的土地增值稅。當(dāng)然如果增值率未超過50%時(shí)，這種籌劃方法也就無意義了。

6. 費(fèi)用轉(zhuǎn)移籌劃法。按照相關(guān)規(guī)定，屬于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總部發(fā)生的期間費(fèi)用，具體有：管理人員工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等不能作為土地增值稅計(jì)算時(shí)的扣除項(xiàng)目成本。但如果采用合理的管理和籌劃方法，使這些費(fèi)用能夠作為開發(fā)成本列支，則可增加扣除項(xiàng)目數(shù)額，從而減少應(yīng)繳納的土地增值稅。比如總部某處領(lǐng)導(dǎo)可以兼任某房地產(chǎn)項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時(shí)參加該項(xiàng)目的管理，那么這位負(fù)責(zé)人的有關(guān)費(fèi)可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)成本中去。期間費(fèi)用減少并不影響房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除，而房地產(chǎn)開發(fā)成本增加則可以增加土地增值稅允許扣除項(xiàng)目金額，從而達(dá)到節(jié)稅目的。

二、精裝修售房籌劃管理方法

開發(fā)產(chǎn)品以精裝修的方式進(jìn)行銷售的是一種新的管理方法。企業(yè)按商品房按銷售和裝修分開簽合同，降低商品房的銷售價(jià)格，以達(dá)到減少土地增值額的籌劃目的，而且原本計(jì)入房地產(chǎn)裝修收入的這部分可按3%繳納營(yíng)業(yè)稅。例如某房地產(chǎn)公司開發(fā)的房產(chǎn)項(xiàng)目成本為5000元/平方米，精裝修后建筑成本6500元/平方米，總建筑面積30000平方米，預(yù)計(jì)售價(jià)8500元/平方米，則該房地產(chǎn)可以與購(gòu)房者簽7000元/平方米的購(gòu)房合同，然后再簽一份1500元/平方米的裝修合同，則企業(yè)只就購(gòu)房合同繳納土地增值稅。

三、改變建房方式的籌劃方法

代建房行為屬于建筑業(yè)，是營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司具備較好的品牌和較高的信譽(yù)，能取得客戶的青睞和信任，提早獲得客戶的資金，則可使用以客戶的名義來取得土地使用權(quán)、購(gòu)買各種材料設(shè)備等方法。這樣對(duì)于開發(fā)企業(yè)來說，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅，而不是土地增值稅的征稅范圍。這種代建房的形式，開發(fā)商無需繳納數(shù)額巨大的土地增值稅。

四、靈活運(yùn)用減免稅優(yōu)惠政策

納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額與扣除項(xiàng)目金額的比例未超過20%的，免交土地增值稅。因此，企業(yè)管理人員應(yīng)做好籌劃工作。

具體做法是企業(yè)先測(cè)算好銷售價(jià)格，制定最佳銷售價(jià)，力爭(zhēng)使增值率控制在20%以內(nèi)。比如某房地產(chǎn)企業(yè)銷售樓盤每平方米定價(jià)為3000元，增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率為20%至25%，這時(shí)企業(yè)可以適當(dāng)降低銷售價(jià)格，使該比率控制在20%以內(nèi)，這樣免交土地增值稅的金額與少收的售房款對(duì)比一下，選擇對(duì)企業(yè)利的銷售方案。

篇10

關(guān)鍵詞：土地增值稅；房地產(chǎn)；涉稅籌劃；核算

案例：2011年10月2日，該公司出售普通住宅一幢，總面積91000平方米。該房屋支付土地出讓金2000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本8800萬元，利息支出為1000萬元（不超過同期銀行貸款利率）。假設(shè)城建稅稅率為7%，印花稅稅率為0.05%、教育費(fèi)附加征收率為3%。企業(yè)營(yíng)銷部門在制定售房方案時(shí)，擬定了兩個(gè)方案。

方案一：銷售價(jià)格為平均售價(jià)2000元/平方米，公司不能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明。

方案二：銷售價(jià)格為平均售價(jià)1978元/平方米，公司能提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明。

要求：根據(jù)上述資料

（1）分別計(jì)算各方案該公司應(yīng)納土地增值稅；

（2）比較分析哪個(gè)方案對(duì)房地產(chǎn)公司更為有利，并計(jì)算兩個(gè)方案實(shí)現(xiàn)的所得稅前利潤(rùn)差額。（假定以后計(jì)算過程以萬元為單位）

一、征收額計(jì)算

（一）土地增值稅按照納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額和稅法規(guī)定的4級(jí)超率累進(jìn)稅率計(jì)算征收，增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除稅法規(guī)定扣除項(xiàng)目金額后的余額。簡(jiǎn)便計(jì)算公式為：土地增值稅稅額=增值額x適用稅率一扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)。

1 四級(jí)超率累進(jìn)稅率是以增值額占扣除項(xiàng)目金額的比例確定的，比如增值額未超過扣除項(xiàng)目金額50%的部分，稅率為30%等等。

2 扣除項(xiàng)目包括取得土地使用權(quán)所支付的金額；開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；對(duì)從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，可按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計(jì)20%的扣除。

（二）根據(jù)上述原理，案例中扣除項(xiàng)目計(jì)算過程

方案一：

④取得土地使用權(quán)所支付的金額：2000萬元

②房地產(chǎn)開發(fā)成本：8800萬元

③房地產(chǎn)其他開發(fā)費(fèi)用=（2000+8800）x10%=1080

④稅金：

銷售收入=91000x2000÷10000=18200

營(yíng)業(yè)稅=18200x5%=910

城建稅及教育費(fèi)附加=910x（7%+3%）=91

印花稅=18200x0.05%=9.1

土地增值稅中可以扣除的稅金=910+91=1001

⑤加計(jì)扣除=（2000+8800）x20%=2160

扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=2000+8800+1080+1001+2160=15041

方案二：

①取得土地使用權(quán)所支付的金額：2000

②房地產(chǎn)開發(fā)成本：8800

③房地產(chǎn)其他開發(fā)費(fèi)用=1000+（2000+8800）×5%=1540

④與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金：

銷售收入=91000x1978÷10000=17999.8

營(yíng)業(yè)稅=17999.8x5%=899.99

城建稅及教育費(fèi)附加=899.99x（7%+3%）=90

印花稅=17999.8x0.05%=9

土地增值稅中可以扣除的稅金=899.99+90=989.99

⑤加計(jì)扣除=（2000+8800）x20%=2160

扣除項(xiàng)目金額合計(jì)

=2000+8800+1540+989.99+2160=15489.99

二、影響因素分析

從以上規(guī)定可以看出，影響因素主要有房地產(chǎn)銷售價(jià)格和扣除項(xiàng)目金額，所以，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)關(guān)鍵要把握好上述影響因素，才能更好地實(shí)現(xiàn)籌劃土地增值稅的目的。

（一）確定適當(dāng)?shù)姆康禺a(chǎn)價(jià)格

由于采用超率累進(jìn)稅率，收入的增長(zhǎng)，意味著相同條件下增值額的增長(zhǎng)，在稅收邊際會(huì)產(chǎn)生大的稅額攀升效應(yīng)，使得稅負(fù)增長(zhǎng)很快，要考慮價(jià)格提高帶來的收益與不能享受優(yōu)惠政策而增加稅負(fù)兩者間的關(guān)系。

（二）確定適宜的成本核算對(duì)象

對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本項(xiàng)目進(jìn)行合理的控制，如加大公共配套設(shè)施投入，改善住房環(huán)境，提高房屋質(zhì)量，來調(diào)整土地增值稅的扣除項(xiàng)目金額，進(jìn)而減少稅負(fù)。

（三）確定合適的利息扣除方式

參照方案一、二中，房地產(chǎn)其他開發(fā)費(fèi)用的計(jì)算過程。

首先，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額，其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用則按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%扣除。

其次，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不能按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用應(yīng)按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10%扣除。這兩種規(guī)定為納稅人提供了選擇余地，目的是為了房地產(chǎn)其它開發(fā)費(fèi)用之和達(dá)到最大化。

1 如果建房過程中利息費(fèi)用很多，多于開發(fā)費(fèi)用中除利息費(fèi)用之外的其他費(fèi)用之和。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)則應(yīng)采取據(jù)實(shí)扣除的方式，此時(shí)應(yīng)盡量提供貸款證明。

2 如果建房過程中借款很少，利息費(fèi)用很低，則可故意不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒅С觯虿惶峁┵J款證明，這樣可以多扣除費(fèi)用，減低稅負(fù)。

（四）案例中應(yīng)納土地增值稅額計(jì)算過程

方案一：

增值額=18200-15041=3159

增值率=3159÷15041=21%

土地增值稅稅額=3159x30%=947.7

方案二：

增值額=17999.8-15489.99=2509.81

增值率=2509.81÷15489.99=16.20%

根據(jù)土地增值稅稅收優(yōu)惠：建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅，所以，第二種方案不交土地增值稅。

因此我們得出：

方案一：所得稅前利潤(rùn)=18200-（2000+8800+1000+1001+9.1+947.7）=4442.2

方案二：所得稅前利潤(rùn)=17999.8-（2000+8800+1000+989.99+9）=5200.81